Interpretacja indywidualna z dnia 29 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-2.4012.40.2024.2.ESD

Podleganie opodatkowaniu sprzedaży udziałów w nieruchomościach.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług– jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 stycznia 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 19 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy kwestii niepodlegania opodatkowaniu sprzedaży udziałów w nieruchomościach. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 marca 2024 r. (wpływ 20 marca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni – osoba fizyczna (dalej także jako BM) jest współwłaścicielem nieruchomości położonej w miejscowości K., o powierzchni (...) ha, stanowiącej niezabudowaną działkę 1 objętej księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy o numerze (...) (dalej jako Nieruchomość 1).

Wnioskodawczyni posiada w Nieruchomości 1 udział wynoszący 3/32 całości. Wnioskodawczyni nabyła przedmiotowy udział w roku (...) do majątku osobistego w drodze dziedziczenia po ojcu.

Oprócz niej współwłaścicielami Nieruchomości 1 są inni spadkobiercy MS, tj.:

·AŚ z udziałem 5/32 całości,

·DS z udziałem 3/32 całości,

·DR-S z udziałem 2/32 całości,

·MtS z udziałem 3/32 całości,

a ponadto matka (była żona ojca) Wnioskodawczyni – WS, posiadająca udział w Nieruchomości 1 wynoszący 16/32 całości, nabyty do majątku objętego wspólnością majątkową małżeńską na podstawie umowy sprzedaży z (…) r., natomiast do majątku osobistego na mocy wyroku Sądu Okręgowego w związku z podziałem majątku wspólnego po ustaniu małżeństwa.

Oprócz tego Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem drugiej nieruchomości położonej w miejscowości K., o powierzchni (…) ha, stanowiącej niezabudowaną działkę nr 2, objętej księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy o numerze (…) (dalej jako Nieruchomość 2).

W Nieruchomości 2, Wnioskodawczyni posiada udział wynoszący 8/48 całości, nabyty do majątku osobistego w roku (…) w drodze dziedziczenia po ojcu.

Oprócz Wnioskodawczyni, współwłaścicielami Nieruchomości 2 są inni spadkobiercy MS, tj.:

·AŚ z udziałem 8/48 całości,

·DS z udziałem 8/48 całości,

·DR-S z udziałem 24/48 całości.

Wszyscy współwłaściciele Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 dalej jako: Współwłaściciele.

Obie Nieruchomości są położone w bezpośrednim sąsiedztwie. Przedzielone są jedynie działką 3 stanowiącą rów melioracyjny. Nieruchomości nie są zabudowane, jak również nie są uzbrojone w media.

W momencie nabycia przez BM, Nieruchomość 1, jak i Nieruchomość 2 miały charakter rolny i częściowo były wykorzystywane rolniczo (pod uprawę) przez spadkodawcę – MS.

Po nabyciu obie Nieruchomości były jeszcze przez pewien czas użytkowane rolniczo przez DS., za zgodą pozostałych współwłaścicieli, przy czym było to prowadzenie upraw na własne potrzeby.

Mniej więcej od roku (…), Nieruchomości nie są już użytkowane rolniczo, ani w żaden inny sposób.

Nieruchomość 1, zgodnie z wpisem do ewidencji gruntów, posiada oznaczenie dot. sposobu korzystania „Ps – pastwiska trwałe” i „W – grunty pod rowami.”

Nieruchomość 2, zgodnie z wpisem do ewidencji gruntów, posiada oznaczenie dot. sposobu korzystania „R – grunty orne” i „Ł – łąki trwałe.”

Od obu Nieruchomości płacony jest do dziś podatek rolny.

Ponadto, od momentu nabycia Nieruchomości przez Wnioskodawczynię do chwili obecnej, Współwłaściciele nie wydzierżawiali nikomu tych Nieruchomości.

Na terenie obu Nieruchomości znajdują się niewielkie zbiorniki wodne, stanowiące śródlądowe wody stojące, w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne.

Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 są częściowo położone na obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym uchwałą Rady Gminy, w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla rejonu „(…)”, w którym dla części terenów tych nieruchomości objętych planem przewidziano przeznaczenie pod zabudowę produkcyjną oraz zabudowę usługową (oznaczenie (…)), bez ustalania proporcji między funkcjami, dla części terenu objętego tym planem przewidziano przeznaczenie pod zabudowę usługową (oznaczenie 2.U) zaś dla części terenów przewidziano przeznaczenie (…), zaś częściowo położone są na obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym uchwałą nr Rady Gminy, zgodnie z którym to planem dla części tych nieruchomości objętych planem przewidziano przeznaczenie pod drogi publiczne – ulica ekspresowa – (…).

Ani Wnioskodawczyni, ani żaden inny ze Współwłaścicieli nie występowali z wnioskiem o uchwalenie przedmiotowych planów, a w trakcie procedury ich uchwalania nie występowali także o wprowadzenie jakichkolwiek zmian.

Aktualnie Współwłaściciele zamierzają sprzedać posiadane udziały w Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 na rzecz podmiotu trzeciego (dalej jako Kupujący), niepowiązanego w żaden sposób ze Współwłaścicielami.

Przedmiotem sprzedaży mają być wszystkie udziały w Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 należące do Współwłaścicieli.

Kupujący został znaleziony przez zaangażowanego przez Współwłaścicieli do tego celu pośrednika w obrocie nieruchomościami. W grudniu 2023 r., Współwłaściciele Nieruchomości 1 i 2 i Kupujący zawarli notarialną przedwstępną umowę sprzedaży, w której:

W odniesieniu do Nieruchomości 1:

1)Współwłaściciele, tj. BM, AŚ, DS, DR-S, MS i WS (jako Sprzedający) oraz Kupujący zobowiązali się zawrzeć – w terminie do (…) r. – umowę przeniesienia własności Nieruchomości 1, na podstawie której Współwłaściciele przeniosą całość przysługujących im udziałów w Nieruchomości 1 na rzecz Kupującego, która to umowa będzie stanowiła wykonanie umowy sprzedaży pod warunkiem opisanej w pkt 2.

2)Sprzedający oraz Kupujący zobowiązali się w terminie 21 dni od dnia wezwania Sprzedających Nieruchomość 1 przez Kupującego, lecz nie później niż w terminie do dnia (…) r. do zawarcia umowy umowę sprzedaży Nieruchomości 1 pod warunkiem, na podstawie której Sprzedający sprzedadzą Kupującemu wszystkie swoje udziały w Nieruchomości 1 za cenę X, pod warunkiem, że: Gmina nie wykona przysługującego jej prawa pierwokupu w zakresie udziału 16/32 przysługującego WS oraz pod warunkiem, że Skarb Państwa reprezentowany przez Starostę nie wykona przysługującego mu prawa pierwokupu na mocy art. 217 ust. 13 ustawy z 20 lipca 2017 r. Prawo wodne.

3)Jednocześnie strony umowy przedwstępnej uzgodniły, że za zawarcie umowy przyrzeczonej sprzedaży Nieruchomości 1, w wykonaniu umowy przedwstępnej, uznawane będzie zawarcie umowy przeniesienia własności Nieruchomości 1.

W odniesieniu do Nieruchomości 2:

1)Współwłaściciele, tj. BM, AŚ, DS i DR-S (jako Sprzedający) oraz Kupujący zobowiązali się zawrzeć – w terminie do (…) r. – umowę przeniesienia własności Nieruchomości 2, na podstawie której Współwłaściciele przeniosą całość przysługujących im udziałów w Nieruchomości 2 na rzecz Kupującego, która to umowa będzie stanowiła wykonanie umowy sprzedaży pod warunkiem opisanej w pkt 2.

2)Sprzedający oraz Kupujący zobowiązali się w terminie 21 dni od dnia wezwania Sprzedających Nieruchomość 2 przez Kupującego, lecz nie później niż w terminie do dnia (…) r. do zawarcia umowy umowę sprzedaży Nieruchomości 2 pod warunkiem, na podstawie której Sprzedający sprzedadzą Kupującemu wszystkie swoje udziały w Nieruchomości 2 za cenę Y, pod warunkiem, że Skarb Państwa reprezentowany przez Starostę nie wykona przysługującego mu prawa pierwokupu na mocy art. 217 ust. 13 ustawy z 20 lipca 2017 r. Prawo wodne.

3)Jednocześnie strony umowy przedwstępnej uzgodniły, że za zawarcie umowy przyrzeczonej sprzedaży Nieruchomości 2, w wykonaniu umowy przedwstępnej, uznawane będzie zawarcie umowy przeniesienia własności Nieruchomości 2.

W umowie przedwstępnej Sprzedający oraz Kupujący uzgodnili także, że Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 zostaną wydane Kupującemu, po zapłacie całej ceny sprzedaży, z dniem zawarcia Umów przeniesienia Nieruchomości nr 1 i Nieruchomości nr 2, i z tym dniem przejdą na Kupującego wszelkie korzyści i ciężary związane z Nieruchomością 1 i Nieruchomością 2.

Ponadto, w odniesieniu do obu Nieruchomości, Sprzedający udzielili Kupującemu w umowie przedwstępnej zgody na dysponowanie tymi Nieruchomościami na cele budowlane, tj. pełnomocnictw do występowania przed wszelkimi właściwymi urzędami, gestorami i organami oraz właścicielami nieruchomości sąsiadujących z Nieruchomościami 1 i 2 w celu uzyskania wszelkich zaświadczeń, warunków technicznych i ewentualnie innych dokumentów w zakresie, w jakim będzie to niezbędne dla ubiegania się przez Kupującego o udzielenie wszelkich pozwoleń, w tym pozwolenia budowalnego, a także decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach realizacji inwestycji, związanych z zamiarem realizacji przez Kupującego inwestycji polegającej na budowie budynku lub budynków wraz z towarzyszącą infrastrukturą techniczną i komunikacyjną, przy czym uprawnienie to obejmuje również uprawnienie do wykonania przez Kupującego badań geodezyjnych, geotechnicznych, wszelkich pomiarów, inwentaryzacji zieleni oraz prac przygotowawczych, z zastrzeżeniem, że badania te i prace będą dokonywane przez Kupującego na własny koszt i ryzyko.

Żadne konkretne działania, w zakresie powyższej zgody (umocowania) nie zostały przez Kupującego do dziś poczynione. Kupujący, pozyskał co prawda, wstępne warunki przyłączeniowe mediów oraz wykonał badanie gruntów, niemniej działania te zostały podjęte zostały jego własnym staraniem i w jego własnym interesie, tj. miały na celu sprawdzenie czy nieruchomość nadaje się do przeprowadzenia na niej planowanej inwestycji. Do podjęcia tych działań Kupujący nie potrzebował pełnomocnictwa Sprzedających.

Nie można wszakże wykluczyć, że jeszcze przed zawarciem umowy przyrzeczonej (umowy przeniesienia własności Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2) Kupujący podejmie działania w zakresie udzielonej mu w umowie przedwstępnej zgody (umocowania), w szczególności, że do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej Kupujący wystąpi i uzyska stosowne pozwolenie na budowę czy decyzję środowiskową.

Podkreślenia zarazem wymaga, że ewentualne skorzystanie przez Kupującego z ww. uprawnienia, nie miało i nie będzie mieć wpływu na ostateczną cenę nieruchomości.

Dodatkowo, w umowie przedwstępnej zastrzeżono na rzecz Kupującego uprawnienie do wskazania innej osoby (osoby fizycznej, spółki osobowej lub kapitałowej) do wejścia w jej miejsce jako Kupujący Nieruchomość 1 i/lub Nieruchomość 2.

Współwłaściciele, w celu dokonania sprzedaży Nieruchomości 1 i 2 (posiadanych w udziałów w tych Nieruchomościach) nie podejmowali żadnych aktywnych działań mających na celu uzbrojenie terenu w postaci doprowadzenia mediów, jak również nie prowadzili działań o charakterze marketingowym w celu zwiększenia atrakcyjności Nieruchomości.

Współwłaściciele, od momentu nabycia nie ponosili również żadnych wydatków związanych z tymi Nieruchomościami, a w szczególności nie czynili żadnych nakładów na te Nieruchomości, za wyjątkiem drobnych, typowych nakładów rolniczych czynionych przez DS w okresie, w którym Nieruchomości były przez niego użytkowane rolniczo.

Żaden ze Współwłaścicieli nie prowadzi działalności gospodarczej na własny rachunek.

Współwłaściciele nigdy nie byli i nie są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT, rozliczającymi ten podatek na zasadach ogólnych (również z działalności rolniczej). Nie są także i nie byli rolnikami ryczałtowymi w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o VAT.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

1.Na jakiej podstawie Kupujący pozyskał wstępne warunki przyłączeniowe mediów oraz wykonał badanie gruntów, tj. czy Kupujący wystąpił o wstępne warunki przyłączeniowe mediów oraz wykonał badanie gruntów na podstawie udzielonego pełnomocnictwa, czy też wystąpił we własnym imieniu i na własną rzecz?

Odpowiedź:

Kupujący pozyskał wstępne warunki przyłączeniowe mediów oraz wykonał badanie gruntów własnym asumptem, działając we własnym imieniu i na własną rzecz.

2.Na jakiej podstawie Kupujący wystąpi i uzyska pozwolenie na budowę i decyzję środowiskową, tj. czy Kupujący wystąpi o pozwolenie na budowę i decyzję środowiskową na podstawie udzielonego pełnomocnictwa, czy też wystąpił we własnym imieniu?

Odpowiedź:

O ile Kupujący wystąpi i uzyska pozwolenie na budowę i decyzję środowiskową przed dokonaniem dostawy udziałów w Nieruchomości i 1 i 2 (na ten moment nie miało to miejsca), to uczyni to na bazie udzielonego przez Sprzedających pełnomocnictwa do dysponowania Nieruchomościami 1 i 2 na cele budowlane. Pozwolenie na budowę czy ewentualnie decyzja środowiskowa będzie w takim wypadku wydane na Kupującego, a nie na Sprzedających.

3.Wskazanie wszystkich warunków, jakie zawiera umowa przedwstępna sprzedaży, zawarta z Kupującym, które należy spełnić, aby doszło do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży? Prosimy o szczegółowe opisanie, jakie postanowienia dotyczące planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 wynikają z zawartej umowy przedwstępnej (np. uzyskanie zgód, pozwoleń, opinii, decyzji itp.).

Odpowiedź:

Jak już wskazano we wniosku, strony umowy przedwstępnej zobowiązały się do zawarcia umów sprzedaży Nieruchomości 1 i 2 pod warunkiem niewykonania prawa pierwokupu przez uprawnione podmioty, a w przypadku nie skorzystania z prawa pierwokupu przez te podmioty, do zawarcia umowy przeniesienia własności nieruchomości (co stanowić będzie formalną realizację wynikającego z umowy przedwstępnej zobowiązania do zawarcia przyrzeczonych umów sprzedaży). Umowa przedwstępna nie zawiera żadnych zapisów, które uzależniałyby zawarcie umowy przyrzeczonej od uzyskania jakichkolwiek zgód, pozwoleń, opinii, decyzji, itp.

4.Jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień umowy przedwstępnej ciążą na Pani, a jakie na Kupującym? Prosimy o szczegółowe opisanie.

Odpowiedź:

Z umowy przedwstępnej wynika, że na stronach umowy ciążą następujące obowiązki: Po stronie Sprzedających:

·przystąpienie do umów sprzedaży Nieruchomości 1 i 2 pod warunkiem, że uprawnione podmioty nie wykonają przysługującego im prawa pierwokupu,

·obowiązek przedłożenia stosownych dokumentów formalnoprawnych potwierdzających stan prawny Nieruchomości 1 i 2 oraz status prawno-podatkowy Sprzedających,

·przystąpienie do umów przeniesienia własności obu nieruchomości,

·złożenie w umowie przeniesienia własności nieruchomości oświadczeń o poddaniu się egzekucji z aktu notarialnego co do obowiązku wydania nieruchomości po zapłacie całej ceny sprzedaży,

·wydanie obu nieruchomości Kupującemu po zapłacie całej łącznej ceny sprzedaży, w dniu zawarcia umowy przeniesienia własności,

·udzielenie Kupującemu pełnomocnictwa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane w zakresie uzyskania odpowiednich zgód decyzji.

Po stronie Kupującego:

·przystąpienie do umów sprzedaży Nieruchomości 1 i 2 pod warunkiem, że uprawnione podmioty nie wykonają przysługującego im prawa pierwokupu,

·przystąpienie do umów przeniesienia własności obu nieruchomości,

·złożenie w umowie przeniesienia własności nieruchomości oświadczeń o poddaniu się egzekucji z aktu notarialnego co do obowiązku zapłaty całej ceny sprzedaży.

5.Czy po zawarciu ww. umowy przedwstępnej Kupujący na Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 dokonuje/będzie dokonywać inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększą ich atrakcyjność jak np. uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie? Jeżeli tak, to prosimy o podanie jakich?

Odpowiedź:

Ani Wnioskodawczyni ani pozostali Sprzedający nie udzielili i nie zamierzają udzielać Kupującemu zgody na dokonywanie tego typu inwestycji.

6.Czy Kupujący poniesie/będzie ponosić jakiekolwiek nakłady finansowe związane z działkami od momentu podpisania umowy przedwstępnej do zawarcia umowy finalnej?

Odpowiedź:

Kupujący we własnym zakresie ponieśli koszty związane z badaniem gruntu. Jak już wskazano, Wnioskodawczyni nie udzieliła i nie zamierza udzielać Kupującemu zgody na ingerencję w Nieruchomości do czasu dokonania ich dostawy, w związku z czym należy przyjąć, że żadne nakłady związane z fizyczną ingerencją w Nieruchomości nie będą przez Kupujących czynione.

7.Czy poza zawartą przedwstępną umową sprzedaży działki zamierza Pani udzielić kupującemu jakichkolwiek pełnomocnictw? Jeżeli tak, to prosimy wskazać ich zakres.

Odpowiedź:

Wnioskodawczyni (jak i pozostali Sprzedający) nie zamierzają udzielać Kupującemu żadnych innych pełnomocnictw.

Pytania

1.Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że planowana sprzedaż przez Wnioskodawczynię udziałów w Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 na rzecz Kupującego nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT i na Wnioskodawczyni nie będzie ciążył obowiązek naliczenia VAT z tego tytułu?

2.Czy odpowiedź na pytanie pierwsze będzie inna, w sytuacji gdy Kupujący – na bazie udzielonego mu w umowie przedwstępnej pełnomocnictwa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane – jeszcze przed dniem dostawy podejmie na własny koszt i ryzyko działania przygotowawcze celem realizacji inwestycji, w szczególności przed dniem dostawy uzyska pozwolenie na budowę lub decyzję środowiskową?

Pani stanowisko w sprawie

Ad 1)

Wnioskodawczyni uważa, że planowana sprzedaż przez nią udziałów w Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2, na rzecz Kupującego nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT i na Wnioskodawczyni nie będzie ciążył obowiązek naliczenia VAT z tego tytułu.

Ad 2)

Wnioskodawczyni uważa, że planowana sprzedaż przez nią udziałów w Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2, nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT również w sytuacji, gdy Kupujący – na bazie udzielonego mu w umowie przedwstępnej pełnomocnictwa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane – podejmie jeszcze przed dostawą na własny koszt i ryzyko działania przygotowawcze celem realizacji inwestycji, w szczególności przed dniem dostawy uzyska pozwolenie na budowę lub decyzję środowiskową.

Uzasadnienie stanowiska Ad 1 i Ad 2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej ustawa) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Stosownie natomiast do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W związku z powyższym, co do zasady dostawa gruntu, który zgodnie z przepisami ustawy o VAT mieści się w definicji towaru, stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu ustawy.

Tym niemniej, nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Dostawa gruntu podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego, w takim charakterze, w odniesieniu do danej transakcji.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z ustępem 2 powyższego przepisu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe regulacje należy stwierdzić, że pod pojęciem podatnika prowadzącego działalność gospodarczą ustawa rozumie:

1)działalność wykonywaną przez osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne,

2)działalność wykonywaną bez względu na cel i rezultat takiej działalności,

3)działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody,

4)działalność obejmującą w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie, należy zauważyć, że ocena czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Konieczne jest każdorazowo ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając grunt wchodzący w skład jej majątku prywatnego działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą wymaga ustalenia że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Podsumowując powyższe, opodatkowaniu VAT podlegają jedynie te czynności, w stosunku do których zostały spełnione kumulatywnie dwie przesłanki:

1)podmiotowa – podmiot mający cechę podatnika dokonał transakcji, w ramach której działał w charakterze podatnika VAT oraz

2)przedmiotowa – działanie stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (np. dostawę towarów lub świadczenie usług).

Zdaniem Wnioskodawczyni, transakcja dotycząca dostawy udziałów w Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2, która jest przedmiotem niniejszego wniosku, nie stanowi transakcji podlegającej opodatkowaniu VAT z uwagi na niespełnienie pierwszej z wyżej wymienionych przesłanek.

Wynika to z faktu, że tak Wnioskodawczyni, jak i pozostali współwłaściciele nie będą działać w ramach planowanej transakcji jako podatnicy VAT wykonujący działalność gospodarczą, lecz będą dokonywać sprzedaży majątku prywatnego.

Jak już wskazano, uznanie, czy dany podmiot działa jako podatnik VAT w odniesieniu do konkretnej czynności, każdorazowo wymaga oceny okoliczności faktycznych danej sprawy.

W tym zakresie należy przywołać wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z 15 września 2011r. w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10 (Słaby oraz Kuć i Jeziorska-Kuć), w których Trybunał dał istotne wskazówki dotyczące zasad opodatkowania gruntów. W orzeczeniu tym wskazano, że dostawa gruntu przeznaczonego pod zabudowę podlega VAT, gdy państwo członkowskie skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE i wprowadziło w prawie krajowym odpowiednie regulacje. Przepis ten daje możliwość opodatkowania VAT sprzedaży gruntów pod zabudowę, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Polska nie skorzystała jednak z „opcji opodatkowania”. Ponadto po wyroku uchylono przepis przyzwalający na opodatkowanie sprzedaży „w okolicznościach wskazujących na zamiar częstotliwego działania”.

Z przywołanego orzeczenia TSUE wynika, że: osoby fizycznej nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej, gdy sprzedaje grunt, na którym prowadziła działalność rolniczą, jeśli został on przekształcony wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, niezależnie od woli tej osoby, w grunt przeznaczony pod zabudowę. Sprzedaż ta nie podlega VAT, pod warunkiem że następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby;

„osobę fizyczną można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej, gdy w celu sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców”.

Z powyższego wynika zatem, że nie zawsze sprzedaż nieruchomości stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Decyduje o tym szereg czynników. Jeżeli wszakże dana osoba jedynie sprzedaje swój majątek prywatny, to niezależnie od rozmiarów transakcji (liczby działek, częstotliwości transakcji, wartości) nie powinna uzyskać z tego tytułu statusu podatnika VAT.

Na bazie stanowisk wyrażanych przez organy podatkowe oraz w orzecznictwie w sprawach dotyczących sprzedaży działek można wskazać na kryteria, które mogą prowadzić do wniosku o prowadzeniu działalności w charakterze podatnika:

·uzbrajanie nieruchomości, np. w sieć wodociągową czy kanalizacyjną,

·prowadzenie działań marketingowych w celu sprzedaży, które wykraczają poza zwykłe formy ogłoszenia,

·cykliczne i powtarzalne nabywanie nieruchomości za środki uzyskiwane z poprzednich sprzedaży, wydzielanie dróg wewnętrznych,

·uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy czy o pozwoleniu na budowę,

·występowanie z wnioskiem o opracowanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (aktywne działanie w zakresie opracowania takiego planu),

·działania podatnika skierowane na wyłączenie terenu z produkcji rolnej,

·krótki odstęp czasu między nabyciem prawa własności gruntu a uzyskaniem decyzji o warunkach zabudowy oraz rozpoczęciem procedury podziału na wiele działek budowlanych,

·zakup „w celu inwestycyjnym” w połączeniu z faktycznym „niezadysponowaniem” gruntem w żaden sposób dla celów prywatnych.

Przy czym, dla uznania kogoś za podatnika zwykle potrzeba wystąpienia kilku z powyższych przesłanek razem, a nie pojedynczej przesłanki.

Mając na uwadze powyższe, należy przyjąć, że w ramach niniejszej transakcji Wnioskodawczyni nie będzie występować w roli podatnika VAT prowadzącego działalność gospodarczą. Niniejsza transakcja sprzedaży nieruchomości stanowi rozporządzenie majątkiem prywatnym Wnioskodawczyni (nie jest prowadzona w ramach działalności profesjonalnej w zakresie obrotu nieruchomościami).

Na potwierdzenie powyższego można wskazać w szczególności następujące argumenty:

1)nabycie udziałów w Nieruchomości 1 i 2 przez Wnioskodawczynię nie zostało dokonane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej;

2)Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami, ani żadnej innej działalności na własny rachunek;

3)Wnioskodawczyni (jak i pozostali współwłaściciele), w celu dokonania sprzedaży udziałów w Nieruchomości 1 i 2, nie podejmowała aktywnych działań mających na celu uzbrojenie terenu w postaci doprowadzenia mediów w celu zwiększenia atrakcyjności Nieruchomości;

4)Wnioskodawczyni (jak i pozostali współwłaściciele), nie prowadziła również działań o charakterze marketingowym w celu zwiększenia atrakcyjności Nieruchomości 1 i 2;

5)Wnioskodawczyni (jak i pozostali współwłaściciele), nie podejmowała żadnych działań mających na celu zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w celu uatrakcyjnienia Nieruchomości 1 i 2.

Wnioskodawczyni nie prowadziła zatem żadnych działań w związku z przedmiotową transakcją, które można byłoby uznać za działania profesjonalnego podmiotu zajmującego się obrotem nieruchomościami.

Dla oceny powyższej kwestii bez znaczenia pozostaje fakt, że dla terenu, na którym znajduje się przedmiotowa Nieruchomość został uchwalony Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego przewidujący przeznaczenie tego terenu częściowo pod zabudowę. Podkreślenia bowiem tu wymaga, że uchwalenie MPZP dla Nieruchomości 1 i 2 odbyło się całkowicie bez udziału współwłaścicieli, którzy w trakcie procedury uchwalania Planu nie podejmowali żadnych aktywnych działań.

Podobnie, oceny tej nie może zmienić fakt udzielenia przez Wnioskodawczynię i pozostałych współwłaścicieli w umowie przedwstępnej upoważnienia dla Kupującego do dysponowania nieruchomością na cele budowlane. Nie ma również znaczenia, czy Kupujący – na bazie tego pełnomocnictwa – podejmie działania przygotowawcze celem realizacji inwestycji, czy też nie.

W tym kontekście należy zauważyć, że ewentualne działania, które Kupujący jest uprawniony na bazie tego umocowania podjąć będą działaniami podjętymi wyłącznie w jego interesie.

Jak wskazał WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 11 sierpnia 2021 r., sygn. I SA/Sz 486/21, czynnikiem decydującym o kwalifikacji aktywności jako działalności gospodarczej nie może być wyłącznie zawarcie umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości oraz upoważnienie nabywcy do wykonania stosownych czynności, gdyż czynności te podejmuje nabywca, aby jak najlepiej przystosować tą nieruchomość do własnych celów. Zdaniem sądu jest to jedynie akt racjonalnego zarządzania majątkiem prywatnym, co trudno nazwać aktywnością wykonywaną zawodowo.

Ponadto, jak już wskazano, dla uznania kogoś za podatnika potrzeba wystąpienia kilku z powyższych przesłanek razem, a nie pojedynczej przesłanki. Wszystkie zaś inne przesłanki w sposób jednoznaczny świadczą, o tym, że Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży udziałów w Nieruchomości 1 i 2 będzie to czynić, jako dysponent majątku prywatnego, który został przez nią odziedziczony w spadku po ojcu.

W związku z powyższym, sprzedaż udziałów w Nieruchomości 1 i 2 przez Wnioskodawczynię należy uznać za zbycie składników majątku prywatnego, które nie jest dokonywane w ramach działalności gospodarczej w myśl przepisów ustawy o VAT. Nie można bowiem uznać, że dysponowanie majątkiem prywatnym w przedstawionych okolicznościach może zostać uznane za działanie profesjonalisty (handlowca).

Stanowisko Wnioskodawczyni, znajduje potwierdzenie w przywołanym już wyroku TSUE z 15 września 2011 r. w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10 (Słaby oraz Kuć i Jeziorska-Kuć), a także wyrokach sądów administracyjnych oraz interpretacjach organów podatkowych.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawczyni uważa, że transakcja sprzedaży udziałów w Nieruchomości 1 i 2 opisanych we wniosku, niezależnie od tego, czy Kupujący, na bazie udzielonego mu pełnomocnictwa, podejmie przed sprzedażą działania przygotowawcze zmierzające do realizacji inwestycji nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, i Wnioskodawczyni nie będzie w związku z tym zobligowana do naliczenia VAT z tytułu przedmiotowych transakcji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361):

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

W oparciu o art. 8 ust. 1 ustawy:

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Na gruncie przepisów ustawy również zbycie udziału w towarze (np. współwłasność nieruchomości), stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 2/11.

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału w nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku prywatnego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku, wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych.

„Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W orzeczeniu z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczenia wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Z opisu sprawy wynika, że nie jest Pani czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Posiada Pani w Nieruchomości 1 udział wynoszący 3/32 całości oraz w Nieruchomości nr 2 udział 8/48 całości. Udziały w Nieruchomości 1 i 2 zostały nabyte do majątku prywatnego w drodze dziedziczenia po ojcu. Przedmiotowe Nieruchomości nie były przedmiotem umowy dzierżawy. Zamierza Pani wraz ze Współwłaścicielami sprzedać posiadane udziały w Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 na rzecz podmiotu trzeciego. Kupujący został znaleziony przez zaangażowanego do tego celu pośrednika w obrocie nieruchomościami. W grudniu 2023 roku zawarła Pani wraz ze Współwłaścicielami oraz Kupującym notarialną przedwstępną umowę sprzedaży. W umowie przedwstępnej, między innymi udzielono pełnomocnictwa Kupującemu do dysponowania Nieruchomościami na cele budowlane, tj. pełnomocnictw do występowania przed wszystkimi właściwymi urzędami gestorami i organami oraz właścicielami nieruchomości sąsiadujących z Nieruchomościami 1 i 2 w celu uzyskania wszelkich zaświadczeń, warunków technicznych i ewentualnych dokumentów w zakresie, w jakim będzie to niezbędne do ubiegania się przez Kupującego o udzielenie wszelkich pozwoleń, w tym pozwolenia budowlanego, a także decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach realizacji inwestycji, związanych z zamiarem realizacji przez Kupującego inwestycji, polegającej na budowie budynku lub budynków wraz z towarzyszącą infrastrukturą techniczną i komunikacyjną, przy czym uprawnienie to obejmuje również uprawnienie do wykonania przez Kupującego badań geodezyjnych, geotechnicznych, wszelkich pomiarów, inwentaryzacją zieleni oraz prac przygotowawczych, z zastrzeżeniem, że badania te i prace będą dokonywane przez Kupującego na własny koszt i ryzyko. Udzieliła Pani także Kupującemu pełnomocnictwa do dysponowania Nieruchomościami na cele budowalne w zakresie uzyskania odpowiednich zgód, decyzji.

Pani wątpliwości dotyczą ustalenia, czy sprzedaż udziałów w Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 na rzecz Kupującego nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie Pani zobowiązana do naliczenia podatku VAT.

Dla ustalenia, czy sprzedaż towaru (udziałów w Nieruchomościach 1 i 2) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w pierwszej kolejności należy ustalić, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży udziałów w nieruchomościach występuje z tytułu tej transakcji w charakterze podatnika podatku VAT prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), na podstawie którego:

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym:

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

W myśl art. 389 Kodeksu cywilnego:

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności udziałów w nieruchomości.

Należy zwrócić również uwagę na kwestię udzielonego przez Panią Kupującemu pełnomocnictwa.

W świetle art. 95 Kodeksu cywilnego:

W oparciu o art. 96 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Według art. 99 Kodeksu cywilnego:

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego:

Na podstawie art. 109 Kodeksu cywilnego:

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Tezę taką potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 lipca 2017 r. sygn. akt I FSK 2033/15, wyrażony na gruncie podobnego aczkolwiek nie identycznego stanu faktycznego, w którym stwierdził: „Fakt, że zasadnicza aktywność w zakresie planowanego procesu inwestycyjnego spoczywać będzie na spółce jest bez znaczenia dla uznania go za podatnika, skoro spółka – jako jego pełnomocnik – jest jedynie jego reprezentantem w tych czynnościach, działając w jego imieniu i na jego rzecz, czyli w jego interesie majątkowym. Podejmowanie aktywności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 VATU za pośrednictwem pełnomocnika nie zwalnia mocodawcy, w którego imieniu i na rzecz działa pełnomocnik, od przymiotu bycia podatnikiem VAT w rozumieniu tych przepisów”.

Analiza przedstawionego opisu sprawy, obowiązujących przepisów oraz tez wynikających z powołanego orzecznictwa prowadzi do wniosku, że z tytułu sprzedaży udziałów w Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 będzie Pani występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Powyższe wynika z faktu, że pomimo iż ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Panią, nie oznacza, że pozostaną bez wpływu na Pani sytuację prawną. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołują skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. Kupujący, dokonując ww. działań, uatrakcyjni przedmiotowe Nieruchomości 1 i 2 będące nadal w Pani posiadaniu. Działania te, dokonywane za Pani pełną zgodą wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości 1 i 2 jako towaru i wzrost ich wartości. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej, Nieruchomości 1 i 2 są własnością Pani i będą podlegać wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w Pani sferze podatkowoprawnej. W tym kontekście bez znaczenia pozostała okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie dokonywanych czynności dostawie podlegać będzie Nieruchomość 1 i 2 o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej, gdyż wystąpią różne czynności powodujące zwiększenie atrakcyjności Nieruchomości 1 i 2 i ostatecznie ich sprzedaż.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że udzielenie przez Panią stosownych pełnomocnictw skutkować będzie tym, że wszystkie ww. czynności podejmowane przez Kupującego będą podejmowane w Pani imieniu i na Pani korzyść, ponieważ to Pani jako współwłaściciel Nieruchomości 1 i 2 jest stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych decyzji, pozwoleń oraz dokonania wszelkich czynności z nią związanych.

Tezę taką potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 lipca 2017 r. sygn. akt I FSK 2033/15, wyrażony na gruncie podobnego aczkolwiek nie identycznego stanu faktycznego, w którym stwierdził: „Fakt, że zasadnicza aktywność w zakresie planowanego procesu inwestycyjnego spoczywać będzie na spółce jest bez znaczenia dla uznania go za podatnika, skoro spółka – jako jego pełnomocnik – jest jedynie jego reprezentantem w tych czynnościach, działając w jego imieniu i na jego rzecz, czyli w jego interesie majątkowym. Podejmowanie aktywności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 VATU za pośrednictwem pełnomocnika nie zwalnia mocodawcy, w którego imieniu i na rzecz działa pełnomocnik, od przymiotu bycia podatnikiem VAT w rozumieniu tych przepisów”.

Podjęta przez Panią aktywność wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do Pani udziałów w Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2, więc ich sprzedaż nastąpi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, z tytułu której będzie Pani podatnikiem podatku VAT.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy, że planowana przez Panią sprzedaż udziałów w Nieruchomości 1 i 2 będzie, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując opisanych we wniosku czynności podjęła Pani działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazała Pani aktywność w przedmiocie zbycia prawa własności udziałów w nieruchomościach porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W konsekwencji, sprzedaż udziałów w Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Jak wynika z art. 2 pkt 33 ustawy:

Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. k) Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1 ze zm.):

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen, teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

We wniosku wskazała Pani, że Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 są częściowo położone na obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym uchwałą Rady Gminy, w którym dla części terenów tych nieruchomości objętych planem przewidziano przeznaczenie pod zabudowę produkcyjną oraz zabudowę usługową (oznaczenie (…)), bez ustalenia proporcji między funkcjami, dla części terenu objętego tym planem przewidziano przeznaczenie (…), zaś częściowo położone są na obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym uchwałą Rady Gminy, zgodnie z którym to planem dla części tych nieruchomości objętych planem przewidziano przeznaczenie pod drogi publiczne – ulica ekspresowa – (…). Podpisała Pani wraz z pozostałymi współwłaścicielami przedwstępną warunkową umowę sprzedaży, w której zostało udzielone pełnomocnictwo do występowania przed wszelkimi właściwymi urzędami, gestorami organami oraz właścicielami nieruchomości sąsiadujących z Nieruchomościami 1 i 2 w celu uzyskania wszelkich zaświadczeń, warunków technicznych i ewentualnych dokumentów w zakresie, w jakim będzie to niezbędne do ubiegania się przez Kupującego o udzielenie wszelkich pozwoleń, w tym pozwolenia budowlanego, a także decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach realizacji inwestycji, związanych z zamiarem realizacji przez Kupującego inwestycji, polegającej na budowie budynku lub budynków wraz z towarzyszącą infrastrukturą techniczną i komunikacyjną. Udzieliła Pani także Kupującemu pełnomocnictwa do dysponowania Nieruchomościami na cele budowalne w zakresie uzyskania odpowiednich zgód, decyzji.

W konsekwencji, dostawa Pani udziałów w Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2, nie będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ponieważ nieruchomości na moment sprzedaży stanowić będą teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu udziałów w nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

·towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania;

·brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zaznaczenia wymaga przy tym, że NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „Zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 VATU04, przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub VATU04, co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia od podatku VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył podatku VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru podatek VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia podatku VAT.

Opis sprawy wskazuje, że nabyła Pani udziały w Nieruchomości 1 i 2 w drodze dziedziczenia po ojcu. Nie można zatem uznać, że nie przysługiwało Pani prawo do odliczenia podatku VAT skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. W takiej sytuacji nie można mówić, że przysługiwało Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu udziałów w Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 lub że takie prawo Pani nie przysługiwało, skoro przy nabyciu udziałów w ww. Nieruchomościach nie wystąpił podatek VAT, który mógłby podlegać przez Panią odliczeniu.

Oznacza to, że sprzedaż udziałów w Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 nie będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nie jest spełniony co najmniej jeden z określonych w tym przepisie warunków niezbędnych do zastosowania zwolnienia.

Zatem, w sprawie dla dostawy opisanych we wniosku udziałów w Nieruchomościach 1 i 2 nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W związku z powyższym planowana sprzedaż udziałów w Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 będzie opodatkowana podatkiem VAT, według właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Podsumowując, ze względu na udzielenie przez Panią Kupującemu, przed sprzedażą udziałów w Nieruchomości nr 1 i 2, pełnomocnictwa opisanego we wniosku i upoważnienie Go do wykonania wszystkich czynności zawartych w tym pełnomocnictwie, niezależnie czy Kupujący jako pełnomocnik wykona je czy też nie, to w związku ze sprzedażą udziałów w ww. Nieruchomościach należy uznać Panią za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zatem planowana przez Panią sprzedaż udziałów w Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 na rzecz Kupującego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i będzie na Pani ciążył obowiązek naliczenia podatku VAT z tego tytułu.

Ww. transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i będzie na Pani ciążył obowiązek naliczenia podatku VAT z tego tytułu, niezależnie od tego, czy Kupujący – na bazie udzielonego mu w umowie przedwstępnej pełnomocnictwa do dysponowania nieruchomością na cele budowalne – jeszcze przed dniem dostawy podejmie na własny koszt i ryzyko działania przygotowawcze celem realizacji inwestycji, w szczególności przed dniem dostawy uzyska pozwolenie na budowę lub decyzję środowiskową.

Tym samym, Pani stanowisko w zakresie pytania nr 1 i nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Pani ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Panią w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Mając na uwadze, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez Panią, zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla pozostałych Współwłaścicieli.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).