Interpretacja indywidualna z dnia 28 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-3.4012.53.2024.2.DS

Brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur, które będą dokumentować wydatki poniesione na realizację projektu.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 24 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: „(...)”.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 marca 2024 r. (wpływ 8 marca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina Miasta (...) jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i składa deklarację VAT-7. Gmina (jednostka samorządu terytorialnego) posiada osobowość prawną oraz status podatnika podatku VAT czynnego (prowadzi sprzedaż opodatkowaną, związaną m.in. z usługami najmu, dzierżawy, użytkowania wieczystego, sprzedażą gruntów i budynków, itp.). Na podstawie ustawy o samorządzie gminnym jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego powołaną do organizacji zbiorowego lokalnego życia publicznego na swoim terytorium oraz realizacji zbiorowych potrzeb wspólnoty należących do jej zakresu działania.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym m.in. zadania obejmujące sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Gmina będzie realizowała strategiczny projekt zintegrowany (...) X planowany do realizacji w województwie (...), który ma na celu efektywne wdrożenie Programu ochrony powietrza dla Województwa (...), z uwzględnieniem problemu ubóstwa energetycznego. Projekt określa jedynie działania w sektorze mieszkaniowym (komunalnym i gospodarstw domowych). Inne sektory (takie jak transport, rolnictwo i przemysł) nie są objęte zakresem projektu. Jeśli jednak w trakcie realizacji projektu takie działania zostaną zidentyfikowane w diagnostyce podczas kolejnej aktualizacji X, zostaną one włączone do projektu poprzez przygotowane propozycje dla kolejnych faz projektu. Projekt będzie zatem eliminować kluczowe bariery, które utrudniają skuteczną realizację X, a tym samym przyczyni się do poprawy jakości powietrza.

Do najważniejszych barier należą:

• niska świadomość społeczeństwa na temat problemu złej jakości powietrza, źródeł zanieczyszczeń, zapisów uchwały antysmogowej itp.;
• brak zdolności instytucjonalnych na poziomie gminnym – brak wykwalifikowanych pracowników w samorządach odpowiedzialnych za prowadzenie działań informacyjnych, edukacyjnych oraz zapewniających bezpośrednie źródło informacji dla mieszkańców, a z drugiej strony prowadzących kontrole przestrzegania zapisów uchwały antysmogowej;
• brak dostatecznego wsparcia dla osób dotkniętych ubóstwem energetycznym;
• niewystarczające środki finansowania zewnętrznego na inwestycje związane z montażem OZE i EE;
• opór społeczny spowodowany kryzysem energetycznym i wojną w Ukrainie.

Nadrzędnym celem strategicznego projektu zintegrowanego (...) jest skuteczna realizacja Programu Ochrony Powietrza dla Województwa (...), poprzez likwidację istniejących barier, wypracowanie i wdrożenie dobrych praktyk oraz mobilizacja dostępnych środków publicznych i prywatnych ukierunkowanych na poprawę jakości powietrza. Realizacja projektu przyczyni się do skutecznego wdrożenia działań określonych w X.

Projekt (...) dotyczyć będzie następujących aspektów:

• ograniczenie zanieczyszczenia powietrza, w szczególności PM10, PM2,5 i B(a)P, poprzez skuteczną realizację Planu Ochrony Powietrza dla Województwa (...). Plan ochrony powietrza dla Województwa (...) zakłada likwidację przestarzałych kotłów/pieców na paliwa stałe w ponad 300 000 budynków. Nie ulega wątpliwości, że działania podejmowane na rzecz ochrony powietrza wymagają wysokich nakładów finansowych, które umożliwią kompleksowe wdrożenie poprawy jakości powietrza. Oczekuje się, że realizacja projektu wygeneruje ponad (...) mld EUR na działania komplementarne,
• wdrożenie, ocena i dalszy rozwój X. Projekt zapewni systematyczny monitoring działań podejmowanych przez gminy i powiaty. Monitoring będzie obejmował roczne sprawozdania z realizacji PZK (patrz WP1),
• wkład we wzmocnienie zarządzania i zarządzania jakością powietrza, w tym poziom zaangażowania i zaangażowania odpowiednich właściwych organów na szczeblu lokalnym, regionalnym i krajowym. Zwiększenie zaangażowania władz regionalnych i lokalnych w działania na rzecz poprawy jakości powietrza będzie możliwe dzięki zatrudnieniu odpowiednich kadr (doradców ds. powietrza i energetyki w (...) gminach województwa (...)). Kompetencje pracowników miejskich będą podnoszone poprzez intensywne cykle szkoleń i spotkań dotyczących zarówno problematyki jakości powietrza, jak i obowiązków wynikających z PZPR i uchwały antysmogowej (patrz 1.1), a także możliwych form finansowania (WP1). Wspierane będzie również egzekwowanie polityki w zakresie jakości powietrza. Przeprowadzone zostaną szkolenia dla służb kontrolnych działających na zlecenie władz miejskich (pracowników straży miejskiej i policji) w zakresie prawidłowej kontroli przydomowych źródeł spalania (WP2),
• oczekuje się, że kampanie informacyjno-edukacyjne dotrą do 70% mieszkańców województwa (...). Głównym celem projektu jest zwiększenie świadomości mieszkańców na temat problemów związanych ze złą jakością powietrza oraz koniecznością podejmowania indywidualnych inwestycji w tym zakresie. W ramach projektu (...) prowadzone będą intensywne kampanie informacyjno‑edukacyjne na poziomie regionalnym i lokalnym. Oczekuje się, że dzięki realizacji projektu blisko połowa mieszkańców województwa (...) będzie mogła oddychać czystym powietrzem.

Projekt (...) będzie wspierać opracowywanie, wdrażanie i egzekwowanie polityk na rzecz poprawy jakości powietrza poprzez poprawę zarządzania na wszystkich szczeblach administracji regionalnej i lokalnej (WP2), wzmacnianie zdolności podmiotów publicznych (WP2) oraz angażowanie społeczeństwa w działania na rzecz poprawy jakości powietrza jakość (WP3). Głównym celem projektu jest zwiększenie świadomości mieszkańców na temat problemów związanych ze złą jakością powietrza oraz koniecznością podejmowania indywidualnych inwestycji w tym zakresie. W całym projekcie (...) prowadzone będą intensywne kampanie informacyjno-edukacyjne na poziomie regionalnym (przez Województwo (...)) oraz lokalnie przez doradców ds. powietrza i energii (w (...)gminach) oraz subregionalnych doradców ds. energii i biznesu (w gminach nieuczestniczących w projekcie w Projekcie, tj. 99 gmin). W ten sposób przekaz kampanii dotrze do wszystkich gmin województwa (...).

Projekt (...) zmobilizuje dostępne środki finansowe (krajowe i unijne) na działania inwestycyjne mające na celu poprawę jakości powietrza i adaptację do negatywnych skutków postępującej zmiany klimatu (WP2). Uzupełnieniem realizacji projektu (...) będą środki i działania z komplementarnych źródeł (krajowych i unijnych). Zapewnienie finansowania/dofinansowania działań podejmowanych zarówno na szczeblu krajowym, samorządowym, jak i przez mieszkańców województwa przyczyni się do poprawy jakości powietrza w całym Regionie. Oczekuje się, że realizacja projektu wygeneruje ponad 1,3 mld euro na działania uzupełniające.

Strategiczny projekt zintegrowany (...) przyczyni się do realizacji priorytetów unijnych, krajowych i regionalnych (wynikających z X) poprzez ograniczenie emisji zanieczyszczeń do powietrza i zapewnienie czystego powietrza mieszkańcom województwa (...) zgodnie z przepisami unijnymi oraz celami Planu działań na rzecz zerowego zanieczyszczenia, a także cele regionalne określone w AQP.

Gmina będzie realizowała projekt (…) ze środków NFOŚiGW w całości lub części.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Gmina będzie wykorzystywała towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu pn. (...) do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Do zadań Wnioskodawcy wynikających z realizowanego projektu, należy przeprowadzenie działań wiążących się z poniesionymi wydatkami na:

1)koszty osobowe pracowników, tzw. doradców ds. powietrza i energii,

2)koszty delegacji osób realizujących zadania projektu,

3)zlecenie przygotowania i wydruku materiałów edukacyjnych (ulotek, broszur, plakatów),

4)zakup laptopa, detektora oraz wilgotnościomierza na potrzeby realizacji projektu,

5)zakup usług, materiałów promocyjno-edukacyjnych wykorzystywanych w ramach wykonywania zadań projektu,

6)zlecenie wykonania raportów, analiz, opinii itp.

Przepływ środków będzie następujący: Województwo (...) otrzymuje środki z Komisji Europejskiej, Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, a następnie przekazuje ich część na podstawie wniosku o płatność pozostałym partnerom. Towary i usługi nabyte przez Wnioskodawcę związane z realizacją projektu nie będą wykorzystane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług generujących po stronie Wnioskodawcy podatek należny lub czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dofinansowanie ze środków UE otrzymane przez Wnioskodawcę na realizację projektu nie stanowi zapłaty za dostawę towarów lub odpłatnego świadczenia usług. Wnioskodawca nie będzie wykorzystywał towarów lub usług nabytych w ramach projektu do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Gmina będzie nabywała towary i usługi służące do działalności nieopodatkowanej. Wydatki poniesione na realizację ww. projektu będą dokumentowane w części fakturami np. na zakup laptopa, detektora oraz wilgotnościomierza, ulotek, broszur, analiz. Na koszty osobowe pracowników i delegacji nie będą wystawiane faktury.

Pytanie

Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z wydatków na realizację ww. projektu?

Państwa stanowisko w sprawie

Zakres projektu (...) to:

• zatrudnienie dwóch doradców energetycznych (2 etaty);
• studia podyplomowe dla doradców, koszty podróży, delegacji;
• szkolenia dla pracowników odpowiedzialnych za realizację zadań oraz mieszkańców;
• doposażenie stanowisk pracy poprzez zakup niezbędnego sprzętu np. komputery, kamery termowizyjne, czujnik czadu, wilgotnościomierz;
• możliwość opracowania dokumentów strategicznych związanych z ochroną powietrza;
• prowadzenie działań promocyjnych;
• zakup materiałów/narzędzi informacyjno-edukacyjnych i promocyjnych wykorzystywanych podczas wydarzeń plenerowych oraz spotkań w szkołach i z lokalnymi społecznościami, organizacja i przeprowadzenie kampanii i akcji informacyjno‑edukacyjnych itp.

Zakupy usług i towarów związanych z tym projektem nie będą związane z prowadzeniem przez gminę działalności opodatkowanej.

Wskazujemy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do odliczenia VAT przysługuje podatnikowi, w każdym przypadku, gdy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi. Powyższe wyklucza zatem możliwość dokonania odliczenia podatku VAT związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Mając na względzie przepisy, działalność gminy dotycząca ochrony środowiska w powyższym zakresie nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT, w efekcie Gminie nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z wydatków poniesionych przez gminę na ten projekt. Wydatki dokonywane na ten projekt nie będą spełniać przesłanek uprawniających do dokonania odliczenia VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem czynnym podatnikiem VAT. Będą Państwo realizowali strategiczny projekt zintegrowany pn.: (...) planowany do realizacji w województwie (...). Głównym celem projektu jest zwiększenie świadomości mieszkańców na temat problemów związanych ze złą jakością powietrza oraz koniecznością podejmowania indywidualnych inwestycji w tym zakresie.  Towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu pn. (...) będą Państwo wykorzystywali do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Do Państwa zadań wynikających z realizowanego projektu, należy przeprowadzenie działań wiążących się z poniesionymi wydatkami na:

• koszty osobowe pracowników, tzw. doradców ds. powietrza i energii,
• koszty delegacji osób realizujących zadania projektu,
• zlecenie przygotowania i wydruku materiałów edukacyjnych (ulotek, broszur, plakatów),
• zakup laptopa, detektora oraz wilgotnościomierza na potrzeby realizacji projektu,
• zakup usług, materiałów promocyjno-edukacyjnych wykorzystywanych w ramach wykonywania zadań projektu,
• zlecenie wykonania raportów, analiz, opinii itp.

Przepływ środków będzie następujący: Województwo (...) otrzymuje środki z Komisji Europejskiej, Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, a następnie przekazuje ich część na podstawie wniosku o płatność pozostałym partnerom. Nabyte przez Państwa towary i usługi związane z realizacją projektu nie będą wykorzystane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług generujących po stronie Państwa podatek należny lub czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dofinansowanie ze środków UE otrzymane przez Państwa na realizację projektu nie stanowi zapłaty za dostawę towarów lub odpłatnego świadczenia usług. Nie będą Państwo wykorzystywali towarów lub usług nabytych w ramach projektu do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Będą Państwo nabywali towary i usługi służące do działalności nieopodatkowanej.

Państwa wątpliwości w analizowanej sprawie dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z planowaną realizacją projektu.

Zgodnie z powołanymi powyżej przepisami prawa, odliczenie podatku VAT naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku VAT naliczonego jakim jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, nie zostanie spełniony. Z opisu sprawy wynika bowiem, że nie będą Państwo wykorzystywali towarów i usług nabytych w ramach projektu do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Będą Państwo nabywali towary i usługi służące do działalności nieopodatkowanej podatkiem VAT.

W związku z powyższym, nie będą Państwo mieli prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur, które będą dokumentować wydatki poniesione na realizację projektu pn. „(...)”.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).