Interpretacja indywidualna z dnia 27 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-3.4014.49.2024.2.JS

Skoro Transakcja (sprzedaż NR opisanej we wniosku) będzie podlegała faktycznemu opodatkowaniu VAT i nie będzie z tego podatku zwolniona (ponieważ Strony transakcji złożą oświadczenie o rezygnacji z prawa do zwolnienia, w sytuacji i w części, w której to zwolnienie będzie przysługiwało), to do opisanej transakcji znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o PCC.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

30 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 25 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości zabudowanej. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

 1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

G. Sp. z o.o. Sp. k. (dalej: Kupujący, Nabywca)

NIP: (…)

 2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

T. Sp. z o.o. sp. k. (dalej: Sprzedający)

NIP: (…)

Opis zdarzenia przyszłego

Wniosek dotyczy planowanej transakcji sprzedaży prawa własności opisanej poniżej nieruchomości w towarzyszących jej okolicznościach (dalej: Planowana Transakcja). W tym celu Strony zawrą umowę przedwstępną, a następnie umowę przyrzeczoną sprzedaży nieruchomości.

Strony transakcji

Zainteresowany niebędący stroną postępowania – T. Sp. z o.o. sp.k. z siedzibą w X (dalej: Sprzedający) prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, a także roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków, roboty budowlane specjalistyczne, handel hurtowy, finansowa działalność usługowa, działalność w zakresie architektury i inżynierii oraz związane z nią doradztwo techniczne, pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, wynajem i dzierżawa, pozostała działalność wspomagająca prowadzenie działalności gospodarczej oraz reklama. Sprzedający na dzień złożenia wniosku jak i na dzień Planowanej Transakcji jest i będzie zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Zainteresowany będący stroną postępowania – G. Sp. z o.o. Sp.k. (dalej: Kupujący) jest nowozałożoną polską spółką komandytową, która na dzień Planowanej Transakcji będzie zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Kupującego będzie zarządzanie nieruchomościami na własny rachunek tzn. czerpanie pożytków z najmu jak również zbywanie nieruchomości.

Kontekst biznesowy Planowanej Transakcji

Kupujący należy do grupy G. specjalizującej się w zarządzaniu inwestycjami typu private equity, plasującej kapitał międzynarodowych inwestorów prywatnych oraz instytucjonalnych na rynku nieruchomości.

Zamierzeniem gospodarczym Kupującego jest nabycie opisanej poniżej Nieruchomości ze środków własnych/uzyskanych od inwestorów oraz kredytu bankowego. W przypadku braku wystarczających środków własnych do sfinansowania całości ceny, Kupujący oraz Sprzedający uzgodnili, że będą ekonomicznie wspólnie uczestniczyć w korzyściach finansowych wynikających z Nieruchomości tzn. Kupujący nabędzie całość Nieruchomości za cenę,

Sprzedający zainwestuje nie więcej niż 30 % środków z ceny za Nieruchomość w ten sposób, że przystąpi do Kupującego jako komandytariusz wnosząc wkład gotówkowy.

W celu uproszczenia wzajemnych rozliczeń, wierzytelność Kupującego wobec Sprzedającego o wpłatę wkładu oraz wierzytelność Sprzedającego wobec Kupującego o zapłatę ceny zostaną umownie potrącone.

Kupujący będzie 100 % właścicielem Nieruchomości i będzie samodzielnie prowadził działalność gospodarczą na Nieruchomości (zarządzanie, najem oraz potencjalnie odsprzedaż) a Sprzedający będzie wyłącznie jednym z jego komandytariuszy (o ile przystąpi do spółki Kupującego).

Opis Nieruchomości

Sprzedający jest właścicielem jednej działki gruntu o numerze ewidencyjnym (…), położonej przy ulicy X w X, województwie (…), w gminie X, w obrębie (…), o obszarze 1.1925 ha (jeden hektar tysiąc dziewięćset dwadzieścia pięć metrów kwadratowych), dla której Sąd Rejonowy w X, prowadzi księgę wieczystą o numerze (…) (dalej: Grunt).

Dla Gruntu obowiązują dwa miejscowe plany zagospodarowania przestrzennego:

 1) miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego nr (…) rejon ulicy (…) w mieście X przyjęty na podstawie uchwały Rady Miasta X nr (...) z 31 marca 2005 r. - z przeznaczeniem określonym jako „(…)” - teren zabudowy usługowej,

 2) miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego nr (…) rejonu „(…)” na odcinku od drogi „(…)” do drogi „(…)” w X przyjęty na podstawie uchwały Rady Miasta X nr (…) z (…) 2008 r. - z przeznaczeniem określonym jako (…) - teren usług oraz obszarze oznaczonym jako „(…)” - teren ulicy głównej.

Grunt jest zabudowany budynkiem biurowo-usługowym, posiadającym 5 kondygnacji nadziemnych oraz 2 kondygnacje podziemne o łącznej powierzchni użytkowej (…) przekraczającej 15.000 m² (dalej: Budynek). Grunt oraz Budynek zwane będą dalej łącznie jako Nieruchomość.

Sprzedający nabył własność Gruntu (…) 2020 r. na podstawie umowy sprzedaży zawartej z podmiotem powiązanym, w stanie niezabudowanym, z rozpoczętą budową Budynku (przedmiotem nabycia były również nakłady poniesione przez poprzednika prawnego na budowę Budynku).

Sprzedający dokończył budowę Budynku i (…) 2022 r. uzyskał zaświadczenie o braku podstaw do wniesienia sprzeciwu wobec zamiaru przystąpienia do użytkowania Budynku. Sprzedający poniósł koszty nabycia Gruntu (wraz z nakładami) oraz koszty budowy Budynku z zamiarem wykorzystywania Nieruchomości do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług związanego z nabyciem Gruntu i budową Budynku. Sprzedający ponosił i ponosi także koszty bieżącego utrzymania i konserwacji Nieruchomości i z tego tytułu przysługuje mu prawo do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług.

Sposób użytkowania Budynku przez Sprzedającego

Od daty rozpoczęcia użytkowania Budynku Sprzedający wykorzystywał Budynek w swojej działalności gospodarczej, stopniowo oddając powierzchnię Budynku w najem podmiotom trzecim. Na dzień składania wniosku, 97% powierzchni Budynku przeznaczonej na wynajem jest objęta zawartymi umowami najmu, a 90% jego powierzchni przeznaczonej na wynajem została już fizycznie przekazana najemcom do używania (przekazanie następuje po spełnieniu warunków wynikających z umów najmu dotyczących m.in. wykonania przez Sprzedającego prac wykończeniowych „fit-out”).

Umowy najmu zawierane przez Sprzedającego z najemcami przewidują również kategorię tzw. części wspólnych Budynku, które są doliczane do powierzchni najmu (tj. na powierzchnię najmu określoną w poszczególnych umowach najmu zawieranych przez Sprzedającego z najemcami, składa się powierzchnia lokalu oraz udział w powierzchniach wspólnych piętra i Budynku).

Pierwsza umowa najmu została zawarta (…) 2021 r., natomiast wydanie najemcom pierwszych pomieszczeń w Budynku nastąpiło (…) 2022 r. (dalej: Data wydania najemcom) Kupujący i Sprzedający zakładają, że Planowana Transakcja może zostać zrealizowana już po upływie 2 lat od Daty wydania najemcom.

Jeśli Planowana Transakcja będzie dokonana po upływie 2 lat od Daty wydania najemcom, Sprzedający i Kupujący na podstawie art. 43 ust. 10 oraz 11 ustawy o podatku od towarów i usług zrezygnują ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy i wybiorą opodatkowanie dostawy w całości. Rezygnacja będzie możliwa, ponieważ zarówno Sprzedający jak i Kupujący będą na moment Planowanej Transakcji zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług, a także złożą zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Sprzedający nie wykonywał działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług i nie wykorzystywał Budynku na cele związane z taką działalnością.

W okresie od rozpoczęcia użytkowania Budynku do momentu złożenia wniosku Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku, które stanowiłyby przynajmniej 30% wartości początkowej tego Budynku, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Sprzedający nie dokona również tego rodzaju wydatków do dnia Planowanej Transakcji.

Status Nieruchomości w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego

Nieruchomość stanowi główne aktywo Sprzedającego. Grunt oraz Budynek stanowią środki trwałe Sprzedającego w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Sprzedający nie jest właścicielem innych nieruchomości.

Sprzedający nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości (Gruntu lub Budynku) jako wydziału, oddziału czy innych jednostek organizacyjnych zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał czy też regulaminów.

Sprzedający nie prowadzi odrębnych ksiąg rachunkowych ani nie przygotowuje odrębnych bilansów dla Nieruchomości (Gruntu lub Budynku) ani nie wyodrębnia jej w ramach raportowania zarządczego lub raportowania dla potrzeb swych wspólników.

Sprzedający zapewnia pełną obsługę Nieruchomości korzystając z infrastruktury i zasobów kadrowych zewnętrznych dostawców mediów i usług.

Sprzedający nie zatrudnia pracowników.

Zakres Planowanej Transakcji

W wyniku Planowanej Transakcji:

 1) Sprzedający sprzeda Kupującemu prawo własności Nieruchomości;

 2) Sprzedający sprzeda Kupującemu ruchomości tj. środki trwałe należące do Sprzedającego, związane z Nieruchomością, takie jak np. stoliki, regały, fotele, wentylatory, klimakonwektory, wentylatory czy windy – wraz z cesją praw z gwarancji producentów tych ruchomości (w zakresie w jakim gwarancje mogą być przeniesione);

 3) Sprzedający przeniesie na Kupującego prawa z zabezpieczeń (tj. wszelkich instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców z umów najmu, np. gwarancji bankowych czy też kaucji gotówkowych);

 4) Sprzedający przeniesie na Kupującego prawa autorskie majątkowe i prawa zależne do projektów budowlanych lub projektów wykonawczych dotyczących Budynku lub Budowli;

 5) Sprzedający sprzeda Kupującemu prawa do znaku towarowego przysługującego w celu identyfikacji Budynku;

 6) Sprzedający przeniesie na Kupującego prawo do posługiwania się nazwą domeny internetowej związanej z nazwą identyfikującą Budynek oraz do logowania się na serwerze, na którym znajduje się ta domena, łącznie z przekazaniem wszystkich haseł (kodów) i innych narzędzi zabezpieczających do posługiwania się nazwą domeny oraz prawem do rejestracji Kupującego (lub dowolnej osoby wskazanej przez Kupującego) jako upoważnionego użytkownika nazwy domeny.

 7) Kupujący na mocy art. 678 Kodeksu cywilnego przejmie prawa i obowiązki ze stosunków najmu odnośnie do powierzchni Budynku.

 8) Planowana Transakcja nie będzie obejmowała jakichkolwiek innych składników majątku Sprzedającego. Przedmiotem Planowanej Transakcji nie będą w szczególności:

 9) umowy rachunków bankowych Sprzedającego;

10) umowy związane z finansowaniem działalności Sprzedającego i zabezpieczeniem tego finansowania (Zakup Gruntu oraz budowa Budynku była przez Sprzedającego finansowana długiem, jednakże dług ten będzie spłacany bezpośrednio z ceny zakupu, zatem Planowana Transakcja nie obejmie przeniesienia praw i obowiązków z jakiejkolwiek umowy finansowania);

11) umowy o świadczenie usług księgowych, prawnych, marketingowych Sprzedającego;

12) środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie,

13) należności Sprzedającego;

14) tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego;

15) księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną przekazane Kupującemu);

16) firma Sprzedającego;

17) know-how Sprzedającego związany z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Umowy związane z funkcjonowaniem Nieruchomości zostaną na dzień zamknięcia (tj. dzień zawarcia ostatecznej umowy przeniesienia własności Nieruchomości) przez Sprzedającego wypowiedziane. Do czasu upływu okresu wypowiedzenia tych umów Kupujący będzie ponosił koszty usług świadczonych na rzecz Nieruchomości zgodnie z tymi umowami (w drodze zwrotu kosztów ponoszonych przez Sprzedającego jako strony tych umów). Po wygaśnięciu tych umów. Kupujący zawrze we własnym zakresie analogiczne umowy, przy czym nie można wykluczyć, że część z powyższych umów zawarta zostanie z tymi samymi podmiotami, jednak w takim przypadku ich zakres i ustalone pomiędzy stronami warunki mogą różnić się od obecnie przyjętych przez Sprzedającego, gdyż wynikać będą z negocjacji i planów Kupującego, względnie mogą być takie same, jeśli uznane zostaną przez Kupującego za korzystne lub też takie warunki zostaną narzucone przez dostawców danych usług i mediów. W przypadku umów o świadczenie mediów na rzecz Nieruchomości, część z tych umów może zostać przeniesiona na rzecz Kupującego przez Sprzedającego, za zgodą danego operatora (o ile jest wymagana) w sytuacji gdy jest to niezbędne do zapewnienia nieprzerwanego świadczenia odpowiednich usług (dostawy lub odbioru mediów) na rzecz Nieruchomości na warunkach korzystniejszych niż wynikałoby to z nowo zawartych umów przez Kupującego albo gdy rozwiązanie takich umów jest zagrożone niewspółmierną karą dla Sprzedającego.

Elementem towarzyszącym Planowanej Transakcji będzie zawarcie pomiędzy Sprzedającym i Kupującym umowy typu Master Lease, przewidującej, iż Sprzedający stanie się najemcą części powierzchni najmu Budynku, niewynajętej (tzn. nie objętej umowami najmu lub objętej umowami najmu, lecz nieprzekazanej innym najemcom) na dzień Transakcji.

Wśród istotnych postanowień tej umowy będą postanowienia przewidujące, że: (i) Sprzedający będzie zobowiązany do dokonywania na rzecz Kupującego płatności czynszu najmu oraz opłat eksploatacyjnych (service charge); (ii) Kupujący będzie zobowiązany zwolnić Sprzedającego z obowiązków wynikających z Master Lease, w zakresie w jakim w stosunku do danej powierzchni Budynku objętej Master Lease zostanie zawarta i wejdzie w życie umowa najmu zawarta pomiędzy Kupującym adocelowym najemcą (na warunkach opisanych w umowie Master Lease) a przedmiot najmu zostanie takiemu najemcy fizycznie przekazany; (iii) Sprzedający będzie ponosić koszty wykonania prac aranżacyjnych (prace fit-out) w stosunku do powierzchni objętych umową Master Lease; (iv) w przypadku niewykonania prac fit-out w stosunku do danej powierzchni przed upływem okresu najmu wynikającego z umowy Master Lease Sprzedający zapłaci na rzecz Kupującego uzgodnioną kwotę; (v) Sprzedający zobowiązany będzie do zapłaty na rzecz Kupującego wartości uzgodnionych z przyszłym najemcą zachęt standardowo stosowanych na rynku najmu (adresowanych do najemców okresów bezczynszowych premii pieniężnych z tytułu zawarcia umowy najmu, zachęt finansowych w związku z pracami fit-out najemcy).

Ponadto w związku z Planowaną Transakcją pomiędzy Kupującym a spółką z grupy kapitałowej Sprzedającego zostanie zawarta umowa najmu przewidująca, iż spółka z grupy kapitałowej Sprzedającego począwszy od dnia Transakcji stanie się najemcą miejsc parkingowych znajdujących się w garażu podziemnym Budynku jak również miejsc naziemnych na terenie Nieruchomości, które na dzień Transakcji nie będą przedmiotem obowiązujących umów najmu. Umowa będzie przewidywać obowiązek płatności czynszu na rzecz Kupującego oraz prawo do swobodnego podnajmu tych miejsc parkingowych przez tę spółkę z grupy kapitałowej Sprzedającego.

Sprzedający oraz Kupujący zamierzają również zawrzeć umowę w przedmiocie zasad korzystania oraz utrzymania w należytym stanie boiska zewnętrznego znajdującego się na terenie Nieruchomości.

Po dokonaniu Planowanej Transakcji Sprzedający zamierza nadal kontynuować swój byt prawny oraz działalność gospodarczą. W szczególności – oprócz świadczenia usług z tytułu ww. umów zawartych z Kupującym – Sprzedający zamierza świadczyć usługi remontowo-budowlane na zlecenie i na rzecz najemców Budynku.

Plany Kupującego względem Nieruchomości

Po dokonaniu Planowanej Transakcji Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą wynajem powierzchni Budynku, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Możliwe jest również, że Nieruchomość może zostać w przyszłości sprzedana przez Kupującego, która to transakcja także będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług przy założeniu, że strony przyszłej transakcji złożą zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie w jakim takie zwolnienie może znaleźć zastosowanie.

Pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

Czy nabycie przez Kupującego Nieruchomości na podstawie Planowanej Transakcji będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

Państwa stanowisko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

Państwa zdaniem, nabycie przez Kupującego Nieruchomości w ramach Planowanej Transakcji nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wymieniono jako czynność opodatkowaną tym podatkiem, m.in. umowę sprzedaży rzeczy i praw majątkowych. Zgodnie z art. 4 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży w takim przypadku na Kupującym.

Stosownie jednak do dyspozycji art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

 a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

 b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach oraz umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Mając na uwadze treść przywołanych przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w ocenie Kupującego, skoro sprzedaż Nieruchomości dokonana przez Sprzedającego na rzecz Kupującego będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług (co szczegółowo opisano w uzasadnieniu Państwa stanowiska do pytania nr 2 dotyczącego podatku od towarów i usług), powyższa czynność będzie korzystała z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Tym samym w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym Kupujący nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych od nabycia Nieruchomości.

Z uwagi na zakres tej interpretacji, przywołaliśmy powyżej tylko tę część Państwa stanowiska, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 295):

Podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Stosownie do art. 4 pkt 1 cyt. ustawy:

Obowiązek podatkowy – przy umowie sprzedaży – ciąży na kupującym.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Przy umowie sprzedaży – podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 2 ww. ustawy:

Wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Stawki podatku – przy umowie sprzedaży – wynoszą:

nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,

innych praw majątkowych – 1%.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera własnej definicji nieruchomości lub jej części oraz nie określa co jest częścią składową nieruchomości. Z tego względu, aby zakwalifikować daną rzecz jako nieruchomość oraz określić co stanowi jej integralną część dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych należy odwołać się do przepisów Kodeksu cywilnego.

W świetle art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie do art. 47 § 1-3 Kodeksu cywilnego:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Zgodnie z tą zasadą wszystko, co jest trwale związane z gruntem stanowi jego część składową i nie może być odrębnym przedmiotem własności (oderwanym od własności gruntu) zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego i tym samym odrębnym przedmiotem obrotu prawnego, gdyż własność gruntu rozciąga się na rzecz ruchomą (np. budowlę, urządzenie), która została z nim połączona w taki sposób, że stała się jego częścią składową.

W myśl art. 48 ustawy Kodeks cywilny:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Zgodnie natomiast z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

W prawie polskim obowiązuje zasada superficies solo cedit, zgodnie z którą budynki i urządzenia trwale z gruntem związane, drzewa i inne rośliny, a także inne przedmioty trwale z gruntem związane są jego częściami składowymi, a tym samym nie mogą być odrębnym od gruntu przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

W art. 48 Kodeksu cywilnego wyraźnie przewidziana została jednak możliwość istnienia wyjątków od zasady wyrażonej w art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego. Chodzi w szczególności o tzw. urządzenia przesyłowe, i inne podobne wchodzące w skład przedsiębiorstwa przesyłowego (art. 49 § 1).

Z tych przepisów wynika, że tytuł prawny do ww. obiektów odrywa się od tytułu prawnego przysługującego do nieruchomości (gruntu).

Przechodząc ponownie na grunt przepisów podatkowych, należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona

z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

 a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, z wyjątkiem umów sprzedaży, których przedmiotem jest lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, opodatkowanych zgodnie z art. 7a,

 b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

- umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona (z zastrzeżeniem wyjątków określonych w art. 2 pkt 4 lit. b) ww. ustawy).

Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług (z wyjątkiem ściśle ustawą określonym). Zatem czynność (np. umowa sprzedaży) w tej części, w której nie podlega regulacji w zakresie podatku od towarów i usług, bo nie jest traktowana dla celów podatku od towarów i usług jako dostawa lub świadczenie usługi będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2023 r. poz. 1570, 1598 i 1852) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że – w ramach umowy sprzedaży – Zainteresowany będący stroną postępowania (Kupujący) nabędzie od Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (Sprzedającego) prawo własności nieruchomości zabudowanej (i pozostałych składników majątkowych).

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Państwa dotyczy opodatkowania sprzedaży ww. Nieruchomości podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności podatkiem od towarów i usług będzie bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z interpretacji indywidualnej znak: 0111-KDIB3-3.4012.33.2024.3.MW w zakresie podatku od towarów i usług wynika, że:

- planowana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, właściwą stawką tego podatku na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług;

- w odniesieniu do części Budynku nieprzekazanej najemcom oraz w części przekazanej najemcom – jeśli do realizacji Planowanej Transakcji dojdzie przed upływem 2 lat od Daty wydania najemcom – będzie to dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia a w konsekwencji ww. Transakcja nie będzie spełniać warunków do zwolnienia opodatkowania z podatku od towarów i usług;

- w części Budynku przekazanej najemcom – jeśli do realizacji Planowanej Transakcji dojdzie po upływie 2 lat od Daty wydania najemcom – upłynie okres co najmniej 2 lat od ich pierwszego zasiedlenia Transakcja będzie spełniać warunki zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług;

- jeśli przed dokonaniem dostawy Przedmiotu Transakcji Sprzedający i Kupujący (zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług) zrezygnują ze zwolnienia od podatku i wybiorą opodatkowanie dostawy w całości; to wówczas transakcja sprzedaży nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług i będzie podlegała w całości opodatkowaniu właściwą stawką tego podatku;

- grunt, na którym posadowiony został Budynek, dzieli byt prawny Budynku w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług; oznacza to, że do dostawy gruntu - stosuje się analogicznie ww. zwolnienie, jak przy dostawie budynku biurowo-usługowego znajdującego się na niej.

A zatem, skoro Transakcja (sprzedaż Nieruchomości opisanej we wniosku) będzie podlegała faktycznemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będzie z tego podatku zwolniona (ponieważ Strony transakcji złożą oświadczenie o rezygnacji z prawa do zwolnienia, w sytuacji i w części, w której to zwolnienie będzie przysługiwało), to do opisanej transakcji znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku transakcja sprzedaży nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych a Kupujący nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych od nabycia Nieruchomości.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja stanowi ocenę Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – znak: 0111-KDIB3-3.4012.33.2024.3.MW.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

X. Sp. z o.o. Sp. k. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.