Interpretacja indywidualna z dnia 27 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDST2-2.4011.56.2024.2.BM

Brak możliwości opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym uzyskiwanych przychodów w ramach spółki jawnej z działalności w zakresie sprzedaży detalicznej wyrobów farmaceutycznych i medycznych (punkt apteczny).

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie możliwości opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych przychodów uzyskanych w ramach spółki jawnej ze sprzedaży detalicznej wyrobów farmaceutycznych i medycznych w ramach punktu aptecznego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 stycznia 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych przychodów uzyskanych w ramach spółki jawnej ze sprzedaży detalicznej wyrobów farmaceutycznych i medycznych w ramach punktu aptecznego. Uzupełnił go Pan w odpowiedzi na wezwanie pismem z 5 marca 2024 r. (data wpływu).

Opis zdarzenia przyszłego

W chwili obecnej prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą. Główne zakresy prowadzonej działalności to: obróbka mechaniczna elementów metalowych, produkcja konstrukcji metalowych i ich części, sprzedaż detaliczna wyrobów farmaceutycznych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach, sprzedaż detaliczna wyrobów medycznych, włączając ortopedyczne, prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach.

W ramach prowadzonej działalności prowadzi Pan m.in. punkt apteczny w rozumieniu art. 70 ustawy z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne.

Zamierza Pan razem z inną osobą fizyczną zawiązać spółkę jawną. Przedmiotem działalności spółki jawnej będzie m.in. prowadzenie punktu aptecznego w rozumieniu art. 70 ustawy z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne.

W tym celu założona spółka jawna uzyska zezwolenie, o którym mowa w art. 70 ust. 4 ww. ustawy a po jego uzyskaniu będzie – w ramach ww. punktu aptecznego – prowadzić działalność w zakresie sprzedaży detalicznej wyrobów farmaceutycznych i medycznych. Po uzyskaniu przez spółkę jawną zezwolenia, o którym mowa w art. 70 ust. 4 ustawy Prawo farmaceutyczne, zaprzestanie Pan prowadzenia własnej działalności w zakresie sprzedaży detalicznej wyrobów farmaceutycznych oraz medycznych. Nie będzie dalej prowadził punktu aptecznego. W sprawie nie dojdzie jednak do przeniesienia przez Pana na rzecz spółki jawnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa w zakresie punktu aptecznego dotychczas prowadzonego przez Pana. Spółka pozyska własne zezwolenie na prowadzenie punktu aptecznego i będzie prowadzić działalność w tym zakresie w oparciu o własne zasoby.

Uzupełnienie wniosku

W 2024 r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej stosuje Pan opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, w rozumieniu ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Wspólnikiem utworzonej spółki jawnej nie będzie Pana małżonka.

Pana przychód w 2023 r. z działalności gospodarczej nie przekroczył 2 000 000 euro.

Pytanie

Czy jako wspólnik utworzonej spółki jawnej, będzie Pan mógł – od dochodów uzyskanych w ramach tej spółki – opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, w rozumieniu ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, będzie Pan mógł od dochodów uzyskanych w ramach nowoutworzonej spółki opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, w rozumieniu ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Powyższemu nie sprzeciwia się w szczególności treść art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z ww. przepisem, opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych nie stosuje się m.in. do podatników: osiągających w całości lub w części przychody z tytułu prowadzenia aptek. Wyłączenie to nie znajdzie jednak zastosowania w niniejszej sprawie.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, spółka prowadzić będzie punkt apteczny a nie aptekę. Ustawa z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne, konsekwentnie rozróżnia pojęcie apteki i punktu aptecznego – w art. 70 tej ustawy obie formy sprzedaży są wyraźnie rozdzielone. Również w pozostałych zapisach, ww. ustawa konsekwentnie rozróżnia aptekę od punktu aptecznego (np. art. 68, 73e, 80, 85a itd.).

Przepis art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ma charakter wyłączający, wprowadza wyjątek od reguły, tzn. określa sytuację, w której nie jest dopuszczalne korzystanie ze zryczałtowanej formy opłacania podatku.

W związku z powyższym nie można go interpretować rozszerzająco. Skoro więc w ww. przepisie ograniczono się do wskazania jedynie apteki (nie wskazano punktu aptecznego), to wyłączenia ustanowionego tym przepisem nie można rozciągać na prowadzenie punktu aptecznego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

pozarolnicza działalność gospodarcza - pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 tej ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Podkreślić należy, że u osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest od spełnienia warunków wymienionych w art. 6 ww. ustawy oraz od niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 tej ustawy.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

Zgodnie z art. 6 ust. 4 pkt 1 tej ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a)uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b)uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 2 cytowanej ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej – bez względu na wysokość przychodów.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym przewiduje przy tym ograniczenia w zakresie możliwości opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy:

Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1)opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2)korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3)osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a)prowadzenia aptek,

b)(uchylona)

c)działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d)(uchylona)

e)(uchylona)

f)działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4)wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5)podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a)samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b)w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c)samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

–jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jak wynika z treści przepisu art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. a tej ustawy, wyłączeni z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych są podatnicy osiągających w całości lub w części przychody z tytułu prowadzenia aptek.

W przedmiotowej sprawie istotnym jest stwierdzenie, czy punkt apteczny mieści się w definicji „apteki”.

W swoim stanowisku powołuje się Pan na przepisy ustawy z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2301 ze zm.), która rozróżnia pojęcie apteki i punktu aptecznego.

W tym miejscu podkreślić należy, że powołane przez Pana przepisy nie zawierają jednak definicji apteki i punktu aptecznego, a jedynie wskazują m.in. zasady i tryb dopuszczania do obrotu produktów leczniczych, z uwzględnieniem w szczególności wymagań dotyczących jakości, skuteczności i bezpieczeństwa ich stosowania.

Przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne również nie definiują użytego w przepisie art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. a pojęcia „apteka”. Dlatego zasadne jest powołanie się na definicje zawarte w art. 5 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych z dnia 27 sierpnia 2004 r. (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 146), w myśl której użyte w ustawie określenia oznaczają:

2) apteka - aptekę ogólnodostępną lub punkt apteczny, z którymi Fundusz zawarł umowę na wydawanie leku, środka spożywczego specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobu medycznego objętych refundacją;

Z powyższego wynika, że przez pojęcie „apteka” należy rozumieć zarówno aptekę ogólnodostępną, jak i punkt apteczny.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że uzyskiwanie przez Pana przychodów w ramach spółki jawnej z działalności w zakresie sprzedaży detalicznej wyrobów farmaceutycznych i medycznych w ramach punktu aptecznego, zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, wyłącza Pana z możliwości opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Reasumując, nie będzie Pan mógł – od dochodów uzyskanych w ramach spółki – opłacać zryczałtowanego podatku dochodowego w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, w rozumieniu ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

•Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

•Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

•Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).