Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 21 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.684.2023.5.SR

Uznanie Działu Nieruchomości za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy przeniesienia go do Spółki Przejmującej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

10 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie uznania Działu Nieruchomości za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy przeniesienia go do Spółki Przejmującej.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 stycznia 2024 r. (wpływ 29 stycznia 2024 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

X. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością;

2)Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

-Y. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością;

-A.B.;

-C.D.

Opis zdarzenia przyszłego

1.Opis działalności Spółki Dzielonej i planowanego podziału

X. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością [Spółka Dzielona] jest spółką z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Spółka Dzielona jest (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku nadal będzie) zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Spółka Dzielona została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym (…) 2021 r. Spółka Dzielona powstała z przekształcenia spółki cywilnej (w której wspólnikami byli wspólnicy Spółki Dzielonej).

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki Dzielonej jest działalność w zakresie sprzedaży hurtowej i detalicznej (…) [Dział Sprzedaży] oraz działalność w zakresie zarządzania, najmu i obrotu nieruchomościami [Dział Nieruchomości].

Sprzedaż (…) odbywa się poprzez sklep internetowy jak i w sklepach stacjonarnych, które znajdują się na nieruchomościach Wnioskodawcy. Działalność w zakresie nieruchomości skupia się przede wszystkim na wynajmie nieruchomości na rzecz podmiotów niepowiązanych jak i powiązanych w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych [ustawa o CIT] oraz ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych [ustawa o PIT], zarządzaniu tymi nieruchomościami i w przyszłości obrotem nieruchomościami.

W przyszłości, planowane jest dokonanie podziału Spółki Dzielonej w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych [k.s.h.] (podział przez wydzielenie) w drodze przejęcia przez Y. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością [Spółkę Przejmującą] Działu Nieruchomości, w Spółce Dzielonej pozostanie zaś Dział Sprzedaży.

Spółka Przejmująca jest osobą prawną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Spółka Przejmująca prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Polski i nie ma zagranicznych zakładów. Spółka Przejmująca jest (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku nadal będzie) zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Wspólnikami Spółki Dzielonej i jedynymi wspólnikami Spółki Przejmującej są: A.B. i C.D. – polscy rezydencji podatkowi [Wspólnicy/Wspólnicy Spółki Dzielonej/Wspólnicy Spółki Przejmującej].

2.Wyodrębnienie organizacyjne Działów

Wyodrębnienie organizacyjne na Dział Nieruchomości i Dział Sprzedaży miało miejsce w przeszłości i wynika z wewnętrznych regulacji przyjętych na podstawie uchwały o organizacyjnej strukturze Spółki Dzielonej i wyodrębnieniu Działu Nieruchomości oraz Działu Sprzedaży w przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej [Uchwała o wyodrębnieniu].

Na podstawie Uchwały o wyodrębnieniu kierownikiem Działu Nieruchomości został jeden ze wspólników Spółki Dzielonej Pan C.D., który realizuje swoje zadania przez zespół pracowników.

Na podstawie Uchwały o wyodrębnieniu do Działu Nieruchomości zostały przypisane następujące aktywa oraz umowy:

a)prawo własności nieruchomości położonej w (…) zabudowanej budynkiem magazynowym, dwukondygnacyjnym;

b)prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej w (…) zabudowanej budynkiem handlowym (budynek pawilonowy o funkcji handlowej);

c)spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu niemieszkalnego (lokalu użytkowego) w (…);

d)prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej w (…) wraz z prawem własności budynku magazynowego z zapleczem biurowo-socjalnym oraz dobudowaną wiatą magazynową, wykonaną w konstrukcji stalowej, z dachem pokrytym blachą trapezową;

e)prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej w (…) wraz z prawem własności budynku magazynowego, dwukondygnacyjnego;

f)prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej w (…) wraz z prawem własności budynku magazynowego;

g)prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych w (…) wraz z prawem własności zespołu budynków o charakterze komercyjnym tj. budynków handlowo-usługowych, magazynowo biurowych stanowiących zwarty kompleks handlowo-usługowy;

h)prawo własności nieruchomości lokalowej (lokal użytkowy nr 1) w (…);

i)inne środki trwałe i wyposażenie wchodzące w skład Działu Nieruchomości;

j)składniki niematerialne – związane z Działem Nieruchomości:

k)know-how oraz tajemnice przedsiębiorstwa przypisane do Działu Nieruchomości;

l)umowy najmu nieruchomości z podmiotami powiązanymi i niepowiązanymi – podmiotami prowadzącymi m.in. sklepy, restaurację, park trampolin;

m)środki pieniężne na dedykowanym rachunku bankowym.

Na podstawie Uchwały o wyodrębnieniu kierownikiem Działu Sprzedaży został jeden ze wspólników Spółki Dzielonej Pan A.B., który realizuje swoje zadania przez zespół pracowników i współpracowników.

Z kolei do Działu Sprzedaży, przypisane są następujące aktywa:

a)powierzchnie nieruchomości wykorzystywane przez Dział Sprzedaży, które po podziale będą udostępniane przez Spółkę Przejmującą w drodze wynajmu powierzchni do Spółki Dzielonej;

b)inne środki trwałe i wyposażenie wchodzące w skład Działu Sprzedaży;

c)składniki niematerialne – związane z Działem Sprzedaży:

d)know-how oraz tajemnice przedsiębiorstwa przypisane do Działu Sprzedaży;

e)umowy na nabycie (…);

f)umowy sprzedaży (…) – hurtowe i detaliczne;

g)umowy na obsługę Działu Sprzedaży;

h)stany magazynowe – (…);

i)środki pieniężne na dedykowanym rachunku bankowym.

3.Wyodrębnienie funkcjonale działów

Zarówno Dział Nieruchomości jak i Dział Sprzedaży stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych, funkcjonalnie ze sobą powiązanych, przeznaczonych do realizacji określonych działań gospodarczych.

Dział Nieruchomości zajmuje się obecnie wynajmem nieruchomości i zarządzaniem majątkiem nieruchomym, w przyszłości może również podejmować działania związane z obrotem nieruchomościami.

Do zadań Działu Nieruchomości należą m.in.:

-przygotowywanie wzorów umów najmu i ich aneksów;

-monitorowanie realizacji umów najmu przez najemców;

-ściąganie należności czynszu i monitorowanie jego płatności;

-monitorowanie stanu technicznego nieruchomości;

-zarządzanie nieruchomościami poprzez organizowanie stosownych przeglądów technicznych, ubezpieczenia nieruchomości, organizacja ochrony obiektów, realizacji umów eksploatacyjnych np. energia, woda, gaz, zarządzanie modernizacjami i ulepszeniami nieruchomości itp.

Dział Sprzedaży zajmuje się sprzedażą hurtową i detaliczną (…) w sklepach stacjonarnych oraz online przez Internet.

Do zadań Działu Sprzedaży należy:

-w zakresie zakupu: organizowanie dostaw towarów – (…), monitorowanie stanów magazynowych, logistyka dostawy i organizacja zaopatrzenia poszczególnych sklepów i magazynów;

-w zakresie sprzedaży: wszelkie czynności związane ze sprzedaż hurtową i detaliczną – stacjonarna i przez sklep internetowy tj. w szczególności, realizacja zamówień, monitoring płatności i dostawy, obsługa klienta hurtowego i obsługa klienta detalicznego, obsługa sklepu internetowego, organizacja promocji i kampanii marketingowych;

-w zakresie rozliczeń: monitoring wystawiania faktur i paragonów oraz realizacji płatności w zakresie sprzedaży i zakupów;

-w zakresie reklamacji/zwrotów – wszelka obsługa związana z reklamacją towarów, zwrotów towarów i płatności.

Wszelkie funkcje i zadania odbywają się pod stałym kierownictwem kierowników działów za pośrednictwem pracowników i współpracowników dedykowanych odpowiednio do Działu Nieruchomości i Działu Sprzedaży.

W szczególności w zakresie Działu Sprzedaży są to: kasjerzy, magazynierzy, pracownicy administracyjni i biurowi.

W zakresie Działu Nieruchomości są to w szczególności zarządcy nieruchomości i pracownicy administracyjni i biurowi.

Pracownicy i współpracownicy realizują swoje funkcje poprzez posiadane aktywa obydwu Działów.

4.Wyodrębnienie finansowe

W przeszłości do Działu Nieruchomości i Działu Sprzedaży – adekwatnie do pełnionych funkcji i zadań oraz posiadanego personelu i aktywów, przypisywane są:

-przychody podatkowe;

-koszty podatkowe;

-wierzytelności;

-zobowiązania

w ten sposób, że oba działy posiadają uproszczone bilanse i rachunki zysków i strat.

Dział Nieruchomości i Dział Sprzedaży posiadają również własne rachunki bankowe, przez które prowadzą obrót bezgotówkowy. Działy posiadają również obsługę finansowo-księgową.

5.Planowany podział przez wydzielenie

W wyniku planowanego podziału w Spółce Dzielonej do Spółki Przejmującej zostanie wydzielony Dział Nieruchomości, a w Spółce Dzielonej pozostanie Dział Sprzedaży.

Po podziale Spółka Dzielona będzie kontynuować działalność gospodarczą w zakresie związanym z częścią przedsiębiorstwa pozostającą w Spółce Dzielonej, tj. Działem Sprzedaży, natomiast Spółka Przejmująca będzie kontynuować działalność gospodarczą Działu Nieruchomości.

W związku z tym, sklepy stacjonarne i magazyny użytkowane przez Dział Sprzedaży będą mieścić się na niektórych nieruchomościach wchodzących w skład Działu Nieruchomości i przeniesionych do Spółki Przejmującej, Spółka Przejmująca wynajmie te nieruchomości do Spółki Dzielonej i na tej podstawie Spółka Dzielona będzie korzystać z powierzchni nieruchomościowej. Przy czym wskazać należy, że Spółka nieruchomościowa oprócz wynajmu części nieruchomości do Spółki Dzielonej nadal będzie kontynuować – jak dotychczas, przed podziałem – wynajem nieruchomości do podmiotów powiązanych i podmiotów niepowiązanych.

W związku z opisanym wyżej podziałem:

-Udziały Spółki Dzielonej nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Udziały Spółki Dzielonej zostały objęte przez Wspólników Spółki Dzielonej w wyniku przekształcenia spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Wpis spółki z ograniczoną odpowiedzialnością do rejestru przedsiębiorców KRS nastąpił (…) 2021 r. Wspólnicy Spółki Dzielonej są polskimi rezydentami podatkowymi.

-W wyniku planowanego wydzielenia i przeniesienia Działu Nieruchomości do Spółki Przejmującej – Wspólnicy Spółki Dzielonej dla celów podatkowych przyjmą wartość udziałów przydzielonych im przez Spółkę Przejmującą w takiej samej wysokości co wartość udziałów w Spółce Dzielonej jaką by przyjęli dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Podziału.

-Wartość składników majątku składających się na Dział Nieruchomości, która zostanie przejęta przez Spółkę Przejmującą, Spółka Przejmująca przypisze do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

-Kapitał zakładowy Spółki Dzielonej nie zostanie obniżony w związku z podziałem, ponieważ podział zostanie dokonany z kapitałów własnych Spółki Dzielonej, innych niż kapitał zakładowy.

-Nie przewiduje się obowiązku dokonywania dopłat, o których mowa w art. 529 § 3 i 4 k.s.h.

Na potrzeby podziału wycena Działu Nieruchomości i Działu Sprzedaży zostanie dokonana metodą aktywów netto tj. ustalona po wartościach z ksiąg rachunkowych Spółki Dzielonej. Wartość emisyjna udziałów w Spółce Przejmującej będzie równa wartości Działu Nieruchomości ustalonego metodą aktywów netto tj. nie nastąpi sytuacja, w której wartość Działu Nieruchomości określona wskazaną metodą będzie wyższa niż wartość emisyjna udziałów w Spółce Przejmującej przydzielonej udziałowcom na dzień podziału.

W wyniku podziału, do Spółki Przejmującej zostanie przeniesiony Dział Nieruchomości – ze wszystkimi przypisanymi aktywami/pasywami, pracownikami, funkcjami, przypisanymi przychodami, kosztami, wierzytelnościami oraz zobowiązaniami – o ile takowe będą istnieć na dzień podziału, prawami z umów, dokumentacją księgowo-rachunkową. W Spółce Dzielonej – jak dotychczas będzie funkcjonował Dział Sprzedaży.

6.Ekonomiczne przyczyny podziału

Podział zostanie dokonany z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania nie jest i nie będzie celem Podziału (ani głównym, ani jednym z głównych jego celów). Planowany podział ma na celu uporządkowanie struktury grupy, w której działa Spółka Dzielona i Spółka Przejmująca.

W celu zapewnienia dalszego efektywnego rozwoju Spółki Dzielonej, podjęto decyzję o rozpoczęciu działań reorganizacyjnych mających na celu rozdzielenie działalności w zakresie sprzedaży (…) od działalności w zakresie najmu nieruchomości i przeniesienie tego ostatniego działu do Spółki Przejmującej, przy jednoczesnym pozostawieniu w Spółce Dzielonej podstawowego obszaru działalności związanej ze sprzedażą (…).

W wyniku działań reorganizacyjnych Spółka Przejmująca będzie podmiotem desygnowanym do świadczenia usług najmu i dzierżawy w oparciu o wyodrębnione składniki majątkowe (nieruchomości) przydzielone do Działu Nieruchomości.

Celem podziału jest więc rozdzielenie funkcjonujących w Spółce Dzielonej działów w ten sposób, aby w Spółce Dzielonej funkcjonował tylko jeden dział – Dział Sprzedaży, a aby Dział Nieruchomości został przeniesiony do specjalnie utworzonej do tego celu spółki. Taki podział umożliwi rozdzielenie funkcji i ewentualnych ryzyk związanych z danymi działami na poszczególne spółki, jak i ułatwi w przyszłości ewentualną sprzedaż któregoś z biznesów albo wejście inwestora.

Wskazać również należy, że wydzielenie do Spółki Przejmującej Działu Nieruchomości związane jest z odmiennymi planami biznesowymi wobec poszczególnych działów, odmiennym zaangażowaniem aktywów i ponoszonych kosztów oraz zróżnicowanym ryzykiem gospodarczym czy odmiennym zapotrzebowaniem organizacyjno-technicznym.

Ponadto podział wiązać będzie się ze zwiększeniem możliwości rozwoju obszarów biznesowych w poszczególnych spółkach, optymalizacją kosztów operacyjnych poprzez przypisanie wszystkich kosztów operacyjnego prowadzenia obszarów biznesowych do poszczególnych spółek, zapewnieniem transparentności modelu zarządzania – jednolitość komunikacji i jej dostępności dla wszystkich obszarów biznesowych.

Podział będzie miał pozytywny wpływ na efektywność procesów podejmowanych przez Spółkę Dzieloną oraz umożliwi Spółce Przejmującej wyjście ze swoją ofertą na rynek nieruchomości. Spółka Przejmująca stanie się samodzielnym podmiotem mogącym funkcjonować na rynku w ramach grupy z określonymi kompetencjami.

Podział wpłynie na wartość aktywów Spółki Dzielonej, ale będzie miał neutralny charakter z punktu widzenia Wspólników, ponieważ w wyniku Podziału Dział Nieruchomości nadal będzie znajdować się w strukturze grupy, tj. w Spółce Przejmującej w pełni kontrolowanej przez Wspólników będących jednocześnie Wspólnikami Spółki Dzielonej oraz Wspólnikami Spółki Przejmującej.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo następujące informacje:

Ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku Spółki Dzielonej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą (Y. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) nie będzie przewyższać wartości przyjętej dla celów podatkowych składników tego majątku (nie będzie wyższa od wartości rynkowej tych składników).

Jak wskazano we wniosku w zakresie opisu zdarzenia przyszłego, w wyniku Podziału wszystkie składniki majątku wchodzące w skład wydzielanej części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej zostaną przyjęte przez Spółkę Przejmującą dla celów podatkowych w wartościach wynikających z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej i przypisane zostaną do działalności prowadzonej przez Spółkę Przejmującą w Polsce.

W wyniku Podziału nie powstanie nadwyżka w stosunku do określonej przez Zainteresowanych wartości majątku przenoszonego w wyniku podziału do Spółki Przejmującej ponad przyjętą dla celów podatkowych wartością składników majątku wchodzącego w skład Działu Nieruchomości, która mogłaby stanowić przychód po stronie Spółki Przejmującej na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.

Tym samym wartość składników majątkowych Spółki Dzielonej otrzymanych przez Spółkę Przejmującą, Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej.

Ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku Spółki Dzielonej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą, nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów przydzielonych udziałowcom Spółki Dzielonej.

W związku z wydzieleniem ze spółki Działu Nieruchomości i przeniesieniem go do Spółki Przejmującej, na Spółkę Przejmującą zostaną również przeniesione nieruchomości, z których korzystać będzie Dział Sprzedaży (wykorzystywane w działalności tego Działu). Udostępnienie tych nieruchomości przez Spółkę przejmującą dla potrzeb Działu Sprzedaży nastąpi w trybie zobowiązaniowym – przez zawarcie stosownych umów najmu ich powierzchni.

Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług

Czy w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, działalność zorganizowana wokół Działu Nieruchomości stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a tym samym podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie Działu Nieruchomości i przeniesienie go do Spółki Przejmującej będzie stanowić czynność wyłączoną z zakresu opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

Zdaniem Zaineresowanych, w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, działalność zorganizowana wokół Działu Nieruchomości stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a tym samym podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie Działu Nieruchomości i przeniesienie go do Spółki Przejmującej będzie stanowić czynność wyłączoną z zakresu opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. (stanowisko oznaczone we wniosku nr 5)

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

W art. 6 ustawy VAT ustawodawca zawarł katalog czynności, do których nie stosuje się przepisów ustawy VAT. Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy VAT nie stosuje się do „transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.”

W powyższym kontekście należy wskazać, że zgodnie z ugruntowanym podejściem organów podatkowych pojęcie transakcji zbycia należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu dostawa towarów (w zakresie dotyczącym składników materialnych) oraz do terminu, świadczenie usług (w zakresie dotyczącym składników niematerialnych). Zatem transakcja zbycia obejmować będzie wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania zbywalnym składnikiem majątku lub majątkiem jak właściciel. W szczególności, pojęcie transakcji zbycia obejmować będzie swym zakresem takie czynności jak sprzedaż, zamianę, darowiznę, wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki prawa handlowego poprzez przeniesienie własności wkładu na spółkę w zamian za udziały w niej lub wyemitowane akcje, a także transfer majątku spółki dzielonej do innej spółki w ramach transakcji podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h.

Należy podkreślić, że skoro ustawodawca nie zawarł w ustawie o VAT definicji legalnej pojęcia transakcji zbycia, to oznacza to, że nie jest istotna forma, w jakiej owo zbycie następuje, lecz samo zadysponowanie w taki sposób, że dochodzi do zmiany podmiotu władającego zbywalnym składnikiem majątku lub majątkiem.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Tym samym definicja ZCP z ustawy o VAT jest tożsama z definicją zawartą w ustawie o PIT i ustawie o CIT.

Mając powyższe na uwadze, argumentacja dotycząca uznania Działu Nieruchomości za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT jest tożsama z argumentacją przedstawioną w uzasadnieniu do pytania nr 1.

W związku z Państwa powyższym wskazaniem, w tym miejscu zostało przywołane Państwa stanowisko dotyczące pytania oznaczonego we wniosku nr 1 w zakresie podatku dochodowego.

„Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji przedsiębiorstwa. Zgodnie natomiast z art. 55¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny [KC] przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

-oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

-własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

-prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

-wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

-koncesje, licencje i zezwolenia;

-patenty i inne prawa własności przemysłowej;

-majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

-tajemnice przedsiębiorstwa;

-księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Powyższy katalog jest katalogiem otwartym, dlatego należy podkreślić, iż przedsiębiorstwo może obejmować również inne składniki materialne i niematerialne.

Przepisy KC nie definiują natomiast pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa [ZCP]. Definicja ta jest zawarta m.in. w ustawie o VAT i ustawie o CIT i ustawie o PIT. Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, art. 4a pkt 4 ustawy o CIT i art. 5a pkt 4 ustawy o PIT, ilekroć jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się przez to „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

W świetle powyższej definicji uznać należy, że aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za ZCP muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1)istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych,

2)zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3)składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4)zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W związku z powyższym, aby uznać dany zespół składników majątkowych za ZCP, składniki te powinny być wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Powyższe kryteria powinny zostać spełnione łącznie, by można było uznać, że mamy do czynienia z ZCP.

W związku z tym, że ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób spełnienie powyższych przesłanek powinno być weryfikowane, konieczne jest odniesienie do każdej z tych przesłanek osobno.

W poglądach organów podatkowych i sądów administracyjnych wielokrotnie zostało podkreślone, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębną działalność, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest zatem to, aby ZCP stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Przykładowo takie argumenty zostały wskazane przez organy podatkowe i sądy:

-Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej [DKIS] w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 4 maja 2017 r., nr 3063-ILPP1-1.4512.55.2017.2.RW, tj.: „Zatem, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Innymi słowy, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej”;

-DKIS w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 28 kwietnia 2017 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.39.2017.1.KBR, tj.: „składniki materialne i niematerialne tworzą zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeżeli można uznać je za tworzące zespół powiązanych ze sobą elementów. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym istotna jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, to znaczy czy można je uznać za stanowiące wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość”;

-Naczelny Sąd Administracyjny [NSA] w wyroku z 5 stycznia 2017 r. (sygn. II FSK 3649/14): „Przypomnieć tylko należy, że zgodnie z art. 55(1) k.c. przedsiębiorstwem jest zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: 1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); 2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; 3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; 4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; 5) koncesje, licencje i zezwolenia; 6) patenty i inne prawa własności przemysłowej; 7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; 8) tajemnice przedsiębiorstwa; 9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jak się podnosi w orzecznictwie przepis art. 55 (1) k.c. definiując przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym, wskazuje, że stanowi ono zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, podając przy tym przykładowe elementy wchodzące w jego skład – stanowiące w większości prawa o różnej postaci i treści. Czynnikiem „konstytuującym” przedsiębiorstwo lub jego część w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa, jako pewną całość (zespół). Występowanie elementu organizacji pozwala odróżnić przedsiębiorstwo od majątku, gdyż ten ostatni jest przedmiotem organizacji i stanowi jedynie zbiór elementów wchodzących w skład zorganizowanej całości, jaką jest przedsiębiorstwo (zob. wyrok Sądu Apelacyjnego w Łodzi z 21 listopada 2013 r., I ACa 1269/12)”;

-Wojewódzki Sąd Administracyjny [WSA] w wyroku z 8 lutego 2017 r. (sygn. I SA/Go 6/17): „Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ i 55² ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380 z późn. zm.)”.

Biorąc pod uwagę opisane zdarzenie przyszłe oraz poniższe szczegółowe uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych, zdaniem Zainteresowanych, zarówno wydzielany Dział Nieruchomości, jak również część przedsiębiorstwa pozostająca w Spółce Dzielonej, tj. Dział Sprzedaży, na moment dokonania podziału będą stanowiły ZCP, ponieważ będą spełniać ww. przesłanki.

Ad. 1. Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych.

Zdaniem Zainteresowanych, przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego Dział Nieruchomości i Dział Sprzedaży na moment planowanego Podziału będą stanowiły zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno Dział Nieruchomości jak i Dział Sprzedaży są wyposażone w kluczowe składniki materialne i niematerialne potrzebne do prowadzenia działalności w dotychczasowym zakresie – szczegóły w opisie zdarzenia przyszłego. Każdy z działów posiada również swojego kierownika i dedykowany zespół pracowników lub współpracowników, którzy w oparciu o zespół składników materialnych i niematerialnych realizuje swoje zadania.

Aby ZCP mogło stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie (por. interpretacja indywidualna wydana przez DKIS 31 grudnia 2020 r., nr 0114-KDIP4-3.4012.618.2020.1.DS; interpretacja indywidualna wydana przez DKIS 7 lipca 2021 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.279.2021.2.AMO). Dodatkowo w orzeczeniach sądów administracyjnych podkreślane jest, iż okoliczność, że ZCP tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze, tj. realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy (por. wyrok NSA z 23 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 327/16).

Zainteresowani pragną również podkreślić, że zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych i sądów administracyjnych, nie jest konieczne, aby wśród składników majątkowych zorganizowanej części przedsiębiorstwa znajdowało się prawo do nieruchomości, w sytuacji gdy wyłączenie z masy majątkowej ZCP nieruchomości wykorzystywanych dla potrzeb prowadzenia działalności, nie pozbawia tego zespołu składników cech ZCP, jeżeli całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej – a tak jest w wypadku Działu Sprzedaży, który pozostaje w Spółce:

-„Jakkolwiek, działalność gospodarcza musi być, co oczywiste, realizowana w określonym fizycznie miejscu, to jednak prawo do władania nieruchomością, na której funkcjonuje zorganizowana część przedsiębiorstwa nie musi wchodzić w skład tak wyodrębnionej całości. Natomiast ocena, czy dany zbiór składników może stanowić samodzielne przedsiębiorstwo dokonywana jest każdorazowo in concreto. Zbiór ten obejmować powinien składniki determinujące funkcje, które miałoby spełniać przedsiębiorstwo (...). Trudno jest się nie zgodzić z konstatacją sądu pierwszej instancji, że prawo do nieruchomości nie jest elementem determinującym świadczenie opisanych we wniosku usług. Stawianie takiego wymogu przez organ interpretacyjny jest nieracjonalne i nie odpowiada rodzajowi działalności gospodarczej prowadzonej przez opisany zespół składników (por. wyrok NSA z dnia 10 lipca 2013 r., sygn. II FSK 2288/11);

-„W niniejszej sprawie bez znaczenia pozostaje fakt, że z przedmiotu aportu wyłączona zostanie nieruchomość, gdyż wyłączenie z przedmiotu aportu nieruchomości nie będzie mieć znaczenia dla możliwości funkcjonowania Przedsiębiorstwa. Ponadto po wniesieniu aportu części przedsiębiorstwa działalność produkcyjna kontynuowana będzie dalej w nieruchomościach należących do Wnioskodawcy, które zostaną wynajęte nabywcy zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Trybunał w swoich orzeczeniach uznał bowiem, że przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu wspólnotowych regulacji VAT wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Nawet, jeżeli charakter tej działalności wymaga użytkowania określonych nieruchomości, mogą one zostać udostępnione nabywcy w drodze najmu. Nabywca może także sam dysponować odpowiednią nieruchomością, do której może przenieść całość przejętych aktywów i kontynuować działalność gospodarczą. W takich przypadkach dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa będącego poza zakresem VAT.

Zatem, jak wskazano wyżej, brak nieruchomości w przekazywanym majątku nie wpływa na funkcjonalne związki pomiędzy pozostałymi składnikami, które pozwalają na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

W takim przypadku, wyłączenie z masy majątkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa nieruchomości wykorzystywanych dla potrzeb prowadzenia działalności, nie pozbawia tego zespołu składników – na dzień zbycia (aportu) do spółki komandytowej – cech zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Powyższe potwierdza również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 marca 2011 r., sygn. akt I FSK1062/10, który podtrzymał wyrok WSA w Poznaniu (sygn. akt I SA/Po 132/10) dotyczący uznania za czynność nieopodatkowaną wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa z wyłączeniem nieruchomości. Sąd I instancji wskazał na składniki wymienione przez Spółkę składające się na jej przedsiębiorstwo i uznał, że charakter prowadzonej działalności gospodarczej (handel), zagwarantowanie korzystania z nieruchomości na podstawie umowy najmu, sprawiają, że wyłączenie ze składników przedsiębiorstwa nieruchomości nie niweczy możliwości kontynuowania działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie.” (por. interpretacja indywidualna DKIS z 2 września 2019 r., nr 0114-KDIP4.4012.383.2019.3.IT).

W tym miejscu należy podkreślić, iż nie ma podstaw do przyjęcia, że wyłącznie przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za ZCP, jeżeli dany zespół składników wciąż będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia ZCP.

Dodatkowo, w ocenie organów podatkowych, w zakresie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, który zawiera definicję ZCP (przy czym definicja ta jest tożsama z definicją zawartą w ustawie o PIT i ustawie o CIT) powinien być interpretowany z uwzględnieniem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej [TSUE]. TSUE w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie Christel Schriever (C-444/10) uznał, że przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu wspólnotowych regulacji VAT wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Nawet, jeżeli charakter tej działalności wymaga użytkowania określonych nieruchomości, mogą one zostać udostępnione nabywcy w drodze najmu. Nabywca może także sam dysponować odpowiednią nieruchomością, do której może przenieść całość przejętych aktywów i kontynuować działalność gospodarczą. W takich przypadkach dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa będącego poza zakresem VAT.

W przedmiotowej sprawie bez znaczenia pozostaje więc fakt, że z przedmiotu Działu Sprzedaży wyłączone zostaną nieruchomości, gdyż wyłączenie to nie będzie mieć znaczenia dla możliwości funkcjonowania tego działu. Ponadto po dokonaniu podziału części przedsiębiorstwa pozostająca w Spółce Dzielonej kontynuowana będzie dalej na nieruchomościach należących do Spółki Przejmującej, które zostaną wynajęte Spółce Dzielonej.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka Dzielona po podziale zawrze umowy najmu magazynu, biura oraz punktów sprzedaży ze Spółką Przejmującą w celu kontynuowania działalności związanej ze sprzedażą (…) (tj. Działu Sprzedaży).

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, w odniesieniu do Działu Nieruchomości i Działu Sprzedaży warunek istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) będzie spełniony na moment podziału.

Ad. 2. Wyodrębnienie organizacyjne i finansowe.

Zdaniem Zainteresowanych przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego Dział Nieruchomości i Dział Sprzedaży w dacie podziału będą wyodrębnione organizacyjnie i finansowo.

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych przedstawionym w interpretacjach indywidualnych, organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące część przedsiębiorstwa powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w istniejącym przedsiębiorstwie, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa (tak np. DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 21 grudnia 2020 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.372.2020.1.JF). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza również, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. (por. interpretacja indywidualna DKIS z dnia 11 lutego 2021 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.501.2020.2.ŚS).

Wyodrębnienie organizacyjne może przy tym wynikać ze statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, ale jak podkreślają również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach, może mieć również charakter faktyczny. Stanowisko to potwierdza interpretacja indywidualna DKIS z 9 sierpnia 2019 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.243.2019.3.RK, w której organ zgodził się ze stanowiskiem podatnika, zgodnie z którym „wyodrębnienie organizacyjne może przy tym wynikać ze statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, ale jak podkreślają również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach, może mieć również charakter faktyczny”.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że wyodrębnienie organizacyjne na Dział Nieruchomości i Dział Sprzedaży Spółki Dzielonej wynika z wewnętrznych regulacji przyjętych stosownymi uchwałami dotyczącymi struktury organizacyjnej Spółki Dzielonej. Tym samym do wyodrębnienia Działu Nieruchomości i Działu Sprzedaży w Spółce Dzielonej doszło już w przeszłości. Powyższe wyodrębnienie organizacyjne Spółki Dzielonej ma również charakter faktyczny, ponieważ znajduje swoje odzwierciedlenie nie tylko w przyjętym przez Spółkę Dzieloną schemacie organizacyjnym, lecz również w procesach wewnętrznych określających zasady funkcjonowania Spółki Dzielonej i prowadzenia przez nią działalności gospodarczej. Każdy z Działów na podstawie Uchwały o wyodrębnieniu posiada swoje aktywa, funkcje oraz pracowników.

Celem podziału Spółki Dzielonej jest wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowiącej organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w dotychczasowej strukturze Spółki Dzielonej Dział Nieruchomości, przeznaczony do realizacji określonych działań gospodarczych obejmujący zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Powyżej opisana zorganizowana część przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej prowadzi działalność w szczególności w zakresie najmu/dzierżawy i zarządzania nieruchomościami komercyjnymi Spółki Dzielonej. Pozostający zaś Dział Sprzedaży jest dedykowany do głównej działalności Spółki Dzielonej – sprzedaży (…) – hurtowej i detalicznej, wyposażony w odpowiedni personel oraz aktywa.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Zainteresowanych, zarówno Dział Nieruchomości i Dział Sprzedaży, na moment podziału, będą wyodrębnione pod względem organizacyjnym w przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej i wyodrębnienie to będzie istniało w dacie podziału.

W zakresie spełnienia warunku wyodrębnienia finansowego, podkreślane jest przez organy podatkowe, że wystarczającym jest prowadzenie rachunkowości w taki sposób, aby można było przyporządkować koszty i przychody, należności oraz zobowiązania do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 5 maja 2017 r. (nr 2461-IBPP3.4512.46.2017.2.AL) DKIS wskazał, że „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej wydanej przez DKIS w dniu 25 kwietnia 2017 r. (nr 3063-ILPP2-1.4512.11.2017.2.AWA): „Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Natomiast wyodrębnienie finansowe nie oznacza pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, która odnosi się do całego przedsiębiorstwa”.

Natomiast w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 24 kwietnia 2017 r. (nr 2461-IBPB-3.4510.46.2017.2.JKT) DKIS stwierdził: „Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Nie zmienia to jednak faktu, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zarówno w orzecznictwie, jak i interpretacjach organów podatkowych podkreśla się również, że warunkiem wyodrębnienia finansowego nie jest samodzielne sporządzanie bilansu przez daną jednostkę wewnętrzną”.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, wyodrębnienie finansowe Działu Nieruchomości i Działu Sprzedaży wynika z prowadzonej przez Spółkę Dzieloną wewnętrznej ewidencji zdarzeń gospodarczych umożliwiającej przyporządkowanie aktywów i pasywów, tj. przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do poszczególnych jednostek organizacyjnych Spółki Dzielonej, tj. Działu Nieruchomości i Działu Sprzedaży.

W świetle powyższych argumentów, nie ulega wątpliwości, że Dział Nieruchomości i Dział Sprzedaży na moment podziału będą stanowiły jednostki wyodrębnione finansowo.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, w odniesieniu do Działu Nieruchomości i Działu Sprzedaży, przesłanka wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego będzie spełniona na moment podziału.

Ad. 3. Wyodrębnienie funkcjonalne – przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Warunek przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych odnosi się do funkcjonalnego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „wyodrębnienia funkcjonalnego” zostało wyjaśnione m.in. w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 14 kwietnia 2017 r. (nr 2461-IBPP2.4512.164.2017.1AZe) „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Powyższe podejście, znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 marca 2017 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.9.2017.1.AK).

W sprawie będącej przedmiotem wniosku z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że wyodrębnienie funkcjonalne w strukturach Spółki Dzielonej Działu Nieruchomości i Działu Sprzedaży przejawia się w wyraźnej odrębności w zakresie działalności operacyjnej prowadzonej w ramach każdej z tych części.

Dlatego elementy wydzielanej części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej oraz części pozostającej w Spółce Dzielonej powinny być traktowane jako funkcjonalnie powiązane ze sobą i wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, wystarczających do utworzenia odrębnych przedsiębiorstw prowadzących działalność operacyjną. Wynika, to m.in. z faktu, że do każdej z tych części, na moment podziału, przypisany będzie zespół składników materialnych i niematerialnych (opisany szczegółowo w części uzasadnienia dotyczącego istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych) oraz personel wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej we wskazanym wyżej zakresie przez Dział Nieruchomości i Dział Sprzedaży.

W oparciu bowiem o przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego zespoły składników materialnych i niematerialnych, Dział Nieruchomości i Dział Sprzedaży w momencie dokonania Podziału będą mogły kontynuować swoją dotychczasową działalność.

W rezultacie, zdaniem Zainteresowanych, nie ulega wątpliwości, że warunek przeznaczenia Działu Nieruchomości i Działu Sprzedaży do realizacji określonych zadań gospodarczych zostanie spełniony na moment podziału.

Ad. 4. Zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

Ostatnim warunkiem uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność stanowienia przez niego niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

Zdaniem Zainteresowanych, opisany we wniosku zespół składników zorganizowanych jako Dział Nieruchomości umożliwia samodzielne prowadzenie działalności w zakresie usług najmu/dzierżawy i zarządzania nieruchomościami komercyjnymi (a w przyszłości ewentualną sprzedaż nieruchomości), dzięki wyodrębnieniu funkcjonalnemu wydzielanego majątku polegającemu na tym, iż Dział Nieruchomości jest i będzie na dzień podziału wyposażony w odpowiednie zaplecze techniczne oraz składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia aktywności gospodarczej (wykonywania dedykowanych zadań i funkcji), co dotyczy również zasobów osobowych (pracowników) dysponujących adekwatną do przedmiotu działalności, wiedzą i doświadczeniem.

Z kolei opisany we wniosku zespół składników zorganizowanych jako Dział Sprzedaży umożliwia samodzielne prowadzenie działalności w zakresie handlu (…), dzięki wyodrębnieniu funkcjonalnemu pozostającego majątku w Spółce Dzielonej polegającemu na tym, iż Dział Sprzedaży jest i będzie na dzień podziału wyposażony w odpowiednie zaplecze techniczne oraz składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia aktywności gospodarczej (wykonywania dedykowanych zadań i funkcji), co dotyczy również zasobów osobowych (pracowników) dysponujących adekwatną do przedmiotu działalności, wiedzą i doświadczeniem.

W konsekwencji, na moment podziału, Dział Nieruchomości i Dział Sprzedaży będą posiadały zdolność samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej w wyżej wymienionych zakresach w formie odrębnych i niezależnych przedsiębiorstw.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz przytoczoną powyżej argumentację wspartą dotychczasową praktyką organów podatkowych oraz orzecznictwem, zdaniem Zainteresowanych, Dział Nieruchomości i Dział Sprzedaży są zdolne do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwa, w szczególności zaś wydzielana część przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej oraz część przedsiębiorstwa pozostająca w Spółce Dzielonej na moment podziału:

1)będą stanowiły zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

2)będą posiadały organizacyjne i finansowe wyodrębnienie;

3)będą przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębniona funkcjonalnie);

4)będą posiadały zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

Okoliczności przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazują zatem bez wątpliwości na to, że na dzień podziału, Dział Nieruchomości i Dział Sprzedaży będą posiadały zdolność do niezależnego funkcjonowania.

Po dokonaniu podziału, Spółka Przejmująca oraz Spółka Dzielona – jako podmioty, w których wydzielana część przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej oraz część przedsiębiorstwa pozostająca w Spółce Dzielonej będą funkcjonowały oddzielnie – będą miały możliwość samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej.

Reasumując, zdaniem Zainteresowanych w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, Dział Sprzedaży i Dział Nieruchomości stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone również m.in. w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 12 września 2022 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.139.2022.2.DD.”

Opierając się zatem na stanowisku w uzasadnieniu do pytania nr 1 Zainteresowani, zajmują stanowisko, że Dział Nieruchomości stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, o którym mowa w art. 2 pkt 27e ustawy VAT ponieważ:

-jest wyodrębniony funkcjonalnie tj. posiada przypisane aktywa, załogę zdolną do realizacji przydzielonych działań dot. najmu nieruchomości i zarządzania nieruchomościami, a w przyszłości ich obrotem;

-jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej organizacyjnie, na podstawie stosowanych dokumentów, posiada kierownika Działu, zespół, aktywa;

-jest wyodrębniony finansowo, a co za tym idzie są mu przypisywane przychody, koszty wierzytelności i zobowiązania;

-jest zdolny do prowadzenia działalności gospodarczej niezależnie w ramach Spółki Dzielonej i będzie ją prowadził po planowanym podziale.

W świetle powyższego, Zainteresowani stoją na stanowisku, że Dział Nieruchomości powinien być uznany za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Tym samym, transakcja podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie Działu Nieruchomości do Spółki Przejmującej powinna stanowić czynność pozostającą poza zakresem opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone również w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 28 października 2022 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.473.2022.4.AWY, w której organ podatkowy wskazał, że: „Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Dział A. stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. [...] Reasumując, Dział A. stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, tym samym podział Spółki przez wydzielenie Działu do Spółki Wydzielonej będzie stanowił czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy.”

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 5 należy uznać za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.), zwanej dalej „Ksh”.

W art. 529 § 1 Kodeksu spółek handlowych wyróżniono sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych. Zgodnie z ww. przepisem:

Podział może być dokonany:

1)przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały albo akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie);

2)przez zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez zawiązanie nowych spółek);

3)przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących i nowo zawiązanych, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki);

4)przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących, nowo zawiązanych lub spółki dzielonej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez wydzielenie);

5)przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących lub nowo zawiązanych, które obejmuje spółka dzielona (podział przez wyodrębnienie).

Przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych podział dokonany przez wydzielenie części majątku spółki dzielonej na istniejąca spółkę lub spółki nowo zawiązane powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonych części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności.

W świetle powyższych regulacji dokonany, na podstawie Kodeksu spółek handlowych, podział przez wydzielenie poszczególnych części majątku spółki dzielonej jest, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, operacją obejmującą zdarzenia podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić jednak należy, że w sytuacji, gdy w wyniku podziału spółki przez wydzielenie przedmiotem przeniesienia własności jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa to mamy do czynienia z transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, który to przepis wyłącza taką czynność z zakresu regulacji ustawy.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1)istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2)zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4)zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

-zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

-faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 „(...) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że podstawowym przedmiotem działalności Spółki Dzielonej jest działalność w zakresie sprzedaży hurtowej i detalicznej (…) [Dział Sprzedaży] oraz działalność w zakresie zarządzania, najmu i obrotu nieruchomościami [Dział Nieruchomości]. Sprzedaż (…) odbywa się poprzez sklep internetowy jak i w sklepach stacjonarnych, które znajdują się na nieruchomościach Spółki Dzielonej. Działalność w zakresie nieruchomości skupia się przede wszystkim na wynajmie nieruchomości, zarządzaniu tymi nieruchomościami i w przyszłości obrotem nieruchomościami. W przyszłości, planowane jest dokonanie podziału Spółki Dzielonej w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych (podział przez wydzielenie) w drodze przejęcia przez Spółkę Przejmującą Działu Nieruchomości. W Spółce Dzielonej pozostanie zaś Dział Sprzedaży.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie ich przekazania (na ile stanowią w przedsiębiorstwie w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przedstawione we wniosku okoliczności wskazują, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Dział Nieruchomości, cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym i mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane mu zadania.

Jak Państwo wskazali w opisie sprawy, wyodrębnienie organizacyjne na Dział Nieruchomości i Dział Sprzedaży miało miejsce w przeszłości i wynika z wewnętrznych regulacji przyjętych na podstawie uchwały o organizacyjnej strukturze Spółki Dzielonej i wyodrębnieniu Działu Nieruchomości w przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej [Uchwała o wyodrębnieniu]. Na podstawie Uchwały o wyodrębnieniu kierownikiem Działu Nieruchomości został jeden ze wspólników Spółki Dzielonej, który realizuje swoje zadania przez zespół pracowników. Na podstawie Uchwały o wyodrębnieniu do Działu Nieruchomości zostały również przypisane aktywa oraz umowy: