Interpretacja indywidualna z dnia 18 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL3.4012.750.2023.2.MC

Zastosowanie zwolnienia z ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 grudnia 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 8 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia z ewidencjonowania sprzedaży na kasie rejestrującej.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 stycznia 2024 r. (wpływ 25 stycznia 2024 r.) oraz pismem z 12 lutego 2024 r. (wpływ 15 lutego 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Prowadzi Pani działalność w zakresie sprzedaży odzieży używanej przez internet dla osób indywidualnych tylko za pośrednictwem platformy (…) itp.

Korzysta Pani ze zwolnienia z podatku VAT zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Działalność Pani polega na tym, iż towar przeznaczony do sprzedaży wystawia Pani  w internecie poprzez konto platformy, najczęściej (…). Osoba zainteresowana zakupem towaru deklaruje chęć zakupu tylko przez platformę, wówczas platforma przygotowuje (…) na przesłanie paczki z towarem, a Pani generuje tą (…) i przesyła towar do przyszłego nabywcy tego towaru. (…) nie zawierają dokładnego adresu nabywcy lecz miasto, kraj i numer skrzynki odbiorczej. Jeśli kupujący nie ma zastrzeżeń do otrzymanego towaru wówczas zakupuje go przez platformę. Osoba kupująca należność za towar wpłaca na konto platformy, a platforma przekazuje tą należność na konto bankowe sprzedającego.

Sprzedając towar za pośrednictwem platformy jest Pani w stanie dokładnie określić:

-nazwę towaru,

-datę sprzedaży,

-datę zapłaty i przelew z platformy na Pani konto bankowe.

Problemem jest ustalenie dokładnej identyfikacji osoby kupującej, ponieważ ze względu na ochronę danych osobowych osoby kupujące nie podają swoich danych, lecz miasto, kraj, jakieś hasło i numer skrytki odbiorczej. Niejednokrotnie nie ma Pani bezpośredniego kontaktu z osobą kupującą, bo cała sprzedaż odbywa się przez platformę.

Nie posiada Pani kasy fiskalnej.

W uzupełnieniu do wniosku udzieliła Pani odpowiedzi na zadane przez Organ pytania:

1.Od kiedy prowadzi Pani działalność gospodarczą (proszę podać datę)?

Odp. Działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży odzieży używanej przez internet za pośrednictwem platformy sprzedażowej (…) itp. rozpoczęła Pani (…) 2023 r. Korzysta Pani ze zwolnienia z podatku VAT zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Od przychodu do Urzędu Skarbowego płaci Pani zryczałtowany podatek dochodowy.

2.Czy wartość sprzedaży dokonanej na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych w pierwszym roku prowadzenia działalności gospodarczej przekroczyła w proporcji do okresu wykonywania tych czynności kwotę 20 000 zł?

Odp. W miesiącu(…) 2023 r. wartość sprzedaży na rzecz osób fizycznych oraz rolników ryczałtowych przekroczyła w proporcji kwotę 20.000 zł.

3.Czy Pani sprzedaż zrealizowana na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych przekroczyła w poprzednim roku lub w którymś z wcześniejszych lat kwotę 20 000 zł?

Odp. Nie prowadziła Pani wcześniej żadnej działalności gospodarczej.

4.Czy kiedykolwiek była Pani zobowiązana do ewidencjonowania sprzedaży na kasie rejestrującej lub przestała Pani spełniać warunki do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania? Jeżeli tak, to proszę opisać kiedy i z jakiego tytułu.

Odp. Nie prowadziła Pani wcześniej żadnej działalności gospodarczej.

5.Jaki jest konkretny symbol PKWiU 2015 dla sprzedawanych przez Panią towarów wskazanych we wniosku, na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (t. j. Dz. U. 2015 r. poz. 1676 ze zm.)?

Odp. PKWiU dla sprzedaży odzieży używanej 18.22.40

6.Czy dokonuje Pani sprzedaży towarów lub usług wymienionych w § 4 ust. 1 pkt 1 lub 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 listopada 2023 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2605)?

Odp. Działalność Pani polega na sprzedaży odzieży używanej tylko za pośrednictwem platformy (…). Nie dokonuje Pani sprzedaży innych towarów.

7.Czy otrzymuje Pani w całości zapłatę za sprzedany towar (będący przedmiotem wniosku) za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na Pani rachunek bankowy lub na rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest Pani członkiem)?

Odp. Za sprzedany towar otrzymuje Pani w całości zapłatę na konto bankowe przelewem dokonanym przez platformę(…). Na Pani profilu na platformie w historii sprzedaży pokazane są wszystkie dokonane transakcje łącznie z datą sprzedaży, kwotą, nazwą towaru i datą przelewu na konto sprzedawcy.

8.Czy z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę będzie jednoznacznie wynikało, jakiego klienta oraz jakiej konkretnie transakcji (czynności) zapłata będzie dotyczyła?

Odp. Z dokumentacji jaką Pani posiada można ustalić nazwy towaru, datę sprzedaży, kwotę, miasto, kraj oraz numer skrytki odbiorczej oraz hasło osoby kupującej – jest to imię z nazwiskiem razem, jakaś data itp.

9.Czy operatorzy realizujący płatności elektroniczne online udostępniają Pani raporty transakcji, które to umożliwiają powiązanie danej płatności z zamówieniem? – należy wskazać jakie dane zawierają oraz czy na ich podstawie ma Pani możliwość zidentyfikowania odbiorcy towaru?

Odp. Każdą płatność jest Pani w stanie powiązać ze sprzedanym towarem, ponieważ platforma udostępnia raporty sprzedaży z każdego dnia wymieniając nazwę towaru, datę sprzedaży, kwotę za daną transakcję oraz kupującego nie podając w pełni jego danych tylko miasto, jego hasło, kraj i numer skrytki odbiorczej.

10.Czy sprzedaż (opisana we wniosku) na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych odbywa się wyłącznie w systemie wysyłkowym, tj. za pośrednictwem poczty lub przesyłkami kurierskimi?

Odp. Odzież używaną sprzedaje Pani tylko przez internet, ale wyłącznie za pośrednictwem platformy, towar wysyłany jest za pośrednictwem kuriera najczęściej (…).

11.Proszę dokładnie opisać jak wygląda cały proces sprzedaży na każdym etapie? Z uwzględnieniem takich czynności jak: – kto wysyła towar? – skąd posiada Pani dane do wysyłki towaru? – w jaki sposób otrzymuje Pani płatności za sprzedany towar?

Odp. Działalność Pani polega na tym, iż używaną odzież wystawia Pani na sprzedaż w elektronicznym katalogu na witrynie platformy przeważnie (…). Wystawiając odzież używaną w elektronicznym katalogu należy podać dokładny opis towaru, jego nazwę, opisać wygląd, zamieścić zdjęcie i podać cenę. Wystawienie towaru  w katalogu oznacza złożenie oferty sprzedaży towaru, która jest akceptowana przez kupującego za pomocą przycisku „Zakup”, następnie kupujący wybiera metodę płatności i sposób dostawy towaru. Cała transakcja sprzedażowa odbywa się na platformie elektronicznie za pomocą przycisków „Zakup”, „Zapłać”.

Po zaakceptowaniu chęci zakupu towaru przez kupującego platforma przygotowuje (…) na wysyłkę towaru, Pani ją generuje i wysyła paczkę z towarem do przyszłego nabywcy. (…) nie zawierają dokładnych danych adresów lecz kraj, miasto i numer skrzynki odbiorczej. Cała przesyłka aż do odbioru paczki jest monitorowana przez platformę. Jeżeli kupujący otrzyma paczkę, a towar jest bez uszkodzeń, powiadamia elektronicznie poprzez przycisk „Ok” platformę, że towar otrzymał, wówczas platforma dokonuje przelewu na konto sprzedawcy należności za ten towar. Kupujący wpłaca należność na konto platformy jeszcze przed wysyłką towaru – jest to wartość towaru i koszt wysyłki. Płatności za towary gromadzone są na rachunku bankowym platformy aż do momentu dostarczenia towaru do kupującego.

Po zakończeniu każdego miesiąca na Pani profilu na platformie w historii sprzedaży przedstawione są wszystkie dokonane transakcje sprzedaży odzieży używanej wraz z nazwą towaru, datą sprzedaż, wartością sprzedanego towaru oraz datą przelewu na konto sprzedającego.

Przelewów dokonuje platforma (…) i w całości można każdy przelew zidentyfikować z towarem.

W celu oddania jak wygląda dokumentowanie transakcji sprzedaży odzieży używanej na portalu platformy – bo tylko taką formę Pani prowadzi, wskazała Pani, iż wszystkie transakcje sprzedaży zostają zapisane w zestawieniu sprzedaży za każdy miesiąc. Zestawienie prowadzone jest w formie tabeli, która zawiera – liczbę porządkową, datę sprzedaży, dokładną nazwę towaru, cenę towaru, miasto, kraj, do którego został sprzedany towar, datę zapłaty towaru. Każdą pozycję z tego zestawienia przenosi Pani na wyciąg bankowy, aby połączyć sprzedaż towaru z przelewem bankowym dokonanym przez platformę. Każda pozycja przelewu na wyciągu bankowym ma dopisaną liczbę porządkową z zestawienia sprzedaży. Wszystkie te czynności są zgodne z zestawieniem przesłanym przez platformę, gdzie również podana jest nazwa towaru, data sprzedaży, cena, data zapłaty. Nie może Pani pominąć żadnej transakcji sprzedaży ponieważ zapis ten byłby niezgodny z zestawieniem platformy. Dokumentacja, którą Pani prowadzi – w Pani przekonaniu – jest bardzo dokładna  i bardzo dobrze odzwierciedla dokonaną sprzedaż.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku)

Czy w takim przypadku musi Pani posiadać kasę fiskalną do ewidencjonowania tej sprzedaży?

Pani stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku)

Jak Pani wskazała, nieposiadanie kasy fiskalnej nie było Pani złą wolą. Uznała Pani bowiem, że skoro w raportach na platformie można zidentyfikować każdą transakcję sprzedaży, datę tej sprzedaży, wartość, nazwę towaru i przyporządkować ją w całości do przelewu dokonanego przez platformę w całości na konto sprzedającego, to nie musi mieć Pani kasy fiskalnej.

Do ustalenia wartości przychodu za dany miesiąc sporządza Pani zestawienie, które odpowiada raportom z platformy. Każda transakcja jest przekazana na rachunek bankowy  w całości przez platformę, więc nie może być nie zaewidencjonowana jakaś transakcja sprzedaży.

Na koniec (…) roku platforma przysyła zestawienie sprzedaży za cały okres, co potwierdziło prawidłowość dokonanych zapisów przychodu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z zapisu art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług  (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą.

Zgodnie z tym przepisem:

Wskazany wyżej przepis art. 111 ust. 1 ustawy, określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem podstawowym kryterium decydującym o obowiązku stosowania ewidencji za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 111 ust. 8 ustawy:

Należy wskazać, że do 31 grudnia 2023 r. kwestie dotyczące zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas rejestrujących niektórych czynności i niektórych grup podatników oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących regulowało Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia  22 grudnia 2021 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 2442 ze zm.), zwane dalej rozporządzeniem. W obecnym stanie prawnym obowiązują przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 listopada 2023 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących  (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2605), zwanego dalej rozporządzeniem.

W myśl § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia obowiązującego do dnia 31 grudnia 2023 r.:

Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia obowiązującego od 1 stycznia 2024 r. :

Stosownie natomiast do § 3 ust. 2 rozporządzenia:

W myśl § 2 ust. 1 rozporządzenia obowiązującego do dnia 31 grudnia 2023 r.:

Zgodnie z § 2 ust. 1 rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2024 r.:

Jak stanowi § 2 ust. 2 rozporządzenia:

W rozporządzeniu na rok 2023 jak i na rok 2024 pod poz. 36 ww. załącznika wymieniono:

Niektóre usługi oraz dostawa niektórych towarów zostały wyłączone przez ustawodawcę z prawa do zwolnienia, o którym mowa w przepisach § 2 i § 3 ww. rozporządzenia z obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej. Szczegółowo zostały one wymienione w § 4 ust. 1 pkt 1 i 2 powołanego rozporządzenia.

I tak, zgodnie z § 4 ust. 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

W świetle ww. przepisów rozporządzenia podatnik ma prawo do skorzystania ze zwolnienia  z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 (w powiązaniu z poz. 36 załącznika), po łącznym spełnieniu następujących warunków:

·dostawa towarów następuje w systemie wysyłkowym (pocztą lub przesyłkami kurierskimi),

·zapłata za towar musi być dokonana w całości za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo -kredytowej, której jest członkiem),

·z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana (dane nabywcy, w tym jego adres),

·przedmiotem dostawy nie są towary wymienione w § 4 rozporządzenia.

Niespełnienie jednego z tych warunków oznacza brak możliwości zastosowania zwolnienia  z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Dokonując interpretacji tych przepisów należy mieć na uwadze, że zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących. Przepis ten wprowadza więc regułę, w myśl której podatnicy dokonujący dostaw towarów na rzecz określonych odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, mają obowiązek prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pośrednictwem kasy fiskalnej, przewidziane m.in. w treści § 2 ww. rozporządzenia, stanowią wyjątek od tej zasady, a zatem należy je interpretować w sposób ścisły (nie rozszerzająco).

W analizowanej sprawie, aby mogła Pani korzystać ze zwolnienia z ewidencjonowania za pośrednictwem kasy rejestrującej, muszą być spełnione wszystkie warunki, o których mowa w poz. 36 załącznika do rozporządzenia.

Jednym z tych warunków jest prowadzenie szczegółowej ewidencji dowodów zapłaty, na podstawie której można ustalić dane (w tym adres) osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, na rzecz której dokonano wysyłki towarów. Ustawodawca bowiem wyraźnie wskazuje, że z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę ma jednoznacznie wynikać, jakiej konkretnie czynności dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana (dane nabywcy, w tym jego adres).

Jak wskazuje Pani w opisie sprawy, w przypadku sprzedaży odzieży używanej, dokonywanej za pośrednictwem platformy (…), problemem jest ustalenie dokładnej identyfikacji osoby kupującej. Osoby kupujące bowiem nie podają swoich danych, lecz miasto, kraj, jakieś hasło i numer skrytki odbiorczej. W opisie sprawy wskazała Pani, że platformy, za pośrednictwem których jest dokonywana sprzedaż, udostępniają wprawdzie Pani raporty sprzedaży z każdego dnia (więc możliwe jest powiązanie każdej płatności ze sprzedanym towarem), ale nie podają w nich pełnych danych nabywców, tylko miasto, jego hasło, kraj i numer skrytki odbiorczej. Ponadto, na (…) generowanej przez Panią do wysyłki towarów (uprzednio przygotowywanej przez platformę) widnieje jedynie miasto, kraj i numer skrzynki odbiorczej. (…) te nie zawierają dokładnego adresu nabywcy.

Zatem, (kierując się przedstawionym opisem sprawy) z dokumentacji, jaką Pani posiada,  w odniesieniu do danych kupujących, można ustalić jedynie miasto, kraj, numer skrytki odbiorczej oraz hasło osoby kupującej – jest to imię i nazwisko razem, jakaś data.

W świetle powyższego nie spełnia Pani jednej z ww. przesłanek dającej prawo do korzystania ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 rozporządzenia w powiązaniu z poz. 36 załącznika do rozporządzenia. Z posiadanej przez Panią dokumentacji nie wynikają bowiem wszystkie dane nabywcy, w tym jego adres, które pozwalałyby na jego identyfikację.

Tym samym, nie może Pani korzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej sprzedaży dokonywanej za pośrednictwem platformy (…), na podstawie § 2 ust. 1 rozporządzenia w zw. z poz. 36 załącznika do rozporządzenia.

W związku z powyższym, Pani stanowisko uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność i nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).