Interpretacja indywidualna z dnia 13 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-2.4014.17.2024.1.KK

W zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce jawnej.

Interpretacja indywidualna  – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 stycznia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 11 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce jawnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pan jednym ze wspólników spółki jawnej. W dniu 21 grudnia 2023 r. zawarł Pan z drugim wspólnikiem (to jest Zbywcą) umowę przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce jawnej. Przeniesienie przez Zbywcę na Nabywcę ogółu praw i obowiązków Zbywcy przysługujących mu w Spółce nastąpiło z dniem 31 grudnia 2023 r. W umowie tej:

Zbywca oświadcza, że na podstawie art. 10 § 1 i § 2 kodeksu spółek handlowych w związku z § 15 ust. 1 Umowy Spółki oraz w związku z jednomyślną uchwałą Wspólników z dnia 21 grudnia 2023 roku, jest uprawniony do przeniesienia przysługującego mu ogółu praw i obowiązków Wspólnika w Spółce na Nabywcę a wszyscy pozostali Wspólnicy Spółki wyrazili na to zgodę, oraz

1. W związku z zawarciem niniejszej Umowy Zbywca oświadcza, że poza roszczeniami wynikającymi z tej Umowy wobec Nabywcy zrzeka się bezwarunkowo i ostatecznie wszelkich innych roszczeń wobec Nabywcy oraz wobec Spółki z tytułu uczestnictwa w charakterze Wspólnika oraz zobowiązuje się nie podnosić się takich roszczeń w przyszłości.

2. Zbywca oświadcza, że w razie podniesienia przez osoby trzecie jakichkolwiek roszczeń wobec Nabywcy lub wobec Spółki w związku z zawarciem niniejszej Umowy lub z tytułu uczestnictwa Zbywcy w Spółce w charakterze Wspólnika, zobowiązuje się bezwarunkowo zwolnić Nabywcę oraz Spółkę z takich zobowiązań.

Zatem została zawarta umowa, o której mowa w art. 10 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.; dalej: "ksh"). Umowa spółki pozwala na przeniesienie ogółu praw i obowiązków wspólnika na inną osobę. Przeniesienie ogółu praw i obowiązków nastąpiło po uzyskaniu pisemnej zgody pozostałych wspólników. Nabycie ogółu praw i obowiązków Zbywcy jest odpłatne.

Pytanie

Czy wobec powyższego zawarta umowa przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce jawnej jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, umowa przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce jawnej nie jest wymieniona w zamkniętym katalogu czynności podlegających podatkowi od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz.U. z 2023 poz. 170 ze zm., dalej: "ustawy o pcc").

Podstawą prawną zawarcia umowy przeniesienia ogółu praw i obowiązków jest art. 10 ksh. Zgodnie z art. 10 § 1 ksh, ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko wówczas, gdy umowa spółki tak stanowi. Ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko po uzyskaniu pisemnej zgody wszystkich pozostałych wspólników, chyba ze umowa spółki stanowi inaczej (§ 2).

Przeniesienie ogółu przysługujących praw i obowiązków nastąpiło po uzyskaniu pisemnej zgody pozostałych wspólników - została podjęta uchwała. Art. 10 ksh stanowiąc samodzielną prawną podstawę przeniesienia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej nie wymaga dodatkowego wyboru innej formy prawnej, w wyniku której to przeniesienie następuje. Umowa przeniesienia ogółu praw i obowiązków jest umową odrębną i nie można jej utożsamiać z innymi umowami, np. umowami prawa cywilnego. Na ogół praw i obowiązków wspólnika (przedmiot umowy) składają się wszystkie przysługujące wspólnikowi prawa (do prowadzenia spraw, reprezentacji, udziału w zyskach itd.), jak również obowiązki (prowadzenie spraw, udział w stratach, powstrzymanie się od działalności konkurencyjnej a także majątkowa odpowiedzialność osobista wspólnika za zobowiązania spółki jawnej).

W Pana ocenie umowa przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce jawnej nie może być utożsamiana z umową sprzedaży uregulowaną w kodeksie cywilnym. Jest to inna umowa. Umowa przeniesienia ogółu praw i obowiązków jest umową rozporządzającą w zakresie przeniesienia uprawnień majątkowych i korporacyjnych w spółce jawnej oraz zawiera element przejęcia długów i obowiązków ustępującego wspólnika za zobowiązania spółki jawnej. Umowa ta może być odpłatna lub nieodpłatna. Kodeks spółek handlowych nie odsyła w treści art. 10 k.s.h do posiłkowego stosowania przepisów o umowie sprzedaży do umowy z art. 10 k.s.h. w zakresie nieuregulowanym przez k.s.h.

Pana zdaniem, umowę przeniesienia ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej od umowy sprzedaży odróżniać będzie, przedmiot umowy (prawa i obowiązki), bardzo szeroki skutek w postaci uczestnictwa w spółce rozumianego jako realizacja nie tylko praw, ale i obowiązków wspólnika oraz odpowiedzialność wstępującego wspólnika za zobowiązania wspólnika występującego oraz spółki. Można więc zasadnie twierdzić, że umowa przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce jawnej jest umową odrębną od umowy sprzedaży.

Zgodnie z art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi temu podlegają:

1)następujące czynności cywilnoprawne:

a)umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

b)umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

c)(uchylona),

d)umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

e)umowy dożywocia,

f)umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

g)(uchylona),

h)ustanowienie hipoteki,

i)ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

j)umowy depozytu nieprawidłowego,

k)umowy spółki;

2)zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;

3)orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

W art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a)-k) ustawy o pcc enumeratywnie wskazano, które czynności cywilnoprawne podlegają temu podatkowi. Jest to zatem katalog zamknięty. Wśród nich nie ma umowy przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej na inna osobę. Podatkowi od czynności cywilnoprawnych nie podlegają umowy nienazwane czy umowy mieszane, a jedynie ściśle wymienione czynności cywilnoprawne, które należy definiować tak, jak uczynił to ustawodawca w prawie cywilnym. Oznacza to również, że niedopuszczalna byłaby tu wykładnia rozszerzająca czy działanie polegające na domniemaniu opodatkowania. Szczegółowe ustalenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone. Nie można również uznać umowy przeniesienia ogółu praw i obowiązków za zmianę umowy (art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o pcc).

W Pana ocenie, w sytuacji gdy nabycie ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej następuje na mocy szczególnego rodzaju umowy opartej na przepisie art. 10 ksh to nie może być kwalifikowane jako "sprzedaż" w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. W konsekwencji jako czynność, niewymieniona w art. 1 ust. 1 ustawy o pcc nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stanowisko to zostało potwierdzone m.in. w podobnym stanie faktycznym w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 lipca 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-2.4014.73.2018.1.MSI. oraz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 01 marca 2023 r. Znak: 0111-KDIB2-2.4014.6.2023.1.MM

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 295) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy:

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Zatem, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Szczegółowe ustalenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Zgodnie z art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Umowa jest to czynność prawna zawierająca co najmniej dwa zgodne oświadczenia woli zmierzające do powstania, zmiany lub ustania stosunku prawnego. Można pokusić się o stwierdzenie, że umowa − jako instytucja prawna − najpełniej realizuje zasadę równorzędności podmiotów w stosunku cywilnoprawnym, nie istnieje bowiem żaden generalny, prawny obowiązek zaspokajania swoich potrzeb poprzez zawieranie umów, a względny charakter powstających w wyniku zawarcia umów stosunków prawnych ogranicza jedynie do jej stron skuteczność ustanowionych praw i obowiązków.

Ustawodawca pozostawia dużą swobodę w kształtowaniu takich czynności prawnych − zgodnie z zasadą swobody umów. Strony mają prawnie zagwarantowaną swobodę:

1) w wyborze kontrahenta;

2) ukształtowania treści konkretnego stosunku zobowiązaniowego (w granicach wyznaczonych przez właściwość, naturę tego stosunku, przepisy bezwzględnie obowiązujące oraz zasady współżycia społecznego);

3) w nadaniu określonej formy oświadczeń woli stron.

Uczestnicy obrotu, zawierający umowę, mają dodatkowo wybór pomiędzy ustawowo określonymi wzorcami umów (tzw. „umowami nazwanymi”, tj. „zaproponowanymi przez ustawodawcę” poprzez uregulowanie ich postanowień w przepisach prawa cywilnego) oraz stosunkami, których postanowienia nie mieszczą się w takich wzorcach (tzw. umowy nienazwane).

Kwestia przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej uregulowana jest

w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18).

Na podstawie art. 10 § 1-3 Kodeksu spółek handlowych:

Jak z powyższego wynika art. 10 Kodeksu spółek handlowych razem z odpowiednimi zapisami umowy spółki stanowi niezbędne minimum prawne umożliwiające zbycie ogółu praw i obowiązków wspólnika.

Należy jednak mieć na względzie, że przeniesienie ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej, o którym mowa w art. 10 Kodeksu spółek handlowych może zostać przeprowadzone w dowolnej formie prawnej (umowa nazwana, np. umowa sprzedaży lub umowa nienazwana), gdyż przepisy Kodeksu spółek handlowych nie określają rodzaju umowy w oparciu, o którą powinno dojść do przeniesienia członkostwa.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że w dniu 21 grudnia 2023 r. zawarł Pan z drugim wspólnikiem (tj. Zbywcą) umowę przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce jawnej na podstawie art. 10 Kodeksu spółek handlowych.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, stwierdzić należy, że skoro jak wynika z treści wniosku, nabył Pan ogół praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej na podstawie umowy, o której mowa w art. 10 Kodeksu spółek handlowych, to stwierdzić należy, że umowa ta jako nie mieszcząca się w zamkniętym katalogu czynności podlegających podatkowi od czynności cywilnoprawnych – nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. A zatem, z tytułu zawarcia ww. umowy nie ciąży na Panu obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.