Interpretacja indywidualna z dnia 29 lutego 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-3.4014.538.2023.4.JS

Skoro Transakcja (sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz ze znajdującymi się nim naniesieniami) będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki i nie będzie z tego podatku zwolniona (ponieważ Strony transakcji złożą oświadczenie o rezygnacji z prawa do zwolnienia), to do opisanej transakcji znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o PCC.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

19 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 19 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z naniesieniami na tym gruncie posadowionymi. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – w piśmie z 26 lutego 2024 r. (wpływ 26 lutego 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

X. (dalej: Sprzedawca, Zbywca)

NIP: (…)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y. (dalej: Kupujący, Nabywca)

NIP: (…)

Opis zdarzenia przyszłego

Wniosek dotyczy planowanej transakcji sprzedaży nieruchomości komercyjnej należącej do spółki X. (dalej: „Sprzedawca”) na rzecz Y. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Nabywca”).

Sprzedawca i Nabywca dalej wspólnie jako „Zainteresowani”.

Sprzedawca jest spółką, której główna działalność polega na (…) w budynku (…), zwanym również „D.” zlokalizowanego w B. przy ulicy (…) (dalej: „Budynek"). Sprzedawca jest właścicielem Budynku i gruntów wraz z okoliczną infrastrukturą i nie prowadzi działalności gospodarczej innej niż wyżej wymieniona. Sprzedawca jest spółką zarejestrowaną jako czynny podatnik podatku od towarów i usług i jest (…).

Nabywca jest spółką zarejestrowaną jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Przedmiotem działalności Nabywcy jest działalność w branży nieruchomościowej w szczególności w zakresie czynności związanych z (…).

Sprzedawca i Nabywca planują zawrzeć umowę sprzedaży (dalej: „Umowa Sprzedaży”) prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, na której posadowiony jest Budynek oraz własności Budynku wraz z opisanymi poniżej składnikami majątku (dalej: „Transakcja”). 24 listopada 2023 r. Zainteresowani zawarli przedwstępną umowę sprzedaży. Zawarcie Umowy Sprzedaży nastąpi w wyniku wykonania umowy przedwstępnej.

Nabywca po dokonaniu Transakcji będzie prowadził działalność w zakresie zarządzania Budynkiem oraz wynajmowania powierzchni w Budynku, która będzie stanowić jego główną działalność.

Nabywca po dokonaniu Transakcji będzie wydzierżawiał nieruchomość na rzecz jedynego dzierżawcy – Z. (o czym poniżej), kontynuując dotychczasowy model wykorzystywania Budynku. Nabywca może też zrezygnować z dotychczasowego modelu i wynajmować lokale znajdujące się w nieruchomości bezpośrednio potencjalnym najemcom.

Ponieważ Państwa pytania zadane w ramach wniosku dotyczą głównie klasyfikacji planowanej Transakcji na gruncie podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych, w dalszych punktach opisują Państwo: (i) tło transakcji (ii) przedmiot Transakcji, (iii) inne okoliczności związane z planowaną Transakcją oraz (iv) historię nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji.

(i) Tło transakcji

Sprzedawca jest właścicielem Nieruchomości opisanej i zdefiniowanej w pkt (ii) poniżej. Sprzedawca posiada (…). Sprzedawca (…) prowadził działania mające na celu upłynnienie majątku spółki, w tym Nieruchomości i spłatę (..), przez długi czas nie znajdował jednak zainteresowanych nabyciem.

Uwzględniając powyższe, (…) uzgodnili ze Sprzedawcą proces (…). Ze względu na specyficzny model działania i sytuację majątkową, Sprzedawca w porozumieniu z (…) wydzierżawił nieruchomość na rzecz Z. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Z.”), co opisują Państwo szerzej w pkt (iii) poniżej.

Konstrukcja, w której czynsze płacone przez najemców trafiają do podmiotu gwarantującego (…) (tj. do Z.), umożliwiła pewniejsze (…).

Dzięki temu (…) mieli większy komfort co do prowadzenia biznesu w sposób gwarantujący realizację (…). Dodatkowo zawarcie umowy dzierżawy wpłynęło na lepsze postrzeganie biznesu przez najemców bezpośrednio wynajmujących (stabilna sytuacja majątkowa, niezagrożone działanie).

Nabywca nieruchomości uzgodnił wraz z (…) oraz innymi podmiotami nabycie (…) kontroli nad dzierżawcą (tj. Z.) poprzez (…), tak aby po nabyciu Nieruchomości sprawować kontrolę nad procesem zarządzania i czerpania z niej pożytków.

Sprzedawca i Z. nie są podmiotami powiązanymi z Nabywcą.

(ii) Przedmiot Transakcji

Przedmiotem Transakcji będzie sprzedaż opisanych poniżej składników majątku Sprzedawcy.

Sprzedawca jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowych stanowiących własność Skarbu Państwa, położonych w B.:

a)przy ulicy (…), obręb ewidencyjny: (…), oznaczonej w ewidencji gruntów Nr (…), dla której Sąd Rejonowy (…) prowadzi księgę wieczystą Nr (…) (dalej: „Działka 1”);

b)przy ulicy (…), obręb ewidencyjny: (…), oznaczonej w ewidencji gruntów Nr (…), dla której Sąd Rejonowy (…) prowadzi księgę wieczystą Nr (…) (dalej: „Działka 2”);

c)przy ulicy (…), obręb ewidencyjny: (…), oznaczonej w ewidencji gruntów Nr (…), dla której Sąd Rejonowy (…) prowadzi księgę wieczystą Nr (…) (dalej: „Działka 3”);

d)przy ulicy (...), obręb ewidencyjny: (...), bez administracyjnego oznaczenia numerem (…), dla której Sąd Rejonowy (…) prowadzi księgę wieczystą Nr (…) (dalej: „Działka 4”).

Działki 1, 2 i 3 oznaczone są jako zabudowane działki gruntu w innych terenach zabudowanych – Bi, natomiast Działka 4 jako działka gruntu, w terenach rekreacyjno-wypoczynkowych – Bz.

Na Działkach 1, 2 i 3 posadowiony jest Budynek.

Działka 4 zabudowana została obiektami budowlanymi, będącymi urządzeniami stanowiącymi odrębny od gruntu przedmiot własności, w szczególności w postaci nawierzchni placu miejskiego z płyt (…) (płyty chodnikowe), (…) ławek, ławki przy (…), ławki (…), skweru zielonego z (…), słupów oświetleniowych, podświetlenia punktowego (…), przewodów elektrycznych, (…) (składającej się między innymi z (…) oraz (…)), rurociągu zasilającego (…) oraz (…) oraz innych związanych z nimi instalacji i urządzeń budowlanych.

Część wymienionych wyżej zabudowań stanowi budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (dalej: „Budowle”).

Działki 1, 2, 3 i 4 zwane będą łącznie w dalszej części wniosku jako „Działki”. Wszystkie Działki są działkami zabudowanymi.

Działki objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym Działki 1, 2 i 3 przeznaczone są pod teren zabudowy usługowej i rozmieszczenia obiektów handlowych, natomiast Działka 4 oznaczona jest jako teren (…).

Budynek należałoby zaklasyfikować w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (dalej również: „PKOB”) w dziale 12 – budynki niemieszkalne (zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r.).

Działki, Budynek i Budowle wraz z znajdującymi się na Działkach przynależnościami i urządzeniami technicznymi w Budynku będącymi własnością Sprzedawcy, będą dalej łącznie zwane „Nieruchomością”.

Nieruchomość stanowi składnik majątku Sprzedawcy i jest wykorzystywana przez niego dla celów świadczenia opodatkowanych podatkiem od towarów i usług usług dzierżawy. Jedynym dzierżawcą Nieruchomości jest i będzie na moment Transakcji Z.

Sprzedawca nie zatrudnia i na moment Transakcji nie będzie zatrudniać pracowników, którzy mieliby wykonywać czynności związane z bieżącym funkcjonowaniem Nieruchomości – czynności te będą bowiem na moment Transakcji wykonywane przez Z.

W ramach Transakcji, głównym przenoszonym składnikiem majątku Sprzedawcy będzie Nieruchomość. Oprócz przeniesienia Nieruchomości, dojdzie także do przeniesienia na rzecz Nabywcy – w prawnie dopuszczalnym zakresie (w tym również z zastrzeżeniem uzyskania zgody właściwego podmiotu tam, gdzie będzie to konieczne do przeniesienia praw i obowiązków z danej umowy) oraz o ile poszczególne składniki będą istniały na dzień Transakcji – następujących składników majątku:

1)praw i obowiązków wynikających z umowy dzierżawy Nieruchomości zawartej z Z., która przejdzie na Nabywcę z mocy prawa, na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego;

2)ruchomości związanych z użytkowaniem i obsługą Budynku, w tym wyposażenie (…), (…) i biura (meble, sprzęt AGD) oraz urządzenia techniczne i systemy służące do obsługi Budynku;

3)autorskich praw majątkowych do dokumentacji projektowej autorstwa J. sp. z o.o. dotyczącej budowy (…) pod nazwą „D.”.

Ponadto, w uzgodnionym przez strony zakresie, przekazana zostanie dokumentacja prawna i techniczna (oryginały lub kopie) dotycząca Nieruchomości (w tym umowy wymienione we wniosku, umowa nabycia Nieruchomości przez Sprzedawcę, pozwolenia związane z Nieruchomością, itp.), jak również informacje niezbędne do obsługi Budynku.

Składniki majątkowe, które zostaną przeniesione przez Sprzedawcę lub odpowiednio, przekazane Nabywcy, będą dalej łącznie nazywane „Przedmiotem Transakcji”. Jednocześnie planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie innych niż wyżej wymienionych składników majątkowych związanych z działalnością prowadzoną przez Sprzedawcę w oparciu o Nieruchomość, w tym należności oraz zobowiązania Sprzedawcy.

W ramach Transakcji Sprzedawca nie przeniesie na rzecz Nabywcy innych składników majątkowych istotnych w kontekście możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości komercyjnych. W szczególności, z zastrzeżeniem katalogu przenoszonych składników majątku opisanych powyżej, następujące składniki majątku Sprzedawcy nie wejdą w skład zbywanego Przedmiotu Transakcji:

1) prawa i obowiązki z umowy o zarządzanie nieruchomością (brak jest takiej umowy);

2) prawa i obowiązki z umów dotyczących administrowania Nieruchomością takich jak umowa o obsługę (…), konserwację wind, utrzymanie techniczne nieruchomości;

3) prawa i obowiązki z umowy o zaopatrzenie Nieruchomości w wodę i odprowadzanie ścieków;

4) prawa i obowiązki z innych umów serwisowych i umów na dostawę mediów, które zawarte są przez Z.;

5) zobowiązania związane z funkcjonowaniem Przedmiotu Transakcji, w tym (i) zobowiązania w stosunku do wierzycieli cywilnoprawnych, (ii) zobowiązania związane z rozliczeniami publicznoprawnymi (których prawnie na skutek takiej Transakcji nie można przenieść) a także analogicznie należności publicznoprawne, (iii) zobowiązania wynikające z wszelkich sporów sądowych i administracyjnych, których stroną jest Sprzedający, o ile będą istniały;

6) istniejące i wymagalne na dzień Transakcji wierzytelności pieniężne;

7) finansowanie dłużne (zobowiązania) Sprzedającego z tytułu obligacji i pożyczek;

8) know-how Sprzedającego – rozumiany jako określone informacje handlowe w zakresie wynajmu Nieruchomości znajdujące się w posiadaniu Sprzedawcy (w tym zasady/polityki ustalania wysokości czynszu), z zastrzeżeniem informacji o takim (lub podobnym) charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Nabywcy w ramach Transakcji;

9) księgi rachunkowe Sprzedającego oraz inna dokumentacja podatkowa, księgowa, handlowa czy korporacyjna związana z przedsiębiorstwem Sprzedającego poza dokumentacją związaną z Nieruchomością;

10)prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych;

11)środki pieniężne znajdujące się na wskazanych powyżej rachunkach bankowych Sprzedającego;

12)prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Sprzedawcę, w szczególności prawa i obowiązki z umowy o prowadzenie ksiąg rachunkowych;

13)należności gospodarcze (inne niż wskazane powyżej) oraz należności podatkowe Sprzedawcy (np. o zwrot nadwyżki podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym);

14)logo związane z Nieruchomością;

15)firma Sprzedawcy.

Jak wskazano powyżej, Sprzedawca nie zatrudnia pracowników, a zatem w ramach Transakcji nie dojdzie również do przejścia zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ Kodeksu pracy.

(iii) Inne okoliczności związane z planowaną Transakcją

Budynek jest w całości dzierżawiony przez Z., na podstawie umowy dzierżawy z 29 maja 2019 r., na podstawie której Sprzedawca jako wydzierżawiający oddał Z.  Budynek wraz z urządzeniami i wyposażeniem do opłatnego używania i pobierania pożytków (dalej: „Umowa Dzierżawy”). Na podstawie Umowy Dzierżawy, Z. nabyła prawo do wykorzystywania Budynku do wynajmu oraz jego rozbudowy, modernizacji lub przebudowy. Od momentu zawarcia Umowy Dzierżawy, Z. podnajmuje lokale usługowo-handlowe w Budynku bezpośrednio najemcom czerpiąc z tego tytułu pożytki, ponosząc jednocześnie koszt czynszu dzierżawy na rzecz Sprzedawcy.

Z. wykorzystuje Nieruchomość na własny rachunek w celu wynajmu powierzchni dalszym najemcom.

Z związku z tym, część czynności związanych z administracją Nieruchomości, jak również funkcjonowaniem Budynku jest wykonywanych na rzecz Z. na podstawie odrębnych umów, w tym umowy ochrony, umowy dotyczącej usług sprzątania, umowy o monitorowanie systemu alarmu i dozór pożarowy. Z. jest też stroną umów o dostawę niektórych mediów do Nieruchomości, w tym umowy o dostarczenia ciepła, energii elektrycznej i usług telekomunikacyjnych.

Nieruchomość jest i będzie na moment Transakcji administrowana w zakresie obsługi najemców, obsługi technicznej oraz rozliczeń finansowych (fakturowanie, rozliczanie kosztów i opłat eksploatacyjnych) przez Z..

Jedynym udziałowcem Z. jest S. Sp. z o.o. Nabywca oraz S. Sp. z o.o. z chwilą zawarcia Umowy Sprzedaży Nieruchomości opisanej powyżej, zawrą umowę (…). Jednocześnie Z. pozostanie dzierżawcą nieruchomości w dacie zawarcia Transakcji. Do decyzji Kupującego zależeć będzie ewentualna kontynuacja lub rozwiązanie umów zawartych przez Z.

Ewentualne zbycie udziałów Z. nie jest przedmiotem zapytania w ramach wniosku.

Przedmiot Transakcji zostanie sprzedany w zamian za cenę (dalej: „Cena”). W przyrzeczonej Umowie Sprzedaży, która zostanie zawarta pomiędzy Sprzedawcą a Nabywcą, określonym składnikom majątkowym będącym przedmiotem Transakcji mogą zostać przypisane określone części Ceny.

Jednocześnie, z uwagi na istniejące (…) Sprzedawcy oraz w celu uproszczenia rozliczeń, zapłata Ceny będzie mogła nastąpić przez Nabywcę na rzecz innego podmiotu (dalej: „Uprawnionego”), w wyniku umowy przelewu wierzytelności dokonanego przez Sprzedawcę lub poleceniu przekazu. Na rzecz Uprawnionego zostaną ustanowione zabezpieczenia w formie hipoteki, umowy poręczenia oraz zastawu.

W skład Nieruchomości nie wchodzą obiekty budowlane zaliczone do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (Sprzedawca nie posiada takich obiektów).

Przedmiot Transakcji opisany we wniosku, nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedawcę. Sprzedawca nie prowadzi również w stosunku do nich odrębnych ksiąg rachunkowych. Zdarzenia gospodarcze związane z Przedmiotem Transakcji są ewidencjonowane w ramach ogólnej ewidencji księgowej i podatkowej Sprzedawcy.

Decyzja o likwidacji Sprzedawcy podjęta została wcześniej, bez względu na fakt czy w ramach zdarzenia przyszłego dojdzie do Transakcji.

Nabywca, po uzupełnieniu przedmiotu Transakcji o dodatkowe, istotne z punktu widzenia prowadzonej działalności, elementy (jak np. obsługa prawna i księgowa) zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą m.in. wynajem lub dzierżawę nabytej Nieruchomości, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki. Powyższa działalność będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów i pomocy profesjonalnych usługodawców.

(iv) Historia Nieruchomości

Sprzedawca nabył Nieruchomość (…) od osoby prawnej – inwestora, który zrealizował całą inwestycję. Zakup podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Sprzedawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego od nabycia i podatek ten odliczył.

Budynek i Budowle znajdujące się na Nieruchomości zostały oddane do użytku w 2007 r. (29 października 2007 r. złożono wniosek dotyczący uzyskania pozwolenia na użytkowanie, a 29 listopada 2007 r. P. zaświadczył o braku podstaw do wniesienia sprzeciwu). Oznacza to, że Budynek i Budowle znajdowały się na Nieruchomości w momencie jej zakupu przez Sprzedającego.

Od czasu nabycia Nieruchomości przez Sprzedawcę, żadne z części Budynku, Budowli lub znajdujących się na Działkach urządzeń nie zostało rozebrane lub zdemontowane.

Od momentu nabycia Nieruchomości, Sprzedawca nie przeprowadzał na Nieruchomości prac remontowych, modernizacyjnych bądź inwestycyjnych związanych z Budynkiem i Budowlami.

W rezultacie, nie miały miejsca ulepszenia przekraczające 30% wartości początkowej.

Na moment Transakcji, większość lokali w Budynku jest wynajęta na rzecz najemców prowadzących w lokalach swoje działalności gospodarcze. Poszukiwaniem nowych najemców i zawieraniem z nimi umów, od momentu zawarcia Umowy Dzierżawy, zajmuje się Z. (dzierżawca nieruchomości).

Jednocześnie, Sprzedawca uzyskuje przychód z tytułu Umowy Dzierżawy.

Sprzedawca wykorzystuje Nieruchomość do celów działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Czynsz najmu (wynikający z Umowy Dzierżawy) jest opodatkowany 23% podatkiem od towarów i usług. Sprzedawca nie wykorzystywał i nie wykorzystuje Nieruchomości do prowadzenia działalności podlegającej zwolnieniu z podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo jak niżej.

1.Na Działce 4 znajdują się następujące naniesienia:

1)plac z nawierzchnią z płyt wykonanych z (…) (płyty chodnikowe) – będący budowlą w rozumienia Prawa budowlanego;

2)(…), składająca się z (…) oraz (…), (…) oraz (...) – w całości będąca obiektem małej architektury;

3)(…) ławki – obiekt małej architektury;

4)ławki przy (…) – obiekt małej architektury;

5)ławki wokół (…) – obiekt małej architektury;

6)skwer zielony – niebędący obiektem budowlanym;

7)mury oporowe – będące budowlą w rozumienia Prawa budowlanego;

8)słupy oświetleniowe – część budowlana urządzenia technicznego (budowla);

9)podświetlenie punktowe (…) niestanowiące obiektu budowlanego;

10)przewody elektryczne – będące budowlą w rozumienia Prawa budowlanego (obiekt linowy).

2.Naniesienia stanowią własność Zbywcy i będą przedmiotem sprzedaży. Naniesienia nie stanowią własności przedsiębiorstw przesyłowych.

3.Naniesienia na Działce 4 nie są urządzeniami budowlanymi w rozumieniu Prawa budowlanego.

4.Naniesienia nie stanowią części składowych budynku posadowionego na Działkach 1, 2, 3 w rozumieniu Prawa budowlanego.

5.Naniesienia nie stanowią części składowych budowli znajdujących się na Działce 4 w rozumieniu Prawa budowlanego.

Zaznaczamy, że przywołując za Państwem treść opisu sprawy przedstawioną w uzupełnieniu wniosku, pominęliśmy tę jego część, która odnosi się wyłącznie do zagadnienia dotyczącego podatku od towarów i usług.

Pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

Czy Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

Państwa zdaniem, Transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Co do zasady, według art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają m.in. umowy sprzedaży.

O powstaniu obowiązku podatkowego decyduje – w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – moment dokonania czynności cywilnoprawnej.

Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy – obowiązek podatkowy – przy umowie sprzedaży – ciąży na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym.

Ustawodawca wprowadził jednak w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych czynności cywilnoprawne inne niż umowa spółki i jej zamiany:

a)w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług oraz

b)jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

- umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Mając na uwadze, że Państwa zdaniem dostawa Nieruchomości będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, niewyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jak również wskutek złożenia przez strony Transakcji zgodnych oświadczeń o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług – w Państwa ocenie, do przedmiotowej dostawy Nieruchomości będzie miało zastosowanie wyłączenie od opodatkowania z art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W przedmiotowej sprawie dojdzie bowiem do faktycznego opodatkowania podatkiem od towarów i usług, tj. dostawa Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług.

Zatem dostawa Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i na Nabywcy – Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania – nie będzie ciążył obowiązek zapłaty tego podatku.

Z uwagi na zakres tej interpretacji, przywołaliśmy powyżej tylko tę część Państwa stanowiska, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 170 ze zm.):

Podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Stosownie do art. 4 pkt 1 cyt. ustawy:

Obowiązek podatkowy – przy umowie sprzedaży – ciąży na kupującym.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Przy umowie sprzedaży – podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 2 ww. ustawy:

Wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Stawki podatku – wynoszą – przy umowie sprzedaży:

a) nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,

b) innych praw majątkowych – 1%.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera własnej definicji nieruchomości lub jej części. Z tego względu, aby zakwalifikować daną rzecz jako nieruchomość dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych należy odwołać się do przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W oparciu o art. 47 § 1-3 ww. Kodeksu:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

W myśl art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

W świetle art. 235 § 1 Kodeksu cywilnego:

Budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność.

W prawie polskim obowiązuje zasada superficies solo cedit, zgodnie z którą budynki i urządzenia trwale z gruntem związane, drzewa i inne rośliny, a także inne przedmioty trwale z gruntem związane są jego częściami składowymi, a tym samym nie mogą być odrębnym od gruntu przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

W art. 48 Kodeksu cywilnego wyraźnie przewidziana została jednak możliwość istnienia wyjątków od zasady wyrażonej w art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego. Chodzi w szczególności o budynki i inne urządzenia znajdujące się na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym (art. 235 § 1), a także o tzw. urządzenia przesyłowe, i inne podobne wchodzące w skład przedsiębiorstwa przesyłowego (art. 49 § 1).

Odrębna własność budynków (nieruchomości budynkowych) istnieje w przypadku budynków pozostających na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste: budynki wzniesione przez użytkownika wieczystego na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste stanowią jego własność (art. 235 § 1 zdanie pierwsze Kodeksu cywilnego).

Z tych przepisów wynika, że tytuł prawny do ww. obiektów odrywa się od tytułu prawnego przysługującego do nieruchomości (gruntu).

Przechodząc ponownie na grunt przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – umowa sprzedaży rzeczy i praw majątkowych podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a)w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, z wyjątkiem umów sprzedaży, których przedmiotem jest lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, opodatkowanych zgodnie z art. 7a,

b)jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

- umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z treści art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona (z zastrzeżeniem wyjątków określonych w art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ww. ustawy).

Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Zatem czynność (np. umowa sprzedaży) w tej części, w której nie podlega regulacji w zakresie podatku od towarów i usług, bo nie jest traktowana dla celów podatku od towarów i usług jako dostawa lub świadczenie usługi będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Zainteresowany niebędący stroną postępowania (Kupujący) planuje zakup od Zainteresowanego będącego stroną postępowania (Zbywcy) prawa użytkowania wieczystego gruntu, obejmującego cztery działki wraz z naniesieniami na tych działkach (Nieruchomość) oraz ruchomości i prawa majątkowe.

Z interpretacji indywidualnej znak: 0111-KDIB3-3.4012.482.2023.3.MS w zakresie podatku od towarów i usług wynika, że:

-planowana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług;

-dostawa Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług;

-jeśli Strony opisanej Transakcji podejmą decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku i złożą w odpowiednim czasie zgodne oświadczenie, spełniające warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z treści wniosku wynika, że zamierzają Państwo zrezygnować ze zwolnienia z podatku od towarów i usług i wybrać opodatkowanie tym podatkiem.

Zatem, skoro Transakcja (sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz ze znajdującymi się nim naniesieniami) będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki i nie będzie z tego podatku zwolniona (ponieważ Strony transakcji złożą oświadczenie o rezygnacji z prawa do zwolnienia), to do opisanej transakcji znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych będzie także pozostała część transakcji dotycząca ruchomości i praw majątkowych. Skoro bowiem cała transakcja stanowi dostawę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to bez względu na to, czy sprzedaż ruchomości i praw majątkowych będzie opodatkowana właściwą stawką podatku od towarów i usług, czy też będzie z tego podatku zwolniona – będzie korzystała ze zwolnienia na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (lit. a) lub lit. b)). W konsekwencji umowa sprzedaży nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja stanowi ocenę Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – znak: 0111-KDIB3-3.4012.482.2023.3.MS.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

X. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.