Wyrok NSA z dnia 8 czerwca 2022 r., sygn. I FSK 822/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Sylwester Marciniak (sprawozdawca), Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia WSA del. Dominik Mączyński, Protokolant Katarzyna Wojnarska, po rozpoznaniu w dniu 8 czerwca 2022 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 4 października 2017 r. sygn. akt I SA/Lu 358/17 w sprawie ze skargi W. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie z dnia 22 lutego 2017 r. nr 0601-PT-1.4213.209.2016.17 w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2011 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od W. C. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie kwotę 2.700 (słownie: dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Dominik Mączyński Sylwester Marciniak Ryszard Pęk sędzia WSA del. sędzia NSA sędzia NSA

Uzasadnienie

1. Wyrok sądu pierwszej instancji

1.1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 4 października 2017 r., sygn. akt I SA/Lu 358/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie (dalej: sąd pierwszej instancji) oddalił skargę W. C. (dalej: skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie (dalej: organ odwoławczy) z dnia 22 lutego 2017 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2011 r.

1.2. Z uzasadnienia wyroku wynika, że przyczyną zakwestionowania rozliczenia skarżącego w VAT było uznanie przez organy, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nieprawidłowo ewidencjonował on sprzedaż maszyn rolniczych, zaniżając wartość obrotu i podatku należnego z tytułu dostaw tych maszyn. Ustalenie to skutkowało nieuznaniem rejestru dostaw za dowód w sprawie, oszacowaniem podstawy opodatkowania niezaewidencjonowanej sprzedaży i określeniem skarżącemu zobowiązania podatkowego w VAT.

1.3. Sąd pierwszej instancji oddalił skargę, gdyż nie stwierdził naruszenia prawa w stopniu wymagającym uchylenia decyzji organów obu instancji.

1.4. W pierwszej kolejności sąd zbadał prawidłowość przeprowadzonego w sprawie postępowania podatkowego, uznając, że brak jest podstaw do stwierdzenia naruszenia zasad z art. 120, art. 121, art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej: o.p.), jak też powołanych przez skarżącego w skardze przepisów Konstytucji RP. Sąd zaznaczył m.in., że organy udzielały skarżącemu niezbędnych informacji i wyjaśnień, w tym co do przesłanek, którymi kierowały się przy załatwieniu sprawy. Organy wielokrotnie podkreślały, że podstawą przyjęcia liczby sprzedanych kombajnów i sposobu ich wyceny były wyjaśnienia skarżącego z dnia 2 i 20 lipca 2015 r. oraz z dnia 29 stycznia 2016 r. Organy odniosły się do całości zebranego w sprawie materiału dowodowego, w tym szczegółowo do wyjaśnień i twierdzeń skarżącego składanych na różnych etapach postępowania podatkowego. Skarżący w istocie domaga się, by organy uznały za niebyłe jego wyjaśnienia z dnia 2 i 20 lipca 2015 r. oraz z dnia 29 stycznia 2016 r., tym samym oczekując rozpatrzenia sprawy w sposób wybiórczy, co stałoby w oczywistej sprzeczności z art. 180 § 1 o.p. Sąd za logiczny uznał argument organu, że zmiana twierdzeń skarżącego w trakcie postępowania odwoławczego spowodowana była jedynie zamiarem polepszenia swojej sytuacji, skarżący znał już bowiem stanowisko organu pierwszej instancji i miał świadomość konsekwencji prawnych poprzednio składanych wyjaśnień. W takiej sytuacji sąd nie zgodził się ze skarżącym, że organy negowały jego wyjaśnienia dotyczące zakupu i sprzedaży maszyn rolniczych – opierając się właśnie o te wyjaśnienia organ pierwszej instancji przyjął w przypadku 19 maszyn średnią cenę sprzedaży brutto w wysokości 3 900 zł. Zastosowanie średniej ceny sprzedaży sąd uznał za prawidłowe, gdyż pozwoliło ono maksymalnie zbliżyć rezultat oszacowania do wartości rzeczywistych. Według sądu prawidłowo przy tym organ odwoławczy wyjaśnił, że przy ustaleniu wartości niezaewidencjonowanej sprzedaży w drodze oszacowania nie zastosował ceny średnioważonej brutto ze względu na nieznany stan techniczny maszyn sprzedawanych przez skarżącego (i tych, których sprzedaż była zaewidencjonowana, i tych sprzedanych poza ewidencją). W takiej sytuacji zastosowana została średnia cena wskazana przez skarżącego, jako wartość najniższa, co skutkowało najkorzystniejszym dla skarżącego wymiarem podatku. W całości zostały uwzględnione wyjaśnienia skarżącego co do liczby maszyn niewykazanych w rejestrach sprzedaży, jak i liczby maszyn, których części zostały wykorzystane do remontu innych maszyn. Również wyjaśnienia i zastrzeżenia co do stanu technicznego kupowanych kombajnów zostały uwzględnione. Nie zostały natomiast uwzględnione wyjaśnienia skarżącego o zastosowanej marży 10,14% do wyliczenia niezaewidencjonowanego obrotu – sąd zaznaczył, że w przypadku maszyn, których sprzedaż została zaewidencjonowana, realna marża była zdecydowanie wyższa, wielokrotnie wynosząc ponad 200%. Z tego względu właściwie według sądu przyjęto parametry wyliczenia niezaewidencjonowanej sprzedaży na podstawie oświadczenia skarżącego, w wartościach brutto, jako korzystniejszych.