Interpretacja indywidualna z dnia 21 lutego 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-3.4014.547.2023.3.ASZ

Skutki podatkowe sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntów, prawa własności lokali niemieszkalnych oraz budowli.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

21 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntów, prawa własności lokali niemieszkalnych oraz budowli. Uzupełnili go Państwo samoistnie pismem z 23 i 24 stycznia 2024 r. oraz 5 lutego 2024 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

X Spółka Akcyjna (Kupujący)

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Bank Y (Sprzedający)

Opis zdarzenia przyszłego

1.Wstęp.

Zainteresowany niebędący stroną postępowania − Bank Y jako sprzedający (dalej: „Sprzedający”) oraz Zainteresowany będący stroną postępowania – X Spółka Akcyjna jako kupujący (dalej: „Kupujący”) planują zawrzeć transakcję sprzedaży części nieruchomości zabudowanej budynkiem biurowo-usługowym, zlokalizowanej w (…), wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego (mogących obejmować również przejęcie praw i obowiązków ze wskazanych tam umów) (dalej: „Transakcja”). Sprzedający oraz Kupujący będą w dalszej części łącznie określani jako „Zainteresowani” lub „Strony”.

Przedmiotem wniosku o wydanie wspólnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest potwierdzenie konsekwencji podatkowych na gruncie podatku od towarów i usług (w tym prawa Kupującego do dokonania odliczenia podatku od towarów i usług) oraz podatku od czynności cywilnoprawnych planowanej Transakcji. W dalszych punktach Zainteresowani przedstawią: (pkt 2) opis nieruchomości będącej przedmiotem planowanej Transakcji, (pkt 3) zarys działalności Sprzedającego i Kupującego, (pkt 4) okoliczności nabycia nieruchomości przez Sprzedającego oraz jej wykorzystanie w działalności gospodarczej Sprzedającego, (pkt 5) szczegółowy zakres Transakcji a także (pkt 6) opis działalności, którą Kupujący i Sprzedający będą prowadzili po Transakcji.

2.Opis nieruchomości będącej przedmiotem planowanej Transakcji.

W związku z podjęciem decyzji o sprzedaży nieruchomości opisanych poniżej na zasadach i w zakresie opisanym we wniosku, Sprzedający zawarł 21 grudnia 2023 r. umowę przedwstępną sprzedaży z Kupującym udokumentowaną aktem notarialnym przez (…),w (…) prowadzącą Kancelarię Notarialną w (…) (Repertorium (…)), („Umowa przedwstępna”). Z zastrzeżeniem spełnienia lub zrzeczenia się, jak dozwolono na podstawie Umowy przedwstępnej, określonych w Umowie przedwstępnej warunków zawieszających, Sprzedający zobowiązuje się sprzedać Kupującemu, a Kupujący zobowiązuje się kupić od Sprzedającego, na podstawie umowy sprzedaży, którą strony mają zamiar zawrzeć w wykonaniu oraz na zasadach i warunkach opisanych w Umowie przedwstępnej („Umowa przyrzeczona” lub „Umowa przenosząca”):

• prawo wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowej położonej w województwie (…), w mieście (…), składającej się z działki gruntu oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków numerem(…), dla której to nieruchomości prowadzona jest księga wieczysta (…), o powierzchni 2034 m² (dalej: Grunt 2)

• prawo wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowej położonej w województwie (…), w mieście (…) składającej się z działki gruntu oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków numerem (…), dla której to nieruchomości prowadzona jest księga wieczysta (…), o powierzchni 1286 m² (dalej: Grunt 3)

• prawo wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowej położonej w województwie (…), w mieście (…), składającej się z działki gruntu oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków numerem (…), dla której to nieruchomości prowadzona jest księga wieczysta (…), o powierzchni 686 m² wraz z prawem użytkowania wieczystego ustanowionym do dnia 23 maja 2089 r. oraz uprawnieniem wynikającym z prawa ujawnionego w dziale III innej księgi wieczystej − prawem przejścia i przejazdu przez działkę nr (…) objętej (…) wpisanym w dziale III pod nr bieżącym (…) (dalej: Grunt 4)

• prawo własności Lokali (tj. Lokal 1, 2, 3 ,4, 5 zdefiniowane poniżej) (wraz z przysługującym im udziałem w nieruchomości wspólnej, którą stanowi prawo użytkowania wieczystego Gruntu 1 (tj. działki gruntu o numerze 12 o powierzchni 4069,00 m² położonej w (…), dla której prowadzona jest księga wieczysta o numerze (…) (dalej: Grunt 1), na którym zlokalizowany jest budynek biurowy o pięciu kondygnacjach naziemnych o powierzchni zabudowy 3.089,00 m², identyfikator budynku (…), w którym to budynku zostały wyodrębnione Lokale, stanowiące odrębny od Gruntu 1 przedmiot własności − dalej: Budynek) oraz części Budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali wyodrębnionych w Budynku):

- prawo własności lokalu niemieszkalnego o numerze (…), położonego w budynku zlokalizowanym w (…), stanowiącego pomieszczenia biurowe, wc męskie (1), wc damskie (1) oraz pomieszczenia magazynowe (1), dla którego prowadzona jest księga wieczysta (…), o powierzchni użytkowej 1132,26 m² wraz z prawem związanym z własnością nieruchomości − tj. udziałem 77/1000 w nieruchomości wspólnej którą stanowi prawo użytkowania wieczystego oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, dla której to nieruchomości wspólnej prowadzona jest księga wieczysta (…) (dalej: Lokal 1),

- prawo własności lokalu niemieszkalnego o numerze (…), położonego w budynku zlokalizowanym w (…), stanowiącego pomieszczenia biurowe, wc męskie (2), wc damskie (2), kabiny depozytowe, korytarz (1), hall windowy depozytu (1), depozyt (1) magazyn (1), dla którego prowadzona jest księga wieczysta (…), o powierzchni użytkowej 1419,75 m² wraz z udziałem związanym z własnością lokalu − tj. udziałem 96/1000 w nieruchomości wspólnej, którą stanowi prawo użytkowania wieczystego oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, dla której to nieruchomości wspólnej prowadzona jest księga wieczysta (…) (dalej: Lokal 2),

- prawo własności lokalu niemieszkalnego o numerze (…), położonego w budynku zlokalizowanym w (…), stanowiącego pomieszczenia biurowe, wc męskie (1), wc damskie (1), pomieszczenia magazynowe, dla którego prowadzona jest księga wieczysta (…), o powierzchni użytkowej 1154,60 m², do którego przynależą pomieszczenia magazynowe nr 2-5 wraz z prawem związanym z własnością nieruchomości − tj. udziałem 79/1000 w nieruchomości wspólnej, którą stanowi prawo użytkowania wieczystego oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, dla której to nieruchomości wspólnej prowadzona jest księga wieczysta (…) (dalej: Lokal 3),

- prawo własności lokalu niemieszkalnego o numerze (…), położonego w budynku zlokalizowanym w (…), stanowiącego pomieszczenia biurowe, wc męskie (1), wc damskie (1), pomieszczenia magazynowe nr 24-3, pomieszczenia magazynowe nr 8-4, dla którego prowadzona jest księga wieczysta (…), o powierzchni użytkowej 1038,18 m² wraz z udziałem związanym z własnością lokalu − tj. udziałem 70/1000 w nieruchomości wspólnej, którą stanowi prawo użytkowania wieczystego oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, dla której to nieruchomości wspólnej prowadzona jest księga wieczysta (…) (dalej: Lokal 4),

- prawo własności lokalu niemieszkalnego o numerze (…), położonego w budynku zlokalizowanym w (…), dla którego prowadzona jest księga wieczysta (…), o powierzchni użytkowej 2764,75 m² wraz z prawem związanym z własnością nieruchomości − tj. udziałem 197/1000 w nieruchomości wspólnej, którą stanowi prawo użytkowania wieczystego oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, dla której to nieruchomości wspólnej prowadzona jest księga wieczysta (…) (dalej: Lokal 5),

• inne składniki majątkowe wskazane w punkcie 5 opisu zdarzenia przyszłego.

Cała powierzchnia Lokali jak i Budowle, zgodnie z definicją wskazaną poniżej, zostały oddane do używania dawniej niż w przeciągu ostatnich 2 lat, licząc od daty złożenia przedmiotowego wniosku.

W zakresie budowli, Transakcja obejmować będzie prawo własności budowli (stanowiących budowle w rozumieniu Prawa budowlanego (Ustawa z 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, Dz. U. z 2021 r. poz. 2351) wspierających funkcjonalnie Nieruchomości i będących własnością Sprzedającego, w postaci miejsc parkingowych (utwardzony plac) znajdujących się na Gruncie 2, Gruncie 3 i Gruncie 4 (zdefiniowane jako „Budowle”).

Grunty, Lokale i Budowle będą dalej określane łącznie jako „Nieruchomość”.

Poza ww. Budowlami na Nieruchomości mogą znajdować się również inne naniesienia (np. obiekty małej architektury czy też urządzenia budowlane) będące własnością Sprzedającego i funkcjonalnie wspierające Nieruchomość (ale niebędące budowlami w rozumieniu Prawa budowlanego), które będą również przedmiotem Transakcji.

Dodatkowo należy zaznaczyć, że przez Grunt przechodzić mogą/znajdować mogą się w nich instalacje wchodzące w skład przedsiębiorstwa podmiotów trzecich, które w świetle Prawa budowlanego powinny być kwalifikowane jako budowle. Z perspektywy prawnej zgodnie z art. 49 Kodeksu cywilnego takie instalacje nie są traktowane jako część składowa gruntu, ponieważ należą do przedsiębiorstwa przesyłowego. W konsekwencji, takie instalacje nie będą przedmiotem planowanej transakcji i jako takie nie zostały wymienione  w powyższej tabeli.

Zgodnie z zamierzeniami Zainteresowanych, zamknięcie Transakcji (tj. zawarcie umowy sprzedaży przenoszącej własność Nieruchomości na rzecz Kupującego) planowane jest na rok 2024.

Dodatkowo należy wskazać, że:

- Nieruchomość jest częścią kompleksu (…), obejmującego budynek biurowy o pięciu kondygnacjach naziemnych o powierzchni zabudowy 3.089,00 m2, identyfikator budynku (…), a także zabudowane grunty i budowle. Sprzedający jest właścicielem części kompleksu, tej części, która objęta jest Transakcją. Pozostała część kompleksu zostanie nabyta przez Kupującego w ramach transakcji z innym podmiotem (będącym właścicielem tej pozostałej części).

- Na moment złożenia wniosku jak również na moment Transakcji, żadna część Nieruchomości nie będzie przedmiotem umów najmu.

- Zamiarem Stron jest wypowiedzenie przez Sprzedającego przed datą Transakcji umowy dotyczącej rozliczenia dostawy mediów do Nieruchomości i zawarcie przez Kupującego nowych umów zabezpieczających poprawne funkcjonowanie Nieruchomości ze skutkiem na dzień następujący po dniu Transakcji.

- Kupujący nie przejmie jakichkolwiek ubezpieczeń utrzymywanych przez Sprzedającego w odniesieniu do Nieruchomości i nie będzie zobowiązany do dokonywania jakichkolwiek płatności związanych z takimi ubezpieczeniami.

3.Zarys działalności Sprzedającego i Kupującego.

Sprzedający jest osobą prawną utworzoną zgodnie z przepisami ustaw, działającą na podstawie zezwoleń uprawniających do wykonywania czynności bankowych obciążających ryzykiem środki powierzone pod jakimkolwiek tytułem zwrotnym, a także wykonującą inne czynności bankowe oraz inne czynności zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (dalej: Bank).

Nieruchomość opisana we wniosku nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedającego. Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do niej odrębnych ksiąg rachunkowych. Nieruchomość stanowi jedno z wielu aktywów Sprzedającego.

Kupujący jest polską prostą spółką akcyjną. Wraz z nabyciem opisanej we wniosku Nieruchomości, Kupujący zamierza nabyć od innego sprzedającego pozostałą część powierzchni Budynku znajdującego się na Gruncie 1, jak również wszelkie pozostałe części całej powierzchni zlokalizowanej przy ul. (…) w (…). Po nabyciu całej powierzchni nieruchomości zlokalizowanej w (…) przy ul. (…) Kupujący planuje dokonać rozbiórki istniejących naniesień i zrealizować na oczyszczonej powierzchni inwestycję deweloperską podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług  i niezwolnioną od tego podatku.

Kupujący jest i na moment Transakcji będzie zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w Polsce.

Dodatkowo, Zainteresowani wskazują, że nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych  (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.). Pomiędzy Zainteresowanymi nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w art. 32 ust. 2 ustawy  o podatku od towarów i usług.

4.Okoliczności nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego oraz jej wykorzystanie w działalności gospodarczej Sprzedającego.

Sprzedający, zgodnie z prawem, ważnie i w dobrej wierze nabył prawo użytkowania wieczystego:

- Gruntu 2 − na podstawie umowy sprzedaży i zniesienia współwłasności z 27 lipca 1995 r. zawartej przed (…), notariuszem w (…), za Rep. (…);

- Gruntu 3 − na podstawie umowy sprzedaży i zamiany z 08 grudnia 1998 r., zawartej przed (…), notariuszem w (…), za Rep. (…) oraz uchwały o podziale (…) podjętej w dniu 25 czerwca 2019 r., zaprotokołowanej przez notariusza w (…), za numerem Repertorium (…);

- Gruntu 4 − na podstawie umowy zamiany i sprzedaży z 1 czerwca 2001 r., zawartej przed (…), notariuszem w (…), za Rep. (…) oraz uchwały o podziale (…) podjętej w dniu 25 czerwca 2019 r., zaprotokołowanej przez notariusza w (…), za numerem Repertorium A (…); wraz z prawem własności Budowli wzniesionych na Gruncie 2, Gruncie 3 i Gruncie 4 i posiada tytuł prawny do Gruntu 2, Gruntu 3, Gruntu 4 oraz posadowionych na Gruncie 2, Gruncie 3 i Gruncie 4 Budowli.

Sprzedający, zgodnie z prawem, ważnie i w dobrej wierze nabył prawo własności:

- Lokalu 1 − wraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego Gruntu 1 oraz prawie własności Budynku w wysokości 77/1000, na podstawie umowy sprzedaży z 29 lipca 1998 r. zawartej przed (…), notariuszem w (…), za Rep. (…) oraz uchwały o podziale (…) (szczegóły poniżej*) podjętej w dniu 25 czerwca 2019 r., zaprotokołowanej przez notariusza w (…), za numerem Repertorium (…);

- Lokalu 2 − wraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego Gruntu 1 oraz prawie własności Budynku w wysokości 96/1000, na podstawie umowy sprzedaży z 29 lipca 1998 r. zawartej przed (…), notariuszem w (…), za Rep. (…) oraz uchwały o podziale (…) (szczegóły poniżej*) podjętej w dniu 25 czerwca 2019 r., zaprotokołowanej przez notariusza w (…), za numerem Repertorium (…);

- Lokalu 3 − wraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego Gruntu 1 oraz prawie własności Budynku w wysokości 79/1000, na podstawie umowy sprzedaży z 12 maja 1999 r. zawartej przed (…), notariuszem w (…), za Rep. (…) oraz uchwały o podziale (…) (szczegóły poniżej*) podjętej w dniu 25 czerwca 2019 r., zaprotokołowanej przez notariusza w (…), za numerem Repertorium (…);

- Lokalu 4 − wraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego Gruntu 1 oraz prawie własności Budynku w wysokości 70/1000, na podstawie umowy sprzedaży z 29 lipca 1998 r. zawartej przed (…), notariuszem w (…), za Rep. (…) oraz uchwały o podziale (…) (szczegóły poniżej*) podjętej w dniu 25 czerwca 2019 r., zaprotokołowanej przez notariusza w (…), za numerem Repertorium (…);

- Lokalu 5 − wraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego Gruntu 1 oraz prawie własności Budynku w wysokości 197/1000, na podstawie umowy sprzedaży i umowy zniesienia współwłasności z dnia 27 lipca 1995 r. zawartej przed (…), notariuszem w (…), za Rep. (…)

i posiada tytuł prawny do Lokali wraz z przysługującymi im udziałami w prawie użytkowania wieczystego Gruntu 1 oraz prawie własności Budynku. Sprzedający nie jest stroną ani nie został poinformowany na piśmie o jakimkolwiek postępowaniu lub powództwie mającym na celu stwierdzenie nieważności lub bezskuteczności któregokolwiek z powyższych nabyć przez Sprzedającego lub jakiegokolwiek postępowania zmierzającego do uznania za nieważne i według najlepszej wiedzy Sprzedającego nie ma żadnych uzasadnionych podstaw do wszczęcia jakichkolwiek takich postępowań lub do uznania któregokolwiek z powyższych nabyć za nieważne.

Prawo użytkowania wieczystego Gruntu 1, Gruntu 2, Gruntu 3 i Gruntu 4 zostało prawomocnie ustanowione na podstawie decyzji nr (…) (…) z 28 marca 1990 r. oraz umowy o oddanie w użytkowanie wieczyste z 23 maja 1990 r., sporządzonej przez (…), notariusza w (…), za Rep. A nr (…), w wykonaniu ww. decyzji, oraz nie doszło do unieważnienia prawa użytkowania wieczystego lub stwierdzenia nieważności lub rozwiązania podstawy jego ustanowienia. Sprzedający ani żaden z Podmiotów Powiązanych Sprzedającego nie złożył wniosku o zmianę dokumentów dotyczących ustanowienia prawa użytkowania wieczystego w odniesieniu do Gruntu.

W związku z powyższym, do pierwszego zasiedlenia Nieruchomości doszło w latach 90-tych w momencie przekazania kompleksu (…) do użytkowania.

Od daty nabycia prawa użytkowania wieczystego i prawa własności Nieruchomości przez Sprzedającego upłynął okres przekraczający 2 lata.

*Należy podkreślić, że Bank Y jest następcą prawnym (…), w związku z podziałem dokonanym w trybie art. 529 § 1 pkt 1 Kodeksu Spółek Handlowych, poprzez przeniesienie majątku spółki związanego z wykonywaniem działalności maklerskiej na Sprzedającego wykonanego na podstawie uchwały o podziale (…) podjętej w dniu 25 czerwca 2019 r., zaprotokołowanej przez notariusza w (…), za numerem Repertorium (…). W przeszłości Nieruchomość była wykorzystywana przez (…) jako swoja siedziba, jednocześnie znajdowały się na niej jednostki (...), funkcjonujące w Nieruchomości, które zostały przeniesione z dniem 15 grudnia 2023. Aktualnie Nieruchomość jest opróżniana ze składników majątkowych w związku z przygotowaniem jej do sprzedaży.

5. Przedmiot i okoliczności towarzyszące Transakcji.

W ramach Transakcji (lub − odpowiednio − w związku z Transakcją) na Kupującego zostaną przeniesione w szczególności:

1. Nieruchomość (tj. prawo wieczystego użytkowania Gruntu 2, Gruntu 3, Gruntu 4, prawo własności Lokali (1, 2, 3, 4, 5) wraz z przysługującym im udziałem w prawie użytkowania wieczystego Gruntu 1 oraz części Budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali wyodrębnionych w Budynku a także Budowle);

2. prawo własności wszelkich innych naniesień na Nieruchomości (w zakresie, w jakim nie stanowią one części składowej Nieruchomości);

3. dokumentacja prawna i techniczna dotycząca Nieruchomości, znajdująca się w posiadaniu sprzedającego (dalej: Dokumentacja) wraz z nośnikami, na których została utrwalona;

4. ewentualnie urządzenia lub nakłady poczynione na Budynek, które będą trudne do usunięcia przed Transakcją lub niemożliwe w celu zapewnienia dalszego funkcjonowania Budynku zgodnie z przeznaczeniem do dnia wydania lokali (np. agregaty, przyłącza mediów), (dalej: („Ruchomości”).

W celu uniknięcia wątpliwości, Zainteresowani wskazują również, że przeniesienie powyższych składników w ramach Transakcji nastąpi w prawnie dopuszczalnym zakresie (tj. o ile nie wystąpią ograniczenia natury prawnej) oraz o ile poszczególne składniki będą istniały na dzień Transakcji i będą przysługiwały Sprzedającemu.

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego w szczególności następujących elementów:

1. praw i obowiązków wynikających z umowy dotyczącej rozliczenia dostawy mediów do Nieruchomości. Zamiarem Banku jest wypowiedzenie w dacie Transakcji ww. umowy (która zawarta jest z właścicielem pozostałej części Budynku, a nie z bezpośrednim dostawcą mediów) i zawarcie przez Kupującego nowych umów zabezpieczających poprawne funkcjonowanie Nieruchomości ze skutkiem na dzień następujący po Dacie Transakcji. Strony będą koordynować swoje działania i współpracować w dobrej wierze w celu zapewnienia, że nie wystąpi przerwa w dostawie mediów do Nieruchomości i że nowe umowy o dostawę mediów zostaną zawarte tak szybko, jak okaże się to możliwe. Kupujący rozliczy ze Sprzedającym koszty (bez jakichkolwiek podwyższeń lub marży) mediów dostarczanych do Nieruchomości na podstawie umowy dotyczącej rozliczenia dostawy mediów do Nieruchomości za okres rozpoczynający się w Dacie Transakcji (włącznie) a kończący się w późniejszej z dat, w której nowe umowy o dostawę mediów zostaną zawarte lub wejdą w życie, pod warunkiem że Kupujący nie zawarł innych umów na dostawę mediów na ten sam zakres;

2. praw i obowiązków wynikających z polis ubezpieczeniowych;

3. praw i obowiązków wynikających z umów i dokumentów innych niż wymienione w powyższym opisie zakresu planowanej Transakcji, takich jak prawa i obowiązki wynikające z dokumentów finansowania (w szczególności z umów pożyczek oraz umowy kredytu bankowego) oraz umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Sprzedającego (w tym umowy o prowadzenie ksiąg);

4. dokumentacji prawnej i księgowej innej − co do zasady − niż dokumentacja wskazana powyżej w opisie zakresu planowanej Transakcji, w tym np. kopii ksiąg rachunkowych i kopii dokumentów księgowych Sprzedającego, a także kopii dokumentów podatkowych Sprzedającego;

5. praw i obowiązków Sprzedającego wynikających z umów rachunków bankowych zawartych przez Sprzedającego;

6. środków pieniężnych;

7. praw i obowiązków z umowy zarządzania Nieruchomością, której Sprzedający obecnie jest stroną, a której przedmiotem jest zarządzanie i administrowanie Nieruchomością, jej bieżąca eksploatacja i konserwacja, obsługa finansowo-księgowa, zapewnienie ochrony obiektu oraz utrzymania czystości, jednak prawa i obowiązki wynikające z tej umowy nie zostaną przeniesione w ramach Transakcji; zamiarem Banku jest wypowiedzenie ww. umowy w okolicach daty Transakcji, jednocześnie Kupujący zawrze umowę zarządzania Nieruchomością do czasu jej rozbiórki;

8. praw i obowiązków z umów na roboty budowane związane z realizacją inwestycji na Gruntach, umów najmu powierzchni Lokali − Sprzedający nie jest stroną takich umów i nie będzie na moment Transakcji.

Tym samym, należy podkreślić, że w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego należności i zobowiązań Sprzedającego.

Dodatkowo Zainteresowani wskazują co następuje:

- Miejsce Nieruchomości w strukturze działalności Sprzedającego: Nieruchomość nie stanowi kluczowego aktywa Sprzedającego. Nieruchomość w przeszłości była siedzibą spółki zależnej sprzedającego – (…) oraz siedzibą jednego z licznych Oddziałów Banku do obsługi klientów. Wszystkie Lokale są ujęte w ewidencji rachunkowej prowadzonej przez Sprzedającego, w tym na potrzeby podatku dochodowego, jako środki trwałe. Nieruchomość była (i jest) wykorzystywana w działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego, względnie przez jego poprzednika prawnego (…). Przed przekazaniem Nieruchomości Kupującemu Sprzedający opróżni Nieruchomość. Przekazanie Nieruchomości nastąpi najpóźniej do dnia Transakcji (jest to jeden z warunków zamknięcia Transakcji).

- Na moment Transakcji Sprzedający nie będzie uzyskiwał żadnych przychodów z tytułu umowy najmu (Sprzedający nie będzie bowiem stroną takich umów w odniesieniu do Nieruchomości).

- Nieruchomość nie była (i nie jest) wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na potrzeby działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług, tj. Sprzedający wykonywał (i wykonuje) z wykorzystaniem Nieruchomości także czynności, które nie są zwolnione z podatku od towarów i usług.

- Sprzedający nie poniósł wydatków na ulepszenie, o których mowa w art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług, których wartość byłaby równa lub przekroczyła 30% wartości początkowej Lokalu lub Budowli; względnie, jeśli suma dokonanych ulepszeń przekroczyła 30% wartości początkowej danego Lokalu lub Budowli, to miało to miejsce ponad dwa lata temu, a następnie Sprzedający (względnie jego poprzednik prawny) kontynuował wykorzystywanie takiego Lokalu lub Budowli w opisany w części H sposób.

- Przejściowe korzystanie przez Kupującego z umów zawartych przez Sprzedającego: Jak wskazano, intencją Zainteresowanych jest rozwiązanie umowy dotyczącej rozliczenia dostawy mediów do Nieruchomości z dniem Transakcji i zawarcie z dniem Transakcji nowych umów w tym zakresie przez Kupującego. Nie wyklucza się jednak tymczasowego korzystania przez Kupującego z praw wynikających z niektórych z powyższych umów zawartych przez Sprzedającego (do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Kupującego i przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy Zainteresowanymi).

- Brak przejścia zakładu pracy: Nieruchomość jest aktywem Sprzedającego. Z chwilą nabycia przenoszonych aktywów Kupujący nie stanie się stroną stosunku pracy z żadnymi pracownikami Sprzedającego oraz nie przejmie jakichkolwiek zobowiązań Sprzedającego wynikających ze stosunku pracy z pracownikami Sprzedającego.

W umowie sprzedaży Sprzedający oraz Kupujący udzielą sobie standardowych zapewnień. Zapewnienia te mogą dotyczyć w szczególności umocowania Sprzedającego oraz Kupującego do zawarcia umowy, tytułu prawnego do Nieruchomości i pozostałych aktywów przenoszonych na podstawie umowy, kwestii podatkowych, pozwoleń administracyjnych, kwestii środowiskowych, zgodności ze stanem prawnym i faktycznym i kompletności materiałów z analizy prawnej i technicznej nieruchomości (jest to standardowa praktyka w przypadku takich transakcji).

Na dzień Transakcji Zainteresowani będą zarejestrowani w Polsce jako podatnicy podatku od towarów i usług czynni. Planowana Transakcja zostanie udokumentowana fakturą wystawioną przez Sprzedającego.

6. Opis działalności Kupującego i Sprzedającego po Transakcji.

Po nabyciu Nieruchomości, Kupujący zamierza dokonać rozbiórki istniejących naniesień na podstawie ważnego pozwolenia na rozbiórkę a następnie zrealizować na nim projekt deweloperski. Działalność ta będzie odpłatna i wykonywane w ramach niej czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powyższa działalność będzie prowadzona przez Kupującego przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz przy pomocy profesjonalnych usługodawców.

Ponadto:

(1) planowane jest rozwiązanie lub wypowiedzenie umowy dotyczącej rozliczenia dostawy mediów do Nieruchomości na dzień Transakcji;

(2) w ramach Transakcji na Kupującego nie przejdą prawa i obowiązki z umów zarządzania, z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Sprzedającego, ani też jakakolwiek umowa finansowania;

(4) z chwilą nabycia przenoszonych aktywów Kupujący nie stanie się stroną stosunku pracy z żadnymi pracownikami Sprzedającego oraz nie przejmie jakichkolwiek zobowiązań Sprzedającego wynikających z stosunku pracy z pracownikami Sprzedającego; w celu wykorzystywania Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, Kupujący − w oparciu o własne zasoby lub na podstawie umów z podmiotami zewnętrznymi − zapewni: (i) zarządzanie Nieruchomością do czasu jej rozbiórki, (ii) dostawę mediów oraz świadczenie innych usług niezbędnych dla bieżącego funkcjonowania Nieruchomości przed dokonaniem rozbiórki, (ii) zabezpieczenie obsługi kwestii podatkowych, prawnych i księgowych dotyczących obsługi Nieruchomości.

Zasadniczo, sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości nie wywrze jakiegokolwiek efektu na prowadzoną działalność przez Sprzedającego jako jednego z największych polskich banków.

W uzupełnieniu z 5 lutego 2024 r. doprecyzowano opis sprawy wyjaśniając co następuje.

(i) Na Gruncie 2, Gruncie 3, Gruncie 4 zlokalizowana jest budowla w rozumieniu Prawa budowlanego, wspierająca funkcjonalnie Nieruchomości i będąca własnością Sprzedającego, w postaci utwardzonego placu (pełniącego funkcję parkingu), zdefiniowanego jako Budowla we wniosku. Oznacza to, że na Gruncie 2 znajduje się część tej Budowli (czyli część tego utwardzonego placu), na Gruncie 3 znajduje się część tej Budowli (czyli część tego utwardzonego placu) oraz na gruncie 4 znajduje się część tej Budowli (czyli część tego utwardzonego placu).

(ii) Sprzedający nie poniósł:

• wydatków na ulepszenie, o których mowa w art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług, których wartość byłaby równa lub przekroczyła 30% wartości początkowej Lokalu 1; względnie, jeśli suma dokonanych ulepszeń przekroczyła 30% wartości początkowej Lokalu 1, to miało to miejsce ponad dwa lata temu, a następnie Sprzedający (względnie jego poprzednik prawny) kontynuował wykorzystywanie Lokalu 1 w sposób opisany we wniosku (tj. wykorzystanie w działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego);

• wydatków na ulepszenie, o których mowa w art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług, których wartość byłaby równa lub przekroczyła 30% wartości początkowej Lokalu 2; względnie, jeśli suma dokonanych ulepszeń przekroczyła 30% wartości początkowej Lokalu 2, to miało to miejsce ponad dwa lata temu, a następnie Sprzedający (względnie jego poprzednik prawny) kontynuował wykorzystywanie Lokalu 2 w sposób opisany we wniosku (tj. wykorzystanie w działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego);

• wydatków na ulepszenie, o których mowa w art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług, która wartość byłaby równa lub przekroczyła 30% wartości początkowej Lokalu 3; względnie, jeśli suma dokonanych ulepszeń przekroczyła 30% wartości początkowej Lokalu 3, to miało to miejsce ponad dwa lata temu, a następnie Sprzedający (względnie jego poprzednik prawny) kontynuował wykorzystywanie Lokalu 3 w sposób opisany we Wniosku (tj. wykorzystanie w działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego);

• wydatków na ulepszenie, o których mowa w art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług, których wartość byłaby równa lub przekroczyła 30% wartości początkowej Lokalu 4; względnie, jeśli suma dokonanych ulepszeń przekroczyła 30% wartości początkowej Lokalu 4, to miało to miejsce ponad dwa lata temu, a następnie Sprzedający (względnie jego poprzednik prawny) kontynuował wykorzystywanie Lokalu 4 w sposób opisany we wniosku (tj. wykorzystanie w działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego);

• wydatków na ulepszenie, o których mowa w art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług, których wartość byłaby równa lub przekroczyła 30% wartości początkowej Lokalu 5; względnie, jeśli suma dokonanych ulepszeń przekroczyła 30% wartości początkowej Lokalu 5, to miało to miejsce ponad dwa lata temu, a następnie Sprzedający (względnie jego poprzednik prawny) kontynuował wykorzystywanie Lokalu 5 w sposób opisany we wniosku (tj. wykorzystanie w działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego);

• wydatków na ulepszenie, o których mowa w art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług, których wartość byłaby równa lub przekroczyła 30% wartości początkowej Budowli (czyli utwardzonego placu, o którym mowa w pkt (i) powyżej); względnie, jeśli suma dokonanych ulepszeń przekroczyła 30% wartości początkowej Budowli (czyli utwardzonego placu, o którym mowa w pkt (i) powyżej), to miało to miejsce ponad dwa lata temu, a następnie Sprzedający (względnie jego poprzednik prawny) kontynuował wykorzystywanie Budowli (czyli utwardzonego placu, o którym mowa w pkt (i) powyżej) w sposób opisany we wniosku (tj. wykorzystanie w działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego).

W odniesieniu zaś do informacji jaka znalazła się we wniosku, a która dotyczy instalacji jakie mogą przechodzić przez Grunt/znajdować się na Gruncie, Zainteresowani wskazali, że przez Grunt przechodzić mogą/znajdować mogą się instalacje wchodzące w skład przedsiębiorstwa podmiotów trzecich, które w świetle Prawa budowlanego powinny być kwalifikowane jako budowle. Z perspektywy prawnej zgodnie z art. 49 Kodeksu cywilnego takie instalacje nie są traktowane jako część składowa gruntu, ponieważ należą do przedsiębiorstwa przesyłowego. W konsekwencji, takie instalacje nie będą przedmiotem planowanej transakcji i w związku  z tym nie zostały wymienione przez Zainteresowanych jako Budowle w rozumieniu prawa podatkowego zlokalizowane na/pod Gruntem, które będą przedmiotem sprzedaży w ramach Transakcji.

Pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

Czy sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynnosci cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone nr 4).

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

Państwa zdaniem, sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wskazali Państwo, że zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, jako czynność opodatkowaną należy uznać umowę sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Zgodnie z art. 4 pkt 1 cyt. ustawy, obowiązek podatkowy ciąży w takim przypadku na kupującym, który jest zobowiązany − w przypadku sprzedaży nieruchomości i prawa użytkowania wieczystego do zapłaty podatku w wysokości 2% (art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) cyt. ustawy), obliczonego od wartości rynkowej zbywanych rzeczy (art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy).

Zgodnie jednak z treścią art. 2 pkt 4 ww. ustawy, podatkowi nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a)w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b)jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

- umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Mając na uwadze treść ww. przepisu, w ocenie Zainteresowanych, opisana w zdarzeniu przyszłym planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z tym, że transakcja ta będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług i nie będzie korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów  i usług − co wykazano w uzasadnieniu stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2. Tym samym, Kupujący nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z nabyciem Nieruchomości w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym.

Z uwagi na zakres tej interpretacji, przywołaliśmy powyżej tylko tę część Państwa stanowiska, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko Państwa w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 170 ze zm.):

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 4 pkt 1 cyt. ustawy:

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 2 ww. ustawy:

Natomiast w myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Umowa sprzedaży rzeczy i praw majątkowych podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Z treści art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że  o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona (z zastrzeżeniem wyjątków określonych w art. 2 pkt 4 lit. a) i lit. b) ww. ustawy). Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług (z wyjątkiem określonym w ustawie). Zatem czynność (np. umowa sprzedaży) w tej części, w której nie podlega regulacji w zakresie podatku od towarów i usług, bo nie jest traktowana dla celów podatku od towarów i usług jako dostawa lub świadczenie usługi będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Zainteresowany będący stroną postępowania (Kupujący) oraz Zainteresowany niebędący stroną postępowania (Sprzedający) planują zawarcie umowy sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntów, prawa własności lokali niemieszkalnych oraz budowli. Grunty, Lokale oraz Budowle łącznie określono jako Nieruchomość.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek Państwa zapytanie dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności podatkiem od towarów i usług będzie bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, znak: 0111-KDIB3-1.4012.931.2023.2.KO, wydanej dla Państwa w trybie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, potwierdzono Państwa stanowisko, zgodnie z którym:

- sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług;

- w sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług;

- w przypadku rezygnacji przez Strony ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług i dokonania wyboru opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała w całości opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będzie od tego podatku zwolniona.

A zatem, skoro omawiana we wniosku planowana sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała faktycznemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, według właściwej stawki, ponieważ Strony transakcji zrezygnują z przysługującego im zwolnienia w zakresie  w jakim im to zwolnienie będzie przysługiwało, to do opisanej sprzedaży Nieruchomości znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja stanowi ocenę Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – znak: 0111-KDIB3-1.4012.931.2023.2.KO.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.