Interpretacja indywidualna z dnia 5 lutego 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.632.2023.2.MC

1. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym sprzedaż towarów do podmiotu powiązanego, z której przychody przekroczą 50% sumy przychodów Wnioskodawcy, uniemożliwi opodatkowanie Wnioskodawcy ryczałtem od dochodów spółek? 2. Jeżeli stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 zostanie uznane za prawidłowe - czy sprzedaż towarów na rzecz podmiotu powiązanego z Wnioskodawcą będzie skutkowało koniecznością opodatkowania ukrytego zysku z tych transakcji?

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

- czy przedstawionym zdarzeniu przyszłym sprzedaż towarów do podmiotu powiązanego, z której przychody przekroczą 50% sumy przychodów Wnioskodawcy, uniemożliwi opodatkowanie Wnioskodawcy ryczałtem od dochodów spółek,

- jeżeli stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 zostanie uznane za prawidłowe - czy sprzedaż towarów na rzecz podmiotu powiązanego z Wnioskodawcą będzie skutkowało koniecznością opodatkowania ukrytego zysku z tych transakcji.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 stycznia 2024 r. (wpływ 15 stycznia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w terytorium RP. Spółka zmieni formę opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek (tzw. „CIT Estoński”). Przedmiotem przeważającej działalności Wnioskodawcy jest sprzedaż hurtowa części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKD 45.31.Z.).

Wnioskodawca jest oficjalnym dystrybutorem produktów „X” w Polsce. Wnioskodawca kupuje te produkty bezpośrednio u producenta, a następnie sprzedaje je poprzez platformę Allegro oraz do kilku odbiorców hurtowych.

Jednym z odbiorców hurtowych Wnioskodawcy jest „Y”. Wnioskodawca oraz Y są podmiotami powiązanymi. Wspólnik a zarazem członek zarządu Wnioskodawcy posiada 100% udziałów w Y zajmuje się dystrybucją produktów X na (...) portalu (...).

Wnioskodawca sprzedaje produkty X do niemieckiej działalności ponieważ nie może ona kupować tych produktów bezpośrednio u producenta (czyli firmy X) oraz z uwagi na fakt, że niemieccy konsumenci lubią kupować od niemieckich firm, ponieważ czują się wtedy bezpiecznie.

Wartość sprzedaży towarów od Wnioskodawcy do Y przekracza 50% przychodów Wnioskodawcy. Wartość transakcji będzie odpowiadała cenie rynkowej.

Na gruncie opisanego zdarzenia przyszłego należy przyjąć, że Wnioskodawca spełnia wszystkie warunki opisane w art. 28j ust. 1 u.p.d.o.p., z wyłączeniem warunku wskazanego w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g - spełnienie tego warunku jest przedmiotem pytania zawartego we wniosku.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

- o fakcie, że w związku z transakcją z podmiotem powiązanym wytwarzana jest wartość dodana pod względem ekonomicznym i nie jest ona znikoma świadczy to, że przedsiębiorstwo polskie (…) uzyskuje z omawianych transakcji z podmiotem powiązanym dochód, tj., że wartość uzyskanego przychodu przekracza koszt nabycia koniecznych nakładów.

- zgodnie z pojęciem przyjętym w ekonomii; wartość dodana nie ma jednolitej definicji, i tak wartością dodaną jest przyrost wartości dóbr w wyniku procesu produkcji (E. Kubiak, H. Nakonieczna - Kisiel 1999, s. 43) lub można ją też rozumieć jako różnicę pomiędzy utargiem przedsiębiorstwa, a kosztami zakupów materiałów i usług od innych firm, zatem jest to różnica pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztem pozyskania koniecznych nakładów.

- wysokość przychodów polskiej spółki oraz wysokość zastosowanej marży w transakcjach pomiędzy spółkami wynosi odpowiednio:

Rok 2022:

-Przychód: ok. 2 900 000 zł,

- Średnia marża: 27,45%,

Rok 2023:

- Przychód: ok. 3 800 000 zł,

- Średnia marża: 27,79%,

- Z tego powodu Wnioskodawca uważa, że sprzedaż w związku ze sprzedażą produktów do spółki Y wytwarzana jest wartość dodana pod względem ekonomicznym i nie jest ona znikoma.

- marża ustalana jest na maksymalnym poziomie możliwości sprzedaży produktu poprzez sklepy internetowe (marketplace), na których działają spółki.

- w wyniku składanych przez Y zamówień, polska spółka:

- przygotowuje każdego dnia zamówione produkty,

- pakuje zamówione produkty do samochodu dostawczego,

- dostarcza je własnym transportem do siedziby firmy Y.

- do obsługi zamówień wykorzystywani są pracownicy magazynowi, którzy kompletują zamówienia spółki Y dokładnie w taki sam sposób, jak zamówienia dla innych kontrahentów. Skompletowane zamówienia dostarczane są przez pracownika polskiej spółki do siedziby spółki Y samochodem dostawczym, który jest własnością polskiej spółki.

- zawarcie transakcji z podmiotem powiązanym wynika z faktycznych potrzeb biznesowych polskiej spółki. Dokonanie transakcji z Y otwiera polskiej spółce możliwość pośredniej sprzedaży oferowanych przez siebie towarów na rynku niemieckim. Warto podkreślić, iż niemiecki konsument preferuje zakup towaru od niemieckiej firmy. Z kolei niemiecka firma (Y) nie ma dostępu do tak korzystnych cenowo ofert od dystrybutora/producenta, jakimi dysponuje spółka polska. Dzięki temu polska spółka jest w stanie zaoferować niemieckiej spółce korzystniejsze warunki. Dodatkowo niemiecka spółka nie ma możliwości zakupu sprzedawanych przez siebie towarów bezpośrednio od ich producenta, stąd potrzeba zakupu omawianych towarów od spółki polskiej.

Zwrócili Państwo uwagę na fakt, że gdyby polska spółka zdecydowała się na bezpośrednią sprzedaż do niemieckiego konsumenta, wówczas najprawdopodobniej nie uzyskałaby tak wysokich wyników sprzedażowych, jakie uzyskuje spółka niemiecka. Z tego powodu przeprowadzanie tego typu transakcji jest w opinii Wnioskodawcy jak najbardziej uzasadnione pod kątem ekonomicznym i biznesowym.

- poziom zastosowanej marży jest rynkowy. Wskazali Państwo, że transakcja zawierana jest na warunkach rynkowych.

- wskazali Państwo, że doszłoby do zawarcia transakcji sprzedaży towarów i to na takich samych warunkach, gdyby ww. transakcje były zawierane z podmiotami niepowiązanymi ze Spółką.

- powiązanie podmiotów uczestniczących w transakcjach sprzedaży towarów przez Spółkę nie ma wpływu na warunki zawarcia omawianych transakcji.

- transakcje sprzedaży towarów na rzecz podmiotu powiązanego są niezbędne w realizacji podstawowej działalności Spółki. Świadczy o tym m.in. wysokość przychodów jakie Spółka osiąga ze współpracy z Y. Dzięki sprzedaży towarów na rzecz spółki niemieckiej, spółka polska ma szerszy dostęp do niemieckiego konsumenta/ niemieckiego rynku zbytu.

- pozostali odbiorcy hurtowi, o których mowa we wniosku nie są podmiotami powiązanymi.

- spółka dokonuje sprzedaży towarów również dla innych kontrahentów z nią niepowiązanych.

Pytania

 1. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym sprzedaż towarów do podmiotu powiązanego, z której przychody przekroczą 50% sumy przychodów Wnioskodawcy, uniemożliwi opodatkowanie Wnioskodawcy ryczałtem od dochodów spółek?

 2. Jeżeli stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 zostanie uznane za prawidłowe - czy sprzedaż towarów na rzecz podmiotu powiązanego z Wnioskodawcą będzie skutkowało koniecznością opodatkowania ukrytego zysku z tych transakcji?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym sprzedaż produktów do podmiotu powiązanego, z której przychody przekroczą 50% sumy przychodów Wnioskodawcy nie będzie stanowiła przeszkody dla opodatkowania Wnioskodawcy ryczałtem od dochodów spółek. Zdaniem Wnioskodawcy działalność polegająca na kupnie produktów X a następnie ich dalsza sprzedaż przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu powiązanego stanowi działalność w związku z którą wytwarzana jest większa niż znikoma wartość dodana pod względem ekonomicznym (o której mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g).

Tym samym Wnioskodawca (przy założeniu spełnienia pozostałych warunków o których mowa w art. 28j ustawy o CIT), może zastosować Ryczałt od dochodów spółek, o którym mowa w rozdziale 6b ustawy o CIT niezależnie od wysokości przychodów uzyskanych ze świadczenia ww. usług na rzecz podmiotu powiązanego.

Zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g) opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „wartość dodana pod względem ekonomicznym” jak również nie wskazał po której stronie taka wartość ma być wytwarzania tj. po stronie usługodawcy czy usługobiorcy.

Z uwagi na brak definicji legalnej pojęcia „wartość dodana pod względem ekonomicznym” wykładni tego pojęcia należy dokonać zgodnie z jego znaczeniem wynikającym z dorobku nauki o ekonomii. Podstawą dyrektywą wykładni językowej jest zasada interpretacji danego pojęcia w przypadku braku definicji legalnej zgodnie z jego potocznym znaczeniem. Od reguły tej istnieje wyjątek zgodnie z którym jeżeli określony termin należy do terminów specyficznych w określonej dziedzinie wiedzy lub praktyki społecznej, to należy przyjąć, iż termin ten ma takie znaczenie jak w tych dziedzinach.

Wobec powyższego pojęcie „wartości dodanej pod względem ekonomicznym” należy interpretować zgodnie z jego znaczeniem przyjętym w Ekonomii.

Wartość dodana nie ma jednolitej definicji, i tak wartością dodana jest przyrost wartości dóbr w wyniku procesu produkcji (E. Kubiak, H. Nakonieczna - Kisiel 1999, s. 43) lub można ją też rozumieć jako różnicę pomiędzy utargiem przedsiębiorstwa a kosztami zakupów materiałów i usług od innych firm, zatem jest to różnica pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztem pozyskania koniecznych nakładów; różnica pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztem nabycia dóbr i usług od innych firm (R. Barro 1997 s. 59). Wartość dodana stanowi różnicę pomiędzy wartością rynkową produktu lub usługi a kosztami wytworzenia (W. Smid 2012, s. 576).

Natomiast, zgodnie z Wielkim słownikiem języka polskiego: wartość dodana stanowi wkład przedsiębiorcy w wartość wytworzonego produktu lub wykonanej usługi, obliczany jako różnica pomiędzy całkowitym kosztem wytworzenia tego produktu lub usługi a kosztem materiałów i usług zewnętrznych (Wartość dodana (w:) Wielki słownik języka polskiego, https://wsjp.pl/haslo/podglad/27725/wartosc-dodana , dostęp 22 czerwca 2022 r.).

Patrząc z perspektywy usługodawcy wartość dodania powstaje wtedy kiedy w związku ze świadczeniem usług powstaje po jego stronie nadwyżka zysku ponad wszystkie koszty zw. z transakcją. Innymi słowy wartość dodaną po stronie sprzedawcy należy odnieść do zysku na transakcji (skala mikroekonomiczna) lub zysku całej działalności (skala makroekonomiczna) Mając na uwadze, że zarówno sama transakcja jak i sama spółka jest rentowna to wskazać należy, że z nie ma wątpliwości, że z perspektywy usługodawcy powstaje istotna wartość dodana pod względem ekonomicznym.

Z perspektywy usługobiorcy na pojęcie, wartości dodanej należy patrzeć przez pryzmat wartości jaka jest wnoszona do prowadzonego przez niego procesu produkcyjnego lub procesu świadczenia usług.

Wobec czego należy dokonać oceny wpływu nabywanych produktów na działalność prowadzoną przez podmiot powiązany. Podmiot powiązany prowadzi działalność w zakresie handlu częściami i akcesoriami samochodowymi na terenie Niemiec.

Podmiot powiązany jest dystrybutorem produktów X na (...) portalu (...). W tak przyjętym modelu gospodarczym. Wnioskodawca może sprzedawać produkty do Niemiec bez obaw o niski utarg. Znaczący wpływ na ten schemat działań ma fakt, że niemiecka działalność (podmiot powiązany) nie może kupować tych produktów bezpośrednio u producenta (czyli firmy X) oraz z uwagi na fakt, że niemieccy konsumenci lubią kupować od niemieckich firm, ponieważ czują się wtedy bezpiecznie.

Podsumowując Wnioskodawca zamierza sprzedawać do podmiotu powiązanego produkty, których sam nie sprzedałby na niemieckim rynku, ani których sam nie nabyłby podmiot powiązany w związku z czym transakcje te wnoszą wartość dodaną pod względem ekonomicznym (większą niż znikoma).

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy sprzedaż produktów na rzecz podmiotu powiązanego z Wnioskodawcą nie będzie skutkowało koniecznością opodatkowania ukrytego zysku z tych transakcji.

Wnioskodawca, po wybraniu opodatkowania estońskim CIT, będzie prowadził na rzecz podmiotu powiązanego sprzedaż, która ma dodaną wartość ekonomiczną. Wartość ta będzie się przejawiać w sprzedaży na rzecz podmiotu powiązanego produktów, których sam nie sprzedałby na niemieckim rynku, ani których sam nie nabyłby podmiot powiązany w związku z czym transakcje te wnoszą wartość dodaną pod względem ekonomicznym (większą niż znikoma).

Wnioskodawca będzie sprzedawać produkty do podmiotu powiązanego po cenach rynkowych. W przepisie art. 28m ust. 3 u.p.d.o.p wskazano na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków. Jednakże wskazano tam na przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jedną z kategorii ukrytych zysków jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 u.p.d.o.p.). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu. Zatem zakładając (co jest elementem zdarzenia przyszłego), że wartość transakcji będzie odpowiadała cenie rynkowej, to sprzedaż produktów nie będzie skutkowała powstaniem ukrytego zysku w rozumieniu tego przepisu. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera katalogu zamkniętego świadczeń, które uznane mogą zostać za ukryte zyski, ale operuje pojęciem: „w szczególności”, a więc nie wskazuje co może wejść do tego katalogu, stąd wynika ryzyko związane ze świadczeniem jakichkolwiek usług przez podmiot powiązany na rzecz spółki z o.o. na estońskim CIT. Z wydanych przez Ministra Finansów objaśnień wynika jednak, że realnie świadczone usługi o charakterze materialnym i wynagradzane rynkowo, nie będą kwalifikowane jako ukryte zyski. Zatem zbycie towarów z odpowiednią marżą nie będzie kwalifikować się jako ukryty zysk.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

W myśl art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej „ustawa o CIT”):

Należy zauważyć, że podatnik, aby móc wybrać formę opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek jest zobowiązany łącznie spełnić wszystkie warunki określone w powołanym wyżej przepisie art. 28j ust. 1 ustawy o CIT. Przy czym warunki te podatnik musi spełniać w każdym okresie korzystania z tej formy opodatkowania.

Wskazane w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, warunki dotyczące struktury przychodów mają w zamierzeniu ograniczać możliwość korzystania z nowej formy opodatkowania tym podmiotom, które nie prowadzą aktywnej działalności gospodarczej, a swoje dochody opierają na pasywnych źródłach przychodów.

W przypadku transakcji, w związku z którymi nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma (lit. g) – transakcje te ograniczone są do podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

W przepisie art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy o CIT, ustawodawca wyklucza bowiem możliwość skorzystania z ryczałtu od dochodu spółek przez podmioty uzyskujące więcej niż 50% przychodów z transakcji z podmiotami powiązanymi ale wyłącznie w sytuacji, gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o CIT:

Odnosząc się zatem do Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 1 wskazać należy, że z literalnego brzmienia art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy o CIT wynika, że jednym z warunków opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek jest to, aby u podatnika korzystającego z tej formy opodatkowania mniej niż 50% przychodów z działalności, osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodziło z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT – w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, nie zawiera definicji wartości dodanej pod względem ekonomicznym. Zatem, w pierwszej kolejności należy odnieść się do słownikowej definicji tego pojęcia. Zgodnie z Encyklopedią Zarządzania – ekonomiczna wartość dodana (EVA – Economical Value Added) obrazuje efekt gospodarowania przedsiębiorstwa. Stanowi jedną z najbardziej popularnych metod pomiaru wartości firmy. Bazuje na zasadzie osiągnięcia przez firmę stopy zwrotu z całego zainwestowanego kapitału o wartości przewyższającej jego koszt.

Zaznaczyć przy tym należy, że osiągana na danej transakcji marża nie będzie jedynym wyznacznikiem/elementem kalkulacji wartości dodanej pod względem ekonomicznym.

Istnieje bowiem możliwość, że przy dodatniej marży ekonomiczna wartość dodana nie powstanie lub będzie znikoma.

Natomiast, odnosząc się do pojęcia „znikomy” wskazać należy, że zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego, znikomy, to «bardzo mały pod względem nasilenia, liczby, rozmiarów lub znaczenia» (https://sjp.pwn.pl).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest oficjalnym dystrybutorem produktów w Polsce. Wnioskodawca kupuje te produkty bezpośrednio u producenta, a następnie sprzedaje je poprzez platformę oraz do kilku odbiorców hurtowych. Jednym z odbiorców hurtowych Wnioskodawcy jest podmiot powiązany, który zajmuje się dystrybucją produktów na niemieckim portalu. Wnioskodawca sprzedaje produkty do niemieckiej działalności ponieważ nie może ona kupować tych produktów bezpośrednio u producenta oraz z uwagi na fakt, że niemieccy konsumenci lubią kupować od niemieckich firm, ponieważ czują się wtedy bezpiecznie. Wnioskodawca przygotowuje każdego dnia zamówione produkty, pakuje zamówione produkty do samochodu dostawczego, dostarcza je własnym transportem do siedziby firmy podmiotu powiązanego. Do obsługi zamówień wykorzystywani są pracownicy magazynowi, którzy kompletują zamówienia, które są dostarczane przez pracownika polskiej spółki do siedziby spółki podmiotu powiązanego samochodem dostawczym, który jest własnością polskiej spółki.

Biorąc pod uwagę rodzaj i zakres usług oraz zaangażowanie zasobów Spółki towarzyszących transakcjom stwierdzić należy, że świadczone usługi niewątpliwie przyczynią się do powstania wartości dodanej, a wartość ta nie będzie znikoma. Ponadto prowadzą Państwo aktywą działalność gospodarczą, a swoich dochodów nie opierają Państwa na pasywnych źródłach przychodów.

Przypomnieć należy, że warunek dotyczący uzyskiwania przychodów z transakcji podmiotami powiązanymi na poziomie niższym niż 50% dotyczy wyłącznie sytuacji, w której w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma. Powyższa sytuacja nie będzie miała miejsca w omawianej sprawie.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przychodów osiąganych tytułem opisanych powyżej transakcji dokonywanych przez Wnioskodawcę z niemieckim podmiotem nie należy rozumieć jako przychodów z transakcji z podmiotami powiązanymi, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy o CIT.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 2 jest kwestia ustalenia, czy sprzedaż towarów na rzecz podmiotu powiązanego z Wnioskodawcą będzie skutkowało koniecznością opodatkowania ukrytego zysku z tych transakcji.

W myśl art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

W myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

- wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

- inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT), o czym stanowi art. 28m ust. 8 ustawy o CIT,

- wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub podmiotu powiązanego,

- wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem /akcjonariuszem.

W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazano na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Zasadniczy przykład odwołujący się do transakcji pomiędzy spółką a podmiotem powiązanym (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT) nakazuje odczytywać pojęcie ukrytych zysków również poprzez odwołanie się do rynkowych warunków transakcji. W sytuacji, w której świadczenia spółki na rzecz podmiotu powiązanego przewyższać będą ich wartość rynkową, powstawać będzie ukryty zysk opodatkowany ryczałtem w spółce.

Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, iż za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany. Świadczenie ma być wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk.

Dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku wszelkich świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których beneficjentem jest wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem (spółką) lub z jego wspólnikiem. Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy. Świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem, może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie. Takie świadczenie powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy.

Aby świadczenie wykonane z podmiotem powiązanym nie stanowiło podstawy do obliczenia dochodu z tytułu ukrytego zysku, powinno pozostawać poza jakąkolwiek polityką prowadzoną wewnątrz danej grupy kapitałowej, do której należy spółka opodatkowana ryczałtem. Świadczeniami, które nie powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży, dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np. określonej w przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach analogicznych jak wobec podmiotów niepowiązanych. Takimi świadczeniami mogą być np. świadczenia podwykonawców niezbędne dla wytworzenia produktu końcowego w zakresie obróbki towarów czy dostarczania komponentów. Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach jak transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, stwierdzić należy, że w analizowanej sprawie nie powstanie dochód z tytułu ukrytego zysku w związku z transakcjami sprzedaży produktów, o których mowa we wniosku na rzecz podmiotu powiązanego, które będą odbywały się na warunkach rynkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka sprzedaje produkty do niemieckiego podmiotu powiązanego, ponieważ nie może on kupować tych produktów bezpośrednio u producenta oraz z uwagi na fakt, że niemieccy konsumenci lubią kupować od niemieckich firm, ponieważ czują się wtedy bezpiecznie. Zawarcie transakcji z podmiotem powiązanym wynika z faktycznych potrzeb biznesowych polskiej spółki. Dokonanie tych transakcji otwiera polskiej spółce możliwość pośredniej sprzedaży oferowanych przez siebie towarów na rynku niemieckim. Poziom zastosowanej marży jest rynkowy oraz zawierane transakcje są na warunkach rynkowych. Do zawarcia transakcji sprzedaży towarów i to na takich samych warunkach, gdyby ww. transakcje były zawierane z podmiotami niepowiązanymi ze Spółką, a powiązanie podmiotów uczestniczących w transakcjach sprzedaży towarów przez Spółkę nie ma wpływu na warunki zawarcia omawianych transakcji. Spółka dokonuje sprzedaży towarów również dla innych kontrahentów z nią niepowiązanych.

Zatem w analizowanej sprawie brak jest podstaw do przyjęcia, że w związku z dokonywanymi transakcjami (sprzedażą towarów na rzecz podmiotu powiązanego) powstanie dochód z tytułu ukrytego zysku, skoro transakcje te będą się odbywać na warunkach rynkowych, a sprzedaż produktów jest podstawową działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

Zatem sprzedaż produktów, o których mowa we wniosku na rzecz podmiotu powiązanego z Wnioskodawcą, która będzie realizowana na warunkach rynkowych i jej wartość będzie odpowiadała cenie rynkowej – nie będzie skutkowała koniecznością opodatkowania ukrytego zysku z tych transakcji w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 – jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

 - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).