Interpretacja indywidualna z dnia 5 lutego 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.758.2023.4.AB

Dokonanie podziału Spółki przez wydzielenie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oraz obowiązek dokonania ewentualnych korekt podatku naliczonego.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

19 października 2023 roku, za pośrednictwem platformy ePUAP, wpłynął Państwa wniosek wspólny z 18 października 2023 roku o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a co za tym idzie, czy dokonanie Podziału Spółki przez wydzielenie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oraz dokonania ewentualnych korekt podatku naliczonego.

Uzupełnili go Państwo pismem z 19 października 2023 r., pismem z 5 stycznia 2024 r. oraz pismem z 22 stycznia 2024 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

a) Zainteresowany będący stroną postępowania: (...) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, (dalej: „Spółka 1”, „Spółka dzielona”):

b) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: (...) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, (dalej: „Spółka 2”, „Spółka przejmująca”)

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(...) sp. z o.o. (Spółka 1) jest właścicielem dwóch nieruchomości.

Nieruchomość 1 położona jest w miejscowości (...) i zabudowana budynkiem handlowo-usługowym z częścią hotelową, nabyta i użytkowana przez Spółkę 1 od 2018 roku. Spółka 1 wykorzystuje Nieruchomość 1 na potrzeby własne (siedziba), a ponadto wynajmuje ją (wydzierżawia) na potrzeby prowadzania w niej działalności gospodarczej innym pomiotom, w tym biuru rachunkowemu (część biurowa) oraz czterem firmom budowlanym (część biurowa, magazynowa i hotelowa, służąca kwaterowaniu robotników budowlanych).

Nieruchomość 2 położona jest w miejscowości (...) i zabudowana budynkiem zamieszkania zbiorowego, nabyta w roku 2019 i – po dokonaniu gruntownej przebudowy –użytkowana przez Spółkę 1 od roku 2020. Spółka 1 wykorzystuje Nieruchomość 2 wynajmując poszczególne pomieszczenia – wyłącznie osobom fizycznym na cele mieszkalne.

Z Nieruchomością 2 związane są dwie pożyczki, zaciągnięte przez Spółkę 1 na sfinansowanie ww. inwestycji w gruntowną jej przebudowę.

Spółka 1 wyodrębniła obie nieruchomości finansowo. Każdej z nich przyporządkowany został odrębny rachunek bankowy służący rozliczeniom (przychody i koszty) związanym z daną nieruchomością. Księgowość Spółki 1 prowadzona jest w taki sposób, jakby każda z nieruchomości stanowiła podstawę prowadzenia odrębnego przedsiębiorstwa, a w szczególności każdej z nich przyporządkowane są i odrębnie księgowane związane z nimi przychody, koszty, a także należności i zobowiązania, w szczególności ww. dwie pożyczki przyporządkowane są w księgach rachunkowych do Nieruchomości 2.

Działalność prowadzona przez Spółkę 1 z wykorzystaniem każdej z nieruchomości także jest wyraźnie wyodrębniona. Nieruchomość 1 zarządzana jest przez jednego członka zarządu Spółki 1, a Nieruchomość 2 przez drugiego członka zarządu Spółki 1.

Nieruchomości położone są innych miejscowościach.

Nieruchomość 1 wynajmowana jest przedsiębiorstwom (głównie budowlanym), a Nieruchomość 2 osobom fizycznym na cele mieszkalne.

Innymi słowy, nieruchomości są odrębnie zarządzane, oferta wynajmu kierowana jest do dwóch różnych grup docelowych i służy najemcom do różnych celów.

Spółka 1 zostanie podzielona przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 Kodeksu spółek handlowych, tj. przez przeniesienie części majątku Spółki 1 na Spółkę 2 w zamian za udziały Spółki 2, które obejmą wspólnicy Spółki 1. Podział nastąpi bez dopłat, o których mowa w art. 529 § 3 Kodeksu spółek handlowych. Na majątek przenoszony do Spółki 2 będzie się składać Nieruchomość 2 oraz związane z nią środki trwałe i wyposażenie (rzeczy znajdujące się na jej terenie i w budynku służące jej/jego funkcjonowaniu), należności (od najemców) i zobowiązania (wobec najemców, dostawców mediów i pożyczkodawców – Spółka 2 wstąpi w prawa i obowiązki Spółki 1 wynikające z umów tymi podmiotami). Majątkiem tym w Spółce 2 będzie zarządzać ta sama osoba fizyczna, która zarządza nim obecnie (członek zarządu Spółki 1 zarządzający tym majątkiem będzie członkiem zarządu Spółki 2).

Celem planowanego podziału przez wydzielenie jest wyłącznie reorganizacja majątkowo-zarządcza. Planowany podział nie ma nic wspólnego z unikaniem lub uchylaniem się od opodatkowania. Zarządzanie wydzielanym ze Spółki 1 majątkiem przez Spółkę 2 będzie po prostu efektywniejsze, a posiadanie tego majątku przez Spółkę 2 będzie lepiej odzwierciedlać rzeczywiste zaangażowanie wspólników/członków zarządu obu Spółek w związaną z nim działalność.

Obie Spółki mają siedzibę oraz miejsce sprawowania zarządu w Polsce i prowadzą działalność wyłącznie na terytorium Polski.

Ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku przenoszonego na Spółkę 2 będzie wyższa niż jego wartość przyjęta dla celów podatkowych. Jednocześnie, Spółka 2 przyjmie wartość tego majątku dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki 1 i przypisze go wyłącznie do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku przenoszonego na Spółkę 2 będzie równa wartości nominalnej udziałów, które Spółka 2 przydzieli udziałowcom Spółki 1. Innymi słowy, kapitał zakładowy Spółki 2 zostanie podwyższony dokładnie o wartość rynkową ww. majątku.

Spółka 1 ma trzech wspólników będących osobami fizycznymi. Udziały Spółki 1 nie zostały przez jej wspólników nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów. W przypadku dwóch wspólników, na dzień poprzedzający dzień podziału wystąpi nadwyżka wartości emisyjnej przydzielonych im udziałów Spółki 2 nad wydatkami poniesionymi przez nich na nabycie lub objęcie udziałów w Spółce 1 (uwzględniającymi proporcję wartości wydzielonego majątku Spółki 1 do wartości jej majątku sprzed wydzielenia).

Przyjęta przez tych wspólników dla celów podatkowych rzeczywista wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę 2 nie będzie wyższa niż rzeczywista wartość udziałów w Spółce 1, jaka byłaby przez nich przyjęta dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału. Spółka 1 odliczyła podatek naliczony (podatek od towarów i usług) związany z przebudową Nieruchomości 2. Nieruchomość 2 była, jest i będzie wykorzystywana wyłącznie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku z 5 stycznia 2024 r. oraz uzupełnieniu 22 stycznia 2024 r., doprecyzowując i uzupełniając opis zdarzenia przyszłego oraz odpowiadając na zadane pytania wskazali Państwo m.in., że:

- W zakresie podatku od towarów i usług Wnioskodawca oczekuje również oceny czy wydzielana do Spółki 2 część składników majątku stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa na podstawie art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.).

- W zakresie odnoszącym się m.in do podatku od towarów i usług wskazali Państwo, że wydzielana do Spółki 2 i pozostająca w Spółce 1 część majątku będzie stanowiła wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, która zarazem mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania.

Wyodrębnienie organizacyjne będzie się przejawiało przede wszystkim tym, że faktycznym zarządzaniem każdego z obu wyodrębnionych zespołów składników materialnych i niematerialnych zajmować się będzie inna osoba, a samo zarządzanie jednym będzie się odbywało w sposób całkowicie odrębny od zarządzania drugim (co wynika naturalnie z dalej wskazanych odrębności funkcjonalnych obu zespołów). Oba ww. zespoły już obecnie są traktowane przez członków zarządu Spółki 1 jako odrębne działy. Spółka 1 nie sporządzała w tym zakresie odrębnych dokumentów (z wyjątkiem finansowych, o czym mowa będzie dalej), ale omawiana odrębność organizacyjna będzie jasno wynikać z dokumentacji sporządzanej na potrzeby procesu podziału Spółki 1, a w szczególności z uchwały o podziale oraz planu podziału.

Każdy z obu ww. zespołów będzie posiadał samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym. Na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej możliwe będzie przyporządkowanie nie tylko przychodów i kosztów, ale również należności i zobowiązań do wyodrębnionych działalności (zespołów ), przez co możliwe będzie określenie wyniku finansowego odrębnego dla każdego z nich. Każdemu z obu zespołów przypisany także będzie odrębny rachunek bankowy.

Wyodrębnienie funkcjonalne obu ww. zespołów jest bardzo głębokie i sprawia, że mogą one stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące swoje zadania gospodarcze, o czym świadczą na stępujące fakty:

a) Fizyczna odrębność i oddalenie lokalizacyjne obu wyodrębnionych zespołów składników materialnych i niematerialnych. Odrębny sposób wykorzystywania każdego z nich (jeden służy świadczeniu usług zakwaterowania osób fizycznych na ich prywatne potrzeby, a drugi potrzebom własnym Spółki 1 oraz świadczeniu usług podmiotom gospodarczym w zakresie udostępnienia przestrzeni biurowej, magazynowej lub zakwaterowania pracowników budowlanych), z czego z kolei wynika odrębność grup docelowych (różne rodzaje klientów i różne zakresy ich potrzeb), odrębność polityki cenowej i zakresu świadczonych usług, różne sposoby ich obsługi.

b) Różny funkcjonalnie rodzaj składników ww. zespołów, a w szczególności kluczowym składnikiem jednego z nich jest budynek mieszkalny, a drugiego budynek handlowo-usługowy z częścią hotelową. Z różnicą tą koresponduje oczywiście różnica w lokalizacji oraz różnice w wyposażeniu i innych składników majątkowych.

W związku z planowanym podziałam przez wydzielenie poprzez przeniesienie części majątku Spółki 1 na Spółkę 2 nie nastąpi przejęcie pracowników przez Spółkę 2, ponieważ Spółka 1 żadnych pracowników nie zatrudnia. Jednakże członek zarządu, który obecnie zajmuje się w Spółce 1 zarządzaniem tej jej części, która zostanie wydzielona do Spółki 2, obejmie w Spółce 2 funkcję członka zarządu i będzie kontynuował zarządzenie tą częścią wg dotychczasowych zasad.

- Wskazane we wniosku działania związane podziałem przez wydzielenie zostaną przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych; ani głównym ani jednym z głównych celów tych działań nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

- Przyjęta przez wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę 2 nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce 1, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału Spółki 1.

- Spółka 2, na bazie nabytych składników majątkowych, ma zamiar kontynuowania działalności w zakresie wynajmu Nieruchomości 2 w dotychczasowym zakresie.

- Spółka 2 będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania dotychczasowej działalności w zakresie wynajmu Nieruchomości 2 wyłącznie w oparciu o nabyte składniki, bez konieczności angażowania innych składników lub podejmowania dodatkowych działań.

- W zakresie ewentualnych działań faktycznych lub prawnych związanych z kontynuowaniem działalności gospodarczej w oparciu o nabyte od Spółki 1 składniki majątkowe w grę mogą wchodzić jedynie drobne czynności formalne polegające na „przepisaniu” umów z dostawcami niektórych usług (mediów) lub ich aneksowaniu w zakresie zmiany nazwy (ze Spółki 1 na Spółkę 2). Zasadniczo, w celu kontynuowania ww. działalności Spółka 2 nie będzie musiała podejmować żadnych istotnych działań.

- Objęcie w Spółce 1 udziałów o wartości 200.000 zł nastąpiło w zamian za wkład pieniężny. Objęcie w Spółce 1 udziałów o wartości 10.000 zł nastąpiło w zamian za wkład niepieniężny. Łączny kapitał zakładowy Spółki 1 wynosi 210.000 zł.

- Ci sami wspólnicy Spółki 1 będą udziałowcami w Spółce 2.

Spółką 2 jest (...) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, dla której pełnomocnictwo zostało złożone wraz z wnioskiem, a jej prawidłowy NIP to (...).

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie nr 1 ostatecznie przeformułowane w piśmie z 22 stycznia 2024 r.)

 1. Czy wydzielana do Spółki 2 część składników majątku stanowi zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?

 2. Czy obowiązek dokonywania ewentualnych korekt podatku naliczonego związanego z Nieruchomością 2 przejdzie - z dniem dokonania podziału przez wydzielenie - na Spółkę 2, a dokonanie omawianego podziału będzie się wiązało z obowiązkiem dokonania korekty przez Spółkę 1?

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług (stanowisko nr 1 ostatecznie przeformułowane w piśmie z 22 stycznia 2024 r.)

Ad.1.

Zdaniem Wnioskodawcy wydzielana do Spółki 2 część składników majątku stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Ad.2.

Obowiązek dokonywania ewentualnych korekt podatku naliczonego związanego z Nieruchomością 2 przejdzie - z dniem dokonania podziału przez wydzielenie - na Spółkę 2, a dokonanie omawianego podziału nie będzie się wiązało z obowiązkiem dokonania korekty przez Spółkę 1. Prawa i obowiązki podatnika związane z tzw. korektą kwoty podatku odliczonego reguluje art. 91 ustawy o vat. Przewiduje on m.in., że obowiązek dokonywania korekty w odniesieniu do nieruchomości wynosi 10 lat (ust. 3). Na dzień dokonania podziału Spółki 1 przez wydzielenie, okres korekty Nieruchomości 2 jeszcze nie upłynie, a przeniesienie jej w ramach wydzielonego majątku do Spółki 2 nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu vat. Nie oznacza to jednak, że Spółka 1 będzie zobowiązana dokonać korekty podatku naliczonego. Na przeszkodzie staje tu art. 93c §1-2 i art. 93e ordynacji podatkowej, zgodnie z którymi osoby prawne przejmujące w wyniku podziału wstępują, z dniem wydzielenia we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im w planie podziału składnikami majątku - jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa - chyba, że odrębne ustawy stanowią inaczej. Jak już zostało wykazane w odpowiedzi na pytanie 1.3, zarówno majątek wydzielany ze Spółki 1, jak i majątek w niej pozostający będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Ponadto, odrębne ustawy nie stanowią inaczej w omawianym zakresie. Wręcz przeciwnie, art. 91 ust. 9 ustawy o vat stwierdza, że w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Określenie „transakcja zbycia” zdaje się obejmować przeniesienie własności zorganizowanej części przedsiębiorstwa w wyniku podziału spółki przez wydzielenie. Obowiązek dokonywania ewentualnych korekt podatku naliczonego związanego z Nieruchomością 2 przejdzie więc – z dniem dokonania podziału przez wydzielenie - na Spółkę 2, a dokonanie omawianego podziału nie będzie się wiązało z obowiązkiem dokonania takiej korekty przez Spółkę 1.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.) zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT,

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy,

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Ponadto należy zauważyć, że na mocy art. 6 pkt 1 ustawy,

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak już wskazano, ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy wyłączył od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej „Kodeks cywilny”. Zgodnie z tym przepisem,

Natomiast definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 pkt 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się,

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.), zwanej dalej Ksh.

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 Ksh,

Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Ksh,

Stosownie do art. 531 § 1 Ksh,

Zgodnie z art. 531 § 2 Ksh,

Przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych podział dokonany przez wydzielenie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółki nowo zawiązane powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonych części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności.

W świetle powyższych regulacji dokonany, na podstawie Ksh, podział przez wydzielenie poszczególnych części majątku spółki dzielonej jest na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, operacją obejmującą zdarzenia podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić jednak należy, że w sytuacji, gdy w wyniku podziału spółki przez wydzielenie przedmiotem przeniesienia własności jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa to mamy do czynienia z transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, który to przepis wyłącza taką czynność z zakresu regulacji ustawy.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy VAT.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1)istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

2)zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4)zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa winna mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ k.c.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15).

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że (Spółka 1) jest właścicielem dwóch nieruchomości. Spółka 1 wyodrębniła obie nieruchomości finansowo. Każdej z nich przyporządkowany został odrębny rachunek bankowy służący rozliczeniom (przychody i koszty) związanym z daną nieruchomością. Księgowość Spółki 1 prowadzona jest w taki sposób, jakby każda z nieruchomości stanowiła podstawę prowadzenia odrębnego przedsiębiorstwa, a w szczególności każdej z nich przyporządkowane są i odrębnie księgowane związane z nimi przychody, koszty, a także należności i zobowiązania, w szczególności ww. dwie pożyczki przyporządkowane są w księgach rachunkowych do Nieruchomości 2.

Działalność prowadzona przez Spółkę 1 z wykorzystaniem każdej z nieruchomości także jest wyraźnie wyodrębniona. Nieruchomość 1 zarządzana jest przez jednego członka zarządu Spółki 1, a Nieruchomość 2 przez drugiego członka zarządu Spółki 1. Nieruchomość 1 wynajmowana jest przedsiębiorstwom (głównie budowlanym), a Nieruchomość 2 osobom fizycznym na cele mieszkalne. Spółka 1 zostanie podzielona przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 Kodeksu spółek handlowych, tj. przez przeniesienie części majątku Spółki 1 na Spółkę 2 w zamian za udziały Spółki 2, które obejmą wspólnicy Spółki 1. Podział nastąpi bez dopłat, o których mowa w art. 529 § 3 Kodeksu spółek handlowych. Na majątek przenoszony do Spółki 2 będzie się składać Nieruchomość 2 oraz związane z nią środki trwałe i wyposażenie (rzeczy znajdujące się na jej terenie i w budynku służące jej/jego funkcjonowaniu), należności (od najemców) i zobowiązania (wobec najemców, dostawców mediów i pożyczkodawców – Spółka 2 wstąpi w prawa i obowiązki Spółki 1 wynikające z umów tymi podmiotami). Majątkiem tym w Spółce 2 będzie zarządzać ta sama osoba fizyczna, która zarządza nim obecnie (członek zarządu Spółki 1 zarządzający tym majątkiem będzie członkiem zarządu Spółki 2). Celem planowanego podziału przez wydzielenie jest wyłącznie reorganizacja majątkowo-zarządcza. Planowany podział nie ma nic wspólnego z unikaniem lub uchylaniem się od opodatkowania. Zarządzanie wydzielanym ze Spółki 1 majątkiem przez Spółkę 2 będzie po prostu efektywniejsze, a posiadanie tego majątku przez Spółkę 2 będzie lepiej odzwierciedlać rzeczywiste zaangażowanie wspólników/członków zarządu obu Spółek w związaną z nim działalność.

Jednocześnie, Spółka 2 przyjmie wartość tego majątku dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki 1 i przypisze go wyłącznie do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku przenoszonego na Spółkę 2 będzie równa wartości nominalnej udziałów, które Spółka 2 przydzieli udziałowcom Spółki 1.

Wydzielana do Spółki 2 część majątku będzie stanowiła wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, która zarazem mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania. Wyodrębnienie organizacyjne będzie się przejawiało przede wszystkim tym, że faktycznym zarządzaniem składników materialnych i niematerialnych zajmować się będzie inna osoba, a samo zarządzanie jednym będzie się odbywało w sposób całkowicie odrębny od zarządzania drugim (co wynika naturalnie z dalej wskazanych odrębności funkcjonalnych obu zespołów). Oba ww. zespoły już obecnie są traktowane przez członków zarządu Spółki 1 jako odrębne działy. Spółka 1 nie sporządzała w tym zakresie odrębnych dokumentów (z wyjątkiem finansowych, o czym mowa będzie dalej), ale omawiana odrębność organizacyjna będzie jasno wynikać z dokumentacji sporządzanej na potrzeby procesu podziału Spółki 1, a w szczególności z uchwały o podziale oraz planu podziału. Będzie posiadał samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym. Na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej możliwe będzie przyporządkowanie nie tylko przychodów i kosztów, ale również należności i zobowiązań do wyodrębnionych działalności (zespołów ), przez co możliwe będzie określenie wyniku finansowego. Przypisany także będzie odrębny rachunek bankowy.

Wyodrębnienie funkcjonalne jest bardzo głębokie i sprawia, że może on stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące swoje zadania gospodarcze, o czym świadczą na stępujące fakty:

 a) Fizyczna odrębność i oddalenie lokalizacyjne obu wyodrębnionych zespołów składników materialnych i niematerialnych. Odrębny sposób wykorzystywania każdego z nich (jeden służy świadczeniu usług zakwaterowania osób fizycznych na ich prywatne potrzeby, a drugi potrzebom własnym Spółki 1 oraz świadczeniu usług podmiotom gospodarczym w zakresie udostępnienia przestrzeni biurowej, magazynowej lub zakwaterowania pracowników budowlanych), z czego z kolei wynika odrębność grup docelowych (różne rodzaje klientów i różne zakresy ich potrzeb), odrębność polityki cenowej i zakresu świadczonych usług, różne sposoby ich obsługi.

 b) Różny funkcjonalnie rodzaj składników ww. zespołów, a w szczególności kluczowym składnikiem jednego z nich jest budynek mieszkalny, a drugiego budynek handlowo-usługowy z częścią hotelową. Z różnicą tą koresponduje oczywiście różnica w lokalizacji oraz różnice w wyposażeniu i innych składników majątkowych.

Spółka 2, na bazie nabytych składników majątkowych, ma zamiar kontynuowania działalności w zakresie wynajmu Nieruchomości 2 w dotychczasowym zakresie. Spółka 2 będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania dotychczasowej działalności w zakresie wynajmu Nieruchomości 2 wyłącznie w oparciu o nabyte składniki, bez konieczności angażowania innych składników lub podejmowania dodatkowych działań.

Zestawiając przedstawiony we wniosku ww. opis zdarzenia z przywołanymi przepisami prawa oraz orzecznictwem TSUE, wskazać należy, że przenoszony majątek do Spółki 2 stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Jak bowiem wskazali Państwo w opisie sprawy, zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na przenoszoną część składników do Spółki 2, jest wyodrębniony na płaszczyznach organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej w Spółce. Ponadto Spółka 2 będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania dotychczasowej działalności w zakresie wynajmu Nieruchomości 2 wyłącznie w oparciu o nabyte składniki, bez konieczności angażowania innych składników lub podejmowania dodatkowych działań.

W konsekwencji, zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na przenoszoną część składników do Spółki 2 stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, tym samym jej zbycie (w ramach podziału przez wydzielenie) do spółki przejmującej (Spółki 2) w myśl art. 6 pkt 1 ustawy, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Państwa wątpliwości dotyczą również tego, czy obowiązek dokonywania ewentualnych korekt podatku naliczonego związanego z Nieruchomością 2 przejdzie - z dniem dokonania podziału przez wydzielenie - na Spółkę 2, a dokonanie omawianego podziału będzie się wiązało z obowiązkiem dokonania korekty przez Spółkę 1.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy,

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekty podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do jej dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT,

Na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy:

Szczegółowy sposób dokonywania korekty określa art. 91 ust. 3-9 ustawy.

Stosownie do art. 91 ust. 9 ustawy,

Oznacza to, że zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1, pozostaje bez wpływu na wcześniejsze odliczenia podatku naliczonego dokonane przez zbywcę na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z zakupami, które służyły jemu do wykonania czynności opodatkowanych w zbywanym przedsiębiorstwie.

Analiza przedstawionego zdarzenia oraz treści powołanych przepisów prawa, prowadzi do wniosku, że skoro - jak rozstrzygnięto w niniejszej interpretacji - przedmiotem przeniesienia będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, to zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, czynność ta wyłączona będzie spod działania ustawy, tj. nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa na rzecz Spółki 2, która będzie kontynuowała prowadzenie działalności gospodarczej spółki dzielonej, nie spowoduje w świetle art. 91 ust. 9 ustawy, obowiązku dokonania przez Państwa korekty podatku naliczonego w związku z ww. przeniesieniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Obowiązek dokonania ewentualnych korekt podatku naliczonego - zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy, będzie ciążył na Nabywcy (Spółce 2) przenoszonego majątku.

Zatem Nabywca (Spółka 2) zorganizowanej części przedsiębiorstwa - stosownie do art. 91 ust. 1-8 w zw. z ust. 9 ustawy - będzie zobowiązany do ewentualnych korekt podatku naliczonego.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie sformułowanych pytań w zakresie podatku od towarów i usług, stąd wszelkie inne kwestie poruszone w stanowisku nie były przedmiotem rozstrzygnięcia.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, podatku od czynności cywilnoprawnych, podatku dochodowego od osób fizycznych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

(...) sp. z o.o. – (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa).