Interpretacja indywidualna z dnia 17 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.684.2023.1.RH

Dotyczy ustalenia, czy w związku z przekształceniem spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, po stronie spółki z o.o. powstanie przychód (dochód), który mógłby podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 listopada 2023 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Pana wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy w związku z przekształceniem spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, po stronie spółki z o.o. powstanie przychód (dochód), który mógłby podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca będzie jednym z dwóch wspólników spółki z o.o., która zostanie utworzona na skutek przekształcenia spółki cywilnej i składa niniejszy wniosek w zakresie SPZOO, w trybie art. 14n Ordynacji Podatkowej.

Wnioskodawca, wraz z drugim wspólnikiem – prowadzą obecnie razem spółkę cywilną (dalej: „S.C.”) w której każdy z nich ma 50% udział w zysku, którą zamierzają przekształcić w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „SPZOO”), zgodnie z art. 551 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych, w imieniu której to SPZOO składają niniejszy wniosek. SPZOO (powstała na skutek przekształcenia) ma działać pod firmą P. sp. z o.o., z siedzibą w K.

Powodem przekształcenia jest zamiar dalszego prowadzenia działalności w formie spółki kapitałowej.

W wyniku przekształcenia S.C. w SPZOO:

- majątek S.C. stanie się majątkiem SPZOO – alokowanym odpowiednio na kapitał zakładowy i zapasowy;

- każdy z wspólników będzie posiadać 50% udziałów w SPZOO i taki sam 50% udział w jej zysku, jak posiadał odpowiednio w S.C. przed przekształceniem.

Wnioskodawca wraz z drugim wspólnikiem nie planują wnosić wkładów (pieniężnych czy też aportów) w związku z planowanym przekształceniem S.C., ani dopłat do SPZOO.

Pytanie

Czy w związku z przekształceniem S.C w SPZOO, po stronie SPZOO powstanie przychód (dochód), który mógłby podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Pana stanowisko w sprawie

W związku z przekształceniem S.C. w SPZOO, po stronie SPZOO nie powstanie przychód podatkowy (dochód podatkowy), który mógłby podlegać opodatkowaniu na podstawie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. podatkiem dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej zwana „ustawa o CIT”).

UZASADNIENIE

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (winno być: t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”).

Zgodnie z art. 551 § 1 KSH, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna oraz spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Jak stanowi art. 551 § 2 i § 3 KSH, spółka cywilna może być przekształcona w spółkę handlową, inną niż spółka jawna. Przepis ten nie narusza przepisów art. 26 § 4-6. Do przekształcenia, o którym mowa w § 2 zdanie pierwsze, stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące przekształcenia spółki jawnej w inną spółkę handlową, z tym że do skutków przekształcenia stosuje się art. 26 § 5.

W myśl przepisu art. 552 KSH, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Na podstawie art. 553 KSH, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Przekształcenie spółki osobowej (w przedmiotowej sprawie spółki cywilnej) w spółkę kapitałową (spółkę z o.o.) nie jest więc tożsame z jej likwidacją, lecz jest jej kontynuacją w innej formie prawnej. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej.

Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.). Ogólna zasada w tym zakresie wyrażona została w art. 93a § 1 pkt 2 tej ustawy, zgodnie z którym osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Taki stan prawny pozwala jednoznacznie stwierdzić, że proces przekształcenia się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej i w rezultacie - proces ten powinien być neutralny na gruncie CIT.

Skutkiem przekształcenia jest bowiem utrata podmiotowości prawnej przez spółkę przekształcaną, natomiast spółka przekształcona uzyskuje podmiotowość prawną z dniem wpisu do rejestru sądowego tj. zmiany formy prawnej.

W wyniku przekształcenia spółka z o.o. wstępuje zatem we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki cywilnej. Należy jednakże zauważyć, że sukcesja podatkowa będąca następstwem przekształcenia nie obejmuje praw i obowiązków wspólników, które przysługiwały im jako podatnikom podatku dochodowego od osób fizycznych. W konsekwencji prawa i obowiązki wspólników jako podatników tego podatku pozostają przy nich, a nie przechodzą na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Dotyczy to m.in. prawa do odliczeń od dochodu, podstawy do odliczenia strat podatkowych w kolejnych latach podatkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku przekształcenia po stronie SPZOO w związku z uzyskaniem majątku S.C. w toku przekształcenia nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT, a tym samym planowane przekształcenie będzie dla SPZOO neutralne na gruncie CIT.

Skutki podatkowe przekształcenia spółki osobowej (spółki cywilnej) w spółkę kapitałową (SPZOO) nie zostały wprost uregulowane w ustawie o CIT. W ustawie CIT brak jest szczegółowych przepisów, które wskazywałby, że SPZOO uzyskująca majątek spółki przekształcanej S.C. powinna rozpoznać jakikolwiek przychód podatkowy.

W związku z tym, analiza czy w wyniku przekształcenia dojdzie po stronie Spółki do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu CIT, powinna zostać przeprowadzona w oparciu o ogólne zasady opodatkowania dochodów podatników CIT.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania PIT (winno być: podatkiem dochodowym) jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochód definiowany jest jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Katalog zdarzeń skutkujących powstaniem przychodu został zawarty w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT. Ze względu na użyte w przepisie sformułowanie „w szczególności” należy uznać, że katalog wymienionych tam zdarzeń nie ma jednak charakteru enumeratywnego. Przepis ten wyraża ogólną zasadę uznania poszczególnych zdarzeń gospodarczych za powodujące powstanie przychodu po stronie podatnika i ma zastosowanie w przypadkach, gdy żaden inny przepis ustawy o CIT nie reguluje w sposób szczegółowy sposobu lub momentu powstania danego przychodu.

Mając na uwadze, że art. 12 ust. 1 ustawy o CIT nie zawiera formalnej definicji przychodu, w celu ustalenia zakresu znaczeniowego tego pojęcia należy odwołać się do definicji wypracowanej w tym zakresie przez praktykę organów podatkowych, orzecznictwo sądów administracyjnych i doktrynę prawa podatkowego. W świetle utrwalonego orzecznictwa sądów administracyjnych, praktyki organów podatkowych i doktryny prawa podatkowego przychodem podatkowym mogą być jedynie trwałe i definitywne przysporzenia majątkowe.

Dodatkowo, warto wskazać na:

- art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT, zgodnie z którym nie uważa się za przychody podatkowe, przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela;

- art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT, w myśl którego nie uważa się za przychody podatkowe, dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach - wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy.

Odnosząc powyższe do analizowanego przekształcenia, takie przysporzenie nie powstanie po stronie SPZOO, gdyż w wyniku przekształcenia nie zwiększą się aktywa SPZOO, ani nie zmniejszą pasywa.

Jak bowiem wynika z opisu zdarzenia przyszłego, w związku z przekształceniem majątek półki przekształconej nie ulegnie zmianie (tj. wartość majątku SPZOO po przekształceniu będzie odpowiadać wartości majątku S.C. przekształcane). Ponadto, w wyniku przekształcenia nie zmieni się grono wspólników SPZOO (tj. w ramach przekształcenia do SPZOO nie przystąpi żaden nowy wspólnik, który swoim wkładem mógłby zwiększyć majątek spółki przekształcone). W ramach przekształcenia nie dojdzie również do wniesienia dodatkowych wkładów/dopłat przez wspólników SPZOO.

W konsekwencji, w wyniku przekształcenia, nie dojdzie zatem do zmian w stanie majątkowym spółki przekształconej (SPZOO), które mogłyby spowodować powstanie trwałego przysporzenia po stronie SPZOO, będącej następcą prawnym spółki cywilnej. W związku z tym, planowane przekształcenie nie będzie skutkować powstaniem przychodu do opodatkowania po stronie SPZOO na gruncie art. 12 ustawy o CIT. Nie uważa się bowiem za przychody podatkowe przysporzeń, które zostały przekazane na utworzenie kapitału zakładowego i zapasowego SPZOO.

Tym samym, skoro w SPZOO, do której przesuwany jest w ramach przekształcenia S.C. majątek spółki przekształcanej na utworzenie kapitałów SPZOO z uwzględnieniem zasad transformacji jakim jest sukcesja prawna i podatkowa (zasady kontynuacji) i równolegle są emitowane udziały - przychód po stronie SPZOO na takim procesie nie powinien powstać. Gdyż cały majątek S.C. w wyniku przekształcenia jej w SPZOO pokryje kapitały SPZOO (odpowiednio zakładowy i zapasowy).

W rezultacie, zdaniem Wnioskodawcy, po stronie SPZOO przy przekształceniu S.C. w SPZOO przychód nie powstanie do opodatkowania CIT.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z Przekształceniem po stronie Spółki nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT w Polsce, a zatem planowane Przekształcenie będzie neutralne dla Spółki na gruncie ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym:

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.