Interpretacja indywidualna z dnia 15 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT3.4011.324.2021.14.AWO

Możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (IP Box).

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu

- stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie:

1)ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 12 marca 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 20 października 2022 r., sygn. akt I SA/Wr 102/22, i

2)stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 marca 2021 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku. Uzupełnił go Pan ‑ w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 28 czerwca 2021 r. (wpływ 28 czerwca 2021 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Od (...) 2013 r. prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Przeważający przedmiot Pana działalności gospodarczej stanowi działalność związana z oprogramowaniem (PKD: 62.01.Z). Podlega Pan nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: „PITU”) i rozlicza się Pan na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wybrał Pan sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c PITU (tzw. podatek liniowy).

21 grudnia 2018 r. zawarł Pan ramową umowę o świadczenie usług (dalej jako: „Umowa”), na podstawie której zobowiązał się Pan do świadczenia na rzecz swojego kontrahenta (dalej jako: „Zleceniodawca”) usług projektowo-programistycznych. Umowa została zawarta na okres od 1 stycznia 2019 r. na czas nieokreślony. Świadczenie przez Pana usług stanowiących przedmiot Umowy odbywa się na podstawie zamówień - tzw. SOW (ang. Statement of Work, dalej jako: „SOW”), składanych przez Zleceniodawcę w formie pisemnej lub elektronicznej na Pana adres e-mail oraz określających szczegółowy zakres usług.

Usługi świadczone przez Pana obejmują:

1)prace projektowo-programistyczne - polegające na tworzeniu przez Pana kompleksowych rozwiązań informatycznych (na co składa się: analiza problemu, opracowanie koncepcji jego możliwego rozwiązania, opracowanie dokumentacji projektowej oraz stworzenie przez Pana oprogramowania wraz z dokumentacją wykonawczą) lub na samym stworzeniu przez Pana oprogramowania odpowiadającego potrzebom opisanym przez inną osobę (w praktyce wygląda to na przykład w ten sposób, że otrzymuje Pan dokument opisujący, że w danym miejscu systemu bankowego powinien pojawić się ekran, na którym będzie zliczane zadłużenie klienta banku wraz z informacją, że to zadłużenie stanowi niespłaconą część raty, itp., a Pana zadanie polega na znalezieniu odpowiednich danych i stworzeniu programu, który będzie dokonywał odpowiednich obliczeń),

2)analizy systemowe - polegające na weryfikowaniu możliwości technicznych w ramach zakładanych celów, możliwości zmian i uaktualnień oprogramowania (np. w związku z tym, że oprogramowanie serwera przestało wspierać określone programy z powodu aktualizacji dokonanych przez producenta serwera, opracowuje Pan rozwiązania informatyczne pozwalające na uruchomienie programów, które nie są już wspierane przez producenta serwera, innym przykładem tego rodzaju działań jest opracowanie przez Pana rozwiązania informatycznego pozwalającego na przeniesienie funkcjonującego oprogramowania między serwerami różnych producentów w taki sposób, aby użytkownik końcowy nie odczuł związanych z tym niedogodności),

3)wsparcie techniczne w rozwiązywaniu pojawiających się problemów w już istniejącym oprogramowaniu, w tym także w oprogramowaniu stworzonym wcześniej przez inne osoby (np. opracowuje Pan rozwiązania informatyczne pozwalające na zwiększenie miejsca na dane, zmieszczenie większej ilości danych w jednym miejscu lub przeorganizowania struktury, w jakiej są przechowywane informacje (dane) w taki sposób, aby zajmowały one mniej miejsca),

4)testowanie oprogramowania (tj. tworzenie i przeprowadzanie odpowiednich testów oprogramowania oraz sporządzanie raportów z przeprowadzonych testów).

Świadcząc usługi stanowiące przedmiot Umowy zawartej ze Zleceniodawcą, opracowuje Pan nowe programy - najczęściej tworzy Pan od nowa program komputerowy, a czasem także rozwija lub ulepsza Pan istniejące oprogramowanie (stworzone wcześniej przez Pana lub przez inne osoby - w tym ostatnim przypadku działa Pan na zlecenie podmiotu będącego właścicielem oprogramowania). Jest to oprogramowanie pozwalające na (...). W ramach wykonywanych prac przeprowadza Pan zarówno analizy mające na celu optymalizacje procesów, jak i wdrażanie innowacyjnych i autorskich metod przetwarzania danych (implementując autorskie technologie i algorytmy), które zapewniają większą wydajność systemu przy zachowaniu tej samej mocy obliczeniowej.

Wykorzystuje Pan przy tym takie języki programowania i technologie, jak: COBOL, SQL, CL (as400), skrypty shell, RPG, .NET. Tworzony przez Pana kod źródłowy, odpowiednio skompilowany, jest uruchamiany na serwerach docelowych klienta Zleceniodawcy i służy głównie do przetwarzania dużych ilości danych zawartych w bazach danych oraz innych rozproszonych systemach przetwarzających dane. Oprócz operacji na danych, wykorzystuje Pan wspomniane wyżej technologie i języki programowania również do usprawniania interfejsu użytkownika oraz dodawania nowych funkcji do systemu. Usługi, stanowiące przedmiot Umowy zawartej ze Zleceniodawcą, świadczy Pan w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności gospodarczej. Samodzielnie określa Pan sposób i środki, przy pomocy których realizuje Pan te usługi (przy czym w miarę możliwości uwzględnia Pan sugestie i wskazówki Zleceniodawcy, co do sposobu i zakresu świadczonych usług, mające na celu pełne zaspokojenie interesu Zleceniodawcy) i nie jest Pan pracownikiem Zleceniodawcy. Co do zasady, świadczy Pan usługi w miejscach i terminach, które Pan sam wyznacza (w szczególności nie ma Pan obowiązku wykonywania usług w lokalach Zleceniodawcy) oraz z uwzględnieniem charakteru wykonywanych prac. Na Panu ciąży pełne ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną przez Pana działalnością oraz ponosi Pan pełną odpowiedzialność za rezultat prac i wykonywane czynności. Pana działalność związana ze świadczeniem usług na rzecz Zleceniodawcy polega na tworzeniu nowych koncepcji, narzędzi i rozwiązań niewystępujących dotychczas w Pana praktyce gospodarczej, ani Zleceniodawcy, bądź jego klientów lub na opracowywaniu rozwiązań na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań dotychczas funkcjonujących w praktyce gospodarczej zarówno Pana, jak i Pana Zleceniodawcy i jego klientów.

W wyniku działań podejmowanych przez Pana powstają nowe programy oraz są ulepszane dotychczasowe i dodawane nowe funkcjonalności do oprogramowania klientów Zleceniodawcy. Są to rozwiązania „szyte na miarę”, czyli uwzględniające specyfikę i wymogi konkretnego klienta. Pana działalność w zakresie tworzenia nowych programów oraz rozwijania i ulepszania oprogramowania klientów Zleceniobiorcy polega na tworzeniu nowych kodów, a nie na dokonywaniu rutynowych i okresowych zmian w tym oprogramowaniu. Ma ona zatem charakter działalności twórczej, wymagającej od Pana kreatywności. Działalność tę prowadzi Pan w sposób systematyczny (czyli prowadzona jest ona w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany). Jednocześnie działalność ta obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania (w szczególności technologii i języków programowania takich, jak: COBOL, SQL, CL(as400), skrypty shell, RPG, .NET) do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług, dostosowanych do potrzeb Zleceniodawcy i/lub jego klientów. Wymaga to od Pana nieustannego zwiększania zasobów wiedzy w szeroko pojętej tematyce IT (m.in. poprzez: udział w kursach internetowych, szkoleniach, studiach, lekturę książek o tematyce informatycznej, analizę dokumentacji do języka programowania, dokumentacji serwera, itp.).

W rezultacie opisanej wyżej - Pana własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej - tworzone są nowe kody, powstają nowe programy i nowe lub ulepszone funkcjonalności, które modyfikują istniejące oprogramowanie klientów Zleceniodawcy, a jednocześnie same stanowią nowe oprogramowanie (programy komputerowe), podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych(dalej jako: „PrAutU”) oraz - jako takie - mogą być odrębnym przedmiotem obrotu. Prawa autorskie do tego nowego oprogramowania w chwili jego powstania (tj. ustalenia utworu) przysługują Panu z mocy prawa. Następnie całość autorskich praw majątkowych do tego nowego oprogramowania - na podstawie Umowy łączącej Pana ze Zleceniodawcą - przenosi Pan na Zleceniodawcę w ramach wynagrodzenia określonego w tej Umowie i konkretnym zamówieniu (SOW), czyli sprzedaje Pan Zleceniodawcy autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych. Zgodnie z Umową zawartą ze Zleceniodawcą, otrzymuje Pan wynagrodzenie obliczane jako iloczyn wskazanej w Umowie i zamówieniu (SOW) stawki godzinowej oraz ilości przepracowanych godzin (…). W terminie do ostatniego dnia każdego miesiąca kalendarzowego przedkłada Pan Zleceniodawcy raport z usług wykonanych w danym miesiącu, zawierający m.in. ilość … świadczonych w danym miesiącu usług. Raport ten podlega akceptacji i zatwierdzeniu przez osobę (koordynatora) wyznaczoną przez Zleceniodawcę i/lub weryfikacji przez klienta Zleceniodawcy. Po zatwierdzeniu i/lub weryfikacji raport stanowi podstawę do wystawienia przez Pana faktury. Przejście na Zleceniodawcę autorskich praw majątkowych do programów komputerowych stworzonych przez Pana, następuje z chwilą zapłaty faktury za dane zamówienie (SOW) w okresie, w którym programy te powstały. Jeżeli w ramach usług świadczonych na podstawie Umowy zawartej ze Zleceniodawcą i SOW tworzy Pan w danym miesiącu więcej niż jeden program komputerowy chroniony prawem autorskim, to na podstawie wspomnianego wyżej raportu z usług wykonanych w danym miesiącu, oblicza Pan kwotę wynagrodzenia przypadającego na sprzedaż autorskich praw do poszczególnych programów komputerowych tworzonych w danym miesiącu - jako iloczyn wykazanych w wyżej wskazanym raporcie liczby godzin poświęconych w danym miesiącu na pracę nad konkretnym programem i stawki godzinowej wynikającej z Umowy i SOW.

Od 1 stycznia 2019 r. prowadzi Pan - odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów - szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, jak również wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 PITU, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Ewidencję tą prowadzi Pan na bieżąco od 1 stycznia 2019 r., w formie arkusza kalkulacyjnego przy użyciu narzędzia typu Excel.

Poza datami dokumentów księgowych, ich numerami oraz wynikającymi z nich kwotami, w prowadzonej przez Pana ewidencji:

a)wyodrębnione zostało każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z którego uzyskuje Pan przychody (poprzez wskazanie rodzaju kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz podstawy prawnej ochrony tego prawa),

b)wykazane zostały przychody, koszty ich uzyskania, a także dochód (strata) przypadające na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

c)wyodrębnione zostały koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 PITU.

W związku ze świadczeniem usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej faktycznie ponosi Pan następujące koszty:

1)wydatki na zakup sprzętu komputerowego (tj. komputera typu laptop) i akcesoriów komputerowych (w tym sprzętu do prezentacji, sprzętu do backupów, kabli do komputera, tzw. przejściówek, pendrive’a, itp. - wykorzystywanych do przenoszenia danych lub podpinania komputera w miejscu pracy do różnych urządzeń). Ten sprzęt i urządzenia stanowią niezbędne narzędzia w pracy programisty. Bez nich nie mógłby Pan pisać kodów i tworzyć programów komputerowych, a w konsekwencji - uzyskiwać dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych. Wydatki na zakup wyżej wskazanego sprzętu komputerowego i akcesoriów komputerowych są zatem wprost związane z wytwarzaniem przez Pana programów komputerowych chronionych prawem autorskim i dochodami uzyskiwanymi przez Pana ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych,

2)abonament za Internet - wydatek ten jest wprost związany z tworzeniem przez Pana programów komputerowych chronionych prawem autorskim i dochodami uzyskiwanymi przez Pana ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych, gdyż szybkie i stabilne łącze internetowe umożliwia Panu w szczególności zdalny kontakt ze Zleceniodawcą i/lub jego klientem (m.in. w celu bieżących konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania, dzielenia się efektami swojej pracy, itp.), znajdowanie informacji na temat powstałych błędów w tworzonym oprogramowaniu, testowanie tworzonego oprogramowania, jak również umożliwia dostęp do niezbędnych źródeł wiedzy z zakresu programowania i technologii informatycznych (np. dokumentacji, publikacji, materiałów konferencyjnych, szkoleń on-line, itp.). Zapewnienie łączności sprzętu komputerowego z siecią Internet jest dla Pana nieodzowne w pracy programistycznej - bez łącza internetowego tworzenie przez Pana programów komputerowych, a w konsekwencji - uzyskiwanie przez Pana dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych nie byłoby możliwe,

3)koszt zakupu telefonu typu smartfon oraz abonament za telefon - telefon typu smartfon jest przez Pana wykorzystywany zarówno do kontaktowania się ze Zleceniodawcą i/lub jego klientem (m.in. w celu bieżących konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania i dzielenia się efektami swojej pracy). Urządzenie to umożliwia też Panu szybki dostęp do tworzenia kodu oraz naprawy usterek w tworzonym oprogramowaniu. Aby było to możliwe, konieczny jest zarówno zakup samego telefonu typu smartfon, jak i opłacanie abonamentu za ten telefon, dzięki czemu ma Pan dostęp do sieci. W dzisiejszych realiach praca nad programem komputerowym jest możliwa również z poziomu mobilnych urządzeń, takich jak smartfon. Koszt zakupu telefonu typu smartfon oraz abonament za telefon są zatem wprost związane z tworzeniem przez Pana programów komputerowych chronionych prawem autorskim i uzyskiwaniem przez Pana dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych,

4)koszt zakupu licencji na specjalistyczne oprogramowanie - oprogramowanie to jest niezbędnym narzędziem w pracy programisty. Bez niego nie mógłby Pan pisać kodów i tworzyć programów komputerowych. Wydatek na zakup licencji na specjalistyczne oprogramowanie jest więc wprost związany z wytwarzaniem przez Pana programów komputerowych chronionych prawem autorskim i uzyskiwaniem przez Pana dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych,

5)koszty eksploatacji samochodu (tj. wydatki na zakup paliwa, części zamienne, naprawy, przeglądy, obowiązkowe ubezpieczenie) - samochód umożliwia Panu sprawny transport, w tym w razie potrzeby dojazd do siedziby Zleceniodawcy lub siedziby klienta Zleceniodawcy, aby odbyć konsultacje dotyczące tworzonego oprogramowania, jak również dojazd do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych urządzeń i narzędzi programistycznych lub na szkolenia poszerzające wiedzę w dziedzinie programowania. Z tego względu, koszty eksploatacji samochodu (tj. wydatki na zakup paliwa, części zamienne, naprawy, przeglądy, obowiązkowe ubezpieczenie) są niezbędne w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej polegającej na tworzeniu oprogramowania i są wprost związane z tworzeniem przez Pana programów komputerowych chronionych prawem autorskim oraz uzyskiwaniem przez Pana dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych,

6)wydatki na studia, kursy, szkolenia, materiały szkoleniowe i pomoce do nauki oraz specjalistyczną literaturę, które poszerzają Pana wiedzę w dziedzinie programowania. Tworzy Pan oprogramowanie przede wszystkim na podstawie Pana wiedzy i doświadczenia w dziedzinie programowania. Decydujące znaczenia dla kształtu oprogramowania tworzonego przez Pana mają w głównej mierze posiadane przez Pana informacje specjalne i wiedza specjalistyczna. Dlatego ustawicznie pogłębia Pan swój zasób wiedzy, w szczególności poprzez udział w studiach, kursach, szkoleniach oraz lekturę materiałów szkoleniowych i specjalistycznej literatury z zakresu programowania. Z uwagi na ciągły rozwój i szybkie zmiany, jakim podlega branża IT, konieczne jest ponoszenie przez Pana kosztów związanych z dokształcaniem. Bez stałego dokształcania się nie mógłby Pan pisać kodów i tworzyć programów komputerowych odpowiadających aktualnym potrzebom Zleceniodawcy i jego klientom. W związku z tym wydatki ponoszone na studia, kursy, szkolenia, materiały szkoleniowe i pomoce do nauki oraz specjalistyczną literaturę, które poszerzają Pana wiedzę w dziedzinie programowania, są konieczne dla prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej i są wprost związane z tworzeniem przez Pana programów komputerowych chronionych prawem autorskim oraz uzyskiwaniem przez Pana dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych,

7)składki na Pana ubezpieczenie społeczne (z tytułem ubezpieczenia: jednoosobowa działalność gospodarcza). Opłacanie przez Pana składek na ubezpieczenie społeczne jest konieczne, aby mógł Pan legalnie prowadzić w Polsce działalność gospodarczą, której przeważający przedmiot stanowi działalność związana z tworzeniem oprogramowania (programów komputerowych). W związku z tym składki na Pana ubezpieczenie społeczne są wprost związane z tworzeniem przez Pana programów komputerowych chronionych prawem autorskim oraz uzyskiwaniem przez Pana dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych.

Wskazuje Pan, że przy pomocy prowadzonej przez Pana ewidencji (wykazującej informacje, o których mowa w art. 30cb ust. 1 PITU) jest Pan w stanie w szczególności przyporządkować konkretną wartość wymienionych wyżej kosztów do wytworzenia konkretnego autorskiego prawa do programu komputerowego. Ma Pan przy tym świadomość, że nie zawsze konkretny koszt może być w całości przypisany do przychodu ze sprzedaży konkretnego autorskiego prawa do programu komputerowego osiągniętego w danym miesiącu. W przypadku braku możliwości pełnego alokowania danego kosztu, faktycznie poniesionego przez Pana w związku z tworzeniem przez Pana oprogramowania, do przychodów ze sprzedaży konkretnego autorskiego prawa do programu komputerowego osiągniętych w danym miesiącu (tzn. w przypadku, gdy dany koszt faktycznie poniesiony przez Pana w związku w związku z tworzeniem przez Pana oprogramowania związany jest z więcej niż jednym autorskim prawem do programu komputerowego), oblicza Pan faktyczny koszt poniesiony w danym miesiącu na prowadzoną przez Pana działalność związaną ze stworzeniem danego programu komputerowego według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do Pana przychodów ogółem ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych w danym miesiącu.

Nie zatrudnia Pan żadnych pracowników, ani nie korzysta Pan z usług podwykonawców. Nie nabył Pan i nie nabywa Pan wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów. W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. przepisami art. 30ca i art. 30cb PITU, chciałby Pan skorzystać z możliwości zastosowania przewidzianej w tych przepisach pięcioprocentowej stawki podatkowej w podatku dochodowym (tzw. IP Box) do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskiwanego od 2019 r. i w kolejnych latach oraz chciałby Pan rozliczyć dochód z tytułu sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych, uzyskiwany od 2019 r. i w kolejnych latach w ramach opisanej w niniejszym wniosku współpracy ze Zleceniodawcą, z uwzględnieniem pięcioprocentowej stawki podatku dochodowego.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan również, że:

1)Zwraca Pan uwagę - odnośnie do pytania oznaczonego numerem 1 - a więc pytania o to, z jakim podmiotem podpisał Pan umowę, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie wyjaśnił, jakie znaczenie ma odpowiedź na to pytanie dla możliwości stosowania określonego przepisu prawa podatkowego dotyczącego, tzw. ulgi IP Box. W Pana ocenie, kwestia tego, z jakim konkretnie podmiotem umowa została podpisana, pozostaje bez znaczenia dla rozstrzygnięcia możliwości korzystania przez Pana z ulgi IP Box, ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają możliwości skorzystania przez podatnika z ulgi IP Box od tego, z jakim konkretnie podmiotem podatnik podpisał umowę. Dodatkowo wskazuje Pan, że o tym, że wyżej wskazana kwestia pozostaje bez znaczenia dla możliwości korzystania z ulgi IP Box świadczy także to, że w licznych wydanych dotychczas indywidualnych interpretacjach podatkowych, w których stanowisko danego wnioskodawcy uznano za prawidłowe (a więc potwierdzono możliwość korzystania przez Pana z ulgi IP Box), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w ogóle nie dopytywał o kwestię tego, z jakim podmiotem dany wnioskodawca zawarł umowę.

2)Opisana we wniosku działalność była, jest (opis zaistniałego stanu faktycznego) i będzie (opis zdarzenia przyszłego) działalnością prowadzoną bezpośrednio przez Pana. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej opisał Pan wyłącznie działalność, którą to Pan wykonywał, wykonuje lub będzie wykonywał.

Opisane we wniosku tworzenie, rozwijanie i ulepszanie/modyfikacja oprogramowania miało, ma i będzie miało miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności polegającej na tworzeniu programów komputerowych.

3)Prośba Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o udzielenie odpowiedzi na pytania zawarte w pkt I.3 Wezwania (tj. dotyczące wskazania, czy określone we wniosku oprogramowanie jest tworzone przez Pana w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT) stanowi ewidentne przerzucenie na Pana rozstrzygnięcia kwestii, której oceny wprost domagał się Pan w zawartym we wniosku pytaniu numer 1. Nie chce Pan, w ramach uzupełnienia braków formalnych wniosku w zakresie faktów, samodzielnie dokonywać kwalifikacji prowadzonej przez siebie działalności jako działalności badawczo-rozwojowej. Po pierwsze, jak wskazano wyżej, kwestia ta jest przedmiotem pytania numer 1, sformułowanego przez Pana we wniosku złożonym do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Po drugie, odpowiedź na tak sformułowane pytanie nie dotyczyłaby informacji o brakujących faktach, lecz w istocie zawierałaby kwalifikację prawną faktów przedstawionych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, której dokonanie jest rolą Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (a nie Pana). Jednym z powodów złożenia wniosku do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej są właśnie Pana wątpliwości odnośnie do możliwości uznania Pana działalności w zakresie tworzenia oprogramowania za prace rozwojowe i zakwalifikowania jej jako działalności badawczo-rozwojowej. Podkreślenia wymaga, że nie można ograniczać obowiązku udzielania pisemnej interpretacji wyłącznie do ustaw zawierających z racji swej nomenklatury pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano parametry, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. O ile przepisy prawa podatkowego stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, wręcz przeciwnie, wraz z przepisami innych gałęzi prawa, stanowią część jednego porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przyjęcie odmiennego stanowiska wypaczyłoby sens wydawania interpretacji i nie zapewniłoby wnioskodawcom ochrony, o której była mowa w Ordynacji podatkowej. Przepisów prawa podatkowego, o których mowa w art. 14b § 1 O.p., nie można ograniczać wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz chodzi o rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na opodatkowanie (por. wyrok NSA z 18 maja 2018 r., sygn. II FSK 1392/16).

4)Działalność, w ramach której czynności wykonywane przez Pana obejmowały, obejmują (opis zaistniałego stanu faktycznego) i będą obejmować (opis zdarzenia przyszłego) nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, prowadzi Pan od 4 marca 2013 r. Podkreśla Pan jednak, że złożony przez Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy okresu od 1 stycznia 2019 r.

5)Czynności wykonywane przez Pana będą obejmować (opis zdarzenia przyszłego) nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

6)Działalność, o której mowa powyżej (w odpowiedzi na pytanie oznaczone numer 4 i numer 5), prowadził, prowadzi (opis zaistniałego stanu faktycznego) i będzie Pan prowadzić (opis zdarzenia przyszłego) w sposób systematyczny (czyli w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany).

7)Pana działalność w zakresie tworzenia nowych programów oraz rozwijania i ulepszania oprogramowania klientów Zleceniobiorcy, w związku z którą uzyskiwał, uzyskuje (opis zaistniałego stanu faktycznego) i będzie Pan uzyskiwał (opis zdarzenia przyszłego) dochody, których dotyczy wniosek, nie obejmowała, nie obejmuje i nie będzie obejmować dokonywania rutynowych i okresowych zmian w tym oprogramowaniu.

8)Pytanie oznaczone numer 8 odwołuje się do innowacyjności pracy twórczej, która przejawia się w szczególności poprzez opracowywanie nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Zagadnienie to szerzej opisane zostało w punkcie 35 objaśnień podatkowych Ministra Finansów z 15 lipca 2019 r. Wyjaśnia Pan, że tworzone przez Pana oprogramowanie było, jest (opis zaistniałego stanu faktycznego) i będzie (opis zdarzenia przyszłego) zamawiane na użytek banku, który wykorzystywał, wykorzystuje i będzie je wykorzystywać do oferowania swoim klientom nowych (nieoferowanych dotychczas) produktów albo też miało, ma lub będzie mieć na celu rozszerzenie dotychczas oferowanych przez bank usług (produktów) o nowe (niewystępujące dotychczas w działalności tego banku) funkcjonalności. W Pana ocenie, tak tworzone przez Pana oprogramowanie (czyli tworzone przez Pana programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie przepisów ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych - dalej jako: „PrAutU”) spełnia kryterium twórczości w znaczeniu wynikającym z punktu 33 objaśnień podatkowych Ministra Finansów z 15 lipca 2019 r., ponieważ było, jest i będzie ono twórcze (innowacyjne) na skalę przedsiębiorstwa (banku).

9)Rozwijanie lub modyfikacja przez Pana oprogramowania stanowiło, stanowi (opis zaistniałego stanu faktycznego) i będzie stanowić (opis zdarzenia przyszłego) przejaw działalności twórczej o indywidulanym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

10) Zawarty we wniosku opis:

W wyniku działań podejmowanych przez Pana powstają nowe programy oraz są ulepszane dotychczasowe i dodawane nowe funkcjonalności do oprogramowania klientów Zleceniodawcy. Są to rozwiązania „szyte na miarę", czyli uwzględniające specyfikę i wymogi konkretnego klienta. Działalność Panu w zakresie tworzenia nowych programów oraz rozwijania i ulepszania oprogramowania klientów Zleceniobiorcy polega na tworzeniu nowych kodów - odnosi się do efektów prac projektowo-programistycznych i analiz systemowych, które wykonywał, wykonuje (opis zaistniałego stanu faktycznego) i będzie Pan wykonywać (opis zdarzenia przyszłego) w ramach umowy zawartej ze Zleceniodawcą, o której mowa we wniosku. Precyzuje Pan, że nie wszystkie prace wykonywane przez Pana na podstawie umowy zawartej ze Zleceniodawcą, w związku z którymi uzyskiwał, uzyskuje (opis zaistniałego stanu faktycznego) i będzie Pan uzyskiwał (opis zdarzenia przyszłego) dochody, polegają na tworzeniu programów komputerowych. Tworzenie przez Pana programów komputerowych odbywało, odbywa się (opis zaistniałego stanu faktycznego) i będzie się odbywać (opis zdarzenia przyszłego) w ramach prac projektowo-programistycznych oraz analiz systemowych.

a)Opis (charakterystyka) prac, których rezultatem były, są i będą autorskie prawa do programów komputerowych, tworzone przez Pana w ramach prac projektów‑programistycznych, jest następujący:

–Tworzony był, jest i będzie wielomodułowy system (...).

–System specjalizuje się w (...).

b)Opis (charakterystyka) prac, których rezultatem są autorskie prawa do programów komputerowych, tworzone przez Pana w ramach analiz systemowych, jest następujący:

–Tworzony był, jest i będzie system (...).

–Poza opisanymi wyżej pracami projektowo-programistycznymi i analizami systemowymi, w ramach których tworzył, tworzy i będzie Pan tworzyć nowe programy komputerowe, usługi świadczone przez Pana w ramach umowy zawartej ze Zleceniodawcą w mniejszym zakresie obejmowały, obejmują i będą obejmować również wsparcie techniczne w rozwiązywaniu pojawiających się problemów w już istniejącym oprogramowaniu, w tym także w oprogramowaniu stworzonym wcześniej przez inne osoby (np. opracowanie rozwiązania informatycznego pozwalającego na zwiększenie miejsca na dane, zmieszczenie większej ilości danych w jednym miejscu lub przeorganizowanie struktury, w jakiej są przechowywane informacje/dane w taki sposób, aby zajmowały one mniej miejsca) oraz testowanie oprogramowania (tj. tworzenie i przeprowadzanie odpowiednich testów oprogramowania oraz sporządzanie raportów z przeprowadzonych testów). W ramach prac obejmujących wsparcie techniczne oraz testowanie oprogramowania nie tworzył, nie tworzy (opis zaistniałego stanu faktycznego) oraz nie będzie Pan tworzyć (opis zdarzenia przyszłego) programów komputerowych w rozumieniu przepisów PrAutU.

–Charakter działalności twórczej o indywidualnym charakterze miały, mają (opis zaistniałego stanu faktycznego) i będą mieć (opis zdarzenia przyszłego) prace projektowo-programistyczne oraz analizy systemowe (w szczególności prace projektowo-programistyczne i analizy systemowe nie były, nie są i nie będą tylko „techniczną” realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Zleceniodawcę). Natomiast charakteru takiego nie posiadały, nie posiadają i nie będą posiadać prace wykonywane przez Pana w ramach wparcia technicznego i testowania oprogramowania.

11) W wyniku ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania tworzone były, są (opis zdarzenia przyszłego) i będą (opis zdarzenia przyszłego) nowe kody i algorytmy w językach programowania oraz powstawało, powstaje i powstanie nowe prawo własności intelektualnej (tj. autorskie prawo do programu komputerowego).

12) Pana działania polegające na modyfikacji, ulepszeniu, rozwijaniu oprogramowania każdorazowo skutkowały, skutkują (opis zaistniałego stanu faktycznego) i będą skutkować (opis zdarzenia przyszłego) poprawą użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania.

13) W efekcie prac związanych z rozwijaniem, ulepszaniem i/lub modyfikacją oprogramowania lub jego części powstały, powstają (opis zaistniałego stanu faktycznego) i będą powstawać (opis zdarzenia przyszłego) nowe, odrębne od tego oprogramowania, utwory w postaci programów komputerowych podlegających ochronie na podstawie art. 74 PrAutU, tj. nowe kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

14) Pytanie oznaczone numer 14 jest niezrozumiałe i z tego powodu nie jest Pan w stanie udzielić na nie odpowiedzi. Nie wiadomo co Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej miał na myśli używając wyrażenia „część składowa”. Nie przybliżają do zrozumienia pytania podane w nawiasie przykłady wspomnianych „części składowych”, tj. funkcjonalność, algorytm, kod.

Przypis organu - pytanie numer 14 brzmiało następująco:

Czy każda wymieniona we wniosku – w ramach wskazania obszarów prac prowadzonych przez Pana - część składowa (przykładowo: funkcjonalność, algorytm, kod) - stanowiła i będzie stanowić odrębny program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, czy tylko niektóre z nich (które)? Proszę udzielić jednoznacznej odpowiedzi.

15) A. W ramach stanu faktycznego oraz zdarzania przyszłego wniosek dotyczy jednej umowy pn. „Ramowa umowa o świadczenie usług”, zawartej w 21 grudnia 2018 r. i obowiązującej od 1 stycznia 2019 r. na czas nieokreślony. Umowa ta nadal obowiązuje. Na podstawie tej umowy jej strony ustaliły, że: „W ramach Wynagrodzenia Zleceniobiorca przenosi (sprzedaż) na Zleceniodawcę majątkowe prawa autorskie do Utworów, w szczególności wszelkich efektów Usług oraz dokumentacji, na wszystkich znanych polach eksploatacji”. W umowie pojęcie Utwory zostało zdefiniowane jako: „Utwory - oznacza wszelkie utwory w rozumieniu ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w tym modyfikacje oraz opracowania innych utworów, które wykona Zleceniobiorca lub zostaną przez Pana dostarczone przez Zleceniobiorcę w związku z realizacją Umowy i SOW”. Zauważa Pan, że przepisy ustawy o PIT nie uzależniają możliwości skorzystania przez podatnika z tzw. ulgi IP Box od tego, ile umów podpisał, a w szczególności, czy zawarł wyłącznie jedną umowę, czy też więcej umów, a także od tego, czy osiągnął przychód ze sprzedaży jednego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, czy też z większej liczby takich praw. Innymi słowy, kwestia, o którą pyta Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w pytaniu oznaczonym numer 15 lit. a) nie ma jakiegokolwiek wpływu (przełożenia) na odpowiedzi na pytania, które przedstawił Pan we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Przypis organu - pytanie numer 15 lit. a brzmiało następująco:

„(…) czy wniosek dotyczy w ramach stanu faktycznego oraz zdarzania przyszłego - jednej umowy/wielu umów oraz jednego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, czy też kwalifikowanych praw własności intelektualnej i przeniesienia praw własności intelektualnej na kontrahenta?

B. Przepisy ustawy o PIT nie uzależniają możliwości skorzystania przez podatnika z tzw. ulgi IP Box od tego, czy podatnik „zindywidualizował” wszystkie wytworzone, rozwinięte, ulepszone programy komputerowe. Żaden z przepisów ustawy o PIT nie nakłada na podatnika tego rodzaju obowiązku. Chcąc korzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów osiągniętych ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik obowiązany jest m.in. do wyodrębnienia każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych (art. 30cb ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT) albo też - w przypadku podatnika, który prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów - do wykazania tej informacji w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT). We wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w opisie stanu faktycznego wskazał Pan, że: „Od dnia 1 stycznia 2019 r. prowadzi Pan - odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów - szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, jak również wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 PITU, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Ewidencję tę prowadzi Pan na bieżąco od 1 stycznia 2019 r., w formie arkusza kalkulacyjnego przy użyciu narzędzia typu Excel. Poza datami dokumentów księgowych, ich numerami oraz wynikającymi z nich kwotami, w prowadzonej przez Pana ewidencji: a) wyodrębnione zostało każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z którego uzyskuje Pan przychody (poprzez wskazanie rodzaju kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz podstawy prawnej ochrony tego prawa) (...)’’.

Powyższe informacje pozwalają na dokonanie przez organ interpretacyjny oceny w kontekście przepisów prawa podatkowego, czy spełnił Pan przewidziany przez ustawodawcę wymóg wyodrębnienia w prowadzonej ewidencji każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W dalszej kolejności, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „Wyczerpujące zindywidualizowanie, określenie, opisanie wyżej wskazanych utworów powinno nastąpić na podstawie prowadzonej przez Pana odrębnej ewidencji (...)’’, co przemawia za tym, że celem pytania oznaczonego numer 15 lit. b jest de facto weryfikacja informacji podanych przez Pana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Zwraca Pan uwagę, że w postępowaniu o wydanie indywidulanej interpretacji przepisów prawa podatkowego organ interpretacyjny nie jest uprawniony do dokonywania weryfikacji stanu faktycznego podanego przez Pana w złożonym przez Pana wniosku. Organ interpretacyjny związany jest stanem faktycznym przedstawionym przez Pana, zaś w wezwaniu do uzupełnienia wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego nie jest dopuszczalne - pod pozorem konieczności uzupełnienia brakujących informacji w zakresie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) - formułowanie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej pytań mających na celu weryfikowanie prawdziwości podanych we wniosku informacji.

Przypis organu - pytanie numer 15 lit. a brzmiało następująco:

Proszę o zindywidualizowanie wszystkich wytworzonych, rozwiniętych, ulepszonych programów komputerowych - utworów chronionych w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych przeniósł Pan, na rzecz kontrahentów. Jakie konkretne autorskie prawa do programów komputerowych (o których mowa w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) wytworzył, rozwinął lub ulepszył Pan (czas przeszły „dokonany”)? Wyczerpujące zindywidualizowanie, określenie, opisanie ww. utworów powinno nastąpić na podstawie prowadzonej przez Pana odrębnej ewidencji, bowiem podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji - art. 30cb ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

C. Umowę, na podstawie której zobowiązał się Pan do odpłatnego przeniesienia na rzecz kontrahenta (Zleceniodawcy) tworzonych przez Pana autorskich praw majątkowych do programów komputerowych, podpisał Pan 21 grudnia 2018 r.

D. Autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych przenosi Pan na Zleceniodawcę na podstawie umowy ramowej z 21 grudnia 2018 r. (zawartej w formie pisemnej). Jeżeli chodzi o moment przenoszenia tych praw, to Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej sam udzielił odpowiedzi na to pytanie na tej samej stronie Wezwania (str. 6), przytaczając (cytując) fragment z wniosku o interpretację: „Przejście na Zleceniodawcę autorskich praw majątkowych do programów komputerowych stworzonych przez Pana następuje z chwilą zapłaty faktury za dane zamówienie (SOW) w okresie, w którym programy te powstały”. Dodaje Pan, że przepisy ustawy o PIT nie uzależniają możliwości skorzystania przez podatnika z tzw. ulgi IP Box od dokładnego wskazania przez podatnika konkretnych dat (dnia) przejścia na nabywcę majątkowych praw do programów komputerowych. Ustawodawca przewidział wyłącznie wymóg odpłatnego zbycia przez podatnika praw do kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (m.in. programu komputerowego) i uzyskania przez Pana z tego tytułu przychodu w okresie obowiązywania przepisów o tzw. uldze IP Box (od 1 stycznia 2019 r.). W tym zakresie złożony przez Pana wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego zawiera stosowne informacje.

16) Nie zamierza Pan skorzystać z preferencyjnej stawki podatku w odniesieniu do całości dochodu osiągniętego na podstawie umowy zawartej ze Zleceniodawcą, o której mowa we wniosku, a wyłącznie w odniesieniu do tej części tego dochodu, którą uzyskał, uzyskuje i będzie uzyskiwał z tytułu przeniesienia (sprzedaży) autorskich praw majątkowych do programów komputerowych stworzonych (zaistniały stan faktyczny) oraz które zostaną stworzone (zdarzenie przyszłe) w ramach prac projektowo-programistycznych oraz analiz systemowych(zob. opis tych prac zawarty w odpowiedzi na pytanie oznaczone numer 10). Ewidencjonował Pan (zaistniały stan faktyczny) oraz będzie Pan ewidencjonować (zdarzenie przyszłe) czas poświęcony na realizację poszczególnych usług wykonywanych w ramach umowy zawartej ze Zleceniodawcą (tj. prac o charakterze twórczym prowadzonych w ramach prac projektowo-programistycznych i w ramach analiz systemowych, skutkujących stworzeniem przez Pana nowego oprogramowania, oraz innych usług, tj. wsparcia technicznego i testowania oprogramowania). Zgodnie z umową zawartą ze Zleceniodawcą, otrzymywał, otrzymuje i będzie Pan otrzymywać wynagrodzenie z tytułu tej umowy, obliczane jako iloczyn wskazanej w umowie i zamówieniu (SOW) stawki godzinowej oraz ilości przepracowanych przez Pana godzin (…). W terminie do ostatniego dnia każdego miesiąca kalendarzowego przedkładał i będzie Pan przedkładać Zleceniodawcy raport z usług wykonanych w danym miesiącu, zawierający m.in. ilość … świadczonych w danym miesiącu usług. Raport ten podlegał i będzie podlegać akceptacji i zatwierdzeniu przez osobę (koordynatora) wyznaczoną przez Zleceniodawcę i/lub weryfikacji przez klienta Zleceniodawcy. Po zatwierdzeniu i/lub weryfikacji raport stanowił i będzie stanowić podstawę do wystawienia przez Pana faktury. Na podstawie wspomnianego wyżej raportu z usług wykonanych w danym miesiącu obliczał i będzie Pan obliczać kwotę wynagrodzenia przypadającego na sprzedaż autorskich praw do poszczególnych programów komputerowych tworzonych w danym miesiącu - jako iloczyn wykazanych w wyżej wskazanym raporcie liczby godzin poświęconych w danym miesiącu na pracę nad konkretnym programem i stawki godzinowej wynikającej z umowy zawartej ze Zleceniodawca i SOW.

17) Na podstawie umowy ramowej z 21 grudnia 2018 r. uzyskał (zaistniały stan faktyczny) oraz uzyska Pan (zdarzenie przyszłe) przychody z tytułu sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej (autorskich praw majątkowych do programów komputerowych) na rzecz Zleceniodawcy. Wartość sprzedawanych praw nie została wyodrębniona w wyżej wskazanej umowie. Ustalał (zaistniały stan faktyczny) oraz będzie Pan ustalać (zdarzenie przyszłe) przychody z tego tytułu w sposób opisany w odpowiedzi na pytanie oznaczone numer 16.

18) W pytaniu oznaczonym numer 18 Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej żąda od Pana przyporządkowania kosztów wymienionych we wniosku do danego roku podatkowego lub lat podatkowych. Podkreśla Pan, że koszty, które wskazał i w odniesieniu do których sformułował Pan we wniosku pytanie numer 2, dotyczą wyłącznie okresu obowiązywania tzw. ulgi IP Box, tzn. od 1 stycznia 2019 r. do dnia sporządzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, tj. 12 marca 2021 r. Takie same lub podobne koszty ponosił Pan również wcześniej, tj. przed 1 stycznia 2019 r., gdyż mają one związek z prowadzoną przez Pana działalnością w zakresie tworzenia oprogramowania, którą prowadził już wcześniej (przed 2019 r.). Pana wyłącznym celem było uzyskanie odpowiedzi na pytanie o to, czy wymienione przez Pana koszty, które poniósł Pan w okresie obowiązywania przepisów o uldze IP Box (zaistniały stan faktyczny) oraz te same rodzajowo koszty, które będzie Pan ponosić w przyszłości (zdarzenie przyszłe) w okresie obowiązywania przepisów o uldze IP Box, mogą być uznane za koszty prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej, związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, które już zostało stworzone (zaistniały stan faktyczny) oraz które zostanie stworzone w przyszłości (zdarzenie przyszłe), czyli koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT. Zwraca Pan uwagę, że przepisy ustawy o PIT nie uzależniają możliwości zakwalifikowania danego kosztu jako takiego, który spełnia kryteria przewidziane w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, od tego, czy poniesiony on został wyłącznie w roku 2019, wyłącznie w roku 2020, wyłącznie w roku 2021, albo też w niektórych lub we wszystkich tych latach.

19) Pytanie oznaczone numer 19 zawiera założenie (tezę), że koszty, które opisał Pan we wniosku o interpretację, będzie Pan ponosił w przyszłości na prowadzoną bezpośrednio przez siebie działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Gdyby Pan wiedział, że koszty tożsame z tymi, które już Pan poniósł, będą spełniały kryteria przewidziane w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, nie sformułowałby Pan we wniosku o interpretację pytania o to, czy mogą one być uznane za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT. Odpowiadając na pytanie oznaczone numer 19 może Pan wyłącznie stwierdzić, że będzie w przyszłości ponosił wydatki (koszty) tożsame do tych, które już poniósł w latach 2019-2021 i które zostały wyszczególnione we wniosku o interpretację podatkową. Natomiast nie wie Pan, czy mogą one być uznane za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT (zob. pytanie numer 5 sformułowane na str. 19 niniejszego pisma).

Przypis organu - pytanie numer 19 brzmiało:

Czy były to koszty faktycznie poniesione w latach 2019-2021 oraz tożsame rodzajowo koszty poniesie Pan w przyszłości na prowadzoną bezpośrednio przez siebie działalność badawczo - rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?

20) Pytanie oznaczone numer 20 jest sformułowane w sposób niejasny. Nie jest Pan w stanie precyzyjnie na nie odpowiedzieć, ponieważ nie wiadomo co oznacza zwrot: „wszystkie poniesione przez Pana wydatki, koszty (...)’’. Ponosi Pan różnego rodzaju koszy (wydatki). Część z nich związana jest z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą. Natomiast część kosztów (wydatków), które Pan ponosi, nie jest związana z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą, gdyż wydatki ponosi Pan również w ramach zarządzania Pana majątkiem prywatnym. Wydatki faktycznie ponoszone przez Pana od 1 stycznia 2019 r. do dnia sporządzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (zaistniały stan faktyczny) oraz wydatki, które Pan faktycznie poniesie po dniu złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (zdarzenie przyszłe), były oraz będą przypisane do przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego w całości lub w odpowiedniej części - tj. według proporcji ustalonej przez Pana jako:

–stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do Pana przychodów ogółem ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych w danym okresie - w przypadku, gdy dany wydatek przeznaczony był, jest lub będzie wyłącznie na stworzenie autorskich praw do programów komputerowych, przy czym związany był, jest lub będzie z więcej niż jednym takim prawem, albo

–stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do przychodów ogółem Panu z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie - w przypadku, gdy dany wydatek przeznaczony był, jest lub będzie do stworzenia autorskiego prawa/autorskich praw do programów komputerowych, jak i służył, służy lub będzie służyć działalności gospodarczej Panu w pozostałym jej zakresie.

Przypis organu - pytanie numer 20 brzmiało następująco, czy wszystkie poniesione przez Pana wydatki, koszty są faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?

21) Ogranicza Pan wyliczenie wydatków na zakup akcesoriów komputerowych wyłącznie do wydatków na:

–sprzęt do prezentacji,

–sprzęt do backupów,

–kable do komputera,

–przejściówki, oraz

–pendrive’a.

22) Składki na ubezpieczenie społeczne odliczał, odlicza i będzie Pan odliczał od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o PIT.

23) Koszt zakupu licencji na specjalistyczne oprogramowanie nie stanowił, nie stanowi i nie będzie stanowić wartości niematerialnych i prawnych w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej.

24) W opisie zawartym we wniosku wskazał Pan, że ponoszenie przez Pana każdego z wymienionych tam kosztów jest niezbędne dla możliwości tworzenia przez Pana oprogramowania. Przy pomocy prowadzonej przez Pana ewidencji (wykazującej informacje, o których mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT) był, jest (opis zaistniałego stanu faktycznego) i będzie (opis zdarzenia przyszłego) Pan w stanie przyporządkować konkretną wartość wymienionych we wniosku kosztów do wytworzenia konkretnego autorskiego prawa do programu komputerowego. Jednocześnie zaznacza Pan, że nie zawsze konkretny koszt mógł, może (opis zaistniałego stanu faktycznego) lub będzie mógł (opis zdarzenia przyszłego) zostać w całości przypisany do przychodu ze sprzedaży konkretnego autorskiego prawa do programu komputerowego osiągniętego przez Pana w danym miesiącu. W przypadku braku możliwości pełnego alokowania danego kosztu, który faktycznie był, jest (opis zaistniałego stanu faktycznego) lub będzie (opis zdarzenia przyszłego) poniesiony przez Pana w związku z tworzeniem przez Pana oprogramowania, do przychodów ze sprzedaży konkretnego autorskiego prawa do programu komputerowego osiągniętych w danym miesiącu (tzn. w przypadku, gdy dany koszt, który był, jest lub będzie faktycznie poniesiony przez Pana w związku z tworzeniem przez Pana oprogramowania, związany był, jest lub będzie z więcej niż jednym autorskim prawem do programu komputerowego lub gdy dany koszt, który był, jest lub będzie faktycznie poniesiony przez Pana w związku z tworzeniem przez Pana oprogramowania, związany był, jest lub będzie z autorskim prawem do programu komputerowego/autorskimi prawami do programów komputerowych, jak i służył, służy lub będzie służyć działalności gospodarczej Panu w pozostałym jej zakresie), obliczył, oblicza lub będzie Pan obliczać faktyczny koszt poniesiony w danym miesiącu na prowadzoną przez Pana działalność związaną ze stworzeniem danego programu komputerowego według proporcji ustalonej jako:

–stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do Pana przychodów ogółem ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych w danym okresie - w przypadku, gdy dany wydatek przeznaczony był, jest lub będzie wyłącznie na stworzenie autorskich praw do programów komputerowych, przy czym związany był, jest lub będzie z więcej niż jednym takim prawem, albo

–stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do Pana przychodów ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie - w przypadku, gdy dany wydatek przeznaczony był, jest lub będzie do stworzenia autorskiego prawa/autorskich praw do programów komputerowych, jak i służył, służy lub będzie służyć Pana działalności gospodarczej w pozostałym jej zakresie.

Wskazuje Pan, że ocena tego, czy między poszczególnymi wydatkami wymienionymi we wniosku a przychodami osiąganymi przez Pana z tytułu przeniesienia (sprzedaży) autorskich praw majątkowych do poszczególnych programów komputerowych, które Pan tworzył, tworzy (opis zaistniałego stanu faktycznego) lub będzie Pan tworzył (opis zdarzenia przyszłego) w ramach Umowy zawartej ze Zleceniodawcą istnieje bezpośrednie powiązanie (związek funkcjonalny) nie stanowi elementu opisu stanu faktycznego i/lub zdarzenia przyszłego, lecz wchodzi w zakres oceny prawnej.

25) Żaden ze składników majątkowych, które zostały zakupione przez Pana w okresie od 1 stycznia 2019 r., nie stanowi środka trwałego w prowadzonej przez Pana działalności. Spośród składników majątkowych, zakupionych przez Pana przed 1 stycznia 2019 r., środek trwały w prowadzonej przez Pana działalności stanowi wyłącznie samochód. Samochód wykorzystywany był, jest (opis zaistniałego stanu faktycznego) i będzie (opis zdarzenia przyszłego) przez Pana w prowadzonej przez Pana działalności polegającej na tworzeniu programów kompotowych (tj. przeważający przedmiot Pana działalności gospodarczej), jak i w pozostałym zakresie Pana działalności gospodarczej. Przy pomocy prowadzonej przez Pana ewidencji (wykazującej informacje, o których mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT) był, jest (opis zaistniałego stanu faktycznego) i będzie (opis zdarzenia przyszłego) Pan w stanie przyporządkować konkretną wartość wymienionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej kosztów eksploatacji samochodu do wytworzenia konkretnego autorskiego prawa do programu komputerowego. Jednocześnie zaznacza Pan, że nie zawsze konkretny koszt mógł, może (opis zaistniałego stanu faktycznego) lub będzie mógł (opis zdarzenia przyszłego) zostać w całości przypisany do przychodu ze sprzedaży konkretnego autorskiego prawa do programu komputerowego osiągniętego przez Pana w danym miesiącu. W przypadku braku możliwości pełnego alokowania danego kosztu, który faktycznie był, jest (opis zaistniałego stanu faktycznego) lub będzie (opis zdarzenia przyszłego) poniesiony przez Pana w związku z tworzeniem przez Pana oprogramowania, do przychodów ze sprzedaży konkretnego autorskiego prawa do programu komputerowego osiągniętych w danym miesiącu (tzn. w przypadku, gdy dany koszt, który był, jest lub będzie faktycznie poniesiony przez Pana w związku z tworzeniem przez Pana oprogramowania, związany był, jest lub będzie z więcej niż jednym autorskim prawem do programu komputerowego lub gdy dany koszt, który był, jest lub będzie faktycznie poniesiony przez Pana w związku z tworzeniem przez Pana oprogramowania, związany był, jest lub będzie z autorskim prawem do programu komputerowego/autorskimi prawami do programów komputerowych, jak i służył, służy lub będzie służyć działalności gospodarczej Panu w pozostałym jej zakresie), obliczył, oblicza lub będzie Pan obliczać faktyczny koszt poniesiony w danym miesiącu na prowadzoną przez Pana działalność związaną ze stworzeniem danego programu komputerowego według proporcji ustalonej jako:

–stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do Pana przychodów ogółem ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych w danym okresie - w przypadku, gdy dany wydatek przeznaczony był, jest lub będzie wyłącznie na stworzenie autorskich praw do programów komputerowych, przy czym związany był, jest lub będzie z więcej niż jednym takim prawem, albo

–stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do Pana przychodów ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie - w przypadku, gdy dany wydatek przeznaczony był, jest lub będzie do stworzenia autorskiego prawa/autorskich praw do programów komputerowych, jak i służył, służy lub będzie służyć działalności gospodarczej Panu w pozostałym jej zakresie.

26) Złożył Pan zeznanie roczne za 2019 r.

Przypis organu – pytanie numer 26 brzmiało następująco:

W związku z zawarciem w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, że:

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. przepisami art. 30ca i art. 30cb PITU, Wnioskodawca chciałby skorzystać z możliwości zastosowania przewidzianej w tych przepisach 5-procentowej stawki podatkowej w podatku dochodowym (tzw. IP Box) do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskiwanego od 2019 r. i w kolejnych latach oraz chciałby rozliczyć dochód z tytułu sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych, uzyskiwany od 2019 r. i w kolejnych latach w ramach opisanej w niniejszym wniosku współpracy ze Zleceniodawcą, z uwzględnieniem 5-procentowej stawki podatku dochodowego - czy oznacza to, że nie złożył Pan zeznania rocznego za 2019 r.?

27) Pytanie oznaczone numer 27 jest dla Pana niejasne. Ze względu na nieprecyzyjny sposób sformułowania tego pytania, nie jest Pan w stanie udzielić na nie odpowiedzi.

Przypis organu - pytanie numer 27 brzmiało następująco: Czy opisane i wyeksponowane we wniosku oraz uzupełnieniu (na skutek wezwania) informacje/dane/warunki - będą miały miejsce, czy też dojdzie do ich spełnienia w tym okresie, którego ma dotyczyć sprawa zdarzenia przyszłego/zdarzeń przyszłych?

Pytania sformułowane w uzupełnieniu wniosku

1)Czy Pana działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego w ramach Umowy zawartej ze Zleceniodawcą, wykonywana od 1 stycznia 2019 r. do dnia sporządzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, tj. 12 marca 2021 r., stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w związku z art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2)Czy wydatki faktycznie poniesione przez Pana od 1 stycznia 2019 r. do dnia sporządzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, tj. 12 marca 2021 r., obejmujące:

–wydatki na zakup sprzętu komputerowego (tj. komputera typu laptop) i akcesoriów komputerowych (tj. sprzętu do prezentacji, sprzętu do backupów, kabli do komputera, tzw. przejściówek, pendrive’a),

–abonament za Internet,

–koszt zakupu telefonu typu smartfon oraz abonamentu za telefon,

–koszt zakupu licencji na specjalistyczne oprogramowanie,

–koszty eksploatacji samochodu (tj. wydatki na zakup paliwa, części zamienne, naprawy, przeglądy, obowiązkowe ubezpieczenie),

–wydatki na studia, kursy, szkolenia, materiały szkoleniowe i pomoce do nauki oraz specjalistyczną literaturę,

–składki na Pana ubezpieczenie społeczne (z tytułem ubezpieczenia: jednoosobowa działalność gospodarcza),

- które zostały przypisane do przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego w całości lub w odpowiedniej części (tj. według proporcji ustalonej przez Pana jako stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do Pana przychodów ogółem ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych w danym okresie - w przypadku, gdy dany wydatek przeznaczony był wyłącznie na stworzenie autorskich praw do programów komputerowych, przy czym związany był z więcej niż jednym takim prawem albo jako stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do Pana przychodów ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie - w przypadku, gdy dany wydatek przeznaczony był do stworzenia autorskiego prawa/autorskich praw do programów komputerowych, jak i Pana działalności gospodarczej w pozostałym jej zakresie), mogą być uznane za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

3)Czy w opisanym w niniejszym wniosku stanie faktycznym może Pan zastosować pięcioprocentową stawkę do dochodu uzyskanego od 1 stycznia 2019 r. do dnia sporządzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, tj. 12 marca 2021 r., z tytułu sprzedaży autorskich praw majątkowych do oprogramowania komputerowego tworzonego w ramach Umowy zawartej ze Zleceniodawcą?

4)Czy opisana przez Pana działalność wykonywana przez Pana po dniu złożenia wniosku o interpretację podatkową, tj. po 12 marca 2021r., która polegać będzie na tworzeniu oprogramowania komputerowego w ramach Umowy zawartej ze Zleceniodawcą, stanowić będzie działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w związku z art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

5)Czy wydatki, które będą faktycznie ponoszone przez Pana po dniu złożenia wniosku o interpretację podatkową, tj. po 12 marca 2021 r., obejmujące:

–wydatki na zakup sprzętu komputerowego (tj. komputera typu laptop) i akcesoriów komputerowych (tj. sprzętu do prezentacji, sprzętu do backupów, kabli do komputera, tzw. przejściówek, pendrive’a),

–abonament za Internet,

–koszt zakupu telefonu typu smartfon oraz abonament za telefon,

–koszt zakupu licencji na specjalistyczne oprogramowanie,

–koszty eksploatacji samochodu (tj. wydatki na zakup paliwa, części zamienne, naprawy, przeglądy, obowiązkowe ubezpieczenie),

–wydatki na studia, kursy, szkolenia, materiały szkoleniowe i pomoce do nauki oraz specjalistyczną literaturę,

–składki na ubezpieczenie społeczne Panu (z tytułem ubezpieczenia: jednoosobowa działalność gospodarcza),

- które zostaną przypisane do przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego w całości lub w odpowiedniej części (tj. według proporcji, która zostanie ustalona przez Pana jako stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do Pana przychodów ogółem ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych w danym okresie - w przypadku, gdy dany wydatek przeznaczony będzie wyłącznie na stworzenie autorskich praw do programów komputerowych, przy czym związany będzie z więcej niż jednym takim prawem albo jako stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do Pana przychodów ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie - w przypadku, gdy dany wydatek przeznaczony będzie do stworzenia autorskiego prawa/autorskich praw do programów komputerowych, jak i Pana działalności gospodarczej w pozostałym jej zakresie), będą mogły być uznane za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

6)Czy w związku z przedstawionym przez Pana zdarzeniem przyszłym może Pan zastosować pięcioprocentową stawkę do dochodów uzyskiwanych po dniu złożenia wniosku o interpretację podatkową, tj. po 12 marca 2021 r., z tytułu sprzedaży autorskich praw majątkowych do oprogramowania komputerowego tworzonego w ramach Umowy zawartej ze Zleceniodawcą?

Pana stanowisko w sprawie

Przedstawiając własne stanowisko wskazał Pan, że - w Pana ocenie - prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia oprogramowania w ramach Umowy zawartej ze Zleceniodawcą jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 PITU.

Zauważa Pan, że zgodnie z art. 5a pkt 38 PITU działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Jednocześnie - w myśl przepisów art. 5a pkt 39 i pkt 40 PITU - badania naukowe (badania podstawowe i badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe powinny być rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i ust. 3 ustawy z 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej jako: „PrSWiN”).

Wskazał Pan, że z art. 4 ust. 2 PrSWiN wynika, że badania naukowe są działalnością obejmującą:

–badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

–badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Zgodnie zaś z art. 4 ust. 3 PrSWiN, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Pana zdaniem, prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia oprogramowania w ramach Umowy zawartej ze Zleceniodawcą stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w związku z art. 5a pkt 38-40 PITU, a ściślej - prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 PrSWiN w związku z art. 5a pkt 38 i pkt 40 PITU.

Uważa Pan, że za uznaniem tej działalności za działalność badawczo-rozwojową (prace rozwojowe) przemawia:

–jej twórczy charakter - prace w zakresie tworzenia oprogramowania w ramach Umowy zawartej ze Zleceniodawcą polegają bowiem na Pana własnej, indywidualnej działalności intelektualnej i wymagają od Pana kreatywności. Istotą tych prac jest pisanie (tworzenie) przez Pana nowych kodów i algorytmów, w wyniku czego powstają nowe programy i nowe lub ulepszone funkcjonalności, które modyfikują istniejące oprogramowanie klientów Zleceniodawcy, a jednocześnie same stanowią nowe oprogramowanie (programy komputerowe), podlegające ochronie na podstawie art. 74 PrAutU. Inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leżą po Pana stronie. W rezultacie Pana działalności tworzone są nowe, oryginalne koncepcje, narzędzia i rozwiązania niewystępujące dotychczas w Pana praktyce gospodarczej, ani Pana Zleceniodawcy i jego klientów lub rozwiązania na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań dotychczas funkcjonujących w Pana praktyce gospodarczej i Pana Zleceniodawcy oraz jego klientów,

–okoliczność, że działalność ta podejmowana jest przez Pana w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań i obejmuje ona nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie przez Pana dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie w zakres tej działalności nie wchodzi dokonywanie rutynowych i okresowych zmian do takich produktów, procesów lub usług (czyli nie prowadzi Pan rutynowych updatów oprogramowania). W wyniku działań podejmowanych przez Pana, w tym tworzenia nowych kodów i algorytmów, dochodzi do stworzenia nowych programów i nowych lub ulepszonych funkcjonalności, które modyfikują oprogramowanie klientów Pana Zleceniodawcy - przy wykorzystaniu Pana wiedzy i umiejętności z zakresu matematyki, logiki i wytwarzania oprogramowania oraz przy wykorzystaniu znanych języków programowania i technologii (w tym m.in. COBOL, SQL, CL(as400), skrypty shell, RPG, .NET). Wymaga to od Pana nieustannego zwiększania zasobów wiedzy w tym zakresie (m.in. poprzez udział w kursach internetowych, szkoleniach, studiach, lekturę książek o tematyce informatycznej, analizę dokumentacji do języka programowania, dokumentacji serwera, itp.),

–podejmowanie tej działalności przez Pana w sposób systematyczny - prace nad oprogramowaniem prowadzi Pan bowiem w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, w szczególności przyjmując określone cele do osiągnięcia, harmonogram prac i zasoby.

Przedstawiając własne stanowisko wskazał Pan również, że wydatki faktycznie ponoszone przez Pana na:

–zakup sprzętu komputerowego i akcesoriów komputerowych,

–abonament za Internet,

–zakup telefonu typu smartfon oraz abonamentu za telefon,

–zakup licencji na specjalistyczne oprogramowanie,

–eksploatację samochodu (tj. wydatki na zakup paliwa, części zamienne, naprawy, przeglądy, obowiązkowe ubezpieczenie),

–studia, kursy, szkolenia, materiały szkoleniowe, pomoce do nauki i specjalistyczną literaturę,

–składki na Pana ubezpieczenie społeczne (z tytułem ubezpieczenia: jednoosobowa działalność gospodarcza),

- które są przypisane do przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego w całości lub w odpowiedniej części (tj. według proporcji ustalonej przez Pana jako stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do Pana przychodów ogółem ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych w danym miesiącu), stanowią koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 5 PITU.

Wskazał Pan, że zgodnie z art. 30ca ust. 4 i ust. 5 PITU, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru: (a+b) x 1,3 / (a+b+c+d) w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zaznaczył Pan, że do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Podał Pan, że przeważającym przedmiotem Pana działalności gospodarczej jest tworzenie programów komputerowych, do których prawa autorskie są następnie przenoszone na Zleceniodawcę.

Wskazał Pan, że za wykonane usługi otrzymuje Pan ustalone w umowie miesięczne wynagrodzenie, w ramach którego przenosi Pan (dokonuje Pan sprzedaży) na Zleceniodawcę autorskie prawa majątkowe do oprogramowania (programów komputerowych).

Podkreślił Pan, że w związku z prowadzoną przez Pana działalnością badawczo-rozwojową ponosi Pan następujące wydatki:

– wydatki na zakup sprzętu komputerowego (tj. komputera typu laptop) i akcesoriów komputerowych (w tym sprzętu do prezentacji, sprzętu do backupów, kabli do komputera, tzw. przejściówek, pendrive’a, itp.) - wykorzystywanych do przenoszenia danych lub podpinania komputera w miejscu pracy do różnych urządzeń. Wskazał Pan, że ten sprzęt i urządzenia stanowią niezbędne narzędzia w pracy programisty. Bez nich nie mógłby Pan pisać kodów i tworzyć programów komputerowych, a w konsekwencji - uzyskiwać dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych. Wydatki na zakup wyżej wskazanego sprzętu komputerowego i akcesoriów komputerowych są zatem wprost związane z wytwarzaniem przez Pana programów komputerowych chronionych prawem autorskim i dochodami uzyskiwanymi przez Pana ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych.

– abonament za Internet - wydatek ten jest wprost związany z tworzeniem przez Pana programów komputerowych chronionych prawem autorskim i dochodami uzyskiwanymi przez Pana ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych, gdyż szybkie i stabilne łącze internetowe umożliwia Panu w szczególności zdalny kontakt ze Zleceniodawcą i/lub jego klientem (m.in. w celu bieżących konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania, dzielenia się efektami swojej pracy, itp.), znajdowanie informacji na temat powstałych błędów w tworzonym oprogramowaniu, testowanie tworzonego oprogramowania, jak również umożliwia dostęp do niezbędnych źródeł wiedzy z zakresu programowania i technologii informatycznych (np. dokumentacji, publikacji, materiałów konferencyjnych, szkoleń on-line, itp.). Zapewnienie łączności Pana sprzętu komputerowego z siecią Internet jest dla Pana nieodzowne w pracy programistycznej - bez łącza internetowego tworzenie przez Pana programów komputerowych, a w konsekwencji - uzyskiwanie przez Pana dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych nie byłoby możliwe,

– koszt zakupu telefonu typu smartfon oraz abonamentu za telefon - telefon typu smartfon jest przez Pana wykorzystywany zarówno do kontaktowania się ze Zleceniodawcą i/lub jego klientem (m.in. w celu bieżących konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania i dzielenia się efektami swojej pracy). Urządzenie to umożliwia też Panu szybki dostęp do tworzenia kodu oraz naprawy usterek w tworzonym oprogramowaniu. Aby było to możliwe, konieczny jest zarówno zakup samego telefonu typu smartfon, jak i opłacanie abonamentu za ten telefon, dzięki czemu ma Pan dostęp do sieci. W dzisiejszych realiach praca nad programem komputerowym jest możliwa również z poziomu mobilnych urządzeń, takich jak smartfon. Koszt zakupu telefonu typu smartfon oraz abonament za telefon są zatem wprost związane z tworzeniem przez Pana programów komputerowych chronionych prawem autorskim i uzyskiwaniem przez Pana dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych,

–koszt zakupu licencji na specjalistyczne oprogramowanie - oprogramowanie to jest niezbędnym narzędziem w pracy programisty. Bez niego nie mógłby Pan pisać kodów i tworzyć programów komputerowych. Wydatek na zakup licencji na specjalistyczne oprogramowanie jest więc wprost związany z wytwarzaniem przez Pana programów komputerowych chronionych prawem autorskim i uzyskiwaniem przez Pana dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych,

–koszty eksploatacji samochodu (tj. wydatki na zakup paliwa, części zamienne, naprawy, przeglądy, obowiązkowe ubezpieczenie). Samochód umożliwia Panu sprawny transport, w tym w razie potrzeby dojazd do siedziby Zleceniodawcy lub siedziby klienta Zleceniodawcy, aby odbyć konsultacje dotyczące tworzonego oprogramowania, jak również dojazd do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych urządzeń i narzędzi programistycznych lub na szkolenia poszerzające wiedzę w dziedzinie programowania. Z tego względu, koszty eksploatacji samochodu (tj. wydatki na zakup paliwa, części zamienne, naprawy, przeglądy, obowiązkowe ubezpieczenie) są niezbędne w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej polegającej na tworzeniu oprogramowania i są wprost związane z tworzeniem przez Pana programów komputerowych chronionych prawem autorskim oraz uzyskiwaniem przez Pana dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych,

–wydatki na studia, kursy, szkolenia, materiały szkoleniowe i pomoce do nauki oraz specjalistyczną literaturę, które poszerzają wiedzę Pana w dziedzinie programowania. Tworzy Pan oprogramowanie przede wszystkim na podstawie swojej wiedzy i doświadczenia w dziedzinie programowania. Decydujące znaczenie dla kształtu oprogramowania tworzonego przez Pana mają - w głównej mierze - posiadane przez Pana informacje specjalne i wiedza specjalistyczna. Dlatego, ustawicznie pogłębia Pan swój zasób wiedzy, w szczególności poprzez udział w studiach, kursach, szkoleniach oraz lekturę materiałów szkoleniowych i specjalistycznej literatury z zakresu programowania. Z uwagi na ciągły rozwój i szybkie zmiany, jakim podlega branża IT, konieczne jest ponoszenie przez Pana kosztów związanych z dokształcaniem. Bez stałego dokształcania się nie mógłby Pan pisać kodów i tworzyć programów komputerowych odpowiadających aktualnym potrzebom Zleceniodawcy i jego klientów. W związku z tym, wydatki ponoszone na studia, kursy, szkolenia, materiały szkoleniowe i pomoce do nauki oraz specjalistyczną literaturę, które poszerzają Pana wiedzę w dziedzinie programowania, są konieczne dla prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej i są wprost związane z tworzeniem przez Pana programów komputerowych chronionych prawem autorskim oraz uzyskiwaniem przez Pana dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych,

–składki na Pana ubezpieczenie społeczne (z tytułem ubezpieczenia: jednoosobowa działalność gospodarcza). Opłacanie przez Pana składek na własne ubezpieczenie społeczne jest konieczne, aby mógł Pan legalnie prowadzić w Polsce działalność gospodarczą, której przeważający przedmiot stanowi działalność związana z tworzeniem oprogramowania (programów komputerowych). W związku z tym składki na Pana ubezpieczenie społeczne są wprost związane z tworzeniem przez Pana programów komputerowych chronionych prawem autorskim oraz uzyskiwaniem przez Pana dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych.

Dodatkowo wskazuje Pan, że z objaśnień MF z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box wynika, że: „Do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnianiem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, w także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło” (s. 48 objaśnień MF).

Uważa Pan, że jeżeli prawo do zaliczenia poniesionych należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne przysługuje pracodawcy, który ponosi je w związku z zatrudnieniem pracownika wykonującego prace badawczo-rozwojowe, to również w przypadku prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, należy uznać za możliwe zaliczenie tego rodzaju wydatków do kosztów, o których mowa w lit. a wzoru nexus zawartego w art. 30ca ust. 4 PITU.

Podkreśla Pan, że - jak wskazano w opisie stanu faktycznego - przy pomocy prowadzonej przez siebie ewidencji (wykazującej informacje, o których mowa w art. 30cb ust. 1 PITU) jest Pan w stanie w szczególności przyporządkować konkretną wartość wymienionych wyżej kosztów do wytworzenia konkretnego autorskiego prawa do programu komputerowego. Nie zawsze jednak konkretny koszt może być w całości przypisany do przychodu ze sprzedaży konkretnego autorskiego prawa do programu komputerowego osiągniętego w danym miesiącu. W przypadku braku możliwości pełnego alokowania danego kosztu, faktycznie poniesionego przez Pana w związku z tworzeniem przez Pana oprogramowania, do przychodów ze sprzedaży konkretnego autorskiego prawa do programu komputerowego osiągniętych w danym miesiącu (tzn. w przypadku, gdy dany koszt faktycznie poniesiony przez Pana w związku z tworzeniem przez Pana oprogramowania, związany jest z więcej niż jednym autorskim prawem do programu komputerowego), oblicza Pan faktyczny koszt poniesiony w danym miesiącu na prowadzoną przez Pana działalność związaną ze stworzeniem danego programu komputerowego według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do przychodów ogółem Panu ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych w danym miesiącu. Zauważyć należy, że dla uwzględnienia określonych wydatków przy wyliczaniu wskaźnika nexus nie ma znaczenia, czy stanowią one bezpośrednie koszty uzyskania przychodów, czy pośrednie koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 5-5c PITU.

W Pana ocenie, zwrócono na to uwagę w objaśnieniach MF z 15 lipca 2019 r., w których stwierdzono: „Należy zauważyć, że zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o CIT oraz ustawy o PIT. Wynika to w szczególności z tego, że podejście nexus koncentruje się na wykazaniu związku między:

–wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem/rozwojem/ulepszeniem kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej,

–kwalifikowanymi IP,

–dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP. (...) ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu jakim jest kalkulacja tego wskaźnika i nie zmienia zasad traktowania kosztów dla innych celów, w tym do obliczania dochodu, który jest przemnażany przez ten wskaźnik”. (s. 49-50 objaśnień MF).

Pana zdaniem, przy dokonywaniu oceny, czy dane koszty mogą być uwzględnione pod literą „a” wzoru nexus zawartego w art. 30ca ust. 4 PITU, należy w szczególności wziąć pod uwagę specyfikę działalności gospodarczej prowadzonej przez Pana, tj. okoliczność, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą (na podstawie wpisu w CEIDG) i nie zatrudnia Pan żadnych pracowników, ani nie korzysta Pan z usług podwykonawców. Tworzenie oprogramowania (programów komputerowych) przez Pana oparte jest na Pana własnej wiedzy i umiejętnościach w tym zakresie.

W Pana działalności wymienione wyżej koszty są niezbędne dla możliwości tworzenia przez Pana programów komputerowych chronionych prawami autorskimi, a w konsekwencji – dla uzyskiwania dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych. W Pana ocenie, istnieje zatem związek między wymienionymi wyżej kosztami, faktycznie ponoszonymi przez Pana, a tworzeniem przez Pana programów komputerowych chronionych prawami autorskimi i uzyskiwaniem dochodów ze sprzedaży autorskich praw do tych programów.

W związku z powyższym - Pana zdaniem - wydatki faktycznie ponoszone przez Pana na:

–zakup sprzętu komputerowego i akcesoriów komputerowych,

–abonament za Internet, zakup telefonu typu smartfon oraz abonament za telefon,

–zakup licencji na specjalistyczne oprogramowanie,

–eksploatację samochodu (tj. wydatki na zakup paliwa, części zamienne, naprawy, przeglądy, obowiązkowe ubezpieczenie),

–studia, kursy, szkolenia, materiały szkoleniowe, pomoce do nauki i specjalistyczną literaturę,

–składki na Pana ubezpieczenie społeczne (z tytułem ubezpieczenia: jednoosobowa działalność gospodarcza),

- które są przypisane do przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego w całości lub w odpowiedniej części (tj. według proporcji ustalonej przez Pana jako stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do przychodów ogółem Panu ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych w danym miesiącu), mogą być ujęte pod literą „a” wzoru zawartego w art. 30ca ust. 4 PITU.

Z przedstawionego przez Pana własnego stanowiska w sprawie wynika również, że uważa Pan, że spełnia Pan wszystkie przesłanki ustawowe, warunkujące możliwość skorzystania przez Pana z preferencyjnej stawki opodatkowania - w wysokości pięciu procent - w odniesieniu do dochodu uzyskiwanego od 2019 r. i w kolejnych latach w ramach Pana działalności gospodarczej z tytułu sprzedaży na rzecz Zleceniodawcy autorskich praw majątkowych do programów komputerowych, dokonywanej na podstawie Umowy zawartej ze Zleceniodawcą.

Podał Pan, że zgodnie z art. 30ca ust. 1 PITU, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi pięć procent podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 PITU kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)patent,

2)prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2018 r., poz. 432),

8)autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zaznaczył Pan, że autorskie prawo do programu komputerowego mieści się zatem w katalogu praw własności intelektualnej zawartym w art. 30ca ust. 2 PITU, przy czym warunkiem uznania go za „kwalifikowane prawo własności intelektualnej” jest spełnienie dodatkowo dwóch przesłanek, tj.:

a)dane prawo własności intelektualnej musi podlegać ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska oraz

b)przedmiot ochrony musiał zostać wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej.

Wskazał Pan, że zgodnie z art. 30ca ust. 3 PITU podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Podał Pan również, że - jak wynika z art. 30ca ust. 7 PITU - dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 [tej ustawy] dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualne,

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 4 PITU, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru: (a+b)x 1,3/ a+b+c+d w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a)prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b)nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego,

c)nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,

d)nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wskazał Pan, że do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 PITU).

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 30ca ust. 6 PITU).

Jednocześnie, na podstawie art. 30cb ust. 1 PITU, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca, są obowiązani:

1)wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych,

2)prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

3)wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu,

4)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3,

5)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 PITU, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Podał Pan, że oprogramowanie komputerowe stanowi przedmiot ochrony praw autorskich na podstawie przepisów PrAutU. W świetle art. 74 ust. 1 PrAutU, programy komputerowe - co do zasady - podlegają ochronie jak utwory literackie. Programy komputerowe są zatem przedmiotem ochrony prawa autorskiego i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

Zaznaczył Pan, że w objaśnieniach MF z 15 lipca 2019 r. zwrócono uwagę, że: „zgodnie z akapitem 34 Raportu BEPS Plan Działania nr 5, copyrighted software, czyli nie tylko „program komputerowy” sensu stricto (tj. kod źródło i kod wynikowy), ale szerzej „oprogramowanie chronione prawem autorskim”, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, iż nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania, i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają, ulepszają, bądź rozwijają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z regulacji IP Box” (s. 36-37 objaśnień MF).

Mając na względzie przedstawiony w niniejszym wniosku stan faktyczny - w Pana ocenie - oprogramowanie (programy komputerowe), które wytwarza Pan w ramach Umowy zawartej ze Zleceniodawcą, jest przedmiotem ochrony prawa autorskiego na podstawie art. 74 PrAutU. Prawa autorskie do wytworzonego przez Pana oprogramowania w chwili jego powstania (tj. ustalenia utworu) przysługują Panu z mocy prawa.

Pana zdaniem, prawo autorskie do oprogramowania (programów komputerowych), tworzonego przez Pana w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 PITU, gdyż mieści się ono w katalogu praw własności intelektualnej zawartym w tym przepisie, podlega ochronie na podstawie PrAutU, a jego przedmiot został wytworzony przez Pana w ramach prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej.

Podkreślił Pan, że - jak wskazano w opisie stanu faktycznego - na podstawie Umowy łączącej Pana ze Zleceniodawcą, przenosi Pan (sprzedaje) na Zleceniodawcę całość autorskich praw majątkowych do tego nowego oprogramowania w ramach wynagrodzenia określonego w tej Umowie i konkretnym zamówieniu (SOW), obliczanego jako iloczyn wskazanej w Umowie i zamówieniu (SOW) stawki godzinowej oraz ilości przepracowanych godzin (…). W terminie do ostatniego dnia każdego miesiąca kalendarzowego przedkłada Pan Zleceniodawcy raport z usług wykonanych w danym miesiącu, zawierający m.in. ilość (…) świadczonych w danym miesiącu usług. Raport ten podlega akceptacji i zatwierdzeniu przez osobę (koordynatora) wyznaczoną przez Zleceniodawcę i/lub weryfikacji przez klienta Zleceniodawcy. Po zatwierdzeniu i/lub weryfikacji raport stanowi podstawę do wystawienia przez Pana faktury. Przejście na Zleceniodawcę autorskich praw majątkowych do programów komputerowych stworzonych przez Pana następuje z chwilą zapłaty faktury za dane zamówienie (SOW) w okresie, w którym programy te powstały. Jeżeli w ramach usług świadczonych na podstawie Umowy zawartej ze Zleceniodawcą i SOW, tworzy Pan w danym miesiącu więcej niż jeden program komputerowy chroniony prawem autorskim, to na podstawie wspomnianego wyżej raportu z usług wykonanych w danym miesiącu oblicza Pan kwotę wynagrodzenia przypadającego na sprzedaż autorskich praw do poszczególnych programów komputerowych tworzonych w danym miesiącu - jako iloczyn wykazanych w wyżej wskazanym raporcie liczby godzin poświęconych w danym miesiącu na pracę nad konkretnym programem i stawki godzinowej wynikającej z Umowy i SOW. Osiąga Pan zatem dochód, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 PITU, tj. dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (autorskiego prawa do programu komputerowego).

Jak wskazał Pan w opisie stanu faktycznego, w związku ze świadczeniem usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, faktycznie ponosi Pan wydatki na: zakup sprzętu komputerowego i akcesoriów komputerowych, abonament za Internet, zakup telefonu typu smartfon oraz abonament za telefon, zakup licencji na specjalistyczne oprogramowanie, eksploatację samochodu (tj. wydatki na zakup paliwa, części zamienne, naprawy, przeglądy, obowiązkowe ubezpieczenie) oraz na studia, kursy, szkolenia, materiały szkoleniowe, pomoce do nauki i specjalistyczną literaturę, a także na składki na Pana ubezpieczenie społeczne (z tytułem ubezpieczenia: jednoosobowa działalność gospodarcza).

Jednocześnie - przy pomocy prowadzonej przez Pana ewidencji (wykazującej informacje, o których mowa w art. 30cb ust. 1 PITU) - przyporządkowuje Pan konkretną wartość wymienionych wyżej kosztów do wytworzenia konkretnego autorskiego prawa do programu komputerowego. Nie zawsze jednak konkretny koszt może być w całości przypisany do przychodu ze sprzedaży konkretnego autorskiego prawa do programu komputerowego osiągniętego w danym miesiącu. W przypadku braku możliwości pełnego alokowania danego kosztu, faktycznie poniesionego przez Pana w związku z tworzeniem przez Pana oprogramowania, do przychodów ze sprzedaży konkretnego autorskiego prawa do programu komputerowego osiągniętych w danym miesiącu (tzn. w przypadku, gdy dany koszt faktycznie poniesiony przez Pana w związku w związku z tworzeniem przez Pana oprogramowania związany jest z więcej niż jednym autorskim prawem do programu komputerowego), oblicza Pan faktyczny koszt poniesiony w danym miesiącu na prowadzoną przez Pana działalność związaną ze stworzeniem danego programu komputerowego według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do Pana przychodów ogółem ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych w danym miesiącu.

W Pana ocenie, wyżej wskazane koszty, które są przypisane do przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego w całości lub w odpowiedniej części, mogą być ujęte pod literą „a” wzoru zawartego w art. 30ca ust. 4 PITU.

W związku z tym - Pana zdaniem - dochód osiągany przez Pana z tytułu sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego na podstawie Umowy zawartej ze Zleceniodawcą (tj. dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej) po przemnożeniu przez wskaźnik nexus (obliczony z uwzględnieniem pod lit. a kosztów wymienionych w niniejszym wniosku, które są przypisane do przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego w całości lub w odpowiedniej części zgodnie z opisaną wyżej proporcją) stanowi kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 PITU.

Jednocześnie od 1 stycznia 2019 r. prowadzi Pan - odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów - szczegółową ewidencję, która spełnia wymogi określone w art. 30cb ust. 2 w zw. z ust. 1 PITU. W związku z powyższym, Pana zdaniem, spełnia Pan wszystkie przesłanki ustawowe, warunkujące możliwość skorzystania przez Pana z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości pięciu procent w odniesieniu do dochodu uzyskiwanego od 2019 r. i w kolejnych latach w ramach Pana działalności gospodarczej z tytułu sprzedaży na rzecz Zleceniodawcy autorskich praw majątkowych do programów komputerowych, dokonywanej na podstawie Umowy zawartej ze Zleceniodawcą.

Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia

9 września 2021 r. wydałem postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia znak 0115-KDIT3.4011.324.2021.2.MK.

29 września 2021 r. wniósł Pan zażalenie na to postanowienie.

29 listopada 2021 r. wydałem postanowienie znak 0115-KDIT3.4011.324.2021.3.JŁ o utrzymaniu w mocy wyżej wskazanego postanowienia.

Skarga na postanowienie

11 stycznia 2022 r. wpłynęła do mnie skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, w której zaskarżył Pan postanowienie z 29 listopada 2021 r. utrzymujące w mocy postanowienie z 9 września 2021 r. o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie - wyrokiem z 20 października 2022 r., sygn. akt I SA/Wr 102/22.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego. 19 września 2023 r. wycofałem wyżej wskazaną skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny - postanowieniem z 26 września 2023 r., sygn. akt II FSK 169/23 - umorzył postępowanie kasacyjne.

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu wpłynął natomiast 17 października 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

–uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyżej wskazanym wyroku,

–ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 5a pkt 6 tej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 wskazanej wyżej ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

b)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

c)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W związku z tym, że przepisy dotyczące ulgi IP Box dotyczą wprost działalności badawczo‑rozwojowej, wskazuję, że zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Natomiast, na podstawie art. 5a pkt 39 wskazanej ustawy

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. -Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.),

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

Z kolei, definicja prac rozwojowych zawarta została w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i brzmi ona następująco:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Ze względu na zawarte w cytowanych przepisach odwołania, wskazuję, że stosownie do regulacji ustawy z 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 742 ze zm.):

– art. 4 ust. 2 ustawy:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

– art. 4 ust. 3 ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Odnosząc się do powyższego wskazuję, że z treści Pana wniosku wynika m.in, że:

– opisana we wniosku działalność była, jest (opis zaistniałego stanu faktycznego) i będzie (opis zdarzenia przyszłego) działalnością prowadzoną bezpośrednio przez Pana. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej opisał Pan wyłącznie działalność, którą to Pan wykonywał, wykonuje lub będzie wykonywał,

– usługi, stanowiące przedmiot Umowy zawartej ze Zleceniodawcą, świadczy Pan w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności gospodarczej.

– samodzielnie określa Pan sposób i środki, przy pomocy których realizuje Pan te usługi (przy czym w miarę możliwości uwzględnia Pan sugestie i wskazówki Zleceniodawcy, co do sposobu i zakresu świadczonych usług, mające na celu pełne zaspokojenie interesu Zleceniodawcy) i nie jest Pan pracownikiem Zleceniodawcy,

– co do zasady, świadczy Pan usługi w miejscach i terminach, które Pan sam wyznacza (w szczególności nie ma Pan obowiązku wykonywania usług w lokalach Zleceniodawcy) oraz z uwzględnieniem charakteru wykonywanych prac,

– na Panu ciąży pełne ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną przez Pana działalnością oraz ponosi Pan pełną odpowiedzialność za rezultat prac i wykonywane czynności,

– Pana działalność związana ze świadczeniem usług na rzecz Zleceniodawcy polega na tworzeniu nowych koncepcji, narzędzi i rozwiązań niewystępujących dotychczas w Pana praktyce gospodarczej, ani Zleceniodawcy, bądź jego klientów lub na opracowywaniu rozwiązań na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań dotychczas funkcjonujących w praktyce gospodarczej zarówno Pana, jak i Pana Zleceniodawcy i jego klientów,

– w wyniku działań podejmowanych przez Pana powstają nowe programy oraz są ulepszane dotychczasowe i dodawane nowe funkcjonalności do oprogramowania klientów Zleceniodawcy. Są to rozwiązania „szyte na miarę”, czyli uwzględniające specyfikę i wymogi konkretnego klienta,

– świadcząc usługi stanowiące przedmiot Umowy zawartej ze Zleceniodawcą, opracowuje Pan nowe programy - najczęściej tworzy Pan od nowa program komputerowy, a czasem także rozwija lub ulepsza Pan istniejące oprogramowanie (stworzone wcześniej przez Pana lub przez inne osoby - w tym ostatnim przypadku działa Pan na zlecenie podmiotu będącego właścicielem oprogramowania). Jest to oprogramowanie pozwalające na (...).

W opisie sprawy zaznaczył Pan również, że usługi świadczone przez Pana obejmują:

– prace projektowo-programistyczne - polegające na tworzeniu przez Pana kompleksowych rozwiązań informatycznych (na co składa się: analiza problemu, opracowanie koncepcji jego możliwego rozwiązania, opracowanie dokumentacji projektowej oraz stworzenie przez Pana oprogramowania wraz z dokumentacją wykonawczą) lub na samym stworzeniu przez Pana oprogramowania odpowiadającego potrzebom opisanym przez inną osobę (w praktyce wygląda to na przykład w ten sposób, że otrzymuje Pan dokument opisujący, że (...), a Pana zadanie polega na znalezieniu odpowiednich danych i stworzeniu programu, który będzie dokonywał odpowiednich obliczeń),

– tworzony był, jest i będzie wielomodułowy system (...),

– system specjalizuje się w (...),

– analizy systemowe - polegające na weryfikowaniu możliwości technicznych w ramach zakładanych celów, możliwości zmian i uaktualnień oprogramowania (np. w związku z tym, że oprogramowanie serwera przestało wspierać określone programy z powodu aktualizacji dokonanych przez producenta serwera, opracowuje Pan rozwiązania informatyczne pozwalające na uruchomienie programów, które nie są już wspierane przez producenta serwera, innym przykładem tego rodzaju działań jest opracowanie przez Pana rozwiązania informatycznego pozwalającego na przeniesienie funkcjonującego oprogramowania między serwerami różnych producentów w taki sposób, aby użytkownik końcowy nie odczuł związanych z tym niedogodności),

– tworzony był, jest i będzie system (...).

– wsparcie techniczne w rozwiązywaniu pojawiających się problemów w już istniejącym oprogramowaniu, w tym także w oprogramowaniu stworzonym wcześniej przez inne osoby (np. opracowuje Pan rozwiązania informatyczne pozwalające na zwiększenie miejsca na dane, zmieszczenie większej ilości danych w jednym miejscu lub przeorganizowania struktury, w jakiej są przechowywane informacje (dane) w taki sposób, aby zajmowały one mniej miejsca),

– testowanie oprogramowania (tj. tworzenie i przeprowadzanie odpowiednich testów oprogramowania oraz sporządzanie raportów z przeprowadzonych testów).

W uzupełnieniu wniosku podkreślił Pan, że:

– nie wszystkie prace wykonywane przez Pana na podstawie umowy zawartej ze Zleceniodawcą, w związku z którymi uzyskiwał, uzyskuje (opis zaistniałego stanu faktycznego) i będzie Pan uzyskiwał (opis zdarzenia przyszłego) dochody, polegają na tworzeniu programów komputerowych,

– tworzenie przez Pana programów komputerowych odbywało, odbywa się (opis zaistniałego stanu faktycznego) i będzie się odbywać (opis zdarzenia przyszłego) w ramach prac projektowo-programistycznych oraz analiz systemowych,

– nie zamierza Pan skorzystać z preferencyjnej stawki podatku w odniesieniu do całości dochodu osiągniętego z na podstawie umowy zawartej ze Zleceniodawcą, o której mowa we wniosku, a wyłącznie w odniesieniu do tej części tego dochodu, którą uzyskał, uzyskuje i będzie uzyskiwał z tytułu przeniesienia (sprzedaży) autorskich praw majątkowych do programów komputerowych stworzonych (zaistniały stan faktyczny) oraz które zostaną stworzone (zdarzenie przyszłe) w ramach prac projektowo-programistycznych oraz analiz systemowych.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje Słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś).

W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

We wniosku i jego uzupełnieniu podkreślił Pan ponadto, że:

–tworzone przez Pana oprogramowanie było, jest (opis zaistniałego stanu faktycznego) i będzie (opis zdarzenia przyszłego) zamawiane na użytek banku, który wykorzystywał, wykorzystuje i będzie je wykorzystywać do oferowania swoim klientom nowych (nieoferowanych dotychczas) produktów albo też miało, ma lub będzie mieć na celu rozszerzenie dotychczas oferowanych przez bank usług (produktów) o nowe (niewystępujące dotychczas w działalności tego banku) funkcjonalności,

–(w Pana ocenie) tworzone przez Pana oprogramowanie (czyli tworzone przez Pana programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych spełnia kryterium twórczości w znaczeniu wynikającym z punktu 33 objaśnień podatkowych Ministra Finansów z 15 lipca 2019 r.), ponieważ było, jest i będzie ono twórcze (innowacyjne) na skalę przedsiębiorstwa (banku),

–rozwijanie lub modyfikacja przez Pana oprogramowania stanowiło, stanowi (opis zaistniałego stanu faktycznego) i będzie stanowić (opis zdarzenia przyszłego) przejaw działalności twórczej o indywidulanym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej),

–charakter działalności twórczej o indywidualnym charakterze miały, mają (opis zaistniałego stanu faktycznego) i będą mieć (opis zdarzenia przyszłego) prace projektowo-programistyczne oraz analizy systemowe (w szczególności prace projektowo-programistyczne i analizy systemowe nie były, nie są i nie będą tylko „techniczną” realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Zleceniodawcę),

–Pana działania polegające na modyfikacji, ulepszeniu, rozwijaniu oprogramowania każdorazowo skutkowały, skutkują (opis zaistniałego stanu faktycznego) i będą skutkować (opis zdarzenia przyszłego) poprawą użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo‑rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez Pana działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Ze złożonego przez Pana wniosku wynika, że:

–działalność prowadzi Pan w sposób systematyczny, czyli w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany,

–Pana działalność w zakresie tworzenia nowych programów oraz rozwijania i ulepszania oprogramowania klientów Zleceniobiorcy, w związku z którą uzyskiwał, uzyskuje (opis zaistniałego stanu faktycznego) i będzie Pan uzyskiwał (opis zdarzenia przyszłego) dochody, których dotyczy wniosek, nie obejmowała, nie obejmuje i nie będzie obejmować dokonywania rutynowych i okresowych zmian w tym oprogramowaniu.

Przytoczone powyżej kryteria działalności badawczo-rozwojowej odnoszą się do charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności. Ostatnie - trzecie kryterium - dotyczy natomiast rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych - zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu Pana sprawy wynika, że Pana działalność:

–obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania (w szczególności technologii i języków programowania takich, jak: COBOL, SQL, CL(as400), skrypty shell, RPG, .NET) do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług, dostosowanych do potrzeb Zleceniodawcy i/lub jego klientów,

–wymaga od Pana nieustannego zwiększania zasobów wiedzy w szeroko pojętej tematyce IT (m.in. poprzez: udział w kursach internetowych, szkoleniach, studiach, lekturę książek o tematyce informatycznej, analizę dokumentacji do języka programowania, dokumentacji serwera, itp.),

Nadmienił Pan również, że:

–decydujące znaczenia dla kształtu oprogramowania tworzonego przez Pana mają w głównej mierze posiadane przez Pana informacje specjalne i wiedza specjalistyczna. Dlatego ustawicznie pogłębia Pan swój zasób wiedzy, w szczególności poprzez udział w studiach, kursach, szkoleniach oraz lekturę materiałów szkoleniowych i specjalistycznej literatury z zakresu programowania,

–z uwagi na ciągły rozwój i szybkie zmiany, jakim podlega branża IT, konieczne jest ponoszenie przez Pana kosztów związanych z dokształcaniem. Bez stałego dokształcania się nie mógłby Pan pisać kodów i tworzyć programów komputerowych odpowiadających aktualnym potrzebom Zleceniodawcy i jego klientom.

W definicji działalności badawczo-rozwojowej kluczowe jest rozróżnienie, że działalność badawczo-rozwojowa obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

– badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, oraz

– prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Istotne jest jednak również wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie to zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności - przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

– nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności,

– łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności,

– kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności,

– wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy - w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

– nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej,

– łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych,

– kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych,

– wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość wyżej wskazanych czynności służy:

– planowaniu produkcji oraz

– projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Dotyczą one konkretnych produktów, konkretnych procesów lub konkretnych usług albo konkretnych rodzajów produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług - od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie, ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Jak już podkreślono, z podanych przez Pana informacji wynika, że czynności wykonywane przez Pana obejmowały, obejmują (opis zaistniałego stanu faktycznego) i będą obejmować (opis zdarzenia przyszłego) nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Zaznaczył Pan, że działalność ta obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania (w szczególności technologii i języków programowania takich, jak: COBOL, SQL, CL(as400), skrypty shell, RPG, .NET) do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług, dostosowanych do potrzeb Zleceniodawcy i/lub jego klientów. Ponadto, Pana działalność w zakresie tworzenia nowych programów oraz rozwijania i ulepszania oprogramowania klientów Zleceniobiorcy polega na tworzeniu nowych kodów, a nie na dokonywaniu rutynowych i okresowych zmian w tym oprogramowaniu.

Przedstawione przez Pana informacje wskazują, że czynności związane z tworzeniem, rozwijaniem i ulepszaniem opisanych we wniosku programów komputerowych wypełniają znamiona prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Mając więc na względzie wszystkie przytoczone wyżej okoliczności, uznaję, że podejmowana bezpośrednio przez Pana działalność polegająca na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu programów komputerowych stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 5a pkt 38 tej ustawy realizowaną w ramach prac rozwojowych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)patent,

2)prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8)autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

a)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

b)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

c)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

d)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował pięcioprocentową stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować pięcioprocentową stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto, należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z wyżej wskazanego preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 wyżej wskazanego ustawy. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji. Zgodnie z art. 30cb ust. 3 wyżej wskazanego ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

We wniosku podał Pan, że:

–na podstawie zawartej umowy jej strony ustaliły, że: „W ramach Wynagrodzenia Zleceniobiorca przenosi (sprzedaż) na Zleceniodawcę majątkowe prawa autorskie do Utworów, w szczególności wszelkich efektów Usług oraz dokumentacji, na wszystkich znanych polach eksploatacji”,

–w umowie pojęcie „Utwory” zostało zdefiniowane w następujący sposób: „Utwory - oznacza wszelkie utwory w rozumieniu ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w tym modyfikacje oraz opracowania innych utworów, które wykona Zleceniobiorca lub zostaną przez Pana dostarczone przez Zleceniobiorcę w związku z realizacją Umowy i SOW”,

–w wyniku ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania tworzone były, są (opis zdarzenia przyszłego) i będą (opis zdarzenia przyszłego) nowe kody i algorytmy w językach programowania oraz powstawało, powstaje i powstanie nowe prawo własności intelektualnej (tj. autorskie prawo do programu komputerowego,

–w rezultacie Pana własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej - tworzone są nowe kody, powstają nowe programy i nowe lub ulepszone funkcjonalności, które modyfikują istniejące oprogramowanie klientów Zleceniodawcy, a jednocześnie same stanowią nowe oprogramowanie (programy komputerowe), podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

–w efekcie prac związanych z rozwijaniem, ulepszaniem i/lub modyfikacją oprogramowania lub jego części powstały, powstają (opis zaistniałego stanu faktycznego) i będą powstawać (opis zdarzenia przyszłego) nowe, odrębne od tego oprogramowania, utwory w postaci programów komputerowych podlegających ochronie na podstawie art. 74 PrAutU, tj. nowe kwalifikowane prawa własności intelektualnej,

–całość autorskich praw majątkowych do tego nowego oprogramowania - na podstawie Umowy łączącej Pana ze Zleceniodawcą - przenosi Pan na Zleceniodawcę w ramach wynagrodzenia określonego w tej Umowie i konkretnym zamówieniu (SOW), czyli sprzedaje Pan Zleceniodawcy autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych.

Zauważam, że oprogramowanie - definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2059 ze zm).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o PAIPP:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzam, że autorskie prawo do programu komputerowego wytworzonego samodzielnie przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w wyniku prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej, jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpłatne przeniesienie takiego prawa autorskiego do programu komputerowego stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu Pana sprawy wynika, że:

– od 1 stycznia 2019 r. prowadzi Pan - odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów - szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, jak również wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 PITU, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu,

– przy pomocy prowadzonej przez Pana ewidencji (wykazującej informacje, o których mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) jest Pan w stanie w szczególności przyporządkować konkretną wartość wymienionych wyżej kosztów do wytworzenia konkretnego autorskiego prawa do programu komputerowego,

– ewidencję tą prowadzi Pan na bieżąco od 1 stycznia 2019 r.

– chciałby Pan skorzystać z możliwości zastosowania przewidzianej w tych przepisach pięcioprocentowej stawki podatkowej w podatku dochodowym (tzw. IP Box) do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskiwanego od 2019 r. i w kolejnych latach oraz chciałby Pan rozliczyć dochód z tytułu sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych, uzyskiwany od 2019 r. i w kolejnych latach w ramach opisanej w niniejszym wniosku współpracy ze Zleceniodawcą, z uwzględnieniem pięcioprocentowej stawki podatku dochodowego.

W konsekwencji, będzie Pan miał możliwość skorzystania z przepisu art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkowania pięcioprocentową stawką podatku na zasadach wskazanych w tym przepisie, sumy kwalifikowanych dochodów (dochodów z kwalifikowanych IP skorygowanych o współczynnik nexus) uzyskiwanych/osiągniętych wyłącznie z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. ze sprzedaży (odpłatnego przeniesienia) przez Pana autorskich praw do programów komputerowych w okresie, którego dotyczy wniosek, tj. poczynając od zeznania rocznego składanego za rok podatkowy trwający od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r.

Przechodząc do Pana wątpliwości dotyczących uznania ponoszonych przez Pana wydatków za koszty konieczne do wyliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

– wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

– kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

– dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów zposzczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalność badawczo-rozwojową związaną z danym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzupełnieniu wniosku podkreślił Pan, że ponoszenie przez Pana każdego z wymienionych kosztów jest niezbędne dla możliwości tworzenia przez Pana oprogramowania.

Wskazał Pan również, że wydatki, które Pan ponosi lub będzie Pan ponosił to:

1)wydatki na zakup sprzętu komputerowego (tj. komputera typu laptop) i akcesoriów komputerowych (w tym sprzętu do prezentacji, sprzętu do backupów, kabli do komputera, tzw. przejściówek, pendrive’a, itp. - wykorzystywanych do przenoszenia danych lub podpinania komputera w miejscu pracy do różnych urządzeń),

– ten sprzęt i urządzenia stanowią niezbędne narzędzia w pracy programisty. Bez nich nie mógłby Pan pisać kodów i tworzyć programów komputerowych, a w konsekwencji - uzyskiwać dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych,

– wydatki na zakup wyżej wskazanego sprzętu komputerowego i akcesoriów komputerowych są zatem wprost związane z wytwarzaniem przez Pana programów komputerowych chronionych prawem autorskim i dochodami uzyskiwanymi przez Pana ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych,

2)abonament za Internet - wydatek ten jest wprost związany z tworzeniem przez Pana programów komputerowych chronionych prawem autorskim i dochodami uzyskiwanymi przez Pana ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych, gdyż szybkie i stabilne łącze internetowe umożliwia Panu w szczególności zdalny kontakt ze Zleceniodawcą i/lub jego klientem (m.in. w celu bieżących konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania, dzielenia się efektami swojej pracy, itp.), znajdowanie informacji na temat powstałych błędów w tworzonym oprogramowaniu, testowanie tworzonego oprogramowania, jak również umożliwia dostęp do niezbędnych źródeł wiedzy z zakresu programowania i technologii informatycznych (np. dokumentacji, publikacji, materiałów konferencyjnych, szkoleń on-line, itp.),

–zapewnienie łączności sprzętu komputerowego z siecią Internet jest dla Pana nieodzowne w pracy programistycznej - bez łącza internetowego tworzenie przez Pana programów komputerowych, a w konsekwencji - uzyskiwanie przez Pana dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych nie byłoby możliwe,

3)koszt zakupu telefonu typu smartfon oraz abonament za telefon - telefon typu smartfon jest przez Pana wykorzystywany zarówno do kontaktowania się ze Zleceniodawcą i/lub jego klientem (m.in. w celu bieżących konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania i dzielenia się efektami swojej pracy). Urządzenie to umożliwia też Panu szybki dostęp do tworzenia kodu oraz naprawy usterek w tworzonym oprogramowaniu. Aby było to możliwe, konieczny jest zarówno zakup samego telefonu typu smartfon, jak i opłacanie abonamentu za ten telefon, dzięki czemu ma Pan dostęp do sieci. W dzisiejszych realiach praca nad programem komputerowym jest możliwa również z poziomu mobilnych urządzeń, takich jak smartfon. Koszt zakupu telefonu typu smartfon oraz abonament za telefon są zatem wprost związane z tworzeniem przez Pana programów komputerowych chronionych prawem autorskim i uzyskiwaniem przez Pana dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych,

4)koszt zakupu licencji na specjalistyczne oprogramowanie - oprogramowanie to jest niezbędnym narzędziem w pracy programisty. Bez niego nie mógłby Pan pisać kodów i tworzyć programów komputerowych. Wydatek na zakup licencji na specjalistyczne oprogramowanie jest więc wprost związany z wytwarzaniem przez Pana programów komputerowych chronionych prawem autorskim i uzyskiwaniem przez Pana dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych,

5)koszty eksploatacji samochodu (tj. wydatki na zakup paliwa, części zamienne, naprawy, przeglądy, obowiązkowe ubezpieczenie) - samochód umożliwia Panu sprawny transport, w tym w razie potrzeby dojazd do siedziby Zleceniodawcy lub siedziby klienta Zleceniodawcy, aby odbyć konsultacje dotyczące tworzonego oprogramowania, jak również dojazd do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych urządzeń i narzędzi programistycznych lub na szkolenia poszerzające wiedzę w dziedzinie programowania. Z tego względu, koszty eksploatacji samochodu (tj. wydatki na zakup paliwa, części zamienne, naprawy, przeglądy, obowiązkowe ubezpieczenie) są niezbędne w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej polegającej na tworzeniu oprogramowania i są wprost związane z tworzeniem przez Pana programów komputerowych chronionych prawem autorskim oraz uzyskiwaniem przez Pana dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych,

6)wydatki na studia, kursy, szkolenia, materiały szkoleniowe i pomoce do nauki oraz specjalistyczną literaturę, które poszerzają Pana wiedzę w dziedzinie programowania. Tworzy Pan oprogramowanie przede wszystkim na podstawie Pana wiedzy i doświadczenia w dziedzinie programowania,

– decydujące znaczenia dla kształtu oprogramowania tworzonego przez Pana mają w głównej mierze posiadane przez Pana informacje specjalne i wiedza specjalistyczna. Dlatego ustawicznie pogłębia Pan swój zasób wiedzy, w szczególności poprzez udział w studiach, kursach, szkoleniach oraz lekturę materiałów szkoleniowych i specjalistycznej literatury z zakresu programowania,

– z uwagi na ciągły rozwój i szybkie zmiany, jakim podlega branża IT, konieczne jest ponoszenie przez Pana kosztów związanych z dokształcaniem. Bez stałego dokształcania się nie mógłby Pan pisać kodów i tworzyć programów komputerowych odpowiadających aktualnym potrzebom Zleceniodawcy i jego klientom. W związku z tym wydatki ponoszone na studia, kursy, szkolenia, materiały szkoleniowe i pomoce do nauki oraz specjalistyczną literaturę, które poszerzają Pana wiedzę w dziedzinie programowania, są konieczne dla prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej i są wprost związane z tworzeniem przez Pana programów komputerowych chronionych prawem autorskim oraz uzyskiwaniem przez Pana dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych,

7)składki na Pana ubezpieczenie społeczne (z tytułem ubezpieczenia: jednoosobowa działalność gospodarcza),

– opłacanie przez Pana składek na ubezpieczenie społeczne jest konieczne, aby mógł Pan legalnie prowadzić w Polsce działalność gospodarczą, której przeważający przedmiot stanowi działalność związana z tworzeniem oprogramowania (programów komputerowych),

– (w związku z tym) składki na Pana ubezpieczenie społeczne są wprost związane z tworzeniem przez Pana programów komputerowych chronionych prawem autorskim oraz uzyskiwaniem przez Pana dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych.

Bazując zatem na wyżej wskazanych informacjach, uznaję, że opisane przez Pana wydatki - przy zachowaniu właściwej proporcji - należy uznać za koszty, o których mowa w lit. a wzoru do obliczenia wskaźnika nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo ˗ z uwagi na treść zadanych pytań (wyznaczających Pana zakres żądania) ˗ zastrzegam, że niniejsze rozstrzygnięcie nie dotyczy oceny przedstawionego przez Pana stanowiska w części wykraczającej poza zakreślony nimi (zadanymi pytaniami) zakres. Przedmiotem niniejszej interpretacji nie była również ewentualna kwalifikacja opisanych we wniosku wydatków do kosztów uzyskania przychodu przy obliczaniu dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 w związku z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a,

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).