Interpretacja indywidualna z dnia 12 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-3.4014.482.2023.4.BD

Sprzedaż wierzytelności – sekurytyzacja.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy m.in.podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży wierzytelności. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – 11 stycznia 2024 r. (data wpływu 11 stycznia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

P. (dalej: "SPV") jest spółką specjalnego przeznaczenia, utworzoną zgodnie z prawem (…) i będącą rezydentem podatkowym tego państwa. SPV nie posiada w Polsce siedziby działalności gospodarczej, ani też stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. SPV nie jest także zarejestrowana dla celów podatku od towarów i usług w Polsce. SPV podlega, jako nieregulowany podmiot sekurytyzacyjny, luksemburskiemu prawu sekurytyzacyjnemu.

P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Spółka") jest podmiotem prowadzącym działalność, w szczególności, w zakresie zawierania umów leasingowych oraz umów najmu długoterminowego. W zakresie swojej działalności Spółka udziela także swoim klientom finansowania w formie pożyczek. Celem uzyskania finansowania potrzebnego do prowadzonej działalności, Spółka zamierza przeprowadzić transakcję sekurytyzacyjną (dalej: "Sekurytyzacja") w odniesieniu do następujących wierzytelności:

a)wierzytelności wynikających z umów leasingu (dalej: "Umowy Leasingu") zawartych przez Spółkę (jako finansującego, leasingodawcę) z Polskimi korzystającymi (dalej: "Leasingobiorcy"), stanowiących roszczenia w stosunku do Leasingobiorców przede wszystkim o zapłatę rat leasingowych oraz ewentualnie innych należności ubocznych wynikających z zawartych Umów Leasingu, w tym wierzytelności o zapłatę wartości rezydualnej przedmiotów leasingu (tj. wynikającej ze sprzedaży przedmiotu leasingu po wygaśnięciu lub rozwiązaniu Umowy Leasingu dalej: "Wierzytelności Leasingowe"); Wierzytelności Leasingowe mogą obejmować również wierzytelności, które były już przedmiotem podobnej transakcji sekurytyzacyjnej przeprowadzonej przez Spółkę w przeszłości, a następnie zostały odkupione przez Spółkę od luksemburskiej spółki specjalnego przeznaczenia w ramach tzw. opcji clean-up call (to jest odkupu sekurytyzowanych, niespłaconych jeszcze wierzytelności celem zakończenia transakcji) – takie wierzytelności mogą być przedmiotem obecnej transakcji Sekurytyzacji wraz z innymi Wierzytelnościami Leasingowymi wynikającymi z Umów Leasingu zawartych przez Spółkę, które wcześniej nie były przenoszone przez Spółkę na żaden inny podmiot;

b)wierzytelności wynikających z umów najmu długoterminowego (dalej: "Umowy Najmu") zawartych przez Spółkę (jako wynajmującego i finansującego) z najemcami (dalej: "Najemcy"), stanowiących roszczenia względem Najemców przede wszystkim o zapłatę czynszu najmu oraz ewentualnie innych należności ubocznych wynikających z zawartych Umów Najmu (dalej: "Wierzytelności z Umów Najmu"; Wierzytelności Leasingowe i Wierzytelności z Umów Najmu określane będą dalej łącznie jako: "Wierzytelności z Umów Najmu i Leasingu");

c)wierzytelności wynikających z umów pożyczek (dalej: "Umowy Pożyczek") zawartych przez Spółkę (jako pożyczkodawcę) z polskimi pożyczkobiorcami (dalej: "Pożyczkobiorcy"), na podstawie których Spółka udzieliła Pożyczkobiorcom finansowania na zakup przedmiotów określonych w Umowach Pożyczek (dalej: "Wierzytelności Pożyczkowe"); Wierzytelności Pożyczkowe mogą obejmować również wierzytelności, które były już przedmiotem podobnej transakcji sekurytyzacyjnej przeprowadzonej przez Spółkę w przeszłości, a następnie zostały odkupione przez Spółkę od luksemburskiej spółki specjalnego przeznaczenia w ramach tzw. clean-up call (tj. odkup pozostałych, niespłaconych jeszcze wierzytelności celem zakończenia transakcji) – takie wierzytelności mogą być przedmiotem obecnej transakcji Sekurytyzacji wraz z innymi Wierzytelnościami Pożyczkowymi wynikającymi z pożyczek udzielonych przez Spółkę, które nigdy wcześniej nie zostały przeniesione przez Spółkę na żaden inny podmiot;

(dalej łącznie: "Wierzytelności", zaś Leasingobiorcy, Najemcy i Pożyczkobiorcy będą łącznie określani jako "Dłużnicy"). Dłużnikami są zazwyczaj polscy klienci prowadzący działalność gospodarczą (przedsiębiorcy).

Wierzytelności Leasingowe mogą wynikać zarówno z umów leasingu operacyjnego, jak i finansowego w rozumieniu odpowiednio art. 17b i art. 17f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przedmiotami Umów Leasingu, Umów Najmu oraz Umów Pożyczek zawartych z Dłużnikami (tj. przedmiotami wynajętymi, leasingowanymi lub finansowanymi) może być szeroka gama ruchomości, urządzeń, w tym maszyn, sprzętu informatycznego, telekomunikacyjnego, oprogramowania i środków transportu.

Zgodnie z Umowami Leasingu, Umowami Najmu oraz Umowami Pożyczek, z których wynikać będą Wierzytelności, część odsetkowa rat może być wyliczana według stałej lub zmiennej stopy procentowej. W skład Wierzytelności nie będzie wchodził podatek od towarów i usług naliczany przez Spółkę na ratach leasingowych i innych należnościach z tytułu Umów Leasingu, Umów Najmu i Umów Pożyczek. Wierzytelności, które będą objęte Sekurytyzacją będą wierzytelnościami niewymagalnymi. Nie będą to wierzytelności stanowiące tzw. złe długi, a wręcz przeciwnie, na dzień stanowiący tzw. datę graniczną (cut-off date), tj. określoną przez strony datę poprzedzającą dzień sprzedaży Wierzytelności do SPV (o której mowa poniżej), nie będą istniały przesłanki do uznania tych Wierzytelności za zagrożone nieściągalnością.

Planowana Sekurytyzacja zostanie przeprowadzona poprzez odpłatny przelew Wierzytelności przez Spółkę do SPV. Przedmiotem działalności SPV jest wyłącznie nabywanie wierzytelności oraz pozyskiwanie finansowania (w szczególności w drodze pożyczek udzielanych SPV), a także wykonywanie wszelkich czynności z tym związanych. SPV nie jest powiązana kapitałowo ani osobowo ze Spółką. Spółka nie będzie miała wpływu na decyzje biznesowe podejmowane przez SPV w toku jej działalności, gdyż SPV będzie zarządzana przez podmiot zewnętrzny, niepowiązany ze Spółką, a sposób przeprowadzenia transakcji Sekurytyzacji i późniejszego funkcjonowania SPV będzie wynikał z umów zawartych przez SPV. SPV nie będzie zatrudniać pracowników w Polsce.

Planowana Sekurytyzacja będzie obejmować nie tylko zbycie Wierzytelności przez Spółkę na rzecz SPV, ale również inne kluczowe operacje niezbędne do jej przeprowadzenia. Planowana Sekurytyzacja będzie zatem składać się m.in. z następujących podstawowych elementów: (i) zawarcie umowy przeniesienia (sprzedaży) Wierzytelności pomiędzy Spółką a SPV, (ii) zapewnienie finansowania SPV poprzez pozyskanie przez SPV pożyczek (i potencjalnie emisję także dłużnych papierów wartościowych, np. obligacje), (iii) zawarcie umowy o administrowanie (obsługę) Wierzytelnościami, na podstawie której Spółka, działając jako sub-serviser (opisany poniżej), będzie administrować Wierzytelnościami na rzecz SPV, w tym w szczególności przyjmować i przekazywać SPV spłaty dokonywane przez Dłużników z tytułu Wierzytelności, (iv) zawarcie innych umów, które zapewnią możliwość dokonywania transakcji (np. umów o administrowanie rachunkami bankowymi SPV). Szczegółowy przebieg poszczególnych elementów Sekurytyzacji został wskazany poniżej:

- Przeniesienie Wierzytelności ze Spółki do SPV nastąpi w wykonaniu ramowej umowy sprzedaży wierzytelności, zawartej pomiędzy Spółką i SPV. Przelew Wierzytelności w ramach Sekurytyzacji będzie dokonywany w sposób rewolwingowy. Oznacza to, że, zgodnie z założeniami Sekurytyzacji, Spółka będzie sprzedawała periodycznie do SPV Wierzytelności w czasie trwania ustalonego przez strony okresu rewolwingowego, przy założeniu, że Wierzytelności ujęte w danej transzy będą spełniać wcześniej ustalone warunki kwalifikujące je do Sekurytyzacji (przede wszystkim, przedmiotowe Wierzytelności muszą być wierzytelnościami tzw. performującymi, czyli niestanowiącymi złych długów). Pierwsza transza Wierzytelności zostanie przelana, zgodnie z założeniami, w dniu zawarcia umowy sprzedaży Wierzytelności między Spółką i SPV, a kolejne transze będą przelewane w późniejszych okresach. Wierzytelności zostaną przeniesione wraz z roszczeniami ubocznymi (zarówno o charakterze pieniężnym jak i niepieniężnym). Wraz z Wierzytelnościami SPV nabędzie także prawo do zaspokojenia swoich roszczeń z zabezpieczeń ustanowionych celem zagwarantowania prawidłowego wykonania przez Dłużników ich zobowiązań dotyczących przenoszonych Wierzytelności.

- SPV zapłaci na rzecz Spółki cenę za nabyte Wierzytelności. Cena zakupu będzie odpowiadać aktualnej wartości Wierzytelności, określonej na tzw. datę graniczną (tj. datę ustaloną przez strony i poprzedzającą dzień sprzedaży Wierzytelności, na którą to datę określony zostanie pakiet Wierzytelności przenoszonych do SPV), pomniejszonej o dyskonto ustalone według mającej zastosowanie stawki dyskonta określonej w warunkach Sekurytyzacji. Przedmiotowe dyskonto, będące różnicą pomiędzy wartością Wierzytelności a ceną zapłaconą za Wierzytelności, stanowić będzie wynagrodzenie należne SPV za udział w Sekurytyzacji.

- Przedmiotowa transakcja dla celów rachunkowych będzie rozpoznana odmiennie od ujęcia prawnego i podatkowego, a mianowicie z perspektywy rachunkowej transakcja ta nie zostanie rozpoznana jako sprzedaż wierzytelności, lecz jako pożyczka udzielona Spółce przez SPV. W konsekwencji, otrzymane od SPV środki pieniężne zostaną ujęte jako zobowiązanie wobec SPV (podobnie jak pożyczka). W księgach Spółki pozostaną wykazane należności od Dłużników, a jednocześnie pojawi się gotówka oraz zobowiązanie wobec SPV w wysokości zdyskontowanej wartości otrzymanej z tytułu sprzedaży Wierzytelności, tzn. wartość pożyczki wykazanej przez Spółkę w jej księgach odpowiadać będzie wartości ceny sprzedaży zapłaconej przez SPV za Wierzytelności. Dodatkowo, Spółka będzie ujmowała w księgach rachunkowych "na bieżąco" zgodnie z zasadą memoriału koszty odpowiadające kwotom ponoszonym przez SPV na obsługę bieżącej działalności (głównie z tytułu wynagrodzenia zewnętrznych podmiotów świadczących usługi na rzecz SPV takie jak obsługa administracyjna, księgowa, itp., oraz koszty opłat serwisowych ponoszonych przez SPV na rzecz (…)). Koszty SPV związane z jej bieżącą działalnością będą w całości ujmowane przez Spółkę w jej księgach rachunkowych, jako koszty pozyskanego finansowania. W konsekwencji odmiennej kwalifikacji Sekurytyzacji dla celów księgowych niż to wynika z ujęcia prawnego i podatkowego, kwota opisanego wyżej dyskonta nie zostanie ujęta jako koszt rachunkowy w księgach rachunkowych Spółki.

- Wierzytelności Pożyczkowe sprzedane do SPV nie będą obejmować odsetek naliczonych do dnia sprzedaży wierzytelności (tj. odsetek należnych Spółce przed dniem sprzedaży Wierzytelności). SPV będzie uprawniona do otrzymania odsetek od udzielonych pożyczek należnych od dnia nabycia Wierzytelności Pożyczkowych od Spółki. Wierzytelności Pożyczkowe przenoszone do SPV będą obejmować kwotę główną pożyczek począwszy od daty granicznej (cut-off date). W konsekwencji, kwoty główne spłaconych pożyczek otrzymane przez Spółkę począwszy od daty granicznej będą przekazywane do SPV.

- Celem nabycia Wierzytelności od Spółki, SPV uzyska pożyczki od zewnętrznych podmiotów finansujących, których zabezpieczeniem (źródłem spłaty) będą Wierzytelności nabyte od Spółki. SPV może również uzyskać wymagane finansowanie w drodze emisji papierów wartościowych lub innych instrumentów dłużnych. Możliwe jest również, że Spółka lub osoba trzecia udzieli SPV pożyczki, która będzie podporządkowana głównemu finansowaniu udzielonemu SPV przez innych inwestorów. SPV będzie płacić odsetki od uzyskanego finansowania.

- Jak wyżej wskazano, uzyskane przez SPV finansowanie zostanie wykorzystane do zapłaty ceny należnej Spółce za Wierzytelności. Płatność części ceny może zostać odroczona (zatrzymana jako rezerwa) i zapłacona przez SPV do Spółki po spłacie przez SPV jej innych zobowiązań. W konsekwencji, planowana Sekurytyzacja stanowić będzie efektywną metodę finansowania Spółki, w której Spółka uzyska potrzebne środki finansowe przed datą wymagalności rat leasingowych, czynszów najmu i rat udzielonych pożyczek składających się na Wierzytelności będące przedmiotem Sekurytyzacji.

- Planowana Sekurytyzacja będzie spełniać warunki do uznania jej za sekurytyzację prostą, przejrzystą i standardową (ang. simple, transparent and standardised securitisation - STS) w rozumieniu Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2017/2402 z dnia 12 grudnia 2017 r. w sprawie ustanowienia ogólnych ram dla sekurytyzacji oraz utworzenia szczególnych ram dla prostych, przejrzystych i standardowych sekurytyzacji, a także zmieniającego dyrektywy 2009/65/WE, 2009/138/WE i 2011/61/UE oraz rozporządzenia (WE) nr 1060/2009 i (UE) nr 648/2012.

 - Z uwagi na fakt, iż przepisy unijne dotyczące transakcji sekurytyzacyjnych wymagają, aby inicjator sekurytyzacji (tu, Spółka) zachował określony poziom ryzyka w odniesieniu do spłaty finansowania uzyskanego przez podmiot emisyjny (tu, SPV) na zakup Wierzytelności, planowana Sekurytyzacja również przewidywać będzie odpowiednią konstrukcję zapewniającą spełnienie powyższych wymogów. Nastąpi to poprzez udzielenie pożyczki przez Spółkę na rzecz SPV, która zostanie podporządkowana głównemu finansowaniu udzielonemu SPV przez zewnętrznego inwestora lub inwestorów. Pożyczka podporządkowana będzie znacznie niższa od całościowego finansowania uzyskanego przez SPV od zewnętrznego inwestora (lub inwestorów) celem sfinansowania nabycia Wierzytelności. SPV będzie płaciła odsetki na rzecz Spółki z tytułu zaciągniętej pożyczki. Nie jest również wykluczone, że strony wprowadzą inne formy zachowania przez Spółkę wymaganego poziomu ryzyka.

- Z uwagi na to, iż część odsetkowa rat leasingowych lub czynszowych może być naliczana według zmiennej stopy procentowej, w wyniku zmiany stopy procentowej po przeniesieniu Wierzytelności do SPV, kwoty fakturowane przez Spółkę na podstawie Umów Leasingu i Umów Najmu mogą różnić się od kwotWierzytelności na dzień ich sprzedaży (tj. kwoty te mogą być wyższe lub niższe od kwot określonych w harmonogramie obowiązującym na dzień sprzedaży Wierzytelności, w zależności od zmiany stopy procentowej).

- W ramach planowanej Sekurytyzacji zawarta zostanie umowa dotycząca serwisowania Wierzytelności. Na podstawie tej umowy, po zbyciu Wierzytelności do SPV, P. – spółka powiązana ze Spółką – będzie pełniła funkcję tzw. master-serwisera (głównego serwisera) w zakresie administrowania przedmiotowymi Wierzytelnościami. P. nie posiada w Polsce siedziby działalności gospodarczej, ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Na P. będą spoczywały, w szczególności, całościowe obowiązki sprawozdawcze, zarządzanie portfelem, selekcja aktywów, itd. Spółka będzie pełnić rolę sub-serwisera w odniesieniu do Wierzytelności sprzedanych do SPV. Wynagrodzenie za usługi świadczone przez Spółkę będzie płacone przez P. Wynagrodzenie na rzecz P. będzie płacone przez SPV. Z uwagi na powyższe, z formalnego punktu widzenia odbiorcą usług świadczonych przez Spółkę (jako sub-serwisera) będzie P. Na podstawie umowy dotyczącej serwisowania Spółka będzie zobowiązana do świadczenia usługi administrowania Wierzytelnościami, w tym, w szczególności, monitorowania należności od Dłużników, przyjmowania od Dłużników płatności z tytułu Wierzytelności, wzywania do zapłaty w przypadku opóźnienia w zapłacie, wdrażania działań zmierzających do wyegzekwowania należności w przypadku opóźnień w płatnościach, ewidencjonowania Wierzytelności i płatności dokonanych przez Dłużników, itd. Ściąganie Wierzytelności, co do zasady, będzie się odbywało w ten sposób, że Spółka będzie uzyskiwała spłaty Wierzytelności od Dłużników. Następnie, Spółka będzie przekazywała spłacone przez Dłużników kwoty Wierzytelności na rachunek bankowy SPV.

- Podobnie jak w innych transakcjach sekurytyzacyjnych, w planowanej Sekurytyzacji powołany zostanie tzw. back-up servicer facilitator, którego rolą będzie wskazanie odpowiedniego serwisera zastępczego (back-up servicera), który zastąpi P. (master-servicera) oraz Spółkę (jako sub-servicer) w sytuacji, gdy aktualni serwiserzy nie będą w stanie wykonywać swoich funkcji, np. na skutek swojej upadłości lub powstrzymania się od wykonywania swoich zobowiązań wobec SPV z jakiegokolwiek innego powodu. Celem powołania takiego podmiotu zastępczego, którego zadaniem będzie świadczenie usług administrowania Wierzytelnościami, jest zabezpieczenie ciągłości ściągania Wierzytelności od Dłużników i przekazywania ich do SPV. Jest to kluczowy element z uwagi na fakt, że sekurytyzowane Wierzytelności będą stanowiły zabezpieczenie finansowania pozyskanego przez SPV na nabycie Wierzytelności. W związku z tym kwoty spłaconych Wierzytelności muszą zostać przeznaczone na zwrot finansowania zaciągniętego przez SPV w celu nabycia Wierzytelności.

- Przelew Wierzytelności do SPV nie będzie połączony z przeniesieniem na SPV własności wyleasingowanych/wynajętych przedmiotów objętych Umowami Leasingu oraz Umowami Najmu. W konsekwencji, pomimo przeniesienia Wierzytelności na SPV, to Spółka w dalszym ciągu pozostawać będzie stroną Umów Leasingu i Umów Najmu. Analogicznie, w odniesieniu Umów Pożyczek, to Spółka pozostanie pożyczkodawcą, pomimo że prawo do otrzymywania spłat kwoty głównej pożyczek oraz należnych odsetek zostanie przeniesione na SPV. Spółka wystawiać też będzie faktury na Leasingobiorców i Najemców na poszczególne raty leasingowe i płatności czynszu najmu, wchodzące w skład Wierzytelności przelanych na SPV. Dla ochrony SPV przed ewentualnym ryzykiem upadłości Spółki, w ramach opisanej transakcji sekurytyzacyjnej może być ustanowione odpowiednie zabezpieczenie na rzecz SPV przykładowo w formie warunkowego przewłaszczenia przedmiotów leasingu lub najmu na rzecz SPV lub zastawu rejestrowego. Zabezpieczenie takie nie będzie wpływać na zmianę stron Umowy Leasingu lub Umowy Najmu, w których finansującym (leasingodawcą) i wynajmującym w dalszym ciągu pozostanie Spółka.

- Biorąc pod uwagę skomplikowanie planowanej transakcji sekurytyzacyjnej oraz bardzo wiele elementów, które będą się na nią składały, oprócz Spółki (jako inicjatora sekurytyzacji i sub-serwisera), P. (jako master-serwisera) oraz SPV (jako podmiotu emisyjnego), w transakcję tę będą zaangażowane również inne podmioty, w szczególności podmioty aranżujące transakcję, jak równieżzewnętrzne podmioty doradcze i administrujące SPV (która będzie podmiotem niezależnym od Spółki).

- Transakcja Sekurytyzacji może przewidywać obowiązek lub prawo Spółki do odkupu Wierzytelności od SPV. Zobowiązanie Spółki do odkupienia Wierzytelności może mieć miejsce, w szczególności, w przypadku wystąpienia naruszenia ustalonych warunków Sekurytyzacji, np. w przypadku, gdy dana Wierzytelność nie spełnia wymogów niezbędnych do objęcia jej Sekurytyzacją (tzw. eligibility criteria).

- Możliwe jest również, że na dowolną datę graniczną (cut-off date), w której łączne zdyskontowane saldo Wierzytelności zostanie zmniejszone do 10% maksymalnej kwoty portfela, Spółka może mieć prawo do wykonania opcji kupna (clean-up call) w odniesieniu do Wierzytelności na warunkach uzgodnionych między stronami. W takim przypadku, Spółka odkupi od SPV pozostałą część Wierzytelności, która nie została spłacona do tego dnia, pod warunkiem, że cena uzyskana przez SPV z odkupu jest wystarczająca do zapłaty wszystkich kwot należnych z tytułu finansowania uzyskanego od inwestorów zewnętrznych na zakup Wierzytelności oraz wszystkich innych kwot należnych od SPV.

- W ramach transakcji możliwe jest dokonywanie rozliczeń między stronami w drodze potrącenia wzajemnych należności.

- Przepływy pieniężne z SPV zostaną ustalone w taki sposób, aby, co do zasady, wszelkie nadwyżki finansowe SPV były przekazywane do Spółki. Może to nastąpić poprzez zapłatę na rzecz Spółki odroczonego wynagrodzenia za Wierzytelności (stanowiącego część ceny zakupu), lub też zapłatę pod innym tytułem prawnym.

Jak wynika z powyższego szczegółowego opisu planowanej transakcji Sekurytyzacji, będzie to złożona operacja finansowa zawierająca wiele istotnych elementów, które są nieodzowne dla skutecznego jej przeprowadzenia. Nie będzie to transakcja obejmująca wyłącznie sprzedaż i przelew Wierzytelności do SPV.

Wręcz przeciwnie, równie istotnymi elementami w Sekurytyzacji będzie uzyskanie odpowiedniego finansowania przez SPV, zapewnienie skutecznej obsługi i administrowania sekurytyzowanymi Wierzytelnościami pozwalające na terminowe ściąganie ich kwot od Dłużników i w konsekwencji realizację zobowiązań finansowych SPV wobec podmiotów finansujących. Celem zamierzonej Sekurytyzacji nie będzie zbycie przez Spółkę Wierzytelności poprzez ich sprzedaż do SPV celem windykacji, lecz przeprowadzenie szczególnej transakcji finansowej pozwalającej na uzyskanie przez Spółkę środków finansowych przed wymagalnością Wierzytelności, w drodze finansowania zapewnionego przez SPV w oparciu o zabezpieczenie w postaci Wierzytelności. Właśnie z tych względów, sekurytyzowane Wierzytelności muszą być wierzytelnościami "zdrowymi", nienoszącymi cech nieściągalności. Wierzytelności te muszą pozwolić SPV na emisję w oparciu o nie "zdrowych" papierów wartościowych w formie obligacji, które zostaną nabyte przez inwestorów.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo zagraniczny numer podatkowy (…), pod którym są Państwo zarejestrowani dla celów podatkowych w Luksemburgu.

Pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

Czy przelew (sprzedaż) Wierzytelności przez Spółkę na rzecz SPV dokonane w ramach usługi sekurytyzacji nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, opisane we wniosku przelewy (sprzedaż) Wierzytelności przez Spółkę na rzecz SPV dokonane w ramach usługi sekurytyzacji nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Przelewy takie będą bowiem następowały w ramach świadczenia przez SPV na rzecz Spółki usługi, która będzie zwolniona z podatku od towarów i usług.

Przedmiot opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych określony został w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z tym przepisem, opodatkowane są, między innymi, umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Opodatkowane są również zmiany umów wskazanych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych przewiduje także szereg zwolnień i wyłączeń z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a)w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b)jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

- umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych,

c)niepodlegające podatkowi od towarów i usług na podstawie art. 8c ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685, z późn. zm.), z wyjątkiem:

- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

- umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

W związku z powyższym należy wskazać, iż aczkolwiek zapytanie SPV dotyczy opodatkowania powyższych czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to kluczowe jest rozstrzygnięcie, czy czynności te będą podlegały regulacjom ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia jej regulacjami ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1 dotyczącego podatku od towarów i usług, SPV stoi na stanowisku, iż przelew Wierzytelności przez Spółkę do SPV w ramach transakcji Sekurytyzacji Wierzytelności stanowił będzie usługę w rozumieniu art. 8 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Usługa ta, zdaniem SPV, będzie zwolniona z podatku od towarów i usług.

Biorąc zatem pod uwagę, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dochodzić będzie do przelewów Wierzytelności przez Spółkę na SPV w ramach kompleksowej transakcji Sekurytyzacji Wierzytelności, która z perspektywy podatku od towarów i usług stanowić będzie usługę podlegającą zwolnieniu z podatku od towarów i usług, a przelewy Wierzytelności będą jednym z głównych jej elementów, czynności przelewu poszczególnych transz Wierzytelności nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stanowisko SPV w zakresie wyłączenia spod opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych przelewu wierzytelności dokonanego w ramach usługi sekurytyzacji potwierdzają liczne interpretacje organów podatkowych, na które się Państwo powołali w swoim stanowisku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przepis art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 170, ze zm.):

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy:

Czynności cywilnoprawne zawarte w katalogu określonym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych, o ile spełniają przesłanki zawarte m.in. w art. 1 ust. 4 ww. ustawy, zgodnie z którym:

Instytucję przelewu (cesji) wierzytelności regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

Zgodnie z art. 509 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przelew wierzytelności jest konstrukcją prawną, przewidzianą w ogólnych zasadach zobowiązań, prowadzącą do zmiany osoby wierzyciela, podczas gdy przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam. Umowy cesji wierzytelności należą do czynności prawnych rozporządzających o skutkach zbliżonych do umowy przenoszącej własność. Dodać należy, że cesja nie ma formy samoistnej umowy, dlatego też dla jej realizacji musi być dokonana czynność cywilnoprawna, na podstawie której nastąpi przeniesienie wierzytelności.

Z treści art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego:

Podkreślić należy, że umowa cesji jako niewymieniona w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o ile nie przybierze postaci jednej z umów wymienionych w tym przepisie, w szczególności umowy sprzedaży uregulowanej w przepisach Kodeksu cywilnego.

Z kolei, jeśli umowa cesji wierzytelności przybierze postać umowy sprzedaży, to wówczas podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy:

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewiedziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie bowiem z art. 2 pkt 4 lit. a) i lit. b) ww. ustawy:

Zaznaczyć jednak należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tytułu tej czynności z tego podatku zwolniona (z zastrzeżeniami określonymi w lit. a) i b) tego przepisu).

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że są Państwo rezydentem podatkowym Wielkiego Księstwa Luksemburga, nieposiadającym w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka mająca siedzibę w Polsce zamierza przeprowadzić transakcję sekurytyzacyjną („Sekurytyzacja”) w odniesieniu do wierzytelności wynikających z umów leasingu, umów najmu oraz umów pożyczek. Planowana Sekurytyzacja zostanie przeprowadzona poprzez odpłatny przelew Wierzytelności w drodze umowy sprzedaży przez Spółkę na Państwa rzecz.

Wyjaśnić w tym miejscu należy, że fakt, iż w przypadku sekurytyzacji mamy do czynienia z procesem finansowania podmiotów, na który składa się szereg czynności, nie wyklucza sytuacji, w której poszczególne czynności mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Opisany we wniosku przelew Wierzytelności – jako dokonywany w drodze umowy sprzedaży – przybierze postać czynności znajdującej się w katalogu art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie ma bowiem znaczenia, że przelew wierzytelności nastąpi w wykonaniu umowy sekurytyzacji jako jeden z jej elementów. Istotne jest to, że przelew wierzytelności nastąpi na podstawie umowy sprzedaży, czyli przybierze postać umowy, która wymieniona jest w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, co przesądza o opodatkowaniu tym podatkiem.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek Państwa zapytanie dotyczy opodatkowania przelewu wierzytelności podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy planowane transakcje – dokonane pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia tych czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie ww. czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej znak: 0111-KDIB3-1.4012.819.2023.2.WN, wydanej dla Państwa w zakresie podatku od towarów i usług, Organ uznał, że wykonają Państwo na rzecz Spółki świadczenie polegające na usłudze Sekurytyzacji. Spółka zobowiązana będzie, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, opodatkować świadczone przez Państwa usługi Sekurytyzacji, zgodnie z obowiązującymi w Polsce przepisami prawa podatkowego. Nabycie przez Spółkę od Państwa wskazanych usług Sekurytyzacji stanowi dla Spółki import usług, o którym mowa w art. 2 pkt 9 ustawy.

Z uwagi zatem na fakt, że opisana we wniosku usługa sekurytyzacji – i tym samym dokonywany w jej ramach na podstawie umowy sprzedaży przelew wierzytelności – będzie podlegała uregulowaniom ustawy o podatku od towarów i usług – co wynika  z ww. interpretacji – to czynności sprzedaży będą wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja stanowi ocenę Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – znak: 0111-KDIB3-1.4012.819. 2023.2.WN.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej jako: Ordynacja podatkowa). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.