Interpretacja indywidualna z dnia 10 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.652.2023.2.MG

Prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu faktur dotyczących budowy hali sportowej, brak obowiązku dokonywania korekty wieloletniej odliczonego VAT związanego z budową hali sportowej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

‒prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu faktur dotyczących budowy hali sportowej,

‒braku obowiązku dokonywania korekty wieloletniej odliczonego VAT związanego z budową hali sportowej.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 grudnia 2023 r. (data wpływu 15 grudnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina Miejska A (dalej gmina lub Wnioskodawca) jest jednostką samorządu terytorialnego, posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność (art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 z późn. zm.) Gmina realizuje swoje zadania własne, które polegają na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty oraz zadania zlecone z zakresu administracji rządowej, jak również z zakresu organizacji przygotowań i przeprowadzania wyborów powszechnych oraz referendów (art. 7 i 8 ww. ustawy). Zgodnie z art. 9 ust. 1 u.o.s.g, Gmina w celu wykonywania zadań może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Gmina posiada status czynnego podatnika VAT. Gmina rozlicza się z tego podatku za okresy miesięczne.

W 2018 roku Gmina Miejska A zawarła umowę na zaprojektowanie oraz budowę hali sportowej MOSIR. W 2023 roku hala została oddana do używania. Z uwagi na fakt, że hala sportowa będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT w ramach działalności gospodarczej gminy, Gmina z faktur dotyczących jej budowy dokonywała odliczenia podatku naliczonego.

Obecnie Wnioskodawca rozważa wynajem hali różnym klubom sportowym działającym na obszarze gminy. Jednocześnie, Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, realizując swoje zadania własne z dziedziny kultury fizycznej, udziela klubom sportowym dotacji celowych.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (t. j. Dz. U. z 2022, poz. 1599 z późn. zm.) tworzenie warunków, w tym organizacyjnych, sprzyjających rozwojowi sportu stanowi zadanie własne jednostek samorządu terytorialnego. W myśl ust. 2 tego przepisu Organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego może określić, w drodze uchwały, warunki i tryb finansowania zadania własnego, o którym mowa w ust. 1, wskazując w uchwale cel publiczny z zakresu sportu, który jednostka ta zamierza osiągnąć. I tak na podstawie wskazanego powyżej przepisu Rada Miejska w A uchwałą … w sprawie określenia warunków i trybu finansowania rozwoju sportu przez Gminę Miejską A przyjęła zasady wsparcia sportu, tworząc warunki uwzględniające jego rozwój. Wsparcie to zgodnie z przyjętą uchwałą może być udzielone m.in. w formie dotacji celowych na prowadzenie statutowej działalność i sportowej. Dotacje te mogą uzyskać kluby sportowe działające na terenie Gminy Miejskiej A.

Zgodnie z uchwałą, z dotacji mogą być dofinansowane wydatki w szczególności na :

1)realizację programów szkolenia sportowego,

2)zakup sprzętu sportowego,

3)pokrycie kosztów organizowania zawodów sportowych lub uczestnictwa tych zawodach,

4)pokrycie kosztów korzystania z obiektów sportowych dla celów szkolenia sportowego,

5)sfinansowanie wynagrodzenia kadry szkoleniowej i zawodników.

Z uwagi na powyższe, Gmina powzięła wątpliwość, czy fakt udzielania klubom sportowym dotacji celowych na pokrycie kosztów korzystania z obiektów sportowych i jednoczesny najem hali sportowej takim klubom w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie powoduje utraty pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu budowy tej hali.

Powyższy sposób działania gminy wynika ze specyfiki jaką jest jednostka samorządu terytorialnego. Z jednej bowiem strony działa jako podmiot publiczny wykonujący zadania nałożone odrębnymi przepisami, z drugiej natomiast jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą posiadający status podatnika VAT.

W uzupełnieniu wniosku, na pytania Organu o treści:

1.Czy Gmina wraz z jednostkami organizacyjnymi będzie korzystała z wybudowanej hali sportowej w sposób inny niż wynajem?

2.W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie oznaczone nr 1 należy wskazać, w jaki sposób Gmina wraz z jednostkami będzie wykorzystywała halę sportową, z uwzględnieniem informacji, czy będą to czynności opodatkowane podatkiem VAT, zwolnione od podatku VAT, niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT?

3.Czy hala sportowa będzie wykorzystywana bezpośrednio przez Państwa czy za pośrednictwem jednostki organizacyjnej Gminy? Jeśli jednostki organizacyjnej Gminy, to należy wskazać jaka to jednostka.

4.Czy będą Państwo wynajmowali halę sportową wyłącznie klubom sportowym z obszaru gminy, czy też hala sportowa będzie wynajmowana również innym podmiotom? Jeżeli hala sportowa będzie wynajmowana innym podmiotom, to należy wskazać jakim.

5.Jakie przesłanki wpływają/będą wpływały na podjęcie przez Państwa decyzji o wynajmowaniu hali sportowej?

6.Czy gdyby Gmina nie udzielała dotacji klubom sportowym z obszaru gminy, to kluby te wynajmowałyby od Państwa przedmiotową halę sportową?

7.Z jakiego powodu Gmina nie udostępnia nieodpłatnie hali sportowej klubom sportowym z obszaru gminy?

8.Proszę podać przesłanki, którymi kierowali się Państwo podejmując decyzję o odpłatnym wynajmowaniu hali klubom sportowym skoro z drugiej strony finansują Państwo kluby poprzez przekazywanie dotacji m.in. na pokrycie kosztów korzystania z obiektów sportowych dla celów szkolenia sportowego.

9.W jakiej wysokości planują Państwo pobierać wynagrodzenie z tytułu wynajmu hali sportowej (w zł)?

10.Czy wynagrodzenie z tytułu wynajmu hali sportowej będzie jednakowe dla wszystkich wynajmujących?

11.Czy wynagrodzenie z tytułu wynajmu hali sportowej będzie stałe, czy zmienne? Jeżeli wynagrodzenie z tytułu wynajmu hali sportowej będzie zmienne, to proszę wskazać jakie czynniki będą brane pod uwagę przy ustaleniu wysokości tego wynagrodzenia?

12.Od czego uzależniona jest wysokość wynagrodzenia z tytułu wynajmu hali sportowej?

13.Przy uwzględnieniu jakich czynników Gmina dokona kalkulacji wynagrodzenia z tytułu wynajmu hali sportowej? Należy szczegółowo wymienić.

14.Czy wysokość wynagrodzenia z tytułu wynajmu hali sportowej skalkulowana jest z uwzględnieniem realiów rynkowych?

15.Czy wysokość wynagrodzenia z tytułu wynajmu hali sportowej zostanie skalkulowana z uwzględnieniem wysokości wydatków poniesionych na wybudowanie hali sportowej?

16.Na jaki okres będzie zawierana umowa najmu hali sportowej?

17.Czy planowany obrót z tytułu najmu hali sportowej będzie znaczący dla budżetu Gminy?

18.Na jakim poziomie będą kształtowały się dochody z tytułu najmu hali sportowej w skali roku w stosunku do dochodów ogółem/dochodów własnych Gminy?

19.Jaka będzie relacja wynagrodzenia z tytułu wynajmu hali sportowej w skali roku z nakładami poniesionymi na wybudowanie tej hali? Proszę podać jednoznacznie wielkość udziału.

20.W jakim okresie pobierane przez Gminę wynagrodzenie z tytułu wynajmu hali sportowej umożliwi zwrot wydatków poniesionych na budowę tej hali?

21.Czy wysokość wynagrodzenia z tytułu wynajmu hali sportowej będzie ustalana w oparciu o:

a)stawkę amortyzacji rocznej hali sportowej, o której mowa w opisie sprawy,

b)długość okresu użytkowania ww. hali,

c)inne czynniki (proszę je wymienić).

22.Czy pomiędzy Gminą a kubami sportowymi działającymi na obszarze gminy występują/będą występowały jakkolwiek powiązania? Jeśli tak, to należy wskazać w szczególności czy są/będą to powiązania:

a)kapitałowe i na czym one polegają/będą polegały?

b)osobowe i na czym one polegają/będą polegały?

c)organizacyjne i na czym one polegają/będą polegały?

d)inne – jakie i na czym polegają/będą polegały?

23.Czy posiadają/będą posiadali Państwo udziały w którymkolwiek z klubów sportowych wynajmujących halę sportową? Jeżeli tak, to w jakiej wysokości?

24.Czy sprawują/będą sprawowali Państwo nadzór nad którymkolwiek z klubów sportowych wynajmujących halę sportową? Jeżeli tak, to czym ten nadzór się przejawia/będzie się przejawiał?

25.Czy uczestniczą/będą uczestniczyli Państwo w zarządzaniu którymkolwiek z klubów sportowych wynajmujących halę sportową? Jeżeli tak, to w jakim zakresie?

26.Czy którykolwiek z klubów sportowych wynajmujących halę sportową realizuje/będzie realizował bezpośrednio zadania własne nałożone na Gminę jako jednostkę samorządu terytorialnego? Jeżeli tak, to należy wskazać te zadania oraz podać dokładną podstawę prawną działania.

wskazali Państwo:

1.Planowane jest inne niż najem odpłatne udostępnianie Sali, jak np. dzierżawa, jak również odpłatne wejście na basen oraz SPA, organizację odpłatnych zajęć dla mieszkańców takich jak gimnastyka, nauka pływania, tenis stołowy.

2.Hala będzie wykorzystywana tylko i wyłącznie do czynności opodatkowanych.

3.Hala będzie wykorzystywana za pośrednictwem jednostki organizacyjnej Gminy - Miejski Ośrodek Sportu i Rekreacji w A, w której zarządzie znajduje się hala.

4.Hala sportowa będzie wynajmowana klubom sportowym z obszaru gminy, jak również innym z całej Polski oraz zagranicznym (przykład klub z ...). Sale będą odpłatnie udostępniane również firmom zewnętrznym, które w ramach swojej działalności wykupują sale dla swoich pracowników (spółki, osoby prowadzące działalność gospodarczą). Istnieje również możliwość odpłatnego wejścia na salę przez osoby fizyczne, które wykazują chęć sportowego wykorzystania Sali. Na terenie hali ulokowana jest również ścianka wspinaczkowa, która jest dostępna odpłatnie dla mieszkańców oraz innych osób spoza A.

Nie mają Państwo jeszcze podpisanych umów na wynajem hali zatem brak jest możliwości odniesienia się odrębnie dla każdego najemcy.

5.Przede wszystkim hala została wybudowana w celu prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na jej odpłatnym udostępnianiu w ramach oczywiście jej dostępności. Taki sposób działania ma swoje oparcie również w szacowanych dochodach budżetowych zgodnie z ustawą o finansach publicznych.

Dodatkowo fakt odpłatności za korzystanie z obiektu został również wskazany we wniosku o dofinansowanie budowy hali. Z uwagi na fakt, że projekt jest komercyjny, będzie zależało Państwu na jak najczęstszym i najdłuższym wynajmie.

Nie mają Państwo jeszcze podpisanych umów na wynajem hali zatem brak jest możliwości odniesienia się odrębnie dla każdego najemcy.

6.Tak Państwo zakładają, choć Gmina nie może w sposób wiążący na to pytanie odpowiedzieć. Pytanie powinno być skierowane do poszczególnych klubów sportowych. Dodatkowo wskazać należy, że z hali będą mogły również korzystać kluby np. spoza Gminy, które nie otrzymują od Gminy dotacji.

Nie mają Państwo jeszcze podpisanych umów na wynajem hali zatem brak jest możliwości odniesienia się odrębnie dla każdego najemcy.

7.Głównym założeniem inwestycji było przeznaczenie hali pod 100% działalność gospodarczą. Taki był od początku zamiar Gminy, co zostało również wskazane we wniosku o dofinansowanie. Dodatkowo, niedochodzenie należności budżetowych jest obwarowane dyscypliną finansów publicznych. Wynajem, odpłatne udostępnianie, dzierżawa jak również inne odpłatne formy wykorzystania hali wraz z basenem jest odpowiednim wykorzystaniem infrastruktury sportowej.

Nie mają Państwo jeszcze podpisanych umów na wynajem hali zatem brak jest możliwości odniesienia się odrębnie dla każdego najemcy.

8.Zarządcą hali sportowej jest jednostka organizacyjna, która działa na podstawie planu Finansowego.

Do zadań statutowych MOSIR należy m.in. :

‒zarządzanie infrastrukturą sportowo-rekreacyjną,

‒udostępnianie bazy sportowej klubom i związkom sportowym,

‒organizacja zawodów i zajęć sportowo-rekreacyjnych,

‒koordynowanie i prowadzenie międzyszkolnych rozgrywek sportowych,

‒tworzenie warunków do rozwoju sportu.

Kluby natomiast są finansowane przez Gminę w ramach jej działalności statutowej. Tym samym należy zdecydowanie oddzielić te dwa zdarzenia od siebie. Powyższy sposób działania gminy wynika ze specyfiki jaką jest jednostka samorządu terytorialnego. Z jednej bowiem strony działa jako podmiot publiczny wykonujący zadania nałożone odrębnymi przepisami, z drugiej natomiast jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą posiadający status podatnika VAT.

Nie mają Państwo jeszcze podpisanych umów na wynajem hali zatem brak jest możliwości odniesienia się odrębnie dla każdego najemcy.

9.Wynagrodzenie z tytułu wynajmu hali pobierane będzie zgodnie z cennikiem i/lub podpisaną umową z najemcą. Obecnie cennik znajduje się etapie tworzenia. Niemniej jest on tworzony w oparciu o stawki rynkowe podobnych obiektów.

Nie mają Państwo jeszcze podpisanych umów na wynajem hali zatem brak jest możliwości odniesienia się odrębnie dla każdego najemcy.

10.Nie, wynagrodzenie będzie różne np. w zależności od długości najmu, od jego zakresu, tj. od tego czy poza halą wynajmowane są np. inne pomieszczenia. Dodatkowo w projektowanym cenniku przewiduje się niższe stawki za wynajem hali dla kategorii podmiotów „Stowarzyszenia sportowe, kluby sportowe z siedzibą na terenie miasta A uczestniczące w rozgrywkach w kategorii wiekowej innej niż „senior”, za udostępnienie hali treningowej na cele sportowe dla klubów, stowarzyszeń z siedzibą na terenie gminy Miejskiej A oraz na zajęcia dla uczniów publicznych szkół ponadpodstawowych (organ prowadzący Powiat A).

Nie mają Państwo jeszcze podpisanych umów na wynajem hali zatem brak jest możliwości odniesienia się odrębnie dla każdego najemcy.

11.Stałe, podnoszone jedynie zgodnie ze wskaźnikiem wzrostu cen.

12.Wysokość wynagrodzenia ustalona jest w oparciu przede wszystkim o:

‒koszty utrzymania hali oraz basenu (koszty),

‒rynkowe stawki dla podobnych obiektów.

Nie mają Państwo jeszcze podpisanych umów na wynajem hali zatem brak jest możliwości odniesienia się odrębnie dla każdego najemcy.

13.Odp.:

‒zlecenie firmie zewnętrznej wydania opinii na temat ustalonych cen,

‒średnia cena rynkowa obiektów ulokowanych w województwie podkarpackim,

‒weryfikacja obiektów o podobnych cechach,

‒koszty utrzymania obiektu.

14.Tak.

15.Nie.

16.Umowy najmu mogą być jednorazowe cykliczne lub stałe w zależności od potrzeb najemcy oraz odstępności hali.

Czas trwania umów zgodny będzie z przepisami Ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.

17.Nie

18.Z uwagi na fakt, że brak jest obecnie podpisanych umów na wynajem hali trudno określić jaka będzie jego skala. Ponadto z uwagi na powyższe brak jest możliwości odniesienia się odrębnie dla każdego najemcy.

19.Nakłady nie zostały jeszcze w pełni skalkulowane (brak wszystkich płatności, nakłady na koncie 080 w Urzędzie Miejskim nieprzekazane jednostce, brak ostatniej faktury od wykonawcy jak również inżyniera kontraktu).

Na dzień 08.12.2023 r.

Koszty bezpośrednie:

Basen – … zł

Hala – … zł

Akustyka – … zł

Koszty pośrednie: … zł

Koszty pozostałe: … zł

Całość kosztów: … zł

Relacja hali w całości kosztów: 62,8%

Udział hali: … zł + … zł + … zł = … zł (szacunek!!!)

Plan na 2024 rok związany z wynajmem hali - ok … zł (kalkulacja, realne dochody po 1 roku działalności)

Relacja - 0,02%

Nie mają Państwo jeszcze podpisanych umów na wynajem hali zatem brak jest możliwości odniesienia się odrębnie dla każdego najemcy.

20.Ok 46 lat.

Jednak nadal należy zauważyć, że nakłady w postaci kosztów bezpośrednich są jedynie szacunkowe. Nie mają Państwo jeszcze podpisanych umów na wynajem hali zatem brak jest możliwości odniesienia się odrębnie dla każdego najemcy.

21.Odp.:

‒opinia wydana przez firmę zewnętrzną,

‒średnia cena rynkowa obiektów ulokowanych w województwie podkarpackim,

‒weryfikacja obiektów o podobnych cechach,

‒koszty.

Nie mają Państwo jeszcze podpisanych umów na wynajem hali zatem brak jest możliwości odniesienia się odrębnie dla każdego najemcy.

22.Nie

23.Nie

24.Jedynie nadzór, czy klub sportowy posiada względem jednostki zobowiązania przed przekazaniem dotacji.

25.Nie

26.Nie

Pytanie

Czy gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu faktur dotyczących budowy hali sportowej i nie będzie miała obowiązku dokonywania korekty wieloletniej odliczonego VAT, jeżeli hala ta będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych, w tym będzie odpłatnie wynajmowana klubom sportowym, które jednocześnie otrzymują m.in. na ten cel dotacje od gminy?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

W ocenie Wnioskodawcy, Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu budowy hali sportowej, fakt przyznania dotacji klubom sportowym wynajmującym jednocześnie halę, nie powoduje konieczności dokonania korekty odliczonego podatku naliczonego.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej również jako ustawa o VAT), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Przepis ten wskazuje, że uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego przysługuje, o ile spełnione są następujące warunki:

1)podmiot musi być uznany za podatnika w rozumieniu ustawy o VAT,

2)nabyte towary lub usługi muszą służyć działalności opodatkowanej.

W przypadku zatem nabycia towarów lub usług służących działalności zwolnionej lub niepodlegającej opodatkowaniu, podatnikowi nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT w tym zakresie.

Należy przy tym podkreślić, że na gruncie przepisów ww. ustawy, gminy mogą występować zarówno w charakterze podatnika VAT, jak i organu władzy publicznej wyłączonego spod reżimu tejże ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przez działalność gospodarczą należy natomiast rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ww. ustawy). Stosownie natomiast do postanowień art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Powyższy przepis stanowi implementację art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz. Urz. UE. L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. Oznacza to, że organ władzy publicznej (w tym np. jednostki samorządu terytorialnego) będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wprawdzie wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale dokonuje tego na podstawie umów cywilnoprawnych. W praktyce zatem organ władzy publicznej na gruncie VAT może z jednej strony posiadać status podatnika VAT jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jak również tego statusu nie posiadać. Co ważne, z punktu widzenia cytowanego art. 86 ust. 1 ustawy VAT takiemu podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie w tej części w jakiej służy opodatkowanej działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że czynności najmu czy dzierżawy z uwagi stanowią na gruncie VAT czynności podlegające opodatkowaniu. W konsekwencji wykorzystanie wybudowanej hali sportowej do czynności opodatkowanych, w tym najmu czy dzierżawy, umożliwia co do zasady pełne odliczenie podatku naliczonego związanego z budową czy nabyciem hali.

Wskazać należy jednak, że zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W myśl ust. 2b tego przepisu sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli;

1)zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2)obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Jak wynika z art. 90 c ustawy o VAT w przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.

Wskazane powyżej przepisy art. 91 dotyczą tzw. korekty podatku naliczonego związanego ze zmianą sposobu wykorzystywania danego składnika majątku. I tak, zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Z powyższego wynika, że dla nieruchomości ustawodawca przewidział 10 letni okres korekty. Wskazać należy jednak, że w opinii Wnioskodawcy wskazane powyżej regulacje nie będą mieć zastosowania w niniejszej sprawie. Wnioskodawca bowiem nie zamierza rozpocząć wykorzystywania hali do celów innych niż gospodarcza w rozumieniu ustawy o VAT, jak również do czynności innych niż opodatkowane tym podatkiem. Sam fakt, że gmina udziela podmiotom wynajmującym halę dotacji na ten cel, nie stanowi przesłanki dla uznania, że gmina powinna dokonywać odliczenia podatku naliczonego związanego z budową tej hali wg tzw. prewspólczynnika.

Wskazać należy na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 stycznia 2020 roku znak 0114-KDIP4-1.4012.607.2020.2.APR w której organ podatkowy przyznał gminie prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu budowy świetlicy wiejskiej wykorzystywanej do czynności opodatkowanych, tj. dzierżawy na rzecz Gminnego Ośrodka Kultury i Sportu, którego to działalność jest m.in. finansowana z budżetu gminy w formie dotacji. W interpretacji tej organ podatkowy stwierdził, że „W odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących kwestii prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z Inwestycją, należy wskazać, że analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że w omawianej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, są spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a wydatki ponoszone w ramach realizowanego zadania mają związek z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Kwota czynszu dzierżawnego została ustalona biorąc pod uwagę obecne warunki ekonomiczne oraz realia rynkowe. Wysokość czynszu płatnego w okresach miesięcznych została skalkulowana na podstawie obiektywnych kryteriów, biorąc za podstawę stawkę amortyzacji w wysokości 2,5% wartości początkowej Inwestycji. Poza wartością stawki amortyzacyjnej, która wskazuje na okres zużycia środka trwałego w postaci Świetlicy, w ramach planowania wartości czynszu dzierżawnego Gmina wzięła pod uwagę m.in. wysokość poniesionych przez Gminę kosztów realizacji Inwestycji. Dodatkowo, zgodnie z umową dzierżawy Świetlicy na rzecz GOKiS, czynsz dzierżawny podlega aktualizacji na koniec każdego roku kalendarzowego w oparciu o faktyczną wartość Inwestycji oraz dodatkowe koszty ponoszone przez Gminę w związku z funkcjonowaniem Świetlicy.

Z uwagi na powołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Gmina, ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z Inwestycją, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy. Prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy”.

Podobne stanowisko zaprezentowane zostało w interpretacji indywidualnej z dnia 8 marca 2019 roku znak 0114-KDIP4.4012.2.2019.3.KM, zgodnie z którą „Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji polegającej na budowie Sali sportowej w ramach realizacji projektu. Z okoliczności sprawy wynika, że realizowana inwestycja zostanie wydzierżawiona na rzecz Gminnego Ośrodka Kultury i Sportu po zakończeniu budowy, która to czynność - jak rozstrzygnięto wyżej - będzie opodatkowana podatkiem VAT. Gmina przystąpiła do budowy Infrastruktury z zamiarem jej odpłatnego wydzierżawienia na rzecz Ośrodka”.

Mając na uwadze powyższe, obecnie obowiązujące przepisy prawa podatkowego, w szczególności art. 86 ustawy o VAT uzależnia prawo do odliczenia podatku od statusu podatnika (musi być czynnym podatnikiem VAT) oraz związku z czynnościami opodatkowanymi. Fakt udzielania dotacji celowej podmiotowi na rzecz, którego realizowane są te czynności pozostaje bez wpływu na zakres prawa do odliczenia VAT. W konsekwencji w przedmiotowej sprawie nie mają zastosowania przepisy dot. prewspółczynnika, o których mowa w art. 86 ust. 2a i nast. ustawy o VAT, jak również art. 91 tej ustawy.

Podkreślenia wymaga również, że kluby sportowe, o których mowa w niniejszym wniosku nie są podmiotami powiązanymi z gminą w rozumieniu ustawy art. 32 ust. 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy wskazać, że we wniosku wskazali Państwo, iż dotyczy on zdarzenia przyszłego. Jednakże mając na uwadze informację wskazaną w opisie sprawy, że w 2023 roku hala została oddana do używania, zasadnym jest rozpatrzenie przedmiotowego wniosku w stanie faktycznym.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Doprecyzowaniem powołanego wyżej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy jest przepis art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Przepis art. 86 ust. 2a ustawy ma zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Powyższy przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy oraz cele, o których mowa w art. 8 ust. 5), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 90c i art. 91 ustawy

Przepis art. 90c ust. 1 ustawy stanowi, że:

Stosownie do art. 90c ust. 2 i 3 ustawy:

Zatem z art. 90c ust. 1 ustawy wynika obowiązek korekty rocznej podatku naliczonego z jednoczesnym wskazaniem, że w zakresie tej korekty zastosowanie znajdą przepisy art. 91 ust. 2-9 ustawy.

Natomiast jak wynika z art. 91 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 91 ust. 3 ustawy:

W tym miejscu wskazania wymaga, że powołany wyżej przepis art. 91 ust. 2 ustawy, wprowadza szczególny tryb korekty do wybranych składników majątku. Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku zaliczanych do środków trwałych oraz nieruchomości ustawa przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla nieruchomości przez 10 lat, a dla pozostałych składników majątku, których wartość początkowa przekracza 15.000 zł, przez 5 lat). Regulacje te mają na celu urealnienie odliczenia podatku naliczonego. Ustawa zakłada bowiem, że środki trwałe (jako dobra o charakterze trwałym) zużywają się w określonym czasie, a nie jednorazowo. W tym też czasie stopniowo konsumowane jest prawo do odliczenia i należy je oceniać w dłuższej perspektywie czasu, a nie jednorazowo.

Z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału, stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Zatem wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

Realizacja zadań własnych następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług, w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw towarów i świadczenia usług co do zasady odpłatnych). Gmina w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina posiada status czynnego podatnika VAT. W 2018 roku Gmina zawarła umowę na zaprojektowanie oraz budowę hali sportowej MOSIR. W 2023 roku hala została oddana do używania. Hala sportowa będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT w ramach działalności gospodarczej Gminy. Gmina rozważa wynajem hali różnym klubom sportowym działającym na obszarze gminy. Hala będzie wykorzystywana tylko i wyłącznie do czynności opodatkowanych. Hala sportowa będzie wynajmowana klubom sportowym z obszaru gminy, jak również innym z całej Polski oraz zagranicznym (przykład klub z ...). Sale będą odpłatnie udostępniane również firmom zewnętrznym, które w ramach swojej działalności wykupują sale dla swoich pracowników (spółki, osoby prowadzące działalność gospodarczą). Istnieje również możliwość odpłatnego wejścia na salę przez osoby fizyczne, które wykazują chęć sportowego wykorzystania Sali. Na terenie hali ulokowana jest również ścianka wspinaczkowa, która jest dostępna odpłatnie dla mieszkańców oraz innych osób spoza Gminy. Jednocześnie, Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, realizując swoje zadania własne z dziedziny kultury fizycznej, udziela klubom sportowym dotacji celowych.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

W omawianej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy są spełnione, ponieważ jesteście Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a wydatki poniesione przez Państwa na budowę hali sportowej będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych. Ponadto, z okoliczności sprawy wynika, że hala sportowa nie będzie wykorzystywana w inny sposób niż jej odpłatne udostępnianie na rzecz klubów sportowych, firm zewnętrznych i osób fizycznych.

Fakt udzielania dotacji celowych klubom sportowym działającym na obszarze gminy, które mogą zostać przeznaczone na pokrycie kosztów korzystania z obiektów sportowych i jednoczesny najem hali sportowej w przedmiotowej sprawie pozostaje bez wpływu na zakres prawa do odliczenia VAT, bowiem hala sportowa będzie przez Państwa wynajmowana klubom sportowym z obszaru gminy, jak również innym z całej Polski oraz zagranicznym, sale będą odpłatnie udostępniane również firmom zewnętrznym (spółki, osoby prowadzące działalność gospodarczą) oraz osobom fizycznym.

Podsumowując, będzie Państwu przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących budowy hali sportowej i nie będą Państwo mieli obowiązku dokonywania korekty wieloletniej odliczonego VAT, ponieważ hala sportowa będzie wykorzystywana przez Państwa, za pośrednictwem jednostki organizacyjnej Gminy, wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo 

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.).