Interpretacja indywidualna z dnia 9 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.790.2023.2.AG

Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów części odsetkowej raty leasingowej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 17 listopada 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 17 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 3 stycznia 2024 r. (wpływ 3 stycznia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Podatnik, a zarazem Wnioskodawca – (…) (NIP: (…), PESEL: (…)), będący wspólnikiem (…) SPÓŁKA JAWNA z siedzibą przy (…), NIP: (…), KRS: (…), REGON: (…) zawarł w dniu (…) grudnia 2019 roku Umowę Leasingu Operacyjnego nr (…) z Leasingodawcą – (…) Zawarła tę umowę, będąc jeszcze spółką cywilną; przekształcenie nastąpiło dnia (…) stycznia 2020 roku (data wpisu do Rejestru Przedsiębiorców w KRS).

Przedmiotowa umowa leasingu wraz z harmonogramem zostają przesłane w załączniku do niniejszego ORD-IN.

Harmonogram wykazuje część kapitałową, część odsetkową oraz wartość podatku VAT, przypadające na poszczególne miesięczne opłaty (raty) leasingowe. Umowa ma charakter leasingu operacyjnego, dotyczącego samochodu osobowego (…).

Biorąc pod uwagę treść art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: uPIT), podatnik nie zalicza podatnik do kosztów uzyskania przychodów: dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów nie możemy zaliczyć części miesięcznej opłaty (raty) leasingowej, w wysokości przekraczającej jej część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

Przepis ten zawiera dwa wyłączenia:

−pierwsze z tych wyłączeń dotyczy składek ubezpieczeniowych;

−drugie z tych wyłączeń dotyczy wartości samochodu.

Dodatkowo jeszcze wzięto pod uwagę art. 23 ust. 5a uPIT, stanowiący, iż: poniesione wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 46 i 46a, oraz kwota, o której mowa w ust. 1 pkt 47a, obejmują także podatek od towarów i usług, który zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego, oraz naliczony podatek od towarów i usług, w tej części, w jakiej zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług. Dlatego też każda z miesięcznych rat leasingowych, wynikająca z przedmiotowej umowy, została powiększona o część VAT naliczonego, niepodlegającego odliczeniu.

Problemów natomiast nastręcza kwestia poruszona w treści art. 23 ust. 5c uPIT: w przypadku samochodu osobowego oddanego do używania na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 47a, stosuje się do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego. Pozostałe umowy leasingu będą zawierane na analogicznych zasadach, jak Umowa Leasingu Operacyjnego; mogą się różnić przedmiotem leasingu (marka samochodu), ilością rat do zapłaty, ale zawsze będą posiadać cechy charakterystyczne dla leasingu operacyjnego i spełniać przesłanki do uznania za Umowę Leasingu Operacyjnego, o których mowa w przepisach o podatku dochodowym (odpisów amortyzacyjnych dokonuje Leasingobiorca, okres umowy – oznaczony, co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji).

Powstają zatem pytania:

a)czy wyliczona proporcja powinna mieć zastosowanie wyłącznie do części kapitałowej (powiększonej o wartość podatku VAT naliczonego niepodlegającego odliczeniu), natomiast nie powinna dotyczyć części odsetkowej wykazanej w harmonogramie, czy też powinna dotyczyć zarówno części kapitałowej, jak też odsetkowej, wykazanych w harmonogramie, powiększonych o wartość podatku VAT naliczonego niepodlegającego odliczeniu,

b)czy we wszystkich pozostałych umowach leasingu operacyjnego zawieranych w przyszłości (aż do momentu zmiany stanu prawnego, zmiany art. 23 ust. 5c uPIT) istnieje możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów części odsetkowej w całości, bez żadnych ograniczeń?

Jednocześnie należy zauważyć, iż art. 14b § 3 ustawy z dnia 29.08.1997 r. – Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651) obowiązuje Podatnika – Wnioskodawcę do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego, nie zakazując przedstawienia dowodów i załączników. Wyżej wymienione załączniki zostały przesłane w celu uniknięcia sytuacji, w której Podatnik otrzymałby wezwanie do uzupełnienia braków, zawierające kilkadziesiąt pytań, na które musiałby odpowiedzieć w terminie 7 dni.

W uzupełnieniu wniosku udzielił Pan odpowiedzi na następujące pytania:

Czy samochód będący przedmiotem leasingu spełnia definicję samochodu osobowego określonego w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 5a pkt 19a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Tak, w Pana ocenie samochód będący przedmiotem leasingu spełnia definicję samochodu osobowego określonego w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 5a pkt 19a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pragnie Pan zaznaczyć, iż we wniosku wysłanym dnia (…) 2023 r. napisał Pan w pozycji 61, cytuje Pan: „(…)”.

Czy wartość samochodu z umowy leasingu odzwierciedla jego wartość rynkową na dzień zawarcia tej umów?

Tak, w Pana ocenie, wartość samochodu z umowy leasingu odzwierciedla wartość rynkową na dzień zawarcia umowy. Wartość ofertowa została określona przez leasingodawcę w wysokości: (…) PLN. Umowę zawarto (…) grudnia 2019 roku, rok produkcji 2019, data pierwszej rejestracji to (…) czerwca 2019; samochód przez kilka miesięcy używany, przebieg: (…) km.

Pytania

1.Czy wyliczona proporcja powinna mieć zastosowanie wyłącznie do części kapitałowej (powiększonej o wartość podatku VAT naliczonego niepodlegającego odliczeniu), natomiast nie powinna dotyczyć części odsetkowej wykazanej w harmonogramie, czy też powinna dotyczyć zarówno części kapitałowej, jak też odsetkowej, wykazanych w harmonogramie, powiększonych o wartość podatku VAT naliczonego niepodlegającego odliczeniu?

2.Czy we wszystkich pozostałych umowach leasingu operacyjnego zawieranych w przyszłości (aż do momentu zmiany stanu prawnego, zmiany art. 23 ust. 5c uPIT) istnieje możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów części odsetkowej w całości, bez żadnych ograniczeń?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, biorąc pod uwagę powyżej przytoczone przepisy:

−art. 23 ust. 1 pkt 47a uPIT,

−art. 23 ust. 5a uPIT,

−art. 23 ust. 5c uPIT,

należy stwierdzić, iż część odsetkowa miesięcznych opłat leasingowych powinna zostać w całości, a więc w 100% zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, bez żadnych ograniczeń, bez ustalania proporcji.

Jakiekolwiek ograniczenia oraz wyliczenia proporcji wynikające z zapisu art. 23 ust. 1 pkt 47a uPIT powinny mieć zastosowanie do części kapitałowych (powiększonych o wartość podatku VAT naliczonego, niepodlegającego odliczeniu), wyszczególnionych w harmonogramie (powiększonych o wartość podatku VAT naliczonego niepodlegającego odliczeniu) dla każdej z poszczególnych miesięcznych opłat leasingowych, albowiem to części kapitałowe właśnie odnoszą się do wartości samochodu osobowego, a suma części kapitałowych stanowi spłatę tej wartości. Wartość samochodu osobowego nie dotyczy części odsetkowej zawartej w każdej miesięcznej opłacie leasingowej.

Reasumując, część odsetkowa, wynikająca z harmonogramu, wyliczona dla każdej miesięcznej opłaty leasingowej nie podlega żadnym ograniczeniom ani też żadnemu obliczaniu proporcji, natomiast powinna podlegać zaliczaniu w całości do kosztów uzyskania przychodów. Zasada ta powinna dotyczyć zarówno obecnie zawartych umów leasingu operacyjnego, jak też wszelkich umów leasingu operacyjnego zawieranych w przyszłości przez Spółkę, której Wnioskodawca jest Wspólnikiem (aż do momentu zmiany stanu prawnego).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, powinien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

-pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami lub źródłem przychodów i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

-nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

-być właściwie udokumentowany.

Przy czym – związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodów bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem ich źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodów to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodów w przyszłości.

Podkreślam przy tym, że obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego między poniesionym wydatkiem a przychodami uzyskanymi z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tych przychodów – każdorazowo spoczywa na podatniku.

Ponadto – jak już wcześniej wspomniałem – aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, nie może znajdować się na liście wydatków określonej w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast zasady opodatkowania stron leasingu reguluje rozdział 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Natomiast zgodnie z art. 23a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak wskazano w art. 23b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 23b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Tym samym, jeżeli zawarta umowa leasingu spełnia określone w art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunki oraz finansujący w dniu zawarcia nie korzysta ze zwolnień wymienionych w art. 23b ust. 2 tej ustawy, to korzystający może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszelkie poniesione koszty związane z przedmiotem umowy leasingu.

Przy ocenie możliwości zaliczenia wydatków związanych z umową leasingu operacyjnego do kosztów uzyskania przychodów należy także mieć na względzie generalną zasadę kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów, o której mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ponadto na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozciąga limit rozliczania wydatków na korzystanie z samochodu osobowego na umowy leasingu operacyjnego, umowy najmu, dzierżawy lub inne umowy o podobnym charakterze. Limit ten koresponduje z (podwyższonym) limitem stosowanym przy dokonywaniu odpisów amortyzacyjnych od nabytego samochodu i ustalany jest proporcją wartości samochodu będącego przedmiotem umowy leasingu, najmu (itp.) i kwoty 150 000 zł.

Z przepisu tego wynika, że nie stanowią kosztów uzyskania przychodów dotyczące samochodu osobowego opłaty wynikające z umów leasingu w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

Stosownie do art. 23 ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 23 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Powyższy limit 150 000 zł ma zastosowanie do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego – części kapitałowej raty leasingowej. Natomiast część odsetkowa raty nie jest limitowana. Można ją w całości rozliczyć w podatkowych kosztach. Zatem, podatnicy mogą w całości zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu część odsetkową raty leasingowej.

Zatem powinien Pan – w odniesieniu do tzw. części kapitałowej rat leasingowych – zaliczyć do kosztów podatkowych tylko tę część takiej raty, która nie przekracza proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem opisanej przez Pana umowy leasingowej. Natomiast, odnosząc się do wartości opłat wynikających z tej umowy, które odpowiadają tzw. części odsetkowej, w tej sytuacji nie znajdzie zastosowania limit, o którym mowa art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując – opisana przez Pana proporcja ma zastosowanie wyłącznie do części kapitałowej (powiększonej o wartość podatku VAT naliczonego niepodlegającego odliczeniu), natomiast nie dotyczy części odsetkowej opłat wynikających z umowy leasingu, również w odniesieniu do umów leasingu operacyjnego zawieranych w przyszłości.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie informuję, że załączniki dołączone do wniosku nie są przedmiotem oceny. Zwracam uwagę, że interpretacja indywidualna stanowi ocenę stanowiska wnioskodawcy dokonaną na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Dlatego też załączone pisma nie mają zastosowania w Pana sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).