Interpretacja indywidualna z dnia 5 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-3.4014.456.2023.1.AD

Zamiana nieruchomości zabudowanej Budynkiem Z (który po zamianie ma być wykorzystywany na cele z zakresu szkolnictwa) na nieruchomość zabudowaną Budynkiem A – gdzie wnioskodawca będzie prowadzić opisaną we wniosku działalność leczniczą podlega wyłączeniu o którym mowa w art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy PCC.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych m.in. w zakresie skutków podatkowych zamiany nieruchomości.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest samodzielnym publicznym zakładem opieki zdrowotnej. Wnioskodawca planuje dokonać zwiększenia zakresu działalności poprzez otworzenie nowych specjalistycznych przychodni, do czego potrzebne jest zwiększenie powierzchni użytkowej nieruchomości wykorzystywanych przez Wnioskodawcę. W tym celu Wnioskodawca planował nabycie budynku sąsiadującego z dotychczasową siedzibą Wnioskodawcy (dalej: Budynek A). W nabytym Budynku A miałaby w przyszłości być prowadzona działalność z zakresu opieki zdrowotnej realizowana przez Wnioskodawcę.

W toku negocjacji okazało się, że dotychczasowy właściciel Budynku A, którym zainteresowany jest Wnioskodawca, zgodził się jedynie na wymianę Budynku A na inny budynek, w którym mógłby on realizować prowadzoną dotychczas działalność – szkołę pielęgniarską. Tym samym właściciel Budynku A nie zgodził się na zbycie tego budynku w innej formie.

Z tego też względu Wnioskodawca dokonał nabycia nieruchomości zabudowanej budynkiem przystosowanym do celów edukacyjnych (dalej: Budynek Z), którą byłby zainteresowany właściciel Budynku A i która zostanie zamieniona w przyszłości na ten właśnie budynek (Budynek A).

Początkowe nabycie nieruchomości zabudowanej Budynku Z było zatem warunkiem koniecznym, aby ostatecznie Wnioskodawca nabył budynek A, który pozwoliłby mu realizować zadania z zakresu świadczenia usług opieki zdrowotnej. Nabycie nieruchomości – Budynku Z korzystało ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, a tym samym powstała wątpliwość co do opodatkowania powyższej czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W związku z powstałymi wątpliwościami notariusz od powyższej transakcji pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych.

Pytanie

Czy wymiana nieruchomości – Budynku Z na Budynek A – podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, wymiana nieruchomości – Budynku Z na Budynek A – nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z literalnym brzmieniem przepisu art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W Państwa opinii, zwiększenie obszaru działalności w zakresie świadczenia usług opieki zdrowotnej w celu realizacji Państwa zadań statutowych, uzasadnia zastosowanie wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z literalnym brzmieniem przepisu art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej oraz zdrowia.

Czynność prawna jakiej Państwo dokonali i zamierzają dokonać jest czynnością związaną działalnością z zakresu opieki zdrowotnej, czyli jak określono to w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych – w sprawach zdrowia – a także z czynnościami dotyczącymi nauki i szkolnictwa, bowiem właściciel Budynku A jest podmiotem prowadzącym działalność edukacyjną – szkołę pielęgniarską.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, podatkowi podlegają następujące czynności cywilnoprawne: umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy, obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Niezależnie od powyższego należy zauważyć, że w ww. ustawie przewidziano sytuacje w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest jednak wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przykładem takiego wyłączenia spod opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych są czynności wymienione w art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z tym przepisem, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne w sprawach: nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej oraz zdrowia.

Państwa zdaniem, pojęcie „sprawa” ma charakter ogólny, tym samym należy przyjąć, że ww. uregulowanie nie będzie dotyczyło tylko spraw, dla których materialnoprawna podstawa rozstrzygnięcia zawarta jest w przepisach regulujących kwestie wymienione w art. 2 pkt 1 lit. f) powołanej ustawy.

W Państwa opinii, nie można zgodzić się z poglądem, jakoby zwrot „w sprawach” miał być definiowany wyłącznie przez normy prawne zawarte w ustawach i innych aktach prawnych z gałęzi prawa regulującej sprawy szkolnictwa, oświaty czy zdrowia.

Ustawodawca, opisując wyłączenie dla czynności w sprawach nauki, szkolnictwa, oświaty pozaszkolnej i zdrowia, nie odwołał się do przepisów konkretnych ustaw, jak to uczynił przykładowo w art. 2 pkt 1 lit. b), g), h) oraz j) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Skoro tego nie zrobił, to uznać trzeba, że jego wolą było objęcie wyłączeniem z podatku od czynności cywilnoprawnych wszelkich spraw z zakresu szkolnictwa, nauki, oświaty pozaszkolnej i zdrowia, a nie jedynie tych, które ujęte są w aktach regulujących tę materię.

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym – jako samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej – nabyli Państwo w drodze umowy sprzedaży nieruchomość wraz z budynkami (Budynek Z) w celu późniejszej wymiany tego budynku, na budynek sąsiadujący z siedzibą Wnioskodawcy (Budynek A), w którym dotychczasowy właściciel prowadzi działalność dydaktyczną oraz naukową (szkołę pielęgniarską). Po dokonanej zamianie budynków – w Budynku A (po dokonaniu przystosowania budynku do potrzeb jednostki opieki zdrowotnej) – będą Państwo prowadzili działalność z zakresu opieki zdrowotnej – zaś w Budynku Z – prowadzona będzie działalność w zakresie szkolnictwa – dydaktyczna oraz naukowa (szkoła pielęgniarska).

Budynek Z był dotychczas przeznaczony na cele edukacji szkolnictwa wyższego, a tym samym jest dostosowany do wymagań dydaktycznych.

Celem nabycia Budynku Z było docelowo – po wymianie tego budynku na Budynek A –powiększenie obszaru Państwa działania, co zapewni poszerzenie zakresu realizowanej opieki zdrowotnej, poprzez zwiększenie zakresu świadczonych usług medycznych i umożliwi realizację zadań statutowych.

W konsekwencji – Państwa zdaniem – planowana wymiana nieruchomości, tj. zamiana Budynku Z na Budynek A, związana będzie ze sprawami nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej oraz zdrowia. Uzasadnione jest to tym, że w Budynku A będą Państwo realizowali zadania z zakresu opieki zdrowotnej. Zaś w Budynku Z dotychczasowy właściciel Budynku A będzie realizował działalność dydaktyczną – będzie prowadził szkołę pielęgniarską. Tym samym, Państwa zdaniem, zamiana przez Państwa Budynku Z na Budynek A, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w związku z brzmieniem art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ustawodawca, normując w art. 2 pkt 1 lit. f) powołanej ustawy przedmiotowe wyłączenie z obowiązku zapłaty podatku w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej, nie określił szczegółowo zakresu tego wyłączenia. Dlatego, uwzględniając ogólną zasadę prawa podatkowego, wedle której przepisy dotyczące wyłączeń i zwolnień podatkowych, jako stanowiące odstępstwo od zasady powszechnego opodatkowania, należy interpretować ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, trzeba zaakceptować pogląd, że celem ustawodawcy było objęcie ww. wyłączeniem wszystkich czynności cywilnoprawnych, które dokonywane są w sprawach nauki, szkolnictwa, oświaty pozaszkolnej i zdrowia.

Na potwierdzenie swojego stanowiska powołali się Państwo na wyroki Naczelnego Sądu Aministracyjnego oraz pisma Szefa Krajowej Administracji Skarbowej i interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Powyżej przywołano tylko tę część Państwa stanowiska, która odnosi się do zamiany nieruchomości.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 170 ze zm.):

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 4 pkt 2 cyt. ustawy:

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:

Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 2 ww. ustawy:

Natomiast w myśl art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

W myśl art. 10 ust. 2 ww. ustawy:

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, umowa zamiany – co do zasady – podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jeśli jest dokonywana w formie aktu notarialnego – płatnikiem podatku jest notariusz.

Przepisy powołanej ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidują jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Ponieważ użyte w powołanym powyżej przepisie pojęcie „w sprawach zdrowia” ma charakter ogólny można – ale tylko pomocniczo – posiłkować się uregulowaniami zawartymi w ustawie o działalności leczniczej.

Stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 991 ze zm.):

Natomiast wg art. 2 ust. 1 pkt 10 i 14 i ust. 2 pkt 2 tej ustawy:

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy:

Z opisu wniosku wynika, że są Państwo samodzielnym publicznym zakładem opieki zdrowotnej. Planują Państwo dokonać zwiększenia zakresu działalności poprzez otworzenie nowych specjalistycznych przychodni, do czego potrzebne jest zwiększenie powierzchni użytkowej wykorzystywanych nieruchomości. Planują Państwo nabycie budynku sąsiadującego z dotychczasową siedzibą (Budynek A). W nabytym Budynku A miałaby w przyszłości być prowadzona działalność z zakresu opieki zdrowotnej realizowana przez Państwa. Właściciel Budynku A zgodził się jedynie na wymianę Budynku A na inny budynek, w którym mógłby prowadzić szkołę pielęgniarską. Z tego też względu dokonali Państwo nabycia nieruchomości zabudowanej budynkiem przystosowanym do celów edukacyjnych (Budynek Z), którą byłby zainteresowany właściciel Budynku A i która zostanie zamieniona w przyszłości na ten właśnie budynek (Budynek A). Nabycie nieruchomości zabudowanej Budynkiem Z było zatem warunkiem koniecznym, aby ostatecznie nabyli Państwo Budynek A, który pozwoliłby Państwu realizować zadania z zakresu świadczenia usług opieki zdrowotnej.

Państwa zdaniem, opisana zamiana korzysta z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ustawodawca, normując w art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, na który się Państwo powołują, wyłączenie z obowiązku zapłaty podatku od tych czynności cywilnoprawnych, które dotyczą realizowanych przez Państwa spraw zdrowia, nie określił szczegółowo jego zakresu. Dlatego też, ustawodawca dopuścił możliwość skorzystania z wyłączenia od podatku w sprawach, które są związane ze zdrowiem zarówno bezpośrednio jak i pośrednio.

Jako, że pojęcie „sprawa” ma charakter ogólny, to należy przyjąć, że powyższe uregulowanie nie będzie dotyczyło tylko spraw, dla których materialno-prawna podstawa rozstrzygnięcia zawarta jest w przepisach regulujących kwestie wymienione w art. 2 pkt 1 lit. f) powołanej ustawy. Ustawodawca opisując wyłączenie dla czynności w sprawach zdrowia nie odwołał się – jak sami Państwo wskazali – do przepisów konkretnych ustaw, jak to uczynił przykładowo w art. 2 pkt 1 lit. b), g), h) oraz j) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Skoro tego nie zrobił, to uznać należy, że jego wolą było objęcie wyłączeniem z podatku od czynności cywilnoprawnych wszelkich spraw z zakresu zdrowia, a nie jedynie tych, które ujęte są w aktach regulujących tę materię.

Z powołanego powyżej art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że za czynność w sprawie zdrowia, która korzysta z wyłączenia przewidzianego w tym przepisie, uznać można czynność związaną z szeroko pojętą działalnością leczniczą wykonywaną przez podmiot do tego uprawniony, w tym mającą na celu umożliwienie mu realizacji powierzonych zadań z zakresu zdrowia.

W rezultacie, zamiana przez Państwa nieruchomości zabudowanej Budynkiem Z (który po zamianie ma być wykorzystywany na cele z zakresu szkolnictwa) na nieruchomość zabudowaną Budynkiem A – o ile istotnie będą Państwo w nabytym w drodze zamiany Budynku (Budynek A) prowadzić opisaną we wniosku działalność leczniczą, tj. działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania (czyli jak Państwo planują – otwarcie nowych przychodni specjalistycznych) – jest objęte wyłączeniem podatkowym, przewidzianym w art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Opisana sytuacja, spełnia przewidziany w ww. artykule warunek dla zastosowania tego wyłączenia.

Tym samym, ww. transakcja, w związku z wyłączeniem, o którym mowa w art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W zakresie nabycia (zakupu) nieruchomości wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – znak: 0111-KDIB2-3.4014.455.2023.1.AD.

Końcowo Organ zaznacza, iż funkcja ochronna płynąca z przedmiotowej interpretacji, wynikająca z przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej, zgodnie z uprawnieniami Organu interpretacyjnego nadanymi przez art. 14b § 1 tejże ustawy ma zastosowanie wyłącznie dla Państwa, jako Wnioskodawcy.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.