Interpretacja indywidualna z dnia 29 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-2.4014.262.2023.1.DR

W zakresie skutków podatkowych połączenia spółek.

Interpretacja indywidualna  – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych:

-w części dotyczącej zastosowania art. 2 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – jest nieprawidłowe,

-w pozostałej części – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia spółek.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej określany także jako „spółka X” bądź „Spółka przejmująca”) jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością wchodzącą w skład międzynarodowej grupy kapitałowej A. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce od całości osiąganych dochodów niezależnie od miejsca ich uzyskania. Podstawowy przedmiot działalności spółki X stanowi produkcja (...) samochodowych oraz handel akcesoriami samochodowymi. Spółka X posiada dwóch udziałowców, którymi są spółki kapitałowe mające siedziby we Francji, będące francuskimi rezydentami podatkowymi, tj.:

1.B, z siedzibą (…), Francja, posiadająca 90,03% udziałów w kapitale spółki X,

2.C, z siedzibą (…), Francja, posiadająca 9,97% udziałów w kapitale spółki X.

W skład grupy kapitałowej A wchodzi także spółka Y sp. z o.o. (dalej: spółka Y bądź jako Spółka przejmowana) mająca siedzibę w (…), będąca polskim rezydentem podatkowym i podlegająca opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce od całości osiąganych dochodów niezależnie od miejsca ich uzyskania. Podstawowy przedmiot działalności spółki Y stanowi również produkcja (...) samochodowych. Na podstawie art. 491 §1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 505 z późń.zm.; dalej: KSH) planowane jest połączenie spółki  X i spółki Y. Na moment połączenia spółki X ze spółką Y, spółka X będzie posiadać 100% udziałów w kapitale spółki Y. Połączenie ma zostać dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki Y (jako spółki przejmowanej) na spółkę X (jako spółkę przejmującą) (łączenie się przez przejęcie w trybie art. 492 § 1 pkt 1 KSH). W związku z faktem, że planowane połączenie będzie polegać na przyłączeniu spółki, w której Spółka przejmująca będzie posiadać 100% udziałów (tj. spółki córki) nie wystąpi emisja nowych udziałów w Spółce przejmującej, a zatem nie dojdzie do podwyższenia kapitału Spółki przejmującej (zakaz objęcia udziałów własnych w zamian za udziały w spółce przejmowanej wynika z przepisu art. 514 KSH). Udziały posiadane przez X w spółce Y będą podlegały w wyniku połączenia (tj. z dniem połączenia) umorzeniu z mocy prawa i co za tym idzie – wykreśleniu z bilansu spółki X, a w ich miejsce do aktywów Spółki przejmującej wejdą składniki majątkowe Spółki przejmowanej. Udziały Spółki przejmowanej nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Planowane połączenie podyktowane jest chęcią usprawnienia zasad funkcjonowania polskich spółek grupy A, tj.:

-zmniejszenie ilości podmiotów prowadzących taką samą bądź zbliżoną działalność,

-uproszczenie procesów wewnętrznych,

-usprawnienie zarządzania spółkami,

-ograniczenie kosztów ich funkcjonowania poprzez uzyskanie efektu synergii.

Planowane połączenie jest więc podyktowane uzasadnionymi przyczynami ekonomicznymi. Składniki majątku Spółki przejmowanej otrzymane przez Spółkę przejmującą, zostaną przyjęte w Spółce przejmującej dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki przejmowanej. Spółka przejmująca przypisze otrzymane składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Żadnym z celów połączenia nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Działalność Spółki przejmowanej będzie kontynuowana przez Spółkę przejmującą. Wnioskodawca, występując z niniejszym wnioskiem o interpretację chciałby upewnić się, że właściwie interpretuje przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie planowanego połączenia.

Pytanie

Czy połączenie spółki Y i spółki X w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego będzie neutralne podatkowo w podatku od czynności cywilnoprawnych dla spółki X jako Spółki przejmującej?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, połączenie spółki Y jako Spółki przejmowanej i spółki X jako Spółki przejmującej, w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego, będzie neutralne podatkowo w podatku od czynności cywilnoprawnych dla spółki X jako Spółki przejmującej.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 170 ze zm.), podatkowi podlegają umowy spółki.

Stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, podatkowi podlegają zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Określenie „umowa spółki” oraz „zmiana umowy spółki” jest kategorią zbiorczą. Obejmuje bowiem umowy dotyczące wszystkich rodzajów spółek - prawa cywilnego i prawa handlowego; osobowych oraz kapitałowych.

Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 2 cyt. ustawy, w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przy spółce kapitałowej - podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

W myśl art. 1 ust. 5 ww. ustawy, umowa spółki oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1)w przypadku spółki osobowej - siedziba tej spółki;

2)w przypadku spółki kapitałowej:

a) rzeczywisty ośrodek zarządzania albo

b) siedziba tej spółki - jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Zgodnie z art. 1a pkt 2 cyt. ustawy, użyte w ustawie określenie spółka kapitałowa oznacza - spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2 powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy, obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie spółki cywilnej - na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki - na spółce.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ww. ustawy, podstawę opodatkowania stanowi przy umowie spółki - przy przekształceniu lub łączeniu spółek - wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, stawka podatku wynosi od umowy spółki - 0,5 %.

Stwierdzić zatem należy, że w świetle powołanych powyżej przepisów opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega zmiana umowy spółki w rozumieniu przepisów o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli efektem przekształcenia lub połączenia spółek będzie zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, planowane połączenie będzie polegać na przyłączeniu przez Wnioskodawcę spółki córki, w której Spółka przejmująca posiada całości udziałów, a zatem nie wystąpi emisja nowych udziałów w Spółce przejmującej i nie dojdzie do podwyższenia kapitału Spółki przejmującej. W związku z tym nie wystąpi okoliczność, z którą ustawa o PCC łączy powstanie obowiązku podatkowego w myśl powyższych przepisów.

Należy również wskazać na regulację zawartą w art. 2 pkt 6 lit. a) ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem nie podlegają opodatkowaniu umowy spółki i ich zmiany związane m.in. z łączeniem spółek kapitałowych. Jest to przepis szczególny wobec art. 1 ustawy określającego czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wyłączenie od opodatkowanie zawarte w art. 2 pkt 6 lit. a) ww. ustawy nie obejmuje wszystkich rodzajów połączeń spółek; nie obejmuje, na przykład, połączenia spółki osobowej ze spółką kapitałową. Obejmuje ono swym zakresem jedynie łączenia spółek kapitałowych. W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego planowane połączenie ma objąć spółki kapitałowe; zarówno Spółka przejmowana jak i Spółka przejmująca są spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością, a więc obie są spółkami kapitałowymi. W takiej sytuacji wyłączenie z opodatkowania zawarte w art. 2 pkt 6 lit. a) ww. ustawy będzie miało zastosowanie do planowanego połączenia, a zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym połączenie spółki Y jako Spółki przejmowanej i spółki X jako Spółki przejmującej, będzie neutralne podatkowo w podatku od czynności cywilnoprawnych dla spółki X jako Spółki przejmującej, znajduje uzasadnienie w przepisach podatkowych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku:

-w części dotyczącej zastosowania art. 2 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – jest nieprawidłowe,

-w pozostałej części – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 170 ze zm.):

Stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 1a pkt 2 cyt. ustawy:

Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 2 cyt. ustawy:

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy:

W myśl art. 1 ust. 5 ww. ustawy:

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy:

Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ww. ustawy:

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy:

Stwierdzić zatem należy, że w świetle powołanych powyżej przepisów opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega zmiana umowy spółki w rozumieniu przepisów o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli efektem przekształcenia lub połączenia spółek będzie zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Powołany przepis wskazuje zatem na wyjątkowe przypadki, w których umowy spółki i ich zmiany są wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie definiują czynności prawnych objętych opodatkowaniem. Nie zawierają zatem definicji czynności związanych z umowami spółek i zmianami tych umów, takich jak „łączenie spółek”. Dlatego też należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 15 września  2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.).

Zgodnie z art. 492 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Zgodnie z art. 494 § 1 i 4 ww. Kodeksu:

W myśl art. 514 Kodeksu spółek handlowych:

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że planowane jest połączenie spółki X i spółki Y. Obie spółki są spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością. Na moment połączenia spółki X ze spółką Y, spółka X będzie posiadać 100% udziałów w kapitale spółki Y. Połączenie ma zostać dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki Y (jako spółki przejmowanej) na spółkę X (jako spółkę przejmującą) (łączenie się przez przejęcie w trybie art. 492 § 1 pkt 1 KSH). W związku z faktem, że planowane połączenie będzie polegać na przyłączeniu spółki, w której Spółka przejmująca będzie posiadać 100% udziałów (tj. spółki córki) nie wystąpi emisja nowych udziałów w Spółce przejmującej, a zatem nie dojdzie do podwyższenia kapitału Spółki przejmującej.

Odnosząc prezentowane uregulowania prawne do opisanego przez Państwa zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że opisana czynność nie będzie mieściła się w katalogu czynności objętych opodatkowaniem podatkiem od czynności cywilnoprawnych i tym samym nie będzie łączyła się z powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie tego podatku. Powstania takiego obowiązku można byłoby się doszukiwać tylko wtedy, gdyby w wyniku połączenia spółek Państwa kapitał zakładowy jako Spółki przejmującej został podwyższony. Skoro jednak – jak wskazali Państwo w opisie zdarzenia przyszłego – połączenie nastąpi bez podwyższania kapitału zakładowego Spółki przejmującej, to w takiej sytuacji połączenie spółek będzie czynnością nieobjętą zakresem ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym w opisanej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 2 pkt 6  lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Po Państwa stronie – z tytułu opisanej czynności – nie powstanie obowiązek uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych na gruncie ww. ustawy.

Wobec powyższego, pomimo, że nie będziecie Państwo zobowiązani do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu planowanego połączenia spółek, Państwa stanowiska nie można było w całości uznać za prawidłowe z uwagi na Państwa argumentację przemawiającą za brakiem opodatkowania w zakresie w jakim, opierała się ona na zastosowaniu art. 2 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).