Interpretacja indywidualna z dnia 29 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.317.2023.2.DP

1. Czy w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, działalność Fundacji Rodzinnej polegająca na obrocie - bezpośrednio lub na podstawie zawartej z bankiem umowy o zarządzanie aktywami - Inwestycjami, prawami w spółkach kapitałowych (udziały, akcje), spółkach osobowych (ogół praw i obowiązków), funduszach inwestycyjnych (certyfikaty inwestycyjne) i prawami w innych podmiotach o podobnym charakterze, jak i działalność polegająca na nabywaniu polegającą na nabywaniu papierów wartościowych i instrumentów pochodnych w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi oraz praw o podobnym charakterze, w celu ich natychmiastowej lub krótko – i średnioterminowej sprzedaży, będzie stanowić dopuszczalną działalność gospodarczą, o której mowa w art. 5 ustawy o fundacji rodzinnej i wobec tego, do takiej działalności gospodarczej Fundacji Rodzinnej nie znajdzie zastosowania art. 24r ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2587, dalej: „u.p.d.o.p.”), a Fundacja Rodzinna będzie w powyższym zakresie zwolniona spod opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p.? 2. Czy w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, działalność Fundacji Rodzinnej polegająca na przejęciu (w formie cesji tj. przelewu wierzytelności) od Wnioskodawcy lub osób najbliższych Wnioskodawcy (małżonka, zstępnych, wstępnych lub rodzeństwo) wierzytelności o zwrot pożyczek wraz z odsetkami przysługujących Wnioskodawcy lub osobom najbliższym Wnioskodawcy względem spółek handlowych (kapitałowych i osobowych), których udziały, akcje lub ogół praw i obowiązków zostały wniesione do Fundacji Rodzinnej przed nabyciem wierzytelności lub równocześnie z jej nabyciem lub względem podmiotów, w których Fundacja Rodzinna nabyła te udziały, akcje lub ogół praw i obowiązków, przed nabyciem wierzytelności lub równocześnie z jej nabyciem, stanowić będzie dopuszczalną działalność gospodarczą, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o fundacji rodzinnej i wobec tego, do dochodów Fundacji Rodzinnej z tytułu takiej działalności nie znajdzie zastosowania art. 24r u.p.d.o.p., a Fundacja Rodzinna będzie w powyższym zakresie zwolniona spod opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p.? 3. Czy świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, działalność Fundacji Rodzinnej polegająca na zakupie i sprzedaży (wymiany) środków pieniężnych w walutach obcych, powodująca powstanie dodatnich różnic kursowych stanowić będzie dopuszczalną działalność, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 6 ustawy o fundacji rodzinnej i wobec tego, do dochodów Fundacji Rodzinnej z takiej działalności nie znajdzie zastosowania art. 24r u.p.d.o.p., a Fundacja Rodzinna będzie w powyższym zakresie zwolniona spod opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p.?

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 czerwca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 16 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy opisana we wniosku działalność stanowić będzie dopuszczalną działalność fundacji rodzinnej i tym samym fundacja będzie zwolniona z opodatkowania.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 9 sierpnia 2023 r. (wpływ tego samego dnia). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest obywatelem polskim posiadającym pełną zdolność do czynności prawnych, który planuje założyć - jako jedyny fundator - fundację rodzinną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 21 lutego 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz.U. z 2023 r. poz. 326, dalej: „ustawa o fundacji rodzinnej”) („Fundacja Rodzinna”) na podstawie aktu założycielskiego sporządzonego w formie aktu notarialnego.

Wnioskodawca, jako fundator, planuje wnieść do Fundacji Rodzinnej szereg składników majątkowych, w tym m.in. udziały lub akcje w spółkach kapitałowych, środki pieniężne, akcje spółek notowanych na giełdach zagranicznych, obligacje skarbowe, obligacje korporacyjne, certyfikaty inwestycyjne funduszy inwestycyjnych lub hedgingowych, surowce notowane na giełdach, opcje na akcje, środki w walutach obcych, jak również inne posiadane przez Wnioskodawcę papiery wartościowe oraz instrumenty pochodne, w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 646) (dalej łącznie zwane „Inwestycjami”).

Ponadto, Wnioskodawca planuje wnieść do Fundacji Rodzinnej wierzytelności o zwrot pożyczek wraz z odsetkami, przysługujące mu względem spółek handlowych (kapitałowych i osobowych) (dalej „Pożyczki”). Równocześnie z wniesieniem Pożyczek do Fundacji Rodzinnej, Wnioskodawca zamierza wnieść do niej również udziały, akcje lub ogół praw i obowiązków w tych spółkach, wobec których przysługują mu wierzytelności z Pożyczek.

Wnioskodawca wskazuje, że Fundacja Rodzinna będzie gromadzić mienie oraz zarządzać nim w interesie beneficjentów. Początkowo mienie Fundacji rodzinnej będzie stanowić majątek (składniki majątku) wniesione przed Wnioskodawcę - w tym przede wszystkim Pożyczki oraz Inwestycje, a w przyszłości również potencjalnie mienie wniesione przez osoby najbliższe Wnioskodawcy (małżonka, zstępnych, wstępnych lub rodzeństwo). Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości Fundacja Rodzinna dokona dalszych inwestycji w tym w akcje spółek notowanych na polskiej giełdzie papierów wartościowych, jak również w inne, niż opisane powyżej papiery wartościowe i instrumenty pochodne w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi. Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że zarządzanie Inwestycjami - szczególnie w zakresie w jakim stanowić będą one papiery wartościowe lub instrumenty pochodne, może odbywać się na podstawie zawartej przez Fundację Rodzinną umowy o zarządzanie aktywami z bankiem prowadzącymi rachunek inwestycyjny. Wnioskodawca nie wyklucza również, że bank prowadzący rachunek inwestycyjny będzie miał siedzibę w Szwajcarii lub innymi niż Rzeczpospolita Polska kraju należącym do Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Zgodnie z zamierzeniami Wnioskodawcy, w ramach zarządzania majątkiem fundacji i prowadzonej przez nią działalności, Fundacja Rodzinna będzie prowadzić bezpośrednio lub na podstawie zawartej z bankiem umowy o zarządzanie aktywami, obrót zarówno prawami w spółkach kapitałowych (udziały, akcje), spółkach osobowych (ogół praw i obowiązków), funduszach inwestycyjnych (certyfikaty inwestycyjne) i podmiotach o podobnym charakterze, jak również może prowadzić działalność polegającą na nabywaniu papierów wartościowych i instrumentów pochodnych w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi. Wnioskodawca wskazuje, że część z ww. aktywów zostanie nabyta w celu ich natychmiastowej lub krótko - i średnioterminowej sprzedaży (np. w odstępach kilkudniowych lub kilku miesięcznych od daty nabycia).

Wnioskodawca ponadto wskazuje, że w celu przeprowadzania inwestycji w papiery wartościowe, instrumenty pochodne, jak również praw do uczestnictwa w spółkach handlowych, funduszach inwestycyjnych oraz podmiotach o podobnym charakterze lub nieruchomości i innych składników majątku, Fundacja Rodzinna będzie nabywać środki pieniężne w walutach obcych. Środki te będą następnie przeznaczane na zakup poszczególnych z wyżej wskazanych aktywów. Wnioskodawca nie wyklucza jednak sytuacji, w której Fundacja Rodzinna po nabyciu środków w obcej walucie, a przed inwestycją w aktywa, zrezygnuje z danej inwestycji, np. z racji na zmianę uwarunkowań rynkowych lub też przewidywanej stopy zwrotu z inwestycji. W takim przypadku, środki w walucie obcej mogą zostać wymienione (sprzedane) na inną walutę obcą lub złotówki, doprowadzając do powstania dodatnich różnic kursowych. Nie jest również wykluczone, że Fundacja Rodzinna podejmie decyzję o przewalutowaniu środków w obcej walucie dopiero w momencie, w którym będzie to korzystne ze względu na obowiązujący kurs wymiany walut, co również może prowadzić do powstania przychodu z dodatnich różnic kursowych, a zakupione środki w walutach obcych (lub złotówkach) przeznaczy na pokrycie bieżących kosztów funkcjonowania fundacji lub wypłatę świadczeń na rzecz beneficjentów. Fundacja Rodzinna nie planuje prowadzić działalności polegającej na zorganizowanym obrocie środkami w walutach obcych w celu osiągania przychodów z racji na zmiany kursów walut, a w każdym wypadku obrót walutami obcymi będzie dokonywany w celach związanych z działalnością gospodarczą fundacji (np. nabycie kolejnych udziałów, akcji, papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i innych składników majątku) lub szczegółowymi celami określonymi statutem fundacji (np. wypłata świadczeń na rzecz beneficjentów).

Pytania

1.Czy w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, działalność Fundacji Rodzinnej polegająca na obrocie - bezpośrednio lub na podstawie zawartej z bankiem umowy o zarządzanie aktywami - Inwestycjami, prawami w spółkach kapitałowych (udziały, akcje), spółkach osobowych (ogół praw i obowiązków), funduszach inwestycyjnych (certyfikaty inwestycyjne) i prawami w innych podmiotach o podobnym charakterze, jak i działalność polegająca na nabywaniu polegającą na nabywaniu papierów wartościowych i instrumentów pochodnych w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi oraz praw o podobnym charakterze, w celu ich natychmiastowej lub krótko – i średnioterminowej sprzedaży, będzie stanowić dopuszczalną działalność gospodarczą, o której mowa w art. 5 ustawy o fundacji rodzinnej i wobec tego, do takiej działalności gospodarczej Fundacji Rodzinnej nie znajdzie zastosowania art. 24r ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2587, dalej: „u.p.d.o.p.”), a Fundacja Rodzinna będzie w powyższym zakresie zwolniona spod opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p.?

2.Czy w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, działalność Fundacji Rodzinnej polegająca na przejęciu (w formie cesji tj. przelewu wierzytelności) od Wnioskodawcy lub osób najbliższych Wnioskodawcy (małżonka, zstępnych, wstępnych lub rodzeństwo) wierzytelności o zwrot pożyczek wraz z odsetkami przysługujących Wnioskodawcy lub osobom najbliższym Wnioskodawcy względem spółek handlowych (kapitałowych i osobowych), których udziały, akcje lub ogół praw i obowiązków zostały wniesione do Fundacji Rodzinnej przed nabyciem wierzytelności lub równocześnie z jej nabyciem lub względem podmiotów, w których Fundacja Rodzinna nabyła te udziały, akcje lub ogół praw i obowiązków, przed nabyciem wierzytelności lub równocześnie z jej nabyciem, stanowić będzie dopuszczalną działalność gospodarczą, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o fundacji rodzinnej i wobec tego, do dochodów Fundacji Rodzinnej z tytułu takiej działalności nie znajdzie zastosowania art. 24r u.p.d.o.p., a Fundacja Rodzinna będzie w powyższym zakresie zwolniona spod opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p.?

3.Czy świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, działalność Fundacji Rodzinnej polegająca na zakupie i sprzedaży (wymiany) środków pieniężnych w walutach obcych, powodująca powstanie dodatnich różnic kursowych stanowić będzie dopuszczalną działalność, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 6 ustawy o fundacji rodzinnej i wobec tego, do dochodów Fundacji Rodzinnej z takiej działalności nie znajdzie zastosowania art. 24r u.p.d.o.p., a Fundacja Rodzinna będzie w powyższym zakresie zwolniona spod opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p.?

Pana stanowisko w sprawie

Stanowisko odnośnie pytania nr 1

W ocenie Wnioskodawcy, działalność Fundacji Rodzinnej polegająca na obrocie - bezpośrednio lub na podstawie zawartej z bankiem umowy o zarządzanie aktywami - Inwestycjami, prawami w spółkach kapitałowych (udziały, akcje), spółkach osobowych (ogół praw i obowiązków), funduszach inwestycyjnych (certyfikaty inwestycyjne) i prawami w innych podmiotach o podobnym charakterze, jak i działalność polegająca na nabywaniu polegającą na nabywaniu papierów wartościowych i instrumentów pochodnych w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi oraz praw o podobnym charakterze, w celu ich natychmiastowej lub krótko - i średnioterminowej sprzedaży, będzie stanowić dopuszczalną działalność gospodarczą, o której mowa w art. 5 ustawy o fundacji rodzinnej i wobec tego, do dochodów Fundacji Rodzinnej osiąganych z tytułu takiej działalności nie znajdzie zastosowania art. 24r u.p.d.o.p., a Fundacja Rodzinna będzie w powyższym zakresie zwolniona spod opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o fundacji rodzinnej, fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r - Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie:

1)zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia;

2)najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie;

3)przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;

4)nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze;

5)udzielania pożyczek

a)spółkom kapitałowym, w których fundacja rodzinna posiada udziały albo akcje,

b)spółkom osobowym, w których fundacja rodzinna uczestniczy jako wspólnik,

c)beneficjentom;

6)obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatność związanych z działalnością fundacji rodzinnej;

7)produkcji przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, o ile ilość produktów roślinnych lub zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, użytych do produkcji danego produktu stanowi co najmniej 50% tego produktu;

8)gospodarki leśnej.

Zgodnie z art. 5 ust. 3 ustawy o fundacji rodzinnej, przepis art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy nie dotyczy praw wynikających z przystąpienia do podmiotów, o których mowa w ust. 1 pkt 3 (tj. spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą), i uczestnictwa w tych podmiotach oraz składników mienia, o których mowa w ust. 1 pkt 4 (tj. papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze)

Wnioskodawca stoi więc na stanowisku, że działalność Fundacji Rodzinnej, polegająca na obrocie - bezpośrednio lub na podstawie zawartej z bankiem umowy o zarządzanie aktywami - Inwestycjami, prawami w spółkach kapitałowych (udziały, akcje), spółkach osobowych (ogół praw i obowiązków), funduszach inwestycyjnych (certyfikaty inwestycyjne) i prawami w innych podmiotach o podobnym charakterze, jak i działalność polegająca na nabywaniu polegającą na nabywaniu papierów wartościowych i instrumentów pochodnych w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi oraz praw o podobnym charakterze, w celu ich natychmiastowej lub krótko -i średnioterminowej sprzedaży, będzie stanowić dopuszczalną działalność gospodarczą, o której mowa w art. 5 ustawy o fundacji rodzinnej i wobec tego, do dochodów Fundacji Rodzinnej osiąganych z tytułu takiej działalności nie znajdzie zastosowania art. 24r u.p.d.o.p., a Fundacja Rodzinna będzie w powyższym zakresie zwolniona spod opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p.

Stanowisko odnośnie Pytania nr 2

W ocenie Wnioskodawcy, działalność Fundacji Rodzinnej, polegająca na przejęciu (w formie cesji tj. przelewu wierzytelności) od Wnioskodawcy lub osób najbliższych Wnioskodawcy (małżonka, zstępnych, wstępnych lub rodzeństwo) wierzytelności o zwrot pożyczek wraz z odsetkami przysługujących Wnioskodawcy lub osobom najbliższym Wnioskodawcy względem spółek handlowych (kapitałowych i osobowych), których udziały, akcje lub ogół praw i obowiązków zostały wniesione do Fundacji Rodzinnej przed nabyciem wierzytelności lub równocześnie z jej nabyciem lub względem podmiotów, w których Fundacja Rodzinna nabyła te udziały, akcje lub ogół praw i obowiązków, przed nabyciem wierzytelności lub równocześnie z jej nabyciem, stanowić będzie dopuszczalną działalność gospodarczą, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o fundacji rodzinnej i wobec tego, do dochodów Fundacji Rodzinnej z tytułu takiej działalności nie znajdzie zastosowania art. 24r u.p.d.o.p., a Fundacja Rodzinna będzie w powyższym zakresie zwolniona spod opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p.

Stosownie do przytoczonego powyżej art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o fundacji rodzinnej, fundacja rodzinna może prowadzić działalność gospodarczą w zakresie udzielania pożyczek:

a)spółkom kapitałowym, w których fundacja rodzinna posiada udziały albo akcje,

b)spółkom osobowym, w których fundacja rodzinna uczestniczy jako wspólnik,

c)beneficjentom.

W ocenie Wnioskodawcy powyższy przepis dotyczy również sytuacji, w której Fundacja Rodzinna - w drodze przelewu wierzytelności - przejmuje wierzytelność pierwotnego pożyczkodawcy względem podmiotu, w którym Fundacja Rodzinna posiada udziały (akcje) albo ogół praw i obowiązków (w przypadku spółek osobowych). Skutkiem przelewu wierzytelności (zmiany wierzyciela) jest bowiem przejście na nabywcę ogół uprawnień przysługujących dotychczasowemu wierzycielowi, który zostaje wyłączony ze stosunku zobowiązaniowego, jaki łączył go z dłużnikiem. Przelew powoduje, że cedent przestaje być wierzycielem, a staje się nim cesjonariusz. Cesjonariusz nabywa wierzytelność w takim zakresie i stanie, w jakim znajdowała się ona w chwili dokonania przelewu. Zmienia się tylko osoba wierzyciela, czyli osoby uprawnionej do żądania spełnienia świadczenia. W wyniku przelewu w rozumieniu art. 509 k.c. przechodzi na nabywcę ogół uprawnień przysługujących dotychczasowemu wierzycielowi, który zostaje wyłączony ze stosunku zobowiązaniowego, jaki wiązał go z dłużnikiem. Innymi słowy, stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie, natomiast zmienia się osoba uczestnicząca w nim po stronie wierzyciela (A. Rzepecka-Gil, Kodeks cywilny, Komentarz, Komentarz do art. 509, Lex nr 159825,wyrok SN z dnia 5 września 2001 r., I CKN 379/00, LEX nr 52661 ).

W konsekwencji oznacza to, że Fundacja Rodzinna - wraz z nabyciem wierzytelności z tytułu umów pożyczek - będzie występować w roli pożyczkodawcy wobec pożyczkobiorcy, a dochody osiągane w związku ze zwrotem pożyczek (odsetki) powinny być traktowane jako osiągane z działalności, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o fundacji rodzinnej i tym samym, nie znajdzie do nich zastosowania art. 24r u.p.d.o.p.

W ocenie Wnioskodawcy, warunkiem do uznania działalności Fundacji Rodzinnej za dopuszczalną w zakresie opisanym w art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o fundacji rodzinnej jest to, by do przelewu wierzytelności z tytułu pożyczki (skutku rozporządzającego) doszło w momencie, w którym Fundacja Rodzinna posiadać będzie udziały (akcje) lub ogół praw i obowiązków w podmiocie, na rzecz którego została udzielona pożyczka, będąca przedmiotem przelewu. Warunek ten należy uznać za spełniony również w przypadku, gdy do cesji wierzytelności dochodzi równocześnie z nabyciem przez Fundację Rodzinną praw do uczestnictwa w spółce handlowej.

Stanowisko odnośnie Pytania nr 3

W ocenie Wnioskodawcy, działalność Fundacji Rodzinnej, polegająca na zakupie i sprzedaży (wymiany) środków pieniężnych w walutach obcych, w zakresie przedstawionym w opisie zdarzenia przyszłego, powodująca powstanie dodatnich różnic kursowych stanowić będzie dopuszczalną działalność, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 6 ustawy o fundacji rodzinnej i wobec tego, do dochodów Fundacji Rodzinnej z takiej działalności nie znajdzie zastosowania art. 24r u.p.d.o.p., a Fundacja Rodzinna będzie zwolniona spod opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p.

Stosownie do przytoczonego powyżej art. 5 ust. 1 pkt 6 ustawy o fundacji rodzinnej, fundacja rodzinna może prowadzić działalność gospodarczą w zakresie obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej. W ocenie Wnioskodawcy, przez pojęcie „dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji” należy rozumieć wszelkie kwoty wydatkowane przez Fundację Rodzinną na jej działalność, w tym również, wydatki poniesione w celu zakupu składników majątku przez fundację, zarządzania majątkiem fundacji i jego utrzymaniem, czy też wypłaty świadczeń na rzecz beneficjentów. Wskazać również należy, że przepis art. 5 ust. 1 pkt 6 ustawy o fundacjach rodzinnych nie posługuje się stwierdzeniem, że płatności mają dotyczyć wyłącznie działalności gospodarczej fundacji, należy więc stwierdzić, że chodzi o wszelką działalność fundacji rodzinnej - w tym o realizację szczegółowych celów fundacji rodzinnej określonych statutem.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie będzie stanowić przekroczenia dopuszczalnego zakresu działalności fundacji - w zakresie obrotu środkami w walucie obcej - sytuacja, w której decyzja (lub jej brak) o przewalutowaniu środków będzie podyktowana obowiązującymi w określonym momencie kursami wymiany walut, nawet jeżeli spowoduje ona osiągnięcie przychodu z racji na wystąpienie dodatnich różnic kursowych, gdyż otrzymane w ten sposób środki (czy to w innej walucie obcej, czy też złotówkach) Fundacja Rodzinna będzie w całości przeznaczać na cele związane z jej działalnością gospodarczą lub realizacją celów statutowych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Pana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Pana zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

W myśl art. 4a pkt 36 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”):

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. z 2023 r. poz. 326, dalej: „ufr”):

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 25 updop:

Jednakże zgodnie z art. 6 ust. 6-7 updop:

W myśl art. 24r ust. 1 udpop:

Jak stanowi art. 5 ust. 1 ufr:

Zgodnie z art. 5 ust. 3 ufr:

Biorąc pod uwagę powyższe, dla celów opodatkowania fundacji rodzinnej szczególne znaczenie ma prawidłowe ustalenie, czy fundacja ta prowadzi działalność zgodnie ze wskazanymi przez ustawodawcę wymogami. Zgodnie bowiem z art. 24r updop w zakresie, w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ufr, stawka CIT wynosi 25% podstawy opodatkowania.

Ad pytanie nr 1

Pana wątpliwości w zakresie pytania nr 1 dotyczą ustalenia, czy działalność Fundacji Rodzinnej polegająca na obrocie - bezpośrednio lub na podstawie zawartej z bankiem umowy o zarządzanie aktywami - Inwestycjami, prawami w spółkach kapitałowych (udziały, akcje), spółkach osobowych (ogół praw i obowiązków), funduszach inwestycyjnych (certyfikaty inwestycyjne) i prawami w innych podmiotach o podobnym charakterze, jak i działalność polegająca na nabywaniu papierów wartościowych i instrumentów pochodnych w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi oraz praw o podobnym charakterze, w celu ich natychmiastowej lub krótko – i średnioterminowej sprzedaży, będzie stanowić dopuszczalną działalność gospodarczą, o której mowa w art. 5 ufr i wobec tego, do takiej działalności gospodarczej Fundacji Rodzinnej nie znajdzie zastosowania art. 24r updop, a Fundacja Rodzinna będzie w powyższym zakresie zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 updop.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 4 ufr, fundacja może wykonywać działalność gospodarczą w zakresie nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze. Ponadto w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o fundacji rodzinnej, fundacja może wykonywać działalność gospodarczą w zakresie zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia. Z uwagi na zastrzeżenie ustawodawcy, że przepis ten nie dotyczy praw wynikających z przystąpienia do podmiotów, o których mowa w ust. 1 pkt 3, i uczestnictwa w tych podmiotach oraz składników mienia, o których mowa w ust. 1 pkt 4, wnioskodawca może prowadzić działalność gospodarczą polegającą na:

-zbywaniu praw wynikających z przystąpienia do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, a także na

-zbywaniu papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze,

niezależnie od tego, czy zostały wniesione przez fundatora na pokrycie funduszu założycielskiego fundacji rodzinnej, otrzymane przez fundację rodzinną w drodze darowizny lub spadku lub nabyte przez fundację rodzinną, nawet jeśli takie prawa i składniki mienia zostały nabyte wyłącznie w celu ich dalszego zbycia.

Mając na uwadze powyższe, zauważyć należy, że ograniczenie ze względu na intencję nabycia nie dotyczy papierów wartościowych, instrumentów finansowych i praw o pochodnym charakterze, jak również udziałów w spółkach handlowych, funduszach inwestycyjnych oraz podmiotach o podobnym charakterze. Obrót wymienionymi we wniosku składnikami majątkowymi fundacji (z wyłączeniem sytuacji objętej zakresem pytania nr 3) jest zatem zwolniony od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 updop.

Zastrzec przy tym należy, że w odniesieniu do obrotu prawami w spółkach osobowych niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie spółek osobowych, które są handlowymi spółkami osobowymi, bowiem z opisu ujętego we wniosku wynika, że Fundacja będzie posiadała prawa w spółkach handlowych. Dodatkowo należy wskazać, że Wnioskodawca jako jeden ze składników majątkowych Fundacji wskazał „surowce notowane na giełdach”. Jednak zważywszy na kontekst w jakim użyte zostało to sformułowanie, Organ przyjął, że chodzi o pochodne instrumenty finansowe, w których instrumentem bazowym jest cena surowców. Ponadto wskazać należy, że do Pana stanowiska w zakresie obrotu walutami Organ odniósł się w ramach odpowiedzi na pytanie nr 3.

Wobec powyższego Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1, z powyższym zastrzeżeniem należało uznać zatem za prawidłowe.

Ad pytanie nr 2

Pana wątpliwości dotyczyły również ustalenia, czy działalność Fundacji Rodzinnej polegająca na przejęciu (w formie cesji tj. przelewu wierzytelności) od Wnioskodawcy lub osób najbliższych Wnioskodawcy (małżonka, zstępnych, wstępnych lub rodzeństwo) wierzytelności o zwrot pożyczek wraz z odsetkami przysługujących Wnioskodawcy lub osobom najbliższym Wnioskodawcy względem spółek handlowych (kapitałowych i osobowych), których udziały, akcje lub ogół praw i obowiązków zostały wniesione do Fundacji Rodzinnej przed nabyciem wierzytelności lub równocześnie z jej nabyciem lub względem podmiotów, w których Fundacja Rodzinna nabyła te udziały, akcje lub ogół praw i obowiązków, przed nabyciem wierzytelności lub równocześnie z jej nabyciem, stanowić będzie dopuszczalną działalność gospodarczą, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o fundacji rodzinnej i wobec tego, do dochodów Fundacji Rodzinnej z tytułu takiej działalności nie znajdzie zastosowania art. 24r updop, a Fundacja Rodzinna będzie w powyższym zakresie zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 updop.

Z  literalnego brzmienia przepisu art. 5 ust. 1 pkt 5 ufr, wynika m.in., że fundacja rodzinna może wykonywać działalność  gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie udzielania pożyczek:

-spółkom kapitałowym, w których fundacja rodzinna posiada udziały albo akcje,

-spółkom osobowym, w których fundacja rodzinna uczestniczy jako wspólnik,

-beneficjentom.

Natomiast jak wskazał Pan we wniosku, planuje Pan wnieść do Fundacji Rodzinnej wierzytelności o zwrot pożyczek wraz z odsetkami, przysługujące mu względem spółek handlowych (kapitałowych i osobowych). Równocześnie z wniesieniem Pożyczek do Fundacji Rodzinnej, zamierza Pan wnieść do niej również udziały, akcje lub ogół praw i obowiązków w tych spółkach, wobec których przysługują mu wierzytelności z Pożyczek.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać że działalność fundacji polegająca na nabyciu w drodze cesji wierzytelności o zwrot pożyczek wraz z odsetkami nie mieści się w dyspozycji ww. przepisu.

Art. 5 ust. 1 pkt 5 ufr wyraźnie wskazuje, że fundacja rodzinna może wykonywać działalność w zakresie udzielania pożyczek. A zatem to fundacja rodzinna powinna być podmiotem udzielającym pożyczki. Przejęcie przez fundację (w formie cesji tj. przelewu wierzytelności) wierzytelności o zwrot pożyczek wraz z odsetkami przysługujących Wnioskodawcy lub osobom najbliższym Wnioskodawcy względem spółek nie jest równoznaczne z udzieleniem pożyczki.

Nabycie wierzytelności pożyczkowych nie jest tym samym zdarzeniem, jakim jest udzielenie pożyczek. Bez znaczenia pozostaje cywilistyczny skutek takiej czynności powodujący, że na nabywcę wierzytelności przechodzi ogół uprawnień przysługujących dotychczasowemu wierzycielowi (wstępuje on w miejsce wierzyciela).

Art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o fundacji rodzinnej, jako bezpośrednio wpływający na normę art. 6 ust. 1 pkt 25 (w zw. z art. 6 ust. 7) updop, która dotyczy zwolnienia podatkowego musi być interpretowany ściśle (literalnie), podobnie jak wszystkie przepisy o takim charakterze.

Gdyby ustawodawca dopuszczał możliwość uwzględnienia w ramach dozwolonej dla fundacji działalności gospodarczej, działalność polegającą na nabywaniu wierzytelności pożyczkowych byłoby to wyraźnie stwierdzone w ustawie. Nie budzi więc wątpliwości, że działalność fundacji w tym zakresie, w szczególności skutkująca osiąganiem dochodów w związku ze spłatą pożyczki (odsetek), nie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 w zw. z art. 6 ust. 7 updop.

Potwierdzenie, że nabywcy wierzytelności pożyczkowych nie można uznać za podmiot udzielający pożyczek wynika również z orzecznictwa sadów administracyjnych - przykładowo w prawomocnych wyrokach WSA w Warszawie z dnia 2 czerwca 2015 r. sygn. akt III Sa/Wa 2960/14 oraz z dnia 15 maja 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 3341/16.

Nie można zatem podzielić Pana stanowiska zgodnie z którym, działalność Fundacji Rodzinnej, polegająca na przejęciu (w formie cesji tj. przelewu wierzytelności) od Wnioskodawcy lub osób najbliższych Wnioskodawcy (małżonka, zstępnych, wstępnych lub rodzeństwo) wierzytelności o zwrot pożyczek wraz z odsetkami przysługujących Wnioskodawcy lub osobom najbliższym Wnioskodawcy względem spółek handlowych (kapitałowych i osobowych), których udziały, akcje lub ogół praw i obowiązków zostały wniesione do Fundacji Rodzinnej przed nabyciem wierzytelności lub równocześnie z jej nabyciem lub względem podmiotów, w których Fundacja Rodzinna nabyła te udziały, akcje lub ogół praw i obowiązków, przed nabyciem wierzytelności lub równocześnie z jej nabyciem, stanowić będzie dopuszczalną działalność gospodarczą, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5 ufr.

Powyższa działalność będzie stanowić działalność wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ust. 1 pkt 5 ufr, zatem nie będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 updop i w związku z tym będzie opodatkowana jako wykraczająca poza dopuszczalny zakres działalności fundacji rodzinnej.

Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać więc za nieprawidłowe.

Ad pytanie nr 3

Przedmiotem Pana wątpliwości odnośnie pytania nr 3 jest natomiast ustalenie, czy działalność Fundacji Rodzinnej polegająca na zakupie i sprzedaży (wymiany) środków pieniężnych w walutach obcych, powodująca powstanie dodatnich różnic kursowych stanowić będzie dopuszczalną działalność, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 6 ufr i wobec tego, do dochodów Fundacji Rodzinnej z takiej działalności nie znajdzie zastosowania art. 24r updop, a Fundacja Rodzinna będzie w powyższym zakresie zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 updop.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 6 ufr, fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2023 r. poz. 221) w zakresie obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej.

Przypomnieć należy, że art. 5 ust. 1 pkt 6 ufr, jako bezpośrednio wpływający na normę art. 6 ust. 1 pkt 25 (w zw. z art. 6 ust. 7) updop, która dotyczy zwolnienia podatkowego musi być interpretowany ściśle (literalnie), podobnie jak wszystkie przepisy o takim charakterze.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 8, 9, 10 ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. Prawo dewizowe (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 309):

Z kolei w pkt 17 i 18 określono co stanowi obrót dewizowy z zagranicą i w kraju.

Literalna wykładnia przepisu art. 5 ust. 1 pkt 6 ufr nie pozostawia wątpliwości, że dozwoloną działalnością fundacji objęty jest obrót zagranicznymi środkami płatniczymi jedynie wówczas, gdy służy on dokonywaniu płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej.

W sytuacji opisanej w pytaniu nr 3 do takich płatności nie dochodzi, natomiast fundacja dokona sprzedaży (zamiany) nabytych uprzednio środków w walucie obcej, otrzymując inną walutę obcą bądź złote polskie, uzyskując przy tym dochód w postaci dodatnich różnic kursowych. Działalność taka nie mieści się w dozwolonej działalności fundacji wymienionej art. 5 ust. 1 pkt 6 updop, tym samym dochód nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 w zw. z art. 6 ust. 7 updop.

Bez znaczenia dla powyższej oceny pozostaje pierwotny zamiar wnioskodawcy nabycia waluty obcej w celu zakupu aktywów, gdyż do realizacji tego celu nie dochodzi. Także nieistotne jest, w którym momencie fundacja podejmuje decyzję – jak to ujmuje – o „przewalutowaniu” środków w walucie obcej. Podjęcie jej w momencie, w którym będzie to korzystne ze względu na obowiązujący kurs wymiany walut nie powoduje, że będziemy mieć do czynienia z dozwoloną działalnością fundacji.

Argumentacja wnioskodawcy odnosząca się do rozumienia, użytego w art. 5 ust. 1 pkt 6 ustawy o fundacji pojęcia „płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej”, tj. czy chodzi w nim o działalność gospodarczą, czy wszelką działalność fundacji, nie ma znaczenia, skoro w zdarzeniu objętym pytaniem nr 3 nie dochodzi do płatności.

Mając na uwadze powyższe nie można się z Panem zgodzić, że działalność Fundacji Rodzinnej, polegająca na zakupie i sprzedaży (wymiany) środków pieniężnych w walutach obcych, powodująca powstanie dodatnich różnic kursowych stanowić będzie dopuszczalną działalność, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 6 ufr i wobec tego, do dochodów Fundacji Rodzinnej z takiej działalności nie znajdzie zastosowania art. 24r updop, a Fundacja Rodzinna będzie zwolniona spod opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 updop.

Objęta zakresem pytania nr 3 działalność fundacji rodzinnej wykracza poza dozwolony zakres fundacji rodzinnej (art. 6 ust. 1 pkt 6 ufr) i w konsekwencji działalność ta nie podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 updop, a w sprawie znajdzie zastosowanie art. 24r updop.

Zatem Pana stanowisko w zakresie pytania nr 3 należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie e-PUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).