Interpretacja indywidualna z dnia 15 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.764.2023.1.KT

Prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „...”.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina ... (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Z dniem 1 stycznia 2017 r. doszło do scentralizowania rozliczeń VAT Gminy i jej jednostek budżetowych na podstawie w szczególności ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnych Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 280). Od tego momentu Gmina rozpoczęła wspólne rozliczanie VAT wraz z jednostkami budżetowymi w ramach scentralizowanej deklaracji VAT Gminy.

Gmina realizuje zadania własne, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. W ramach tych zadań Gmina poprzez Urząd Gminy wykonuje:

· czynności niepodlegające ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa o VAT”), np. pobiera opłaty lokalne, wydaje decyzje/koncesje, zapewnia bezpieczeństwo mieszkańcom Gminy czy świadczy usługi edukacyjne;

· czynności podlegające ustawie o VAT, opodatkowane podatkiem, np. sprzedaje grunty budowlane, wynajmuje lokale użytkowe;

· czynności podlegające ustawie o VAT, lecz zwolnione z podatku, np. wynajmuje lokale mieszkalne, sprzedaje nieruchomości.

W związku z wykonywaniem tych trzech rodzajów czynności, Gmina w świetle m.in. art. 90 ust. 2 i 3 oraz art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT, odlicza część VAT od wydatków administracyjnych związanych z funkcjonowaniem Urzędu Gminy (np. wydatki na energię elektryczną, zakup materiałów biurowych, komputerów, etc.). Przykładowo stosowane przez Urząd Gminy wskaźniki odliczenia wstępne na 2023 r. (właściwe za 2022 r.) wyniosły:

·tzw. współczynnik VAT, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT – 50%,

·tzw. prewspółczynnik VAT z art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT – 13%.

Gmina ubiega się o przyznanie grantu w ramach projektu realizowanego w ramach programu Fundusze Europejskie na Rozwój Cyfrowy 2021-2027 pn. „...” (dalej: „Projekt”) .

W ramach Projektu Gmina zamierza ponieść wydatki w szczególności na zakup szkoleń, zakup usług w wyniku, które zostaną zaktualizowane procedury bezpieczeństwa IT oraz zakup sprzętu, który zabezpieczy pracę Gminy przed cyberatakami. Wydatki będą dotyczyły zarówno Urzędu Gminy, jak i jednostki budżetowej Gminy, jaką jest Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej w ... (dalej: „MOPS”).

MOPS dokonuje czynności z zakresu opieki społecznej, które w ogóle nie podlegają VAT.

Zakupione w ramach Projektu towary i usługi będą związane z całokształtem pracy Urzędu Gminy jak i MOPS. Przykładowo aktualizacja procedur bezpieczeństwa IT wpłynie na poprawę bezpieczeństwa pracy referatu księgowości w Urzędzie Gminy, gdzie księgowane są m.in. wpływy z opłat i podatków lokalnych (działalność niepodlegająca VAT) jak i wpływy z wynajmowanych lokali mieszkalnych (działalność zwolniona z VAT), a także wpływy ze sprzedaży działek budowlanych (działalność opodatkowana VAT).

Zdaniem Gminy w odniesieniu do wydatków dotyczących wyłącznie Urzędu Gminy, przyporządkowanie tych wydatków wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT lub niepodlegających VAT nie jest możliwe. Wydatki w ramach Projektu w tym zakresie są związane jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi, jak i niepodlegającymi VAT. Gmina jest w stanie przyporządkować wyłącznie wydatki dotyczące MOPS do czynności niepodlegających ustawie o VAT.

Wydatki Gminy zostaną udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Gminę z NIP Gminy.

Pytanie

Czy w związku z realizacją Projektu Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

W związku z realizacją Projektu, Gmina będzie miała prawo do odliczenia części VAT naliczonego w odniesieniu do tych wydatków, które będą związane z Urzędem Gminy w drodze współczynnika VAT, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT oraz prewspółczynnika VAT, o jakim mowa w art. 86 ust. 2a-2c ustawy o VAT. W odniesieniu do wydatków dotyczących MOPS Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia VAT.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie, w świetle art. 15 ust. 6 cyt. ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z kolei w świetle art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlegają:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)eksport towarów;

3)import towarów na terytorium kraju;

4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1)przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2)wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3)wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4)wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5)ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6)oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7)zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgodnie zaś z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Ponadto, w świetle art. 8 ust. 2 cyt. ustawy za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1)użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2)nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Jak wskazano w opisie sprawy, Gmina realizuje zadania własne, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. W ramach tych zadań Gmina poprzez Urząd Gminy wykonuje:

·czynności niepodlegające ustawie o VAT, np. pobiera opłaty lokalne, wydaje decyzje/koncesje, zapewnia bezpieczeństwo mieszkańcom Gminy czy świadczy usługi edukacyjne;

·czynności podlegające ustawie o VAT, opodatkowane podatkiem, np., sprzedaje grunty budowlane, wynajmuje lokale użytkowe;

·czynności podlegające ustawie o VAT, lecz zwolnione z podatku, np. wynajmuje lokale mieszkalne, sprzedaje nieruchomości.

Zakupione w ramach Projektu towary i usługi będą przez Gminę wykorzystywane w pracy całego Urzędu, a więc zarówno do czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT jak i niepodlegających VAT. Skoro w ramach Projektu Gmina nabędzie przykładowo usługi szkoleniowe wszystkich pracowników Urzędu czy zakupi usługi związane z poprawą procedur bezpieczeństwa IT w całym Urzędzie, to w związku z faktem, że Urząd Gminy wykonuje trzy wskazane typy działalności, wydatki dokonane w ramach Projektu będą służyły w części do czynności opodatkowanych VAT. Jednocześnie jednak, wydatki dotyczące jednostki budżetowej MOPS będą związane wyłącznie z czynnościami niepodlegającymi VAT. MOPS świadczy wyłącznie usługi opieki, niepodlegające ustawie o VAT.

Jak stanowi art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami.

Dodatkowo, art. 88 ustawy o VAT, określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku jednak z faktem, że zdaniem Gminy, nie jest możliwe wyodrębnienie w zakresie nakładów dotyczących Urzędu Gminy wydatków związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi VAT, konieczne jest zastosowanie odpowiedniej proporcji odliczenia podatku.

W świetle art. 86 ust. 2a ustawy o VAT przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Jednocześnie, jak stanowi art. 86 ust. 2b cyt. ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1)zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2)obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego. W konsekwencji Minister Finansów wydał rozporządzenie, w którym określił m.in. wzór kalkulacji proporcji, która najbardziej odpowiada specyfice działalności wykonywanej przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego.

W Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (dalej: „Rozporządzenie”) określono wzór kalkulacji prewspółczynnika VAT dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Tym samym, celem odliczenia części VAT od wydatków w ramach Projektu w części dotyczącej Urzędu Gminy, Gmina powinna zastosować prewspółczynnik VAT, o którym mowa w powyższych przepisach, wyliczony zgodnie ze wzorem określonym w Rozporządzeniu.

Jednocześnie w związku z faktem, że wydatki Gminy dotyczą również czynności zwolnionych z VAT, zastosowanie znajdzie dodatkowo struktura sprzedaży (współczynnik VAT), o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

W świetle art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jak stanowi art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. Z kolei zgodnie z art. 90 ust. 3 cyt. ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Mając na uwadze powyższe, Gmina jest zdania, że w zakresie, w jakim wydatki w ramach Projektu dotyczą Urzędu Gminy, przysługuje jej prawo do odliczenia części VAT w drodze współczynnika i prewspółczynnika VAT. W zakresie, w jakim wydatki dotyczą MOPS Gminie w ogóle nie przysługuje prawo do odliczenia VAT.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 21 czerwca 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.200.2023.1.AR, wskazano, że „Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że będzie przysługiwało Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących realizacji projektu, przy uwzględnieniu przepisów określonych w art. 86 ust. 2a-2h oraz § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, a także art. 90 ustawy. Zaznaczenia wymaga, że w celu ustalenia kwoty podatku VAT podlegającej odliczeniu, należy w pierwszej kolejności zastosować prewskaźnik obliczony dla urzędu gminy zgodnie z art. 86 ust 2a-2h ustawy o VAT, a następnie współczynnik sprzedaży obliczony dla urzędu gminy zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy. Podsumowując, Państwa stanowisko, w myśl którego, Gminie będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenie podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dotyczących realizacji projektu, wyliczonego zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 86 ust. 2a i następne ustawy i rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników oraz przepisów art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług, jest prawidłowe”.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 15 września 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.306.2022.3.KS, zgodnie z którą „W konsekwencji stwierdzić należy, że będą mieli Państwo prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących projektu realizowanego na rzecz Urzędu Miejskiego, wyliczonego dla tej jednostki zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, a następnie przepisów art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym Gmina będzie miała również prawo do ubiegania się o zwrot różnicy podatku – o ile wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, zgodnie z art. 87 ustawy.

Z kolei odnosząc się do kwestii braku prawa do odliczenia podatku z tytułu realizacji ww. projektu w części dotyczącej pozostałych jednostek organizacyjnych Gminy biorących udział w projekcie, należy wskazać, że związek z wykorzystywanymi czynnościami opodatkowanymi nie występuje. Podali Państwo, że w przypadku Miejskiego Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej, Centrum Usług Wspólnych, Szkół Podstawowych oraz Samorządowego Przedszkola (wskazanych/wskazanego we wniosku) realizowany projekt będzie związany z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. W rezultacie, ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, nie będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu w odniesieniu do ww. jednostek organizacyjnych Gminy. W takiej sytuacji nie znajdzie również zastosowania art. 87 ustawy o podatku od towarów i usług”.

Podsumowując, Gmina jest zdania, że w związku z realizacją Projektu Gmina będzie miała prawo do odliczenia części VAT naliczonego w odniesieniu do tych wydatków, które będą związane z Urzędem Gminy w drodze współczynnika VAT, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT oraz prewspółczynnika VAT, o jakim mowa w art. 86 ust. 2a-2c ustawy o VAT. W odniesieniu do wydatków dotyczących MOPS Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z  2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwana dalej „ustawą o VAT”. W myśl tego przepisu:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT:

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Ponadto należy zauważyć, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jeden z nich wskazany został w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym:

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i następne ustawy o VAT.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT:

Według art. 86 ust. 2b ustawy o VAT:

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy o VAT:

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy o VAT:

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy o VAT:

Na podstawie delegacji zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem z dnia 17 grudnia 2015 r.”.

Na mocy § 1 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 2 pkt 8 ww. rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:

Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:

W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:

Stosownie do § 3 ust. 5 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:

Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy o VAT. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ww. ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT:

Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy o VAT:

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy o VAT:

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy o VAT:

Zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy o VAT:

W myśl art. 90 ust. 10b ustawy o VAT:

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy o VAT, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT:

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

W świetle art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Ubiegają się Państwo o przyznanie grantu w ramach projektu realizowanego w ramach programu Fundusze Europejskie na Rozwój Cyfrowy 2021-2027 pn. „...”.

W ramach Projektu zamierzają Państwo ponieść wydatki w szczególności na zakup szkoleń, zakup usług w wyniku, które zostaną zaktualizowane procedury bezpieczeństwa IT oraz zakup sprzętu, który zabezpieczy pracę Gminy przed cyberatakami. Wydatki będą dotyczyły zarówno Urzędu Gminy, jak i jednostki budżetowej Gminy, jaką jest Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej w ... . Jak wynika z okoliczności sprawy w odniesieniu do wydatków dotyczących wyłącznie Urzędu Gminy, przyporządkowanie tych wydatków wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT lub niepodlegających VAT nie jest możliwe. Wydatki w ramach Projektu w tym zakresie są związane jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi jak i niepodlegającymi VAT. Są Państwo natomiast w stanie przyporządkować wyłącznie wydatki dotyczące MOPS do czynności niepodlegających ustawie o VAT. Państwa wydatki zostaną udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Państwa.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „...”.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, a w przypadku wystąpienia czynności zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem – także proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją projektu pn. „...” dotyczących wyłącznie Urzędu Gminy, które będą wykorzystywane przez Państwa zarówno do celów działalności gospodarczej (czynności opodatkowane VAT oraz zwolnione z VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT), i których nie mają Państwo możliwości przyporządkowania w całości do działalności gospodarczej, powinni Państwo dokonać wyliczenia kwoty podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej z zastosowaniem tzw. prewspółczynnika określonego w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT z uwzględnieniem przepisu § 3 ust. 2 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. Ponadto z uwagi na fakt, że – jak wynika z okoliczności sprawy – wydatki związane z realizacją projektu pn. „...” dotyczących wyłącznie Urzędu Gminy będą służyły w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych, jak i do czynności zwolnionych od podatku, i nie mają Państwo możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, będą Państwo zobowiązani również do proporcjonalnego odliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ust. 2 i następne ustawy o VAT.

A zatem, będzie przysługiwało Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „...” z faktur dotyczących projektu realizowanego na rzecz Urzędu Gminy przy zastosowaniu prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w związku z § 3 ust. 2 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r., a następnie proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 2 i następne ustawy o VAT. Zaznaczyć jednocześnie należy, że prawo do odliczenia podatku naliczonego będzie przysługiwało, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Z kolei odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją projektu pn. „...” dotyczących wyłącznie Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej w ..., należy zauważyć, że – jak Państwo wskazali – ww. wydatki będą wykorzystywane przez Państwa wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z powyższym, nie będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją ww. projektu w odniesieniu do wydatków dotyczących wyłącznie Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej w ....

Zatem Państwa stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

·Stosownie do art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.