Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 5 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4.4012.769.2018.8.S.RK

Prawo do pełnego odliczenia kwoty podatku naliczonego z otrzymanych faktur dokumentujących zakupy towarów i usług dokonywanych w ramach realizacji projektu.

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo:

1)ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 8 listopada 2018 r. (wpływ 16 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 stycznia 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 783/19 (data wpływu prawomocnego orzeczenia i zwrot akt - 11 września 2023 r.) i Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 maja 2023 r. sygn. akt I FSK 1300/20 (data wpływu orzeczenia - 10 lipca 2023 r.); i

2)stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 listopada 2018 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 listopada 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do pełnego odliczenia kwoty podatku naliczonego z otrzymanych faktur dokumentujących zakupy towarów i usług dokonywanych w ramach realizacji projektu (...).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(...) (zwany też „Wnioskodawcą”) jest jednostką naukową, której zadania (…) W rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. - Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), zwaną dalej „ustawą o VAT”, wykonywanie tego rodzaju działalności podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca od 2019 r. będzie uczestniczył w Projekcie (…) - (…). Szczegółowy opis projektu został zamieszczony w Studium Wykonalności projektu sporządzonym w maju 2018 r. Uczestnicy projektu, to jednostki naukowe w Polsce tworzące Konsorcjum. Jednostki te nie tylko posiadają wieloletnie doświadczenie w projektach zarówno krajowych, jak i międzynarodowych, ale także czynnie współpracują ze środowiskiem przemysłowym. Konsorcjum projektu składa się z 7 jednostek:

A.,
Wnioskodawca,
B.,
C.,
D.,
E.,
F.

I.Projekt (...) obejmujący członków Konsorcjum

Głównym założeniem budowy (…) jest budowa szeregu platform rozlokowanych na terenie całego kraju w poszczególnych ośrodkach naukowych oraz zapewnienie do nich dostępu pracownikom B+R z instytucji naukowych oraz komercyjnych w kraju.

Realizacja projektu (...) będzie możliwa dzięki zakupowi i instalacji urządzeń oraz budowie platform badawczych, które zostaną rozlokowane na terenie całego kraju w 7 ośrodkach naukowych.

Przewiduje się, że nowa infrastruktura laboratoryjna budowana w ramach projektu (...) będzie wykorzystywana przez polskie jednostki (w tym przedsiębiorstwa) oraz międzynarodowe zespoły interdyscyplinarne z polskim uczestnictwem, prowadzące prace badawczo-rozwojowe przynajmniej do roku 2038.

W ramach projektu zakłada się budowę trzech grup laboratoriów:

1.G.,

2.H.,

3.I.

Założeniem projektu (...) jest udostępnienie platformy dla podmiotów prowadzących badania naukowe w oparciu o nową, ogólnopolską infrastrukturę badawczą, jak również dla przedsiębiorców i innych podmiotów zainteresowanych prowadzeniem badań rozwojowych oraz wykorzystaniem potencjału badawczego jednostek naukowych. Po stronie popytu na infrastrukturę powstałą w wyniku projektu znajdują się zatem instytucje sfery B +R (m.in. jednostki (…), instytuty i zakłady naukowe, instytuty naukowo - badawcze, centralne laboratoria oraz ośrodki badawczo - rozwojowe), jak i jednostki administracji państwowej i samorządowej, instytucje użyteczności publicznej oraz instytucje biznesu (m.in. przedsiębiorstwa gospodarcze prowadzące działalność B+R obok swojej podstawowej działalności, zainteresowane wdrażaniem nowych technologii jako sposobu na wzrost konkurencyjności).

Infrastruktura badawcza (...) będzie udostępniana na zasadzie równego i niedyskryminacyjnego dostępu. Zasady dostępu do infrastruktury badawczej (...), a zatem prawa i obowiązki w zakresie korzystania z infrastruktury badawczej przy prowadzeniu badań naukowych lub prac rozwojowych, określa Regulamin Dostępu. Podmiotem udostępniającym infrastrukturę badawczą, zwanym dalej Świadczącym, jest członek Konsorcjum (...) umożliwiający dostęp do Laboratoriów. Korzystanie z infrastruktury badawczej laboratoriów udostępnianych przez Świadczącego w ramach projektu odbywać się będzie w zgodzie z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa, załączonym Regulaminem Dostępu oraz postanowieniami zawartej z Korzystającym na tę okoliczność umowy. Regulamin Dostępu ma zastosowanie do wszystkich kategorii podmiotów korzystających w ramach swojej pracy B+R z infrastruktury badawczej (...). Regulamin ten ma zastosowanie w sytuacjach obejmujących wszelkie przypadki udostępnienia infrastruktury badawczej (...). Udostępnienie infrastruktury badawczej podmiotom spoza grona Partnerów Konsorcjum, na potrzeby działalności B+R, będzie mieć charakter odpłatny. Wysokość opłat za udostępnienie poszczególnych elementów infrastruktury badawczej (...) określa Cennik Dostępu. Cennik został opracowany na podstawie aktualnego oszacowania kosztów z uwzględnieniem zmiany kosztów w przyszłości. W uzasadnionych okolicznościach podyktowanych interesem obu stron, Świadczący może ustalić z Korzystającym indywidualne stawki opłaty za udostępnienie infrastruktury badawczej. O wysokości opłaty w konkretnym przypadku decyzję podejmuje Świadczący, biorąc pod uwagę uzasadnione interesy wszystkich zainteresowanych stron. Zasady dokonywania rozliczeń i płatności z tytułu udostępnienia infrastruktury badawczej podmiotowi trzeciemu każdorazowo określać będzie odpowiednia umowa.

Z punktu widzenia użytkownika (...) podstawą do pobierania opłat będzie czas użytkowania zarezerwowanych elementów infrastruktury badawczej przez użytkownika i/lub czas zespołu ekspertów przydzielonych do wsparcia przy prowadzeniu eksperymentu przez użytkownika. Z punktu widzenia partnerów (...) przychód otrzymany od użytkownika/klienta będzie proporcjonalnie dzielony pomiędzy partnerów, którzy udostępniali zasoby ludzkie i/lub infrastrukturę niezbędne do przeprowadzenia eksperymentu.

Dostęp do infrastruktury będzie możliwy dla krajowych i międzynarodowych instytucji naukowych, firm zewnętrznych z państw EU oraz spoza EU. Punktem kontaktowym dla instytucji chcących uzyskać dostęp do zasobów (...) będzie biuro promocji i sprzedaży wraz z lokalnymi przedstawicielstwami. Dostęp do zasobów (...) będzie możliwy z uwzględnieniem następujących form:

dostęp do infrastruktury badawczej,
przeprowadzenie dla klienta prac badawczych,
dostęp do infrastruktury badawczej i przeprowadzenie prac badawczych.

Przewidywane są dwa tryby użytkowania laboratoriów (...) tzn. tryb niegospodarczy, gdy użytkownikiem będzie Partner Konsorcjum oraz tryb gospodarczy, gdy użytkownikiem będzie jednostka spoza Konsorcjum.

W pierwszym trybie, tzw. niegospodarczym, użytkownik z organizacji będącej Partnerem Konsorcjum wysyła do biura promocji i sprzedaży zapytanie wraz ze specyfikacją wymagań niezbędnych do przeprowadzenia planowanego eksperymentu poprzez wprowadzenie warunków technicznych do systemu zarządzania eksperymentem (krok 1). Biuro promocji i sprzedaży weryfikuje możliwość realizacji zapotrzebowania klienta i przeprowadza go przez procedurę uzyskania zgody na eksperyment. Biuro promocji i sprzedaży przeprowadza wewnętrzną konsultację z zespołami wsparcia technicznego oraz kierownikiem projektu (krok 2 i 3) w celu ustalenia możliwości realizacji eksperymentu. Zespół wsparcia technicznego konfiguruje system zarządzania umożliwiając klientowi dostęp do zarządzania i monitorowania zasobów na potrzeby jego eksperymentu. Kierownik projektu natomiast akceptuje wykonanie eksperymentu. Po zalogowaniu (krok 4), użytkownik może prowadzić badania w laboratoriach (...). Wykorzystanie zasobów jest monitorowane i podlega ścisłej rejestracji wykorzystania zasobów laboratoriów, w przypadku Partnera Konsorcjum, wykorzystania zasobów w części niegospodarczej. W drugim trybie, tzw. gospodarczym przedstawiciel podmiotu spoza Konsorcjum przedstawia w biurze promocji i sprzedaży zapytanie wraz ze specyfikacją wymagań niezbędnych do przeprowadzenia planowanego eksperymentu (krok 1). Zapytanie i specyfikacja eksperymentu mogą być przedstawione zarówno w formie emaila, jak również wprowadzone do Systemu Udostępniania, Zarządzania i Monitorowania Laboratoriów. Biuro promocji i sprzedaży weryfikuje możliwość realizacji zapotrzebowania klienta i przeprowadza go przez procedurę uzyskania zgody na eksperyment. Ostatecznie skutkuje to podpisaniem umowy i następujące po nim dostarczenie danych dostępowych do systemu zarządzania eksperymentem. Biuro promocji i sprzedaży przeprowadza wewnętrzną konsultację z zespołami wsparcia technicznego oraz kierownikiem projektu (krok 2 i 3) w celu ustalenia szczegółów zakresu umowy. Zespół wsparcia technicznego konfiguruje system zarządzania umożliwiając klientowi dostęp do zarządzania i monitorowania zasobów na potrzeby jego eksperymentu. Kierownik projektu natomiast akceptuje cennik i formę płatności za usługę. Następnie (krok 4) umowa zostaje podpisana, a klient otrzymuje dane dostępowe (krok 5). Od tego momentu użytkownik może przeprowadzać badania w laboratoriach (...). Wykorzystanie zasobów jest monitorowane i na bieżąco zapisywane. W cyklu miesięcznym (krok 6), lub na innych warunkach, jeśli zostało to indywidualnie uzgodnione w umowie, koordynator finansowy wystawia fakturę za usługę wykorzystania zasobów laboratorium przez klienta.

Konsorcjanci projektu (...) zobowiązują się do zapewnienia trwałości finansowania projektu w okresie co najmniej 5 lat po zakończeniu jego budowy. Każdy z Konsorcjantów dysponuje długoletnią współpracą z firmami oraz innymi jednostkami zewnętrznymi na rzecz których realizuje odpłatne usługi badawcze oraz udostępnia swoje laboratoria badawcze. Model ten będzie również wykorzystany do finansowania utrzymania i użytkowania części gospodarczej projektu (...). Po zakończeniu projektu powstała infrastruktura pozostanie własnością jednostek naukowych tworzących konsorcjum (lider i członków konsorcjum).

Źródłem finansowania kosztów utrzymania i użytkowania przedmiotu inwestycji będą zatem opłaty pobierane od podmiotów sektora prywatnego i publicznego w ramach odpłatności za korzystanie z usług laboratoriów zgodnie z zaproponowanym Regulaminem Dostępu oraz Cennikiem. Częściowe finansowanie może również pochodzić z projektów pochodnych przy współpracy z partnerami krajowymi i zagranicznymi, finansowanych ze środków krajowych oraz UE oraz projektów stricte komercyjnych.

Część niegospodarcza infrastruktury projektu (...) finansowana będzie z działalności statutowej partnerów projektu, jak również z pozyskanych przez nich grantów badawczych krajowych i europejskich.

Infrastruktura należąca do każdego z Konsorcjantów będzie monitorowana pod kątem gospodarczego wykorzystania. Okres monitorowania będzie odpowiadał w Projekcie okresowi amortyzacji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, a zatem będzie odpowiadał ekonomicznej użyteczności elementów infrastruktury. W projekcie przewiduje się 15-letni okres użyteczności ekonomicznej elementów infrastruktury. Monitorowanie sposobu wykorzystania infrastruktury odbywać się będzie w oparciu o czas wykorzystania zbudowanej w ramach projektu infrastruktury badawczej.

Badanie czasu wykorzystania elementów infrastruktury dla celów gospodarczych będzie odbywać się w cyklach rocznych. Umowa Konsorcjum oraz Umowa o Dofinansowanie zobowiązuje Konsorcjantów, aby w przypadku wykorzystania infrastruktury badawczej do prowadzenia zarówno działalności gospodarczej, jak i niegospodarczej, rozliczali osobno finansowanie, koszty i przychody z każdego rodzaju działalności, konsekwentnie stosując obiektywnie uzasadnione zasady rachunku kosztów.

II.Projekt (...) - udział (…)

Najważniejsze ze zidentyfikowanych potrzeb dotyczących kluczowej aparatury z uwzględnieniem udziału w Projekcie (...)kształtują się następująco: Platforma do mikrostrukturyzacji, modyfikacji oraz diagnostyki powierzchni materiałów dielektrycznych metodami laserowej ablacji materiału. Beneficjentami możliwości nowej infrastruktury będą firmy przemysłowe i branża medyczna wykorzystująca technologie laserowe oraz światłowodowe. Platforma posłuży do wytwarzania części o zindywidualizowanych właściwościach fizyko-chemicznych w skali makro i mikro, obróbki ogniw fotowoltaicznych i kolektorów słonecznych, charakteryzacji czujników z dużą dynamiką a także pomiar zarówno wąskopasmowych jak i szeroko pasmowych źródeł promieniowania z doskonałą rozdzielczością. Planowana platforma składa się z femtosekundowego lasera impulsowego, stacji przygotowania włókien światłowodowych oraz sprzętu diagnostycznego.

Uczestniczący w ramach opisywanego Projektu (...), jako członek Konsorcjum, (...)planuje zakup następujących gotowych urządzeń:

1.Zestaw (…)

Jednocześnie planowany jest zakup komponentów i systemów do budowy stanowiska, gdyż na rynku nie ma gotowych urządzeń o odpowiednich parametrach i konieczne jest ich wytworzenie własnymi siłami. W szczególności planuje się zbudować:

(…)

Udział Wnioskodawcy w projekcie (...) zapewnia jednostce wkład w tworzone w ramach powstającej infrastruktury badawczej (…). (…) są jednymi z najbardziej dynamicznie rozwijających się dziedzin nauki i przemysłu. Kluczowym elementem tego szybkiego rozwoju jest wysoka innowacyjność tworzonych rozwiązań. W związku z tym prowadzenie prac badawczych w dziedzinie fotoniki na najwyższym światowym poziomie obejmującym najbardziej aktualne tematy wymaga nieustannego udoskonalania bazy aparaturowej.

Udział Wnioskodawcy w projekcie pozwoli na realizację czterech celów:

i) podniesienie poziomu naukowego prowadzonych aktualnie prac badawczych,

ii) podjęcie zupełnie nowych tematyk badawczych, które są w tym momencie rozwijane przez najlepsze grupy naukowe na świecie

iii) wykreowanie nowych tematyk badawczych oraz

iv) zwiększenie potencjału komercjalizacyjnego konsorcjum (...).

W projekcie oszacowano w formie tzw. „Wskaźników rezultatu”, iż w przypadku Wnioskodawcy w ramach programów badawczych realizowanych w latach 2024-2028 przy użyciu infrastruktury badawczej nabytej i zbudowanej w ramach projektu (...) docelowo wystąpi współpraca z 3 przedsiębiorstwami komercyjnymi.

III.Finansowanie Projektu (...)-wydatki kwalifikowane i niekwalifikowane

Łączne koszty realizacji Projektu wynoszą (…) Zł, brutto, z czego koszt kwalifikowany wynosi (…) zł, a niekwalifikowany stanowi (…) zł. Koszt kwalifikowany dzieli się na część niegospodarczą oraz część gospodarczą objętą pomocą publiczną. Część gospodarcza projektu stanowi 49,96% kosztów kwalifikowanych projektu ((…) zł), z czego 50,08% ((…) zł) pochodzi z wkładów własnych (konsorcjantów oraz partnerów komercyjnych), a pozostała część (49,92%) stanowi pomoc publiczną i pomoc de minimis ((…) zł).

Przedsięwzięcie ma być finansowane ze środków publicznych, jak również ze środków prywatnych. W zakresie kosztów kwalifikowanych przewidywanym głównym źródłem finansowania jest dotacja z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (EFRR), a także wkład rzeczowy poniesiony przez przedsiębiorców i środki własne partnerów konsorcjum (środki te nie pochodzą z dotacji publicznych). W zakresie kosztów niekwalifikowanych źródłem finansowania są środki (fundusze) własne partnerów konsorcjum. Wszystkie wydatki kwalifikowane zostały ustalone w oparciu o „Przewodnik kwalifikowalności kosztów w ramach programu operacyjnego Inteligentny Rozwój”, „Wytyczne w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności na lata 2014-2020” i „Wytyczne w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014-2020” oraz spełniają zawarte w tych dokumentach warunki.

Zgodnie z tymi dokumentami ustalana jest tzw. kwalifikowalność kosztów w projektach organizowanych przez (…) w ramach Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014-2020. Uznanie poniesionego kosztu za kwalifikowany pozwala podmiotowi prowadzącemu projekt tzw. beneficjentowi ubiegać się o zwrot poniesionego wydatku. Za koszt kwalifikowany projektu uznawana jest m.in. kwota podatku VAT, ale wyłącznie dla części projektu. W takiej sytuacji beneficjent jest zobowiązany zapewnić przejrzysty system rozliczenia projektu, tak aby nie było wątpliwości w jakiej części oraz w jakim zakresie VAT może zostać uznany za koszt kwalifikowany.

Z kolei, zgodnie z określonym dla projektu katalogiem kosztów niekwalifikowanych, jest takim kosztem podatek od towarów i usług (VAT), który w świetle ustawy o VAT oraz rozporządzeń do tej ustawy może zostać odzyskany przez beneficjenta lub inny podmiot zaangażowany w projekt i wykorzystujący do działalności opodatkowanej produkty będące efektem jego realizacji, zarówno w fazie realizacyjnej, jak i operacyjnej.

Powstaje w takim razie kwestia odliczenia/odzyskania kwot podatku naliczonego od zakupów towarów i usług dokonywanych przez Wnioskodawcę w ramach projektu (...).

Dla całego projektu, a więc także dla uczestniczącego w nim Wnioskodawcy przyjęto założenie, według którego wykorzystanie powstałej infrastruktury badawczej zostanie w 50% przyporządkowane do tzw. części gospodarczej oraz w 50% do tzw. części niegospodarczej. Jak wyżej wspomniano, kierowano się w tym zakresie kryterium czasu wykorzystania powstałej infrastruktury do celów prowadzenia badań naukowych przez członków Konsorcjum (działalność niegospodarcza) oraz odpłatnego udostępnienia powstałej infrastruktury dla podmiotów zewnętrznych, zarówno jednostek naukowych, jak i przedsiębiorstw (działalność gospodarcza). Jednakże takie kryterium, przyjęte dla potrzeb sfinansowania projektu, nie jest adekwatne dla rozumienia działalności gospodarczej, definiowanej w ustawie o VAT. W szczególności, w odniesieniu do prowadzonej przez (...) działalności naukowo-badawczej, to ona stanowi świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT. Niezależnie od wykonywanych na zlecenie badań odpłatnych, prowadzone są także badania wykonywane w ramach tzw. zadań statutowych lub realizowane w ramach pozyskiwanych „grantów”. Takie projekty badawcze pośrednio mogą prowadzić do m.in. zgłoszeń patentowych, a w konsekwencji uzyskania efektu komercyjnego. Tymczasem powstająca w ramach Projektu (...) infrastruktura badawcza pozwala prowadzić prace badawcze o dużym zakresie możliwości adaptacji nowych technologii do przemysłu.

Zakłada się, że powstanie Projektu (...) stanowić będzie katalizator dla powstawania nowych przedsiębiorstw, co wiąże się również z powstaniem nowych miejsc pracy. Co szczególnie istotne w kontekście korzyści dla społeczeństwa, będą to miejsca pracy związane bezpośrednio lub pośrednio z przemysłem nowych technologii. Przyjęto, że dzięki Projektowi, w okresie odniesienia rocznie będzie powstawać przeciętnie 7 nowych przedsiębiorstw (po jednym współpracującym z każdym członkiem Konsorcjum), począwszy od roku 2025 (a więc po jednym pełnym roku działalności operacyjnej Projektu) do końca okresu odniesienia, w których przeciętnie będzie 5,5 etatu.

W wyniku realizacji Projektu poprawione zostaną warunki prowadzenia badań naukowych, które stworzą nowe rozwiązania lub usprawnią istniejące procesy w gospodarce. Obiektywnym ilościowym efektem badań naukowych jest liczba zarejestrowanych patentów. Beneficjent zakłada, że dzięki realizacji Projektu przeciętnie w okresie odniesienia powstanie 10,5 patentów rocznie (przeciętnie po półtorej patentu rocznie na członka Konsorcjum), z czego przeciętnie 5% z nich (tj. co dwudziesty, dla uproszenia prezentacja jest w ujęciu rocznym) zostanie wdrożona do zastosowań przemysłowych. W 2024 roku, jako pierwszym pełnym w zakresie działalności operacyjnej, przyjęto 7 patentów (po jednym na każdego z członków Konsorcjum).

Powyższe, zakładane parametry pozwalają rozważać wydatki podjęte w ramach projektu (...), jako związane z prowadzoną przez (...)działalnością gospodarczą podlegającą opodatkowaniu należnym podatkiem VAT, zarówno związaną z komercyjnym udostępnianiem powstałej infrastruktury badawczej podmiotom zewnętrznym, jak i prowadzoną działalnością naukowo-badawczą, w tym zlecaną przez podmioty gospodarcze, oraz dokonywaniem zgłoszeń patentowych wdrażanych do zastosowań przemysłowych.

Pytanie

Czy Wnioskodawcy (…), na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT, przysługuje prawo do pełnego odliczenia kwot podatku naliczonego z otrzymanych faktur dokumentujących zakupy towarów i usług dokonywanych w ramach realizacji projektu (...)?

Państwa stanowisko w sprawie

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Za działalność gospodarczą, w rozumieniu ust. 2, uważa się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości materialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zawarty w opisie stanu faktycznego Projekt naukowy (...) wpisuje się w zdefiniowaną w art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT, „działalność gospodarczą” prowadzoną przez Wnioskodawcę, jako podatnika podatku od towarów i usług. Skutki prawno-podatkowe wynikające z przepisów ustawy o VAT, które bezpośrednio lub pośrednio odnoszą się do realizacji tego projektu dla prowadzonej przez podatnika działalności, są następujące:

(1). Nabyta przez Wnioskodawcę w ramach realizacji projektu infrastruktura badawcza będzie udostępniana odpłatnie zewnętrznym podmiotom, zarówno innym jednostkom badawczym, jak i przedsiębiorstwom do wykonywania przy jej zastosowaniu stosownych badań, eksperymentów, projektów naukowych, przemysłowych itd. Biorąc pod uwagę przepisy ustawy o VAT, tego typu odpłatne udostępnianie przez Wnioskodawcę składników majątkowych stanowić będzie bezpośrednio świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

(2). Nabyta przez Wnioskodawcę w ramach realizacji projektu infrastruktura badawcza będzie udostępniana nieodpłatnie członkom Konsorcjum uczestniczącym wraz z Wnioskodawcą (…) w Projekcie (...). Nieodpłatne udostępnianie powstałej w ramach projektu infrastruktury następować będzie pomiędzy Partnerami Konsorcjum, jako podmiotami, które wniosły do Projektu (...) tzw. wkład własny i posiadają stosowne kompetencje do uczestniczenia w nim, co zostało szczegółowo opisane w Studium Projektu, a skrótowo zasygnalizowane w opisie stanu faktycznego. Udostępniana infrastruktura będzie użytkowana przez Partnerów Konsorcjum do wykonywania przy jej zastosowaniu stosownych badań, eksperymentów, projektów naukowych, przemysłowych itd. Biorąc pod uwagę przepisy ustawy o VAT, tego typu wzajemne korzystanie z majątku podmiotów uczestniczących w konsorcjum nie rodzi skutków podatkowych w podatku od towarów i usług. Tym bardziej, gdy uczestnicy konsorcjum prowadząc wspólne przedsięwzięcie dokonują pomiędzy sobą wzajemnych świadczeń nieodpłatnych, bądź wzajemnych rozliczeń wynikających z działalności konsorcjum i podjętych postanowień w ramach umowy o utworzenie konsorcjum. Dodatkowo wskazać należy, że z orzecznictwa TSUE wynika, że: „czynności wykonywane przez członków konsorcjum, na podstawie postanowień umowy tworzącej to konsorcjum oraz odpowiadające części przypisanej każdemu z nich w tej umowie, nie stanowią dostawy towarów lub świadczenia usług za wynagrodzeniem w rozumieniu art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy VAT, ani też w konsekwencji czynności opodatkowanej na podstawie tej dyrektywy” (por. wyrok z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro SGPS SA (EDM) p. Fazenda Publica). Bynajmniej powyższe nie oznacza, że udostępniana w ten sposób infrastruktura badawcza przestanie mieć związek z prowadzoną przez podatnika, jako Partnera Konsorcjum, działalnością gospodarczą. Nadal będzie ona służyła i będzie użytkowana do prowadzonej działalności naukowo-badawczej przez wszystkich konsorcjantów, którzy przy jej użyciu zarówno wspólnie, bądź też odrębnie będą realizowali projekty badawcze, zarówno o charakterze stricte komercyjnym np. zlecanym przez zewnętrzne podmioty, jak i badania własne np. o charakterze podstawowym. Oznacza to pośredni związek udostępnianej w ramach Konsorcjum infrastruktury badawczej z prowadzeniem działalności naukowo-badawczej, która podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT. Jak wskazywano w opisie stanu faktycznego projekt (...) (pozyskana w jego ramach infrastruktura badawcza) charakteryzuje się dużym potencjałem, co do zastosowania uzyskanych w ramach jego realizacji efektów badawczych w działalności przemysłowej, szczególnie w zakresie nowych technologii.

(3). Nabyta przez Wnioskodawcę w ramach realizacji projektu infrastruktura badawcza będzie użytkowana do prowadzenia własnych badań naukowych, które jako świadczenie usług podlegają opodatkowaniu 23 % stawką podatku VAT. Wnioskodawca w zakresie działalności statutowej prowadzi badania naukowe lub prace rozwojowe w rozumieniu art. 2 pkt 3 i pkt 4 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki. Zakres badań naukowych obejmuje:

a)badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie praktyczne zastosowanie lub użytkowanie,

b)badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,

c)badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te obejmują tworzenie elementów składowych systemów złożonych, szczególnie do oceny przydatności technologii rodzajowych, z wyjątkiem prototypów objętych zakresem prac rozwojowych.

W zakresie prowadzonej działalności naukowo-badawczej (...) przeprowadza:

a)krajowe wieloletnie projekty badawcze (granty) własne, rozwojowe, promotorskie, zamawiane i specjalne,

b)krajowe wieloletnie projekty badawcze (strukturalne) finansowane z funduszy Unii Europejskiej,

c)zagraniczne wieloletnie projekty badawcze realizowane w ramach Projektów Unii Europejskiej,

d)usługi naukowo-badawcze wykonywane na zlecenia podmiotów zagranicznych i krajowych zawierane bezpośrednio pomiędzy placówką naukową, a podmiotem zlecającym.

Jak podkreślano wyżej, zakres badań naukowych możliwych do prowadzenia przez (...) przy udziale nabytej w ramach projektu (...) infrastruktury badawczej obejmuje wszystkie rodzaje prac badawczych, w tym w szczególności prowadzące pośrednio lub bezpośrednio do uzyskania zgłoszeń patentowych i możliwych zastosowań w przemyśle nowych technologii. Zakupiona infrastruktura oraz wytworzone stanowiska pozwolą również na realizację wysoce specjalistycznych usług komercyjnych dla podmiotów przemysłowych, bądź współpracę Wnioskodawcy z takimi podmiotami przy realizacji wspólnych programów badawczych. Oznacza to udział nabytej przez Wnioskodawcę infrastruktury w badaniach, których pośrednim lub bezpośrednim skutkiem będzie uzyskanie sprzedaży podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - realizacja komercyjnych badań, wpływy ze sprzedaży praw autorskich lub udzielonych licencji (patentów).

Ze względu na szczególną rolę, a co z tego wynika, formę prawną (…) i jej (…) działalność naukowo-badawcza (…) jest wykonywana w sposób niekomercyjny, czyli - co do zasady - nie jest nastawiona na osiąganie zysku. Nie sprzeciwia się to jednak uznaniu, że dla potrzeb rozliczania podatku od towarów i usług także działalność niedochodowa mieści się w definicji „działalności gospodarczej” w art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT. Jak wielokrotnie podkreślano w orzecznictwie ETS, pojęcie działalności gospodarczej dla potrzeb rozliczania podatku VAT jest rozumiane w możliwie szerokim znaczeniu. W wyroku z 2 czerwca 2016 r. w sprawie C-263/15 (Lajvćr Melioraciós) stwierdzono (teza 35): „jak wynika z samego brzmienia art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112 oraz z orzecznictwa Trybunału, wykorzystywanie dóbr materialnych lub niematerialnych uznaje się za mające cel zarobkowy niezależnie od tego, czy ma to na celu osiągnięcie zysku (zob. w szczególności wyrok z dnia 20 czerwca 2013 r., Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr, C 219/12, EU:C:2013:413, pkt 25), toteż fakt, iż ze względu na formę prawną skarżące w postępowaniu głównym mogą prowadzić działalność gospodarczą przynoszącą dochód tylko tytułem uzupełniającym, jest nieistotny z punktu widzenia istnienia działalności gospodarczej zmierzającej do stałego osiągania dochodu.’’. Przywołany wyrok ETS nie tylko wskazuje na to, że działalnością gospodarczą jest prowadzenie jej bez osiągania zysku, ale przede wszystkim, że za podatnika uznaje się podmiot, który ze względu na „formę prawną” jest niejako skazany na prowadzenie stałej działalności zarobkowej „non profit”, a osiąganie dochodu następuje wyłącznie „uzupełniająco”.

Powyższe rozumowanie TSUE można odnieść do wszystkich trzech zaprezentowanych powyżej rodzajów wykorzystania przez (...) infrastruktury badawczej nabytej w ramach projektu (...). Niezależnie bowiem od tego, czy i w jakim zakresie będzie ona odpłatnie udostępniana podmiotom zewnętrznym (1), czy udostępniana partnerom Konsorcjum do prowadzonych projektów badawczych (2), czy wreszcie wykorzystywana do własnych projektów badawczych (3), to z pewnością pośrednio lub bezpośrednio uzyskane przychody z tych wszystkich przejawów działalności nie doprowadzą do osiągnięcia zysku, rozumianego jako nadwyżka przychodów uzyskanych z użytkowania infrastruktury badawczej nad kosztami jej nabycia. Jednak prowadzenie przez (...) stricte komercyjnej działalności mającej na celu osiąganie zysku nie jest wymagane dla uznania, iż jako podatnik prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Mając powyższy pogląd na względzie (...)uważa, że spełnia wymogi pozwalające na odliczanie w całości kwoty podatku naliczonego od zakupów towarów i usług realizowanych w ramach projektu (...), jako związanych z prowadzoną przez podatnika opodatkowaną działalnością gospodarczą.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek - 16 stycznia 2019 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP4.4012.769.2018.1.RK, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 23 stycznia 2019 r.

Skarga na interpretację indywidualną

21 lutego 2019 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła do mnie 27 lutego 2019 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości, a także o zasądzenie od Organu na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżoną interpretację - wyrokiem z 21 sierpnia 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 783/19.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny - wyrokiem z 16 maja 2023 r. sygn. akt I FSK 1300/20 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 16 maja 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach,
ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania interpretacji indywidualnej znak 0114-KDIP4-3.4012.769.2018.1.RK, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku prawomocnego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 stycznia 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 783/19 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 maja 2023 r. sygn. akt I FSK 1300/20.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Tak skonstruowana zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według ust. 2 powołanego artykułu:

Obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm.),

strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Co do zasady, konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum, realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Dodać należy, że polski ustawodawca nie skorzystał z możliwości wynikającej z art. 11 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. Nr 347 str. 1 ze zm., zwanej dalej Dyrektywą VAT), zgodnie z którym,

po konsultacji z komitetem doradczym do spraw podatku od wartości dodanej (zwanym dalej: „Komitetem ds. VAT”), każde państwo członkowskie może uznać za jednego podatnika osoby mające siedzibę na terytorium tego samego państwa członkowskiego, które będąc niezależnymi pod względem prawnym, są ściśle powiązane pod względem finansowym, ekonomicznym i organizacyjnym. (…)

Konsorcjum - w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego - nie może być zatem uznane za podatnika VAT. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum.

A zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Z opisu sprawy wynika, że (...) („Wnioskodawca”) jest jednostką naukową, (…). Usługi naukowo-badawcze świadczone przez Wnioskodawcę zaliczane są do usług w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie nauk fizycznych, sklasyfikowanych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług do oznaczenia - PKWiU 72.19.13. W rozumieniu ustawy o VAT, wykonywanie tego rodzaju działalności podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca od 2019 r. będzie uczestniczył w Projekcie (…) organizowanym przez Ośrodek (…) w ramach Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014-2020. Uczestnicy projektu, to jednostki naukowe w Polsce tworzące Konsorcjum. Konsorcjum projektu składa się z 7 jednostek. Głównym założeniem budowy (…) jest budowa szeregu platform rozlokowanych na terenie całego kraju w poszczególnych ośrodkach naukowych oraz zapewnienie do nich dostępu pracownikom B+R z instytucji naukowych oraz komercyjnych w kraju.

Realizacja projektu (...) będzie możliwa dzięki zakupowi i instalacji urządzeń oraz budowie platform badawczych, które zostaną rozlokowane na terenie całego kraju w 7 ośrodkach naukowych.

Założeniem projektu (...) jest udostępnienie platformy dla podmiotów prowadzących badania naukowe w oparciu o nową, ogólnopolską infrastrukturę badawczą, jak również dla przedsiębiorców i innych podmiotów zainteresowanych prowadzeniem badań rozwojowych oraz wykorzystaniem potencjału badawczego jednostek naukowych. Po stronie popytu na infrastrukturę powstałą w wyniku projektu znajdują się zatem instytucje sfery B+R (m.in. jednostki (…), instytuty i zakłady naukowe, instytuty naukowo - badawcze, centralne laboratoria oraz ośrodki badawczo - rozwojowe), jak i jednostki administracji państwowej i samorządowej, instytucje użyteczności publicznej oraz instytucje biznesu (m.in. przedsiębiorstwa gospodarcze prowadzące działalność B+R obok swojej podstawowej działalności, zainteresowane wdrażaniem nowych technologii jako sposobu na wzrost konkurencyjności).

W pierwszym trybie, tzw. niegospodarczym, użytkownik z organizacji będącej Partnerem Konsorcjum wysyła do biura promocji i sprzedaży zapytanie wraz ze specyfikacją wymagań niezbędnych do przeprowadzenia planowanego eksperymentu poprzez wprowadzenie warunków technicznych do systemu zarządzania eksperymentem (krok 1). Biuro promocji i sprzedaży weryfikuje możliwość realizacji zapotrzebowania klienta i przeprowadza go przez procedurę uzyskania zgody na eksperyment. Biuro promocji i sprzedaży przeprowadza wewnętrzną konsultację z zespołami wsparcia technicznego oraz kierownikiem projektu (krok 2 i 3) w celu ustalenia możliwości realizacji eksperymentu. Zespół wsparcia technicznego konfiguruje system zarządzania umożliwiając klientowi dostęp do zarządzania i monitorowania zasobów na potrzeby jego eksperymentu. Kierownik projektu natomiast akceptuje wykonanie eksperymentu. Po zalogowaniu (krok 4), użytkownik może prowadzać badania w laboratoriach (...). Wykorzystanie zasobów jest monitorowane i podlega ścisłej rejestracji wykorzystania zasobów laboratoriów, w przypadku Partnera Konsorcjum, wykorzystania zasobów w części niegospodarczej. W drugim trybie, tzw. gospodarczym przedstawiciel podmiotu spoza Konsorcjum przedstawia w biurze promocji i sprzedaży zapytanie wraz ze specyfikacją wymagań niezbędnych do przeprowadzenia planowanego eksperymentu (krok 1). Zapytanie i specyfikacja eksperymentu mogą być przedstawione zarówno w formie emaila, jak również wprowadzone do Systemu Udostępniania, Zarządzania i Monitorowania Laboratoriów. Biuro promocji i sprzedaży weryfikuje możliwość realizacji zapotrzebowania klienta i przeprowadza go przez procedurę uzyskania zgody na eksperyment. Ostatecznie skutkuje to podpisaniem umowy i następujące po nim dostarczenie danych dostępowych do systemu zarządzania eksperymentem. Biuro promocji i sprzedaży przeprowadza wewnętrzną konsultację z zespołami wsparcia technicznego oraz kierownikiem projektu (krok 2 i 3) w celu ustalenia szczegółów zakresu umowy. Zespół wsparcia technicznego konfiguruje system zarządzania umożliwiając klientowi dostęp do zarządzania i monitorowania zasobów na potrzeby jego eksperymentu. Kierownik projektu natomiast akceptuje cennik i formę płatności za usługę. Następnie (krok 4) umowa zostaje podpisana, a klient otrzymuje dane dostępowe (krok 5). Od tego momentu użytkownik może przeprowadzać badania w laboratoriach (...). Wykorzystanie zasobów jest monitorowane i na bieżąco zapisywane. W cyklu miesięcznym (krok 6), lub na innych warunkach, jeśli zostało to indywidualnie uzgodnione w umowie, koordynator finansowy wystawia fakturę za usługę wykorzystania zasobów laboratorium przez klienta.

Państwa wątpliwości budzi prawo do pełnego odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur dokumentujących zakupy towarów i usług, dokonywanych w ramach realizacji projektu (...).

W odniesieniu do Państwa wątpliwości wskazać należy, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którym wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Ponadto, ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Należy również zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ww. ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczające jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast pośredni związek nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy występuje wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa - mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady. Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Zasada neutralności podatku VAT, a także kwestia pośredniego związku pomiędzy podatkiem naliczonym VAT a czynnościami opodatkowanymi jako warunku wystarczającego do zachowania prawa do odliczenia VAT były przedmiotem licznych orzeczeń TSUE, m.in. wyrok z 15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 (Państwo Belgijskie v. Ghent Coal Terminal NV), wyrok z 22 lutego 2001 r. w sprawie C-408/96 (Abbey National plc v. Commissioners of Customs & Excise), wyrok z 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03 (Kretztechnik AG v. Finanzamt Linz), wyrok z 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 (CIBO Participations SA v. Directeur region al des impots du Nord-Pas-de-Calats).

TSUE podkreślał, że co do zasady, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje podatnikom wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek poniesionych wydatków ze sprzedażą opodatkowaną. Jednakże, brak bezpośredniego związku z konkretną czynnością podlegającą opodatkowaniu nie wyklucza prawa do odliczenia podatku VAT w przypadku tzw. kosztów ogólnych działania podatnika, o ile koszty te mogą być przypisane do działalności podatnika podlegającej opodatkowaniu VAT.

Powyższe regulacje oznaczają, że aby stwierdzić, czy podatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy zbadać wyłącznie związek ponoszonych wydatków z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi, przy czym związek ten musi mieć charakter niewątpliwy, lecz niekoniecznie bezpośredni. Podatnik musi jednak wykazać związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Z okoliczności sprawy wynika, że głównym założeniem budowy (…) jest budowa szeregu platform rozlokowanych na terenie całego kraju w poszczególnych ośrodkach naukowych oraz zapewnienie do nich dostępu pracownikom B+R z instytucji naukowych oraz komercyjnych w kraju. Przewidywane są dwa tryby użytkowania laboratorium (...): tryb gospodarczy i tryb niegospodarczy korzystania z efektów projektu. Jak wcześniej wskazano, Konsorcjum tworzone jest w celu osiągnięcia konkretnego celu przy wykorzystaniu zasobów Konsorcjantów. Infrastruktura badawcza będzie udostępniana zarówno odpłatnie, podmiotom spoza grona Partnerów Konsorcjum na potrzeby działalności B+R, jak również nieodpłatnie, członkom Konsorcjum uczestniczącym wraz z Wnioskodawcą w Projekcie (…) a także wykorzystywana przez Państwa do własnych projektów badawczych.

Z uwagi na przedstawiony przez Państwa opis sprawy stwierdzić należy, że brak opodatkowania podatkiem VAT czynności dokonywanych pomiędzy członkami konsorcjum nie powoduje automatycznie uznania, że w tym zakresie nie przysługuje Państwu prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego. W niniejszym przypadku mamy bowiem do czynienia z czynnościami, które są podejmowane w ramach konsorcjum, ale ostatecznie służą one wszystkie prowadzonej przez Państwa działalności, a więc świadczeniu usług badawczo-rozwojowych, które jak Państwo wskazali, stanowią sprzedaż opodatkowaną podatkiem VAT. Stwierdzić należy, że wzajemne nieodpłatne udostępnienie infrastruktury badawczej w ramach powstałego konsorcjum nie jest więc celem samym w sobie. Z okoliczności sprawy wynika zatem, że wszystkie działania członków konsorcjum - w tym Państwa - są nakierowane na osiągnięcie wspólnego celu jakim jest odpłatne udostępnienie wyników projektu.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że będą mieli Państwo prawo do pełnego odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur dokumentujących zakupy towarów i usług dokonywanych w ramach realizacji projektu (...). Skoro towary i usługi nabywane dla potrzeb realizowanego projektu służą działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, to przysługuje Państwu pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, z uwagi na spełnienie warunków wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy warunkujących to prawo. Prawo do odliczenia będzie Państwu przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Powyższe stanowisko potwierdzają również zapadłe w niniejszej sprawie wyroki: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 stycznia 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 783/19 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 maja 2023 r. sygn. akt I FSK 1300/20.

Tym samym, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).

Praktyczny leksykon VAT 2024. Wszystko o zmianach w rozliczeniach VAT

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 5 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4.4012.769.2018.8.S.RK