Interpretacja indywidualna z dnia 21 listopada 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.538.2023.2.KOM

Możliwość dokonania przez Wierzyciela korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego na podstawie art. 89a ustawy.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 września 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości dokonania przez Wierzyciela korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego na podstawie art. 89a ustawy.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 października 2023 r. (wpływ 30 października 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A. prowadzący działalność gospodarczą „B” z siedzibą w (…), wpisaną do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, NIP: (…), REGON: (…) (dalej: „Przedsiębiorca”, „Wierzyciel” lub „Wnioskodawca”), będący czynnym podatnikiem VAT, w dniu 3 lipca 2015 r. zawarł ze spółką C. z siedzibą w (…) reprezentowaną przez Pana J.S. Prezesa Zarządu działającego jako komplementariusz spółek wchodzących w skład grupy kapitałowej, tj. D., E. oraz F. umowę na świadczenie stałych usług transportowych, której przedmiotem był transport odpadów.

Żadna ze stron nie odstąpiła od umowy, jak również nie zmieniła jej postanowień. Usługi transportowe były wykonywane na rzecz D. w sposób terminowy i należyty.

Przedsiębiorca wystawił na nabywcę D. faktury VAT o numerach:

• (…) z dnia 14 stycznia 2017 roku - kwota brutto (…) zł, w tym VAT: (…), umowny termin płatności: 27 lutego 2017 r.;
• (…) z dnia 31 stycznia 2017 roku - kwota brutto (…) zł, w tym VAT: (…), umowny termin płatności: 2 marca 2017 r.;
• (…) z dnia 17 lutego 2017 roku - kwota brutto (…) zł, w tym VAT: (…), umowny termin płatności: 31 marca 2017 r.;
• (…) z dnia 15 kwietnia 2017 roku - kwota brutto (…) zł, w tym VAT: (…), umowny termin płatności: 31 maja 2017 r.;
• (…) z dnia 28 kwietnia 2017 roku - kwota brutto (…) zł, w tym VAT: (…), umowny termin płatności: 31 maja 2017 r.;
• (…) z dnia 24 sierpnia 2017 roku - kwota brutto (…) zł, w tym VAT: (…), umowny termin płatności: 30 września 2017 r.,

na łączną kwotę brutto 117.537,21 zł, które nie zostały wówczas uregulowane.

Przedsiębiorca nie dokonał zbycia wierzytelności wynikających z tych faktur.

POSTĘPOWANIE RESTRUKTURYZACYJNE DŁUŻNIKA

Pismem z 16 października 2017 r. Zarządca w postępowaniu sanacyjnym - (…) poinformował Przedsiębiorcę o otwarciu postępowania sanacyjnego dla D. z siedzibą w (…), wpisanej do Rejestru Przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy dla (…) (dalej: „D.” lub „Dłużnik”).

Zgodnie z pouczeniem zawartym w ww. piśmie w I. ust. 4 lit. a): „wierzyciele nie dokonują zgłoszeń swoich wierzytelności”. Przedsiębiorca pozostawał w przekonaniu, że wierzytelności w pełnej wysokości zostały zgłoszone przez Zarządcę sanacyjnego, który dysponował odpowiednią wiedzą w tym zakresie. Przepisy Prawa restrukturyzacyjnego nie przewidują formalnego trybu dla zgłoszenia wierzytelności do spisu, ponieważ jego sporządzenie odbywa się w oparciu o księgi rachunkowe i inne dokumenty dłużnika.

Zarządca zgłosił do spisu wszystkie faktury VAT, jednakże w nieprawidłowej wysokości, tj. wskazał kwotę 9.185,54 zł zamiast 117.537,21 zł. Zatem popełnił błąd rachunkowy/omyłkę pisarską.

Zarządca nie kontaktował się z Przedsiębiorcą w przedmiotowej sprawie przez bardzo długi czas. Podjął kontakt dopiero, gdy chciał, żeby Przedsiębiorca oddał swój głos na piśmie do głosowania nad układem na Zgromadzeniu Wierzycieli. Wówczas, w rozmowie telefonicznej w dniu 15 stycznia 2021 r. Przedsiębiorca został poinformowany o braku uwzględnienia wierzytelności w pełnej wysokości w spisie wierzytelności.

W spisie wierzytelności ujęto jedynie kwotę 9.185,54 zł zamiast 117.537,21 zł.

SPRZECIW WRAZ Z WNIOSKIEM O PRZYWRÓCENIE TERMINU

W momencie, gdy Przedsiębiorca dowiedział się od Zarządcy o braku uwzględnienia wierzytelności w pełnej wysokości – złożył do Sądu sprzeciw wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu powołując się na okoliczności, o których mowa powyżej. Równocześnie złożył do Zarządcy wniosek o uzupełnienie spisu wierzytelności.

Postanowieniem z (…) 2021 r. Sąd Rejonowy w (…) Wydział (…)Gospodarczy oddalił wniosek o przywrócenie terminu i odrzucił sprzeciw uzasadniając, że wierzytelność Przedsiębiorcy wynikająca ze wszystkich faktur VAT o numerach (…)została uwzględniona w spisie (jedynie na kwotę 9.185,54 zł) oraz wskazał, że ogłoszenie o złożenie spisu wierzytelności ukazało się w Monitorze Sądowym i Gospodarczym w dniu (…)2018 r., a jego zatwierdzenie miało miejsce w dniu (…) 2019 r. W ocenie Sądu termin na złożenie sprzeciwu upłynął dnia (…)2018 r.

Na powyższe postanowienie Wierzyciel wniósł zażalenie wskazując wiele argumentów m.in. w zakresie uprawdopodobnienia okoliczności uzasadniających wniosek, dopuszczalności przywrócenia terminu, braku podjęcia inicjatywy dowodowej przez Sąd, braku przeprowadzenia przez Sąd dowodu z dokumentów, tj. umowy na świadczenie stałych usług transportowych z dnia (…)2015 r. i wszystkich faktur VAT oraz braku przyznania waloru dowodowego dokumentom i jednoczesny brak wskazania przyczyn w uzasadnieniu postanowienia, a tym samym uniemożliwienie zakwestionowania tej oceny, co skutkowało błędem w ustaleniach faktycznych co do istnienia wierzytelności i jej wysokości. Wierzyciel podniósł ponadto kwestie związane z problemami zdrowotnymi związanymi z ciężkim wypadkiem skutkującym pogorszeniem stanu zdrowia, utratą prawej gałki ocznej, zanikami pamięci, problemami z koncentracją, które trwają do dnia dzisiejszego.

Zarządca masy sanacyjnej wyraził swoje stanowisko w sprawie pismem z (…) 2021 r. Dopiero wówczas Przedsiębiorca dowiedział się, że Zarządca złożył uzupełnienie spisu wierzytelności w dniu (…)2018 r., które zostało zwrócone przez Sędziego Komisarza. W treści zarządzenia podkreślono, że „uzupełnienie może zawierać wyłącznie wierzytelności, które nie zostały zamieszczone w spisie wierzytelności".

Sąd Rejonowy w (…) Wydział (…) Gospodarczy w sprawie o sygn. akt: (…) postanowieniem z (…)2021 r. oddalił zażalenie w składzie trzech sędziów.

Żaden z powyższych argumentów, w tym przywołane orzecznictwo Sądu Najwyższego, nie spowodowało sprostowania/skorygowania spisu wierzytelności. Wniosek wierzyciela o przywrócenie terminu został w sposób zautomatyzowany oddalony, a sprzeciw odrzucony.

OGŁOSZENIE W MONITORZE SĄDOWYM I GOSPODARCZYM Z DNIA (…) 2021 R.

Następnie w Internetowym Monitorze Sądowym i Gospodarczym w dniu (…) 2021 r.,  pojawiło się ogłoszenie pozycja (…), w którym Zarządca masy sanacyjnej poinformował o przedłożeniu do akt sprawy uzupełniającego spisu wierzytelności (…). Pomimo sporządzenia listy uzupełniającej, wierzytelność Przedsiębiorcy w pełnej wysokości, tj. 117.537,21 zł nie została uwzględniona w ww. spisie wierzytelności nr (…).

PONOWNY SPRZECIW WRAZ Z WNIOSKIEM EWENTUALNYM O SPROSTOWANIE LISTY WIERZYTELNOŚCI

Wobec powyższego, Przedsiębiorca ponownie podjął próbę skorygowania spisu wierzytelności - tym razem złożył sprzeciw co do pominięcia wierzytelności w pełnej wysokości wraz z wnioskiem ewentualnym o sprostowanie listy wierzytelności poprzez umieszczenie poprawnych kwot wynikających ze wszystkich faktur VAT. Wierzyciel ponownie wskazał, że sytuacja nie jest wynikiem jego błędu.

ODRZUCENIE SPRZECIWU I BRAK ROZWAŻENIA ISTOTY SPRAWY PRZEZ SĄD

Sąd Rejonowy w (…) Wydział (…) Gospodarczy w sprawie o sygn. akt: (…) postanowieniem z (…) 2021 r. odrzucił sprzeciw. Sąd wydał nowe postanowienie, które niewiele odbiegało treścią od poprzedniego (poza wskazaniem, że sprawa w przeszłości była poddana osądzeniu). Argumentacja przedstawiona przez Sąd nie odbiegała niczym od postanowienia, które zostało wydane w (…) 2021 r.

WNIOSEK O SPROSTOWANIE LISTY WIERZYTELNOŚCI

W dniu (…) 2022 r. wniosek o sprostowanie listy wierzytelności na podstawie art. 101 ust. 3 ustawy Prawo restrukturyzacyjne, który stanowił: „do sprostowania niedokładności, błędów pisarskich albo rachunkowych lub innych oczywistych omyłek w zatwierdzonym spisie wierzytelności oraz spisie wierzytelności spornych stosuje się odpowiednio przepisy art. 350 i art. 353 Kodeksu postępowania cywilnego. Sprostowania dokonuje sędzia-komisarz. Sprostowania może dokonać również referendarz sądowy. Wniesienie skargi na postanowienie referendarza sądowego nie powoduje utraty mocy przez zaskarżone postanowienie. Sąd rozpoznaje skargę w składzie jednego sędziego jako sąd drugiej instancji, stosując odpowiednio przepisy o zażaleniu. Rozpoznając skargę, sąd wydaje postanowienie, w którym zaskarżone postanowienie referendarza sądowego utrzymuje w mocy albo je zmienia. Prawomocne postanowienie o sprostowaniu spisu wierzytelności obwieszcza się”.

Ustawodawca wprowadził do stosowania rozwiązanie analogiczne jak to przyjęte w Kodeksie postępowania cywilnego. Instytucja sprostowania niedokładności, błędów pisarskich albo rachunkowych lub innych oczywistych omyłek w Kodeksie postępowania cywilnego nie jest ograniczona żadnym terminem, co oznacza, że sprostowanie można wykonać nawet po uprawomocnieniu się orzeczenia.

Ostatecznie – postanowieniem z (…) 2022 r. Sędzia komisarz w Sądzie Rejonowym w (…),Wydziale Gospodarczym, Sędzia (…), po rozpoznaniu w dniu 22 lipca 2022 r. w (…), na posiedzeniu niejawnym, sprawy w postępowaniu sanacyjnym D. w restrukturyzacji z siedzibą w (…) przy udziale Prokuratora Prokuratury Regionalnej w (…) w przedmiocie wniosku Wierzyciela o sprostowanie spisu wierzytelności, sprostowała spis wierzytelności, w ten sposób, że wierzytelność przysługująca Wierzycielowi A. określiła na kwotę (...) zł.

UKŁAD PRZYJĘTY PRZEZ WIERZYCIELI I ZATWIERDZONY PRZEZ SĄD

Układ przyjęty przez wierzycieli D. i zatwierdzony przez Sąd przedstawia następującą treść:

Podział zakłada wyodrębnienie dwóch grup wierzycieli: pierwszą grupę wierzycieli stanowią wierzyciele posiadający wierzytelności w łącznej wysokości do 5.000,00 zł. Pozostali wierzyciele posiadający wierzytelności w łącznej wysokości przekraczającej 5.000,00 zł zostali wyodrębnieni do osobnej grupy wierzycieli.

Propozycje układowe zakładają:

1. W odniesieniu do pierwszej grupy - wierzycieli posiadających wierzytelności w łącznej wysokości nie wyższej niż 5.000,00 zł:

a)spłatę całości należności głównej wraz z odsetkami wyliczonymi na dzień poprzedzający

dzień otwarcia postępowania sanacyjnego dłużnika,

b)umorzenie odsetek, kar oraz innych kosztów ubocznych powstałych po otwarciu postępowania sanacyjnego dłużnika,

c)spłatę wierzytelności przypadającej wierzycielom z tej grupy w formie jednorazowej płatności w terminie 3 miesięcy od dnia uprawomocnienia się postanowienia o zatwierdzeniu układu zawartego przez dłużnika.

2. W odniesieniu do drugiej grupy - wierzycieli posiadających wierzytelności w łącznej wysokości przekraczającej 5.000,00 zł (do której należy Przedsiębiorca):

a)45% wierzytelności (tj. przy 55% redukcji zadłużenia) przysługujących wierzycielom z tej grupy obejmującej należności główne wraz z odsetkami wyliczonymi na dzień poprzedzający dzień otwarcia postępowania sanacyjnego dłużnika, jednak w kwocie nie mniejszej niż 5.000,00 zł,

b)umorzenie odsetek, kar oraz innych kosztów ubocznych powstałych po otwarciu postępowania sanacyjnego dłużnika,

c)spłatę wierzytelności przysługującej wierzycielom z tej grupy, wyliczonej w oparciu o pkt a) i b) w 12 półrocznych ratach w ten sposób, że:

• I rata obejmowała będzie 5% kwot wierzytelności przysługujących poszczególnym wierzycielom z tej grupy, płatna w terminie 3 miesięcy od dnia uprawomocnienia się postanowienia o zatwierdzeniu układu zawartego przez dłużnika,
• II rata obejmowała będzie 5% kwot wierzytelności przysługujących poszczególnym wierzycielom z tej grupy, płatna w terminie 9 miesięcy od dnia uprawomocnienia się postanowienia o zatwierdzeniu układu zawartego przez dłużnika,
• III rata obejmowała będzie 5% kwot wierzytelności przysługujących poszczególnym wierzycielom z tej grupy, płatna w terminie 15 miesięcy od dnia uprawomocnienia się postanowienia o zatwierdzeniu układu zawartego przez dłużnika,
• IV rata obejmowała będzie 5% kwot wierzytelności przysługujących poszczególnym wierzycielom z tej grupy, płatna w terminie 21 miesięcy od dnia uprawomocnienia się postanowienia o zatwierdzeniu układu zawartego przez dłużnika,
• V rata obejmowała będzie 7,5% kwot wierzytelności przysługujących poszczególnym wierzycielom z tej grupy, płatna w terminie 27 miesięcy od dnia uprawomocnienia się postanowienia o zatwierdzeniu układu zawartego przez dłużnika,
• VI rata obejmowała będzie 7,5% kwot wierzytelności przysługujących poszczególnym wierzycielom z tej grupy, płatna w terminie 33 miesięcy od dnia uprawomocnienia się postanowienia o zatwierdzeniu układu zawartego przez dłużnika,
• VII rata obejmowała będzie 10% kwot wierzytelności przysługujących poszczególnym wierzycielom z tej grupy, płatna w terminie 39 miesięcy od dnia uprawomocnienia się postanowienia o zatwierdzeniu układu zawartego przez dłużnika,
• VIII rata obejmowała będzie 10% kwot wierzytelności przysługujących poszczególnym wierzycielom z tej grupy, płatna w terminie 45 miesięcy od dnia uprawomocnienia się postanowienia o zatwierdzeniu układu zawartego przez dłużnika,
• IX rata obejmowała będzie 10% kwot wierzytelności przysługujących poszczególnym wierzycielom z tej grupy, płatna w terminie 51 miesięcy od dnia uprawomocnienia się postanowienia o zatwierdzeniu układu zawartego przez dłużnika,
• X rata obejmowała będzie 10% kwot wierzytelności przysługujących poszczególnym wierzycielom z tej grupy, płatna w terminie 57 miesięcy od dnia uprawomocnienia się postanowienia o zatwierdzeniu układu zawartego przez dłużnika,
• XI rata obejmowała będzie 12,5% kwot wierzytelności przysługujących poszczególnym wierzycielom z tej grupy, płatna w terminie 63 miesięcy od dnia uprawomocnienia się postanowienia o zatwierdzeniu układu zawartego przez dłużnika,
• XII rata obejmowała będzie 12,5% kwot wierzytelności przysługujących poszczególnym wierzycielom z tej grupy, płatna w terminie 69 miesięcy od dnia uprawomocnienia się postanowienia o zatwierdzeniu układu zawartego przez dłużnika.

Przedsiębiorca na dzień sporządzenia niniejszego wniosku otrzymał od Dłużnika następujące kwoty:

Kwota jaką w całości powinien otrzymać Przedsiębiorca wynosi 52.891,74 zł, co stanowy 45% z kwoty 117.537,21 zł.

Pozostała kwota wierzytelności, tj. 64.645,47 zł (55% z kwoty 117.537,47 zł) nie podlega spłacie. Należy uznać, że nieściągalność została uprawdopodobniona, gdyż nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

ULGA NA ZŁE DŁUGI

Wierzyciel jak dotąd nie skorzystał z uprawnienia wynikającego z art. 89a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570), bowiem sprawa restrukturyzacyjna była w toku od 16 października 2017 r. i została zakończona dopiero w dniu wydania postanowienia o skorygowaniu spisu wierzytelności, tj. w dniu 22 lipca 2022 r.

Wierzyciel nie dysponował odpowiednią wiedzą w zakresie, w którym mógłby dokonać korekty deklaracji celem skorzystania z „ulgi na złe długi". Ponadto, sytuacja w zakresie wierzytelności objętej planem spłat nadal jest niepewna, bowiem mimo zakończenia postępowania restrukturyzacyjnego - nie ma pewności, że Dłużnik wykona plan spłaty i otrzyma pełną kwotę 52.891,74 zł.

Przedsiębiorca do dnia 22 lipca 2022 r. (daty wydania postanowienia przez Sąd Rejonowy w (…), (…) Wydział Gospodarczy, sygn. akt: (…)) pozostawał w niepewności, czy otrzyma od Dłużnika kwotę 9.185,54, czy 52.891,74 zł.

Podkreślenia wymaga także, że na dzień złożenia niniejszego wniosku Wierzyciel otrzymał wyłącznie kwotę 7.933,77 zł.

Pytania

1. Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym, Przedsiębiorca na mocy art. 89a ustawy o VAT może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku części wierzytelności uznanej za nieściągalną i nieściągalność ta została uprawdopodobniona, tj. kwoty 64.645,47 zł?

2. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie pierwsze - czy Przedsiębiorca ma prawo dokonać korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego na bieżąco, tj. w deklaracji za okresy bieżące?

Pana stanowisko w sprawie

1. W zakresie pytania pierwszego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku części wierzytelności uznanej za nieściągalną i nieściągalność ta została uprawdopodobniona, tj. kwoty 64.645,47 zł.

2. W przypadku, gdy Wnioskodawca ma prawo dokonać korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego, zdaniem Wnioskodawcy, ma prawo dokonać korekty w rozliczeniu za miesiąc lipiec 2022 r.

UZASADNIENIE

Ad. 1

Poprzednie brzmienie art. 89a ust. 2 ustawy - w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2021 r. stanowi:

Przepis ust. 1 stosuje się w przypadku gdy spełnione są następujące warunki:

1.dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w ort. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2020 r. poz. 814 ze zm.), postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;

2.(uchylony);

3.na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1:

a)wierzyciel jest podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny,

b)dłużnik nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;

4.(uchylony);

5.od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;

6.(uchylony).

Wobec powyższego, Wierzyciel nie mógł skorzystać z ulgi na złe długi, bowiem Dłużnik pozostawał w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego.

Ponadto, zgodnie z art. 123 § 1 ust. 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 roku poz. 1360 ze zm.) „bieg terminu przedawnienia przerywa się przez każdą czynność przed sądem lub innym organem powołanym do rozpoznawania spraw lub egzekwowania roszczeń danego rodzaju albo przed sądem polubownym, przedsięwziętą bezpośrednio w celu dochodzenia lub ustalenia albo zaspokojenia lub zabezpieczenia roszczenia".

Postępowanie restrukturyzacyjne zostało prawomocnie zakończone, lecz jego wykonanie jest w toku i zakończy się dopiero w przypadku wykonania planu spłat przez Dłużnika na rzecz wszystkich Wierzycieli, co zostało uwzględnione w zatwierdzonym układzie, tj. w terminie 69 miesięcy od dnia uprawomocnienia się postanowienia o zatwierdzeniu układu zawartego przez Dłużnika (tj. w dniu 29 stycznia 2028 r.).

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w wyroku w sprawie C-335/19 z 7 stycznia 2021 r. podkreślił, że art. 90 ust. 1 dyrektywy 2006/112 z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, który dotyczy przypadków anulowania, wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności lub obniżenia ceny po dokonaniu transakcji, zobowiązuje państwa członkowskie do obniżenia podstawy opodatkowania i w związku z tym również kwoty VAT należnego od podatnika za każdym razem, gdy po dokonaniu transakcji podatnik nie otrzymał części lub całości wynagrodzenia.

Przepis ten stanowi wyraz podstawowej zasady dyrektywy 2006/112, wedle której podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, a w konsekwencji organy podatkowe nie mogą pobrać z tytułu VAT kwoty wyższej od tej, którą otrzymał podatnik. Trybunał zauważył, że zbyt wysoka formalizacja prawa podatkowego jest naganna z uwagi na interesy podatników. W konsekwencji konieczne jest, aby formalności, jakie mają spełnić podatnicy, by móc skorzystać z prawa do obniżenia podstawy opodatkowania VAT, ograniczały się do formalności umożliwiających wykazanie, że po zawarciu transakcji zapłata części lub całości wynagrodzenia ostatecznie nie zostanie otrzymana.

Skład orzekający w powyższej sprawie zwrócił również uwagę na jedną z podstawowych zasad konstrukcyjnych podatku VAT, tj. zasadę neutralności. W jego ocenie dopuszczenie, aby państwa członkowskie miały możliwość wyłączenia obniżek podstawy opodatkowania, byłoby sprzeczne z zasadą neutralności VAT, z której wynika między innymi, że podatek nie powinien obciążać ekonomicznie przedsiębiorcy podlegającym zapłacie lub zapłaconym podatkiem w ramach swej działalności gospodarczej, która sama podlega VAT.

Tym samym TSUE wskazuje, że polskie przepisy ustawy VAT w przedmiocie „ulgi na złe długi", które uzależniają obniżenie podstawy opodatkowania podatkiem VAT od warunku, by w dniu dostawy towaru lub świadczenia usług, a także w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej mającej na celu skorzystanie z obniżenia podatku, (i) dłużnik nie był w trakcie postępowania upadłościowego lub w likwidacji, (ii) obie strony transakcji pozostawały czynnymi podatnikami VAT, stoi w sprzeczności do standardów europejskich.

W tym stanie sprawy dodał również (pkt 52 wyroku): „Wynika z tego, że jeżeli nie spełnia on (podatnik) jedynie warunków określonych w przepisach krajowych, które nie są zgodne z art. 90 ust. 1 dyrektywy 2006/112, podatnik taki jak E. może powoływać się na ten przepis przed sądami krajowymi przeciwko państwu w celu uzyskania obniżenia podstawy opodatkowania (zob. podobnie wyrok z 15 maja 2014 r., Almos Agrarkulkereskedelmi, C-337/13, EU:C:2014:328, pkt 35), a rozpatrujący spór sąd krajowy zobowiązany jest do pominięcia tych niezgodnych z dyrektywą warunków. Okoliczność, że ma to zarazem wpływ na inne przepisy prawa krajowego jest nieistotna, gdyż w przeciwnym razie obowiązek niestosowania przez sądy krajowe przepisu prawa krajowego sprzecznego z przepisem prawa Unii mającym skutek bezpośredni zostałby pozbawiony znaczenia, co naruszyłoby zasadę pierwszeństwa prawa Unii".

Jak wynika z przytoczonego wyroku TSUE w sprawie C-335/19 - co najmniej warunki określone w art. 89a ust. 2 pkt 1 i 3 (w części dotyczącej dłużnika), tj.:

1) dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art 15 ust 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2019 r. poz. 243, z póżn. zm.), postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;

3) na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1:

a)dłużnik jest podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny,

b)dłużnik nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;

zostały uznane za sprzeczne z prawem unijnym, a jednocześnie pozwolono podatnikowi w jego sprawie stosować wprost prawo unijne (art. 90 Dyrektywy VAT), jeżeli wskazane powyżej warunki, uznane za sprzeczne z prawem unijnym nie pozwalają mu skorzystać z ulgi na złe długi.

Należy dodać, że „odpowiedzią" polskiego ustawodawcy na powyższy wyrok TSUE w sprawie C-335/19 była, wprowadzoną ustawą z dnia 11 sierpnia 2021 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo Bankowe (Dz. U. 2021 poz. 1626; dalej: „Ustawa Nowelizująca") zmiana z dniem 1 października 2021 r. przepisu art. 89a ust. 2 ustawy VAT, który przyjął następujące brzmienie:

2. Przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

1)(uchylony);

2)(uchylony);

3)na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1:

a)wierzyciel jest podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny;

b)(uchylona);

4)(uchylony);

5)od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 3 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;

6)(uchylony).

Zmiany powyższe korespondują z wyrokiem TSUE.

W interpretacji z dnia 30 lipca 2021 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.306.2021.2.ŻR, organ wskazał: „Z uwagi na to, że Trybunał w wyroku C-335/19 orzekł o niezgodności przepisu art. 89a ust. 2 pkt 1 i pkt 3 polskiej ustawy o VAT z przepisami prawa unijnego (tj. z art. 90 Dyrektywy 2006/112/WE), to do czasu zmiany ww. przepisów krajowych podatnicy mogą zastosować obowiązujące w tym zakresie normy prawa krajowego albo bezpośrednio zastosować przepisy Dyrektywy (tym bardziej, że Trybunał w przedmiotowym wyroku potwierdził, że przepis art. 90 Dyrektywy charakteryzuje się bezpośrednią skutecznością). Zatem podatnik - wierzyciel ma możliwość dokonania wyboru, które z przepisów (unijne czy krajowe) zastosuje w odniesieniu do możliwości skorzystania z „ulgi na złe długi", natomiast organy podatkowe są zobowiązane respektować rozstrzygnięcie Trybunału zawarte w wyroku w sprawie C-335/19 (natomiast same nie mogą powoływać się bezpośrednio na przepisy Dyrektywy 2006/112/WE wobec podatnika w tym zakresie).

Przedmiotem zapytania prejudycjalnego były przepisy prawa krajowego w zakresie „ulgi na złe długi" w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r., tj. gdy warunek z art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy o VAT odnosił się do postępowania upadłościowego i likwidacyjnego (dopiero z dniem 1 stycznia 2016 r. przesłanka z art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy o VAT dotyczy również postępowania restrukturyzacyjnego), ale rozważania Trybunału należy uwzględnić także w odniesieniu do postępowania restrukturyzacyjnego (sanacyjnego), o którym mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej."

Od dnia 1 października 2021 r., aby skorzystać z „ulgi na złe długi":

• Dłużnik nie musi być zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. W odróżnieniu od Wierzyciela - podmiotu korzystającego z ulgi i wobec którego ma zostać stwierdzona nadpłata podatku.
• wierzyciel może skorzystać z ulgi również wtedy, gdy Dłużnik pozostaje w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, upadłościowego lub likwidacji.
• Okres, w którym wierzyciel może skorzystać z ulgi i wnieść o stwierdzenie nadpłaty podatku wydłużono z dwóch do trzech lat, liczonych od daty wystawienia faktury potwierdzającej niezapłaconą wierzytelność.

W odniesieniu do powyższych zmian w przepisach prawa podatkowego obowiązujących od dnia 1 października 2021 r. należy podkreślić, że:

• Wierzyciel jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.
• Wierzyciel może skorzystać z ulgi również wtedy, gdy Dłużnik pozostaje w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, upadłościowego lub likwidacji.
• Wierzyciel nie mógł skorzystać z ulgi i wnieść o stwierdzenie nadpłaty podatku w okresie dwóch lat (w poprzednim brzmieniu przepisów) z uwagi na fakt prowadzenia wobec Dłużnika postępowania restrukturyzacyjnego.

Wierzyciel stoi na stanowisku, że pomimo upływu trzech lat (w obecnym brzmieniu przepisów) liczonych od daty wystawienia faktury potwierdzającej niezapłaconą wierzytelność, ma prawo skorzystania z „ulgi na złe długi".

Warunkiem zastosowania korekty jest uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności. Nieściągalność ta uważana jest za uprawdopodobnioną, jeżeli wierzytelność nie zostanie uregulowana w ciągu 90 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, a także gdy nie została przez podatnika zbyta w żadnej formie w tym samym terminie.

W przedmiotowym stanie faktycznym, Wnioskodawca jasno wskazuje, że wierzytelność nie została uregulowana przez Dłużnika w ciągu 90 dni od upływu terminów płatności określonych w umowie lub na fakturach. Ponadto, faktem jest, że przedmiotowa wierzytelność nie została zbyta przez Wnioskodawcę.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy jest on uprawniony do skorzystania z „ulgi na złe długi" w odniesieniu do części wierzytelności na postawie wystawionych na rzecz Dłużnika faktur, nawet w sytuacji, w której świadczenie usług zostało dokonane i zostały wystawione na Dłużnika będącego w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego (w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne) i gdy do uprawdopodobnienia nieściągalności doszło w okresie, w którym Dłużnik nadal pozostawał w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego.

Ad. 2

Zgodnie z art. 89a ustawy VAT:

1. Podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

1a. Nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Wierzyciel może dokonać korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną. Oznacza to, że wierzyciel dokonując korekty musi dokonać jej w konkretnej deklaracji, tj. w deklaracji za okres, w którym upłynął 90 dzień od terminu płatności wierzytelności określonego w umowie lub na fakturze. Przy czym składając korektę musi spełnić wszystkie warunki uprawniające go do dokonania takiej korekty:

2. Przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

1) (uchylony);

2) (uchylony);

3) na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1:

a) wierzyciel jest podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny,

b) (uchylona);

4) (uchylony);

5) od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 3 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;

6) (uchylony).

Po spełnieniu wskazanych powyżej warunków, zgodnie z art. 89a ust. 3-5 Ustawy o VAT, korekta może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, pod warunkiem że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie. W przypadku, gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty, należność została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta. W przypadku częściowego uregulowania należności, podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego zwiększa się w odniesieniu do tej części. Wierzyciel informuje o korekcie, właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego w deklaracji podatkowej, w której dokonuje tej korekty.

Z uwagi na fakt, że Wierzyciel w okresie, w którym teraz miałby prawo do dokonania korekty, stosował się do przepisów w brzmieniu obowiązującym na tamten moment, Wierzyciel uznał, że w stosunku do Dłużnika, co do którego prowadzone jest postępowanie restrukturyzacyjne, nie ma prawa korekty tej zastosować. Wierzyciel czekał na zakończenie postępowania restrukturyzacyjnego. Tym samym należy przyjąć, że skoro Wierzyciel stosował się do obowiązujących przepisów, pozbawiony był możliwości skorzystania z „ulgi na złe długi".

Należy wspomnieć również o przerwaniu biegu terminu przedawnienia. Bieg terminu przedawnienia został przerwany wszczętym postępowaniem restrukturyzacyjnym wobec Dłużnika. Zgodnie z art. 123 § 1 ust. 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.) „bieg terminu przedawnienia przerywa się przez każdą czynność przed sądem lub innym organem powołanym do rozpoznawania spraw lub egzekwowania roszczeń danego rodzaju albo przed sądem polubownym, przedsięwziętą bezpośrednio w celu dochodzenia lub ustalenia albo zaspokojenia lub zabezpieczenia roszczenia”.

Zatem, jeżeli bieg terminu przedawnienia został przerwany postępowaniem restrukturyzacyjnym, należy przyjąć, że trzyletni okres na złożenie korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego nie minął.

W ocenie Wnioskodawcy za termin uprawdopodobnienia nieściągalności należności w wysokości 64.645,47 zł należy przyjąć dzień ostatecznego postanowienia Sądu, tj. dzień 22 lipca 2022 r.

Tym samym zdaniem Wnioskodawcy, który pozostaje czynnym podatnikiem VAT może on skorzystać z prawa do „ulgi na złe długi" w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, tj. za okres lipiec 2022 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności, określanej często jako tzw. ulga na złe długi, zostały określone w przepisach art. 89a i art. 89b ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą.

I tak, stosownie do treści art. 89a ust. 1 ustawy:

W myśl art. 89a ust. 1a ustawy, obowiązującego do dnia 31 grudnia 2018 r.:

Natomiast w myśl art. 89a ust. 1a ustawy, obowiązującego od 1 stycznia 2019 r.:

Na mocy art. 89a ust. 2 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2021 r.:

W myśl art. 89a ust. 2 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2021 r.:

Jednocześnie, na podstawie art. 89a ust. 3 ustawy:

Zgodnie z art. 89a ust. 4 ustawy:

Przywołane wyżej przepisy art. 89a ustawy dopuszczają możliwość dokonania przez podatnika korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego, który powstał w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług na terytorium kraju, w sytuacji gdy nabywca towaru bądź usługi nie dokonał zapłaty na rzecz dostawcy. Należy jednak zauważyć, że tylko łączne spełnienie wszystkich warunków wymienionych w art. 89a ust. 1a i ust. 2 ustawy, daje prawo do skorygowania podatku należnego.

Ponadto, stosownie do art. 89a ust. 5 ustawy:

Wskazać należy, że od 1 stycznia 2019 r., uległy zmianie przepisy art. 89a ust. 1a, art. 89b ust. 1-2 ustawy. Natomiast zgodnie z przepisem przejściowym zawartym w art. 46 ustawy z 9 listopada 2018 r. o zmianie niektórych ustaw w celu wprowadzenia uproszczeń dla przedsiębiorców w prawie podatkowym i gospodarczym (Dz. U. 2018 r. poz. 2244):

Z powołanych przepisów ustawy wynika, że wierzyciel może dokonać korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego wyłącznie w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną. Oznacza to, że wierzyciel dokonując korekty musi dokonać jej w konkretnej deklaracji, tj. w deklaracji za okres, w którym upłynął 90. lub 150. dzień od terminu płatności wierzytelności określonego w umowie lub na fakturze. Przy czym składając tę deklarację musi spełnić wszystkie warunki uprawniające go do dokonania takiej korekty.

Jeżeli wierzyciel nie skorzysta z przysługującego mu prawa do dokonania korekty w ww. terminie, może dokonać stosownej korekty w terminie późniejszym, jednak musi „wrócić” do deklaracji za okres, w którym upłynął 90. lub 150. dzień od umownego terminu płatności, przy czym składając korektę tej deklaracji musi spełnić wszystkie warunki uprawniające go do dokonania takiej korekty.

Na podstawie art. 81 ust. 2 ustawy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.):

Zgodnie z obecnie obowiązującym przepisem art. 89a ust. 2 ustawy, prawo do skorzystania przez wierzyciela z odliczenia nieściągalnej wierzytelności (czy to „na bieżąco”, czy też poprzez złożenie deklaracji korygującej) wygasa po trzech latach, licząc od końca roku, w którym została wystawiona faktura dokumentująca nieuregulowaną wierzytelność, a warunek, że wierzyciel jest podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny musi być spełniony na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1.

Ustawa z dnia 11 sierpnia 2021 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy Prawo bankowe (Dz. U. z 2021 r. poz. 1626 ze zm.), w której ustawodawca zawarł wprowadzone od 1 października 2021 r. zmiany przepisów dotyczących „ulgi za złe długi” tj. art. 89a oraz art. 89b ustawy o VAT, nie zawiera przepisów przejściowych dotyczących znowelizowanego art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli brak jest przepisu przejściowego, to do oceny skutków danej czynności zastosowanie znajdują przepisy obowiązujące w czasie, gdy czynność ta miała miejsce.

Przepis art. 89a ustawy przewiduje możliwość korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną (tj. wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 – w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2019 r./150 dni – w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. – od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze).

Zatem w celu realizacji „ulgi za złe długi” zastosowanie znajdują przepisy obowiązujące w momencie, w którym nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona.

Jeśli nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona przed 1 października 2021 r., do realizacji ulgi zastosowanie znajdą odpowiednie przepisy obowiązujące przed tym dniem. Brak jest podstaw do korygowania podstawy opodatkowania i podatku należnego w oparciu o przepisy obowiązujące po 1 października 2021 r. dotyczące wierzytelności, które powstały i których nieściągalność została uprawdopodobniona do 30 września 2021 r., nawet gdy realizacja ulgi, poprzez stosowną korektę deklaracji, następuje już w okresie obowiązywania nowych przepisów, tj. po 30 września 2021 r.

W przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Przepisy dotyczące dłużnika znajdują się w art. 89b ustawy.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że przepisy art. 89b ustawy są ściśle powiązane z art. 89a ustawy, ww. przepisy tworzą bowiem w rzeczywistości właściwą symetrię uprawnień wierzyciela i obowiązków dłużnika. Konsekwentnie, należy je analizować w ścisłym powiązaniu. Skoro bowiem dłużnik w związku z tym, że jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, postępowania upadłościowego lub w likwidacji, nie ma obowiązku korekty podatku naliczonego, to wierzycielowi nie może przysługiwać uprawnienie do korekty podatku należnego.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 15 maja 2015 r. Prawo restrukturyzacyjne (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2309 ze zm.):

W myśl art. 2 ww. ustawy Prawo restrukturyzacyjne:

Zgodnie z brzmieniem art. 3 ust. 5 ustawy Prawo restrukturyzacyjne:

W myśl art. 3 ust. 6 ustawy Prawo restrukturyzacyjne:

Zgodnie z art. 189 ust. 1 ustawy Prawo restrukturyzacyjne:

Zgodnie z art. 324 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan czynnym podatnikiem VAT prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych. 3 lipca 2015 r. zawarł Pan ze spółką C. umowę na świadczenie stałych usług transportowych, której przedmiotem był transport odpadów. Żadna ze stron nie odstąpiła od umowy, jak również nie zmieniła jej postanowień. Usługi transportowe były wykonywane M. IN. na rzecz D. w sposób terminowy i należyty. Wystawił Pan na nabywcę usług w 2017 r. 6 faktur o numerach (…) na łączną kwotę brutto 117.537,21 zł, które nie zostały wówczas uregulowane. Nie dokonał Pan zbycia wierzytelności wynikających z tych faktur.

Pismem z 16 października 2017 r. Zarządca w postępowaniu sanacyjnym poinformował Pana o otwarciu postępowania sanacyjnego dla D. Zgodnie z pouczeniem zawartym w piśmie informującym „wierzyciele nie dokonują zgłoszeń swoich wierzytelności”. Pozostawał Pan więc w przekonaniu, że wierzytelności w pełnej wysokości zostały zgłoszone przez Zarządcę sanacyjnego, który dysponował odpowiednią wiedzą w tym zakresie. Zarządca zgłosił do spisu wszystkie wystawione przez Pana faktury, jednakże w nieprawidłowej wysokości, tj. wskazał kwotę 9.185,54 zł zamiast 117.537,21 zł.

Złożył Pan do Sądu sprzeciw a do Zarządcy wniosek o uzupełnienie spisu wierzytelności.

Postanowieniem z 26 marca 2021 r. Sąd Rejonowy oddalił wniosek o przywrócenie terminu i odrzucił sprzeciw uzasadniając, że termin na złożenie sprzeciwu upłynął 20 lutego 2018 r. Na powyższe postanowienie wniósł Pan zażalenie, które postanowieniem Sądu z (…) lipca 2021 r. zostało oddalone. Ponownie podjął Pan próbę skorygowania spisu wierzytelności wskazując, że sytuacja nie jest wynikiem Pana błędu. Sąd Rejonowy postanowieniem z (…) grudnia 2021 r. znowu odrzucił sprzeciw. Argumentacja przedstawiona przez Sąd nie odbiegała niczym od postanowienia, które zostało wydane w 2021 r.

Postanowieniem z 22 lipca 2022 r. Sędzia komisarz w Sądzie Rejonowym po rozpoznaniu w dniu 22 lipca 2022 r. sprawy w postępowaniu sanacyjnym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w restrukturyzacji w przedmiocie Pana wniosku o sprostowanie spisu wierzytelności, sprostował spis wierzytelności w ten sposób, że wierzytelność przysługującą Panu jako Wierzycielowi określił na kwotę 117.537,21 zł.

Układ przyjęty przez wierzycieli D. i zatwierdzony przez Sąd zakładał, że podział wyodrębnia dwie grupy wierzycieli: pierwszą grupę wierzycieli stanowią wierzyciele posiadający wierzytelności w łącznej wysokości do 5.000,00 zł, a pozostali wierzyciele posiadający wierzytelności w łącznej wysokości przekraczającej 5.000,00 zł zostali wyodrębnieni do osobnej grupy wierzycieli.

Propozycje układowe zakładają, w odniesieniu do drugiej grupy (do której należy Pan) wierzycieli posiadających wierzytelności w łącznej wysokości przekraczającej 5.000,00 zł spłatę 45% wierzytelności (przy 55% redukcji zadłużenia) obejmującej należności główne wraz z odsetkami, umorzenie odsetek, kar oraz innych kosztów ubocznych powstałych po otwarciu postępowania sanacyjnego dłużnika, spłatę wierzytelności przysługującej wierzycielom z tej grupy w 12 półrocznych ratach.

Kwota jaką w całości powinien Pan otrzymać wynosi 52.891,74 zł, co stanowi 45% z kwoty 117.537,21 zł. Pozostała kwota wierzytelności, tj. 64.645,47 zł (55% z kwoty 117.537,47 zł) nie podlega spłacie.

Nieściągalność została uprawdopodobniona, gdyż nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze. Pan jako Wierzyciel jak dotąd nie skorzystał z uprawnienia wynikającego z art. 89a ust. 1 ustawy o podatku VAT, bowiem sprawa restrukturyzacyjna była w toku od 16 października 2017 r. i została zakończona dopiero w dniu wydania postanowienia o skorygowaniu spisu wierzytelności, tj. w dniu 22 lipca 2022 r.

Na dzień złożenia wniosku otrzymał Pan wyłącznie kwotę 7.933,77 zł odpowiadającą czterem ratom ustalonym w zawartym układzie.

Pana wątpliwości w sprawie dotyczą tego, czy na mocy art. 89a ustawy może Pan skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu świadczenia usług w przypadku części wierzytelności uznanej za nieściągalną i nieściągalność ta została uprawdopodobniona, tj. kwoty 64.645,47 zł stanowiącej 55% z kwoty 117.537,47 zł, która nie podlega spłacie w ramach zawartego układu oraz czy ma Pan prawo dokonać korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego na bieżąco, tj. w deklaracji za okresy bieżące.

Z wniosku niewątpliwie wynika, że jest Pan czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach swej działalności świadczył Pan w 2017 r. usługi transportu odpadów na rzecz D., co zostało udokumentowane przez Pana poprzez wystawienie w 2017 r. 6 faktur o numerach (…). Do dnia złożenia wniosku nie dokonał Pan zbycia wierzytelności wynikających z tych faktur. Nieściągalność została uprawdopodobniona, gdyż nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego na każdej z 6 wystawionych przez Pana faktur.

Tym samym w analizowanej sprawie od daty wystawienia faktur dokumentujących wierzytelność upłynęły dwa lata, licząc od końca roku, w którym faktury zostały wystawione.

Zgodnie z treścią art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy, podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, jednakże od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelności nie mogą upłynąć 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona.

Kierując się tymi przepisami należy uznać, że skoro w analizowanym przypadku od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność upłynęły dwa lata, licząc od końca roku, w którym dana faktura została wystawiona, to nie został spełniony warunek wymieniony w art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy kwalifikujący do dokonania korekty podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego w trybie przewidzianym w art. 89a ust. 1 ustawy.

W konsekwencji – tak jak wskazano wyżej – na podstawie polskich przepisów ustawy nie będzie Pan uprawniony do skorzystania z „ulgi za złe długi” w przypadku części wierzytelności uznanej za nieściągalną, tj. kwoty 64.645,47 zł stanowiącej 55% z kwoty 117.537,47 zł, gdyż nie jest spełniony warunek określony w art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy, tj. od końca roku, w którym została wystawiona dana faktura dokumentująca wierzytelność upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Niemniej jednak we własnym stanowisku, powołał się Pan na wyrok TSUE z 15 października 2020 r. w sprawie C-335/19.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem wniosku, należy wskazać, że stosownie do art. 90 (1) i art. 90 (2) Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (zwanej dalej Dyrektywą 112):

Mając na względzie powołane normy należy stwierdzić, że przepisy Dyrektywy 112 określają w sposób ogólny podstawę opodatkowania, nie wskazując szczegółowych zasad lub ograniczeń dla państw członkowskich w celu jego implementacji, w tym dotyczących korygowania tej podstawy. Przepis art. 90 Dyrektywy 112 daje bowiem prawo do obniżania podstawy opodatkowania na warunkach określonych przez poszczególne państwa członkowskie.

W tym miejscu należy stwierdzić, że z dniem przystąpienia do Unii Europejskiej z mocy art. 249 Traktatu o Unii Europejskiej oraz art. 91 ust. 1 i 3 Konstytucji RP przepisy prawa wspólnotowego mają moc obowiązującą w polskim porządku prawnym. Jednak podkreślenia wymaga, iż zasada ta nie ma charakteru bezwzględnego. Ma ona bowiem zastosowanie jedynie w odniesieniu do sytuacji, gdy przepis prawa unijnego nie został wprowadzony do polskiego prawa, pomimo istnienia takiego obowiązku lub gdy został wprowadzony w sposób wadliwy.

„Ulga na złe długi” została wprowadzona do polskiego systemu prawnego w ustawie z 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 90 poz. 756). W wyniku tej nowelizacji w ustawie o podatku od towarów i usług dodano przepis art. 89a, z którego wynika, że podatnik ma możliwość dokonania korekty podatku należnego z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju, która uzależniona jest jednak od łącznego spełnienia szczegółowo określonych warunków. Dopiero spełnienie kumulatywne wszystkich przesłanek wynikających z art. 89a ust. 1 i ust. 2 ustawy uprawnia podatnika do skorygowania podatku należnego.

Odnosząc się do warunków określonych przez przepisy krajowe do celów skorzystania z prawa do obniżenia podatku, które muszą zostać dochowane przez podatników a w szczególności warunku, zgodnie z którym dłużnik nie może być w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji oraz warunku, zgodnie z którym wierzyciel i dłużnik muszą być podatnikami VAT, należy przywołać wyrok TSUE z 15 października 2020 r. w sprawie C-335/19 Reduction de la base d'imposition. Zdaniem TSUE, w pierwszej kolejności, jeśli chodzi o warunek uzależniający obniżenie podstawy opodatkowania VAT od okoliczności, aby dłużnik był zarejestrowany jako podatnik VAT w dniu dostawy towarów lub świadczenia usług, należy uznać, że taki warunek nie może być uzasadniony koniecznością uwzględnienia niepewności co do ostatecznego charakteru niewywiązania się z płatności. Okoliczność, czy dłużnik jest podatnikiem VAT w dniu dostawy towarów lub świadczenia usług, nie pozwala bowiem sama w sobie na rozstrzygnięcie, czy istnieje ryzyko, iż wierzytelność nie zostanie odzyskana. Jest tak tym bardziej, że - jak podnosi Komisja Europejska w uwagach na piśmie - towary mogą być dostarczone i usługi świadczone na rzecz osób, które nie są podatnikami VAT, takich jak podmioty zwolnione z VAT lub konsumenci, co nie ma wpływu na obowiązek poboru przez wierzyciela VAT na rzecz państwa i prawo tego wierzyciela do dokonania korekty podstawy opodatkowania a posteriori.

W drugiej kolejności, jeśli chodzi o warunek uzależniający obniżenie podstawy opodatkowania VAT od okoliczności, aby dłużnik nadal był zarejestrowany jako podatnik VAT w dniu poprzedzającym złożenie korekty deklaracji podatkowej, należy podkreślić, oprócz okoliczności przypomnianej w poprzednim punkcie niniejszego wyroku, zgodnie z którą dłużnik niekoniecznie jest podatnikiem, że w pkt 28 wyroku z 8 maja 2019 r., A-PACK CZ (C-127/18, EU:C:2019:377) Trybunał orzekł, iż art. 90 dyrektywy 2006/112 stoi na przeszkodzie przepisom krajowym, które przewidują, że podatnik nie może dokonać korekty podstawy opodatkowania VAT w przypadku całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności przez dłużnika kwoty należnej z tytułu transakcji podlegającej VAT, jeżeli dłużnik ten nie jest już podatnikiem VAT.

W trzeciej kolejności, jeśli chodzi o warunek uzależniający obniżenie podstawy opodatkowania VAT od okoliczności, aby wierzyciel nadal był zarejestrowany jako podatnik VAT w dniu poprzedzającym złożenie korekty deklaracji podatkowej, należy uznać, że warunek ten nie jest uzasadniony koniecznością uwzględnienia niepewności co do ostatecznego charakteru niewywiązania się z płatności. Ponieważ istnienie długu i obowiązek jego spłaty przez dłużnika nie zależą od zachowania statusu podatnika przez wierzyciela, okoliczność, czy wierzyciel jest podatnikiem VAT w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej, nie pozwala sama w sobie uznać, że wierzytelność może nie zostać odzyskana.

W czwartej kolejności, jeśli chodzi o warunek uzależniający obniżenie podstawy opodatkowania VAT od okoliczności, aby dłużnik nie był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji w dniu dostawy towarów lub świadczenia usług ani w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej, należy stwierdzić, że pozbawiając wierzyciela jego prawa do obniżenia ze względu na to, iż ostatecznie nieściągalny charakter wierzytelności nie może zostać stwierdzony przed zakończeniem postępowania upadłościowego lub likwidacyjnego, warunek taki faktycznie uwzględnia niepewność nieodłączną ostatecznemu charakterowi niewywiązania się z płatności. W pkt 48 Trybunał wskazał, że niepewność związana z ostatecznym charakterem niewywiązywania się z płatności może zostać uwzględniona również poprzez przyznanie obniżenia podstawy opodatkowania VAT, jeżeli wierzyciel przed zakończeniem postępowania upadłościowego lub likwidacyjnego wykaże uzasadnione prawdopodobieństwo, że dług nie zostanie uregulowany, z zastrzeżeniem, że podstawa opodatkowania zostanie podwyższona, gdyby jednak doszło do zapłaty.

Do organów krajowych należy zatem dokonanie - przy poszanowaniu zasady proporcjonalności i pod kontrolą - oceny dowodów na prawdopodobieństwo przedłużonego braku płatności, które wierzyciel musi dostarczyć zgodnie ze szczególnymi przepisami prawa krajowego mającymi zastosowanie. Taki tryb jest również skuteczny dla osiągnięcia realizowanego celu, a jednocześnie mniej uciążliwy dla podatnika, który zapewnia wstępne finansowanie VAT, inkasując ten podatek na rachunek państwa.

Dalej Trybunał wskazał, że poczynione w pkt 48 niniejszego wyroku stwierdzenie zachowuje tym bardziej ważność w kontekście postępowania upadłościowego lub postępowania likwidacyjnego, w których pewność co do ostatecznie nieściągalnego charakteru wierzytelności można w praktyce uzyskać dopiero po upływie długiego okresu. Taki termin może w każdym razie wywołać sytuację podlegających tym przepisom przedsiębiorców w zakresie płynności finansowej w wypadku braku zapłaty faktury w stosunku do ich konkurentów z innych państw członkowskich, co w oczywisty sposób może zniweczyć cel harmonizacji podatkowej realizowany przez dyrektywę 2006/112.

Zatem - jak podkreślił TSUE - artykuł 90 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że stoi on na przeszkodzie przepisom krajowym, które uzależniają obniżenie podstawy opodatkowania podatkiem od wartości dodanej (VAT) od warunku, by w dniu dostawy towaru lub świadczenia usług, a także w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej mającej na celu skorzystanie z tego obniżenia dłużnik był zarejestrowany jako podatnik VAT i nie był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, zaś wierzyciel był w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej nadal zarejestrowany jako podatnik VAT.

Trybunał Sprawiedliwości w ww. wyroku z 15 października 2020 r. uznał za niezgodne z przepisami wspólnotowymi polskie przepisy krajowe, które uzależniają obniżenie podstawy opodatkowania VAT od warunku, by w dniu dostawy towaru lub świadczenia usług, a także w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej mającej na celu skorzystanie z tego obniżenia, dłużnik był zarejestrowany jako podatnik VAT i nie był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, zaś wierzyciel był w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej nadal zarejestrowany jako podatnik VAT.

Z uwagi na to, że Trybunał w wyroku C-335/19 orzekł o niezgodności przepisu art. 89a ust. 2 pkt 1 i pkt 3 polskiej ustawy o VAT z przepisami prawa unijnego (tj. z art. 90 Dyrektywy 2006/112/WE), to do czasu zmiany ww. przepisów krajowych podatnicy mogą zastosować obowiązujące w tym zakresie normy prawa krajowego albo bezpośrednio zastosować przepisy Dyrektywy (tym bardziej, że Trybunał w przedmiotowym wyroku potwierdził, że przepis art. 90 Dyrektywy charakteryzuje się bezpośrednią skutecznością). Zatem podatnik - wierzyciel ma możliwość dokonania wyboru, które z przepisów (unijne czy krajowe) zastosuje w odniesieniu do możliwości skorzystania z „ulgi na złe długi”, natomiast organy podatkowe są zobowiązane respektować rozstrzygnięcie Trybunału zawarte w wyroku w sprawie C-335/19 (natomiast same nie mogą powoływać się bezpośrednio na przepisy Dyrektywy 2006/112/WE wobec podatnika w tym zakresie).

Ww. orzeczenie TSUE odnosi się bezpośrednio do warunku, zgodnie z którym dłużnik nie może być w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji oraz warunku, zgodnie z którym wierzyciel i dłużnik muszą być podatnikami VAT, określonych w art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. a i b ustawy. Z kolei w obecnie obowiązującym stanie prawnym przepis art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy - oprócz dłużnika, który na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, nie jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, obejmuje również dłużnika, który na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne.

Warunek określony w ww. art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy niebycia/niepozostawania dłużnika w postępowaniu restrukturyzacyjnym, pozbawia wierzyciela jego prawa do obniżenia ze względu na to, iż ostatecznie nieściągalny charakter wierzytelności nie może zostać stwierdzony przed zakończeniem postępowania restrukturyzacyjnego i tym samym warunek ten faktycznie uwzględnia niepewność nieodłączną ostatecznemu charakterowi niewywiązania się z płatności.

Analizując powyższe orzeczenie zauważyć należy, iż skorzystanie z prawa do korekty podatku w trybie przewidzianym w art. 89a ust. 1 ustawy nie może być uzależnione od spełnienia przez podatnika warunków określonych w art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. a i b ustawy.

Wskazać jednocześnie należy, że powołany wyżej przepis art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy, wprowadza ograniczenie czasowe na dokonanie ww. korekty. Jak wynika z tego przepisu, podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, jednakże prawo to przysługuje m.in. w przypadku, gdy od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona.

Tym samym, w sytuacji, gdy od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona, podatnik nie może skorygować podatku należnego z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Podkreślić jednocześnie należy, że przepis art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy nie był objęty zakresem pytania prejudycjalnego. Tym samym skoro przepis art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy nie był objęty zakresem pytania prejudycjalnego i Trybunał Sprawiedliwości nie orzekł, co do jego niezgodności z prawem unijnym (tj. z art. 90 Dyrektywy 2006/112/WE), to nie ma podstaw do skorygowania w trybie art. 89a ust. 1 ustawy, podatku należnego ujętego na fakturach wystawionych przez Pana w 2017 r.

Zastosowanie „ulgi za złe długi” jest uzależnione od ograniczenia czasowego wynikającego z art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy. Zatem korekta podatku należnego w odniesieniu do nieściągalnych ww. wierzytelności powinna zostać dokonana z uwzględnieniem treści obowiązującego przepisu art. 89a ust. 2 pkt 5 polskiej ustawy o VAT.

Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy należy wskazać, że w odniesieniu do wystawionych w 2017 r. (styczeń-sierpień) faktur dokumentujących wierzytelności, dla których upłynęły dwa lata, licząc od końca roku, w którym faktury te zostały wystawione, z uwagi na fakt, iż w tym przypadku nie została spełniona przesłanka, o której mowa w art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy, to nie może Pan dokonać na podstawie art. 89a ust. 1 ustawy korekty podatku VAT wynikającego z faktur wystawionych w wyżej wymienionych terminach.

Zatem, w stosunku do faktur dokumentujących wierzytelności za wyświadczone dłużnikowi usługi, wystawionych w 2017 r., w sytuacji gdy upłynęły dwa lata, licząc od końca roku, w którym faktury te zostały wystawione, nie zostanie spełniona przesłanka, o której mowa w art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy. Tym samym, nie będzie Pan mógł dokonać na podstawie art. 89a ust. 1 ustawy korekty podatku VAT wynikającego z ww. faktur – w części odnoszącej się do wierzytelności uznanej za nieściągalną i nieściągalność ta została uprawdopodobniona, tj. kwoty 64.645,47 zł stanowiącej 55% z kwoty 117.537,47 zł.

W związku z powyższym, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1, zgodnie z którym może Pan skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku części wierzytelności uznanej za nieściągalną i nieściągalność ta została uprawdopodobniona, tj. kwoty 64.645,47 zł nawet w sytuacji, w której świadczenie usług zostało dokonane i zostały wystawione na Dłużnika będącego w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego faktury i gdy do uprawdopodobnienia nieściągalności doszło w okresie, w którym Dłużnik nadal pozostawał w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego oraz pomimo upływu trzech lat (w obecnym brzmieniu przepisów) liczonych od daty wystawienia faktury potwierdzającej niezapłaconą wierzytelność, uznaję za nieprawidłowe.

Odnosząc się do terminu przedawnienia podatkowego, o którym mowa w Pana stanowisku, należy wskazać, że termin określony w art. 89a ustawy jest terminem szczególnym, nadrzędnym w stosunku do przepisów dotyczących 5-letniego okresu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Zatem w opisanej sprawie nie mają zastosowania przepisy odnoszące się do terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wskazać tu należy, że w związku z uznaniem Pana stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, odstąpiłem od odpowiedzi na pytanie nr 2 dot. tego, czy ma Pan prawo dokonać korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego na bieżąco, tj. w deklaracji za okresy bieżące, gdyż ww. pytanie zostało zadane pod warunkiem uznania Pana stanowiska w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe, a dokładniej cyt. „W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie pierwsze".

Informuję, że Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 poz. 2383). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).