Interpretacja indywidualna z dnia 21 listopada 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.539.2023.2.MSU

Zwolnienie z podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy świadczonej usługi oraz niewliczania jej wartości do limitu sprzedaży.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że stanowisko Państwa Ośrodka w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 sierpnia 2023 r. wpłynął wniosek Państwa Ośrodka z 31 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia z podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy świadczonej usługi oraz niewliczania jej wartości do limitu sprzedaży.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 9 października 2023 r. (data wpływu 12 października 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Ośrodek jest samorządową instytucją kultury, posiadającą osobowość prawną, działającą na podstawie ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej z dnia 25 października 1991 roku (Dz. U. z 2001 r. Nr 13, poz. 123 z późn. zm.) oraz swojego statutu. Ośrodek jest wpisany do rejestru ..... pod numerem.

Organizatorem Ośrodka jest Województwo. Zasadniczo terenem działalności Ośrodka jest obszar Rzeczypospolitej Polskiej, ze szczególnym uwzględnieniem województwa - natomiast zgodnie ze statutem, Państwa Ośrodek może realizować swoje zadania również poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej.

Statutowym celem funkcjonowania Ośrodka jest inicjowanie i realizowanie przedsięwzięć kulturotwórczych, wspieranie działań kulturalnych w środowiskach lokalnych, zwłaszcza amatorskiej twórczości artystycznej, edukacja kulturalna, gromadzenie, opracowywanie i upowszechnianie informacji kulturalnej oraz promocja kultury. Cele te realizowane są poprzez:

• wspieranie w sferze merytorycznej i metodycznej instytucji kultury i innych organizatorów działalności kulturalnej w województwie ...., w szczególności poprzez doradztwo, współudział w projektowaniu i realizowaniu przedsięwzięć kulturotwórczych;
• organizowanie warsztatów, szkoleń, kursów podnoszących kwalifikacje osób prowadzących działalność kulturalną, zwłaszcza instruktorów artystycznych;
• organizowanie przeglądów i innych prezentacji, inspirowanie do twórczych działań artystów amatorów oraz promowanie ich dokonań;
• realizowanie projektów z dziedziny edukacji kulturalnej, zwłaszcza artystycznej;
• gromadzenie, opracowywanie i upowszechnianie informacji z zakresu życia kulturalnego i edukacji kulturalnej, promowanie działań kulturotwórczych środowisk lokalnych, popularyzowanie dziedzictwa kulturowego regionu;
• realizację innych zadań służących wspieraniu amatorskiej twórczości artystycznej, edukacji kulturalnej i promocji kultury.

Powyższe zadania Państwa Ośrodek realizuje we współpracy z samorządowymi instytucjami kultury, organizacjami pozarządowymi oraz osobami fizycznymi i prawnymi działającymi w sferze kultury, administracją samorządową i państwową, placówkami oświatowymi oraz uczelniami i mediami.

Statut Ośrodka stanowi również, że Ośrodek może prowadzić jako dodatkową działalność gospodarczą, według zasad określonych w odrębnych przepisach. Jednakże środki uzyskiwane z takiej działalności gospodarczej mogą być wykorzystywane wyłącznie w celu finansowania działalności statutowej.

W konsekwencji powyższego, w związku z niektórymi działaniami podejmowanymi przez Państwa Ośrodek, może on być uznawany za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. Obecnie Ośrodek korzysta ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 u.p.t.u., z uwagi na nieprzekroczenie limitu 200.000 zł, o którym mowa w ust. 1 tego przepisu.

W dniu 25 kwietnia 2023 r. Państwa Ośrodek zawarł umowę z Województwem ...na opracowanie i realizację w dniach ..... 2023 r. .... pod nazwą „...” (dalej: „Wydarzenie”) w związku z realizacją projektu nr .... pn. „.....”, zwanego dalej „Projektem”.

Realizacja Wydarzenia odbywa się w miejscach ogólnodostępnych, tj. ...., a także ...., zakupionych w ramach wyżej wspomnianego projektu unijnego.

W miejscach ogólnodostępnych (....) - udział w Wydarzeniu jest bezpłatny, natomiast gdy Wydarzenie odbywa się w ....- udział w nim jest możliwy .....

W ramach zawartej umowy, Państwa Ośrodek oświadczył, że jest pomysłodawcą i organizatorem Wydarzenia.

W ramach realizacji Wydarzenia, Ośrodek zobowiązał się w szczególności do podjęcia takich działań, jak:

-zapewnienie i przeprowadzenie niezbędnych prób z artystami, zgodnie z koncepcją artystyczną,

-ustalenie z dysponentem pojazdów kolejowych, w których przeprowadzone zostaną czynności artystyczne, składające się na koncepcję artystyczną Wydarzenia,

-wynajem przestrzeni wybranych dworców,

-zapewnienie niezbędnej techniki, tj. nagłośnienie, oświetlenie, scenografia wraz z obsługą,

-zaprojektowanie oraz wykonanie autorskiej oprawy graficznej Wydarzenia,

-zapewnienie i opłacenie noclegów oraz cateringu dla artystów i ekip technicznych, biorących udział w Wydarzeniu,

-zapewnienie wszystkich niezbędnych pozwoleń administracyjnych.

Ponadto Państwa Ośrodek zobowiązał się na mocy zawartej umowy, do podjęcia następujących działań informacyjnych:

1)umieszczenie informacji o udziale środków budżetu Unii Europejskiej w ramach ww. Projektu we wszystkich informacjach dotyczących Wydarzenia;

2)oznaczenia we wszelkich komunikatach promujących Wydarzenie w ramach mediów społecznościowych: Fundusze Europejskie oraz .... wraz z identyfikacją graficzną EFS oraz informacją o tym, że zostało ono zrealizowane przy udziale środków budżetu Unii Europejskiej w ramach ww. Projektu;

3)dystrybucji ulotek dostarczonych przez Zamawiającego informujących o Projekcie wśród uczestników Wydarzenia - ..... szt.;

4)wyemitowanie planszy początkowej z informacją graficzną dotyczącą Projektu na telebimie przed rozpoczęciem koncertu finałowego Wydarzenia;

5)umieszczenia spotu promocyjnego ukazującego tabor zakupiony w ramach ww. Projektu na stronie poświęconej Wydarzeniu, w postach na portalach społecznościowych Wykonawcy oraz wyemitowanie spotu podczas koncertu finałowego;

6)wystawienie w miejscu widocznym dla publiczności Wydarzenia materiałów promocyjnych zawierających informację o ww. Projekcie;

7)przygotowania sprawozdania z wykonania przedmiotu umowy;

8)przekazania Zamawiającemu materiału fotograficznego z Wydarzenia, potwierdzającego wykonanie poszczególnych form promocji projektu nr .... pn. „....” podczas Wydarzenia, z określeniem możliwych pól eksploatacji wraz z prawami autorskimi do tych materiałów.

W związku z realizacją powyższego przedsięwzięcia, na mocy zawartej umowy, Państwa Ośrodkowi ma przysługiwać zryczałtowane wynagrodzenie, które będzie jednocześnie pokrywać poniesione przez Państwo koszty. Będzie ono sfinansowane z projektu nr .... pn. „....”.

W konsekwencji powyższego, Państwa Ośrodek powziął wątpliwości, czy świadczone przez Państwa Ośrodek usługi stanowią usługi kulturalne, które mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) u.p.t.u, a co za tym idzie - nie będą wliczane do limitu zwolnienia podmiotowego w VAT, na podstawie art. 113 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u.

W uzupełnieniu wniosku na pytanie „Czy świadczona przez Państwa Ośrodek usługa, tj. opracowanie i realizacja w dniach od 1 maja do 31 sierpnia 2023 r. autorskiej koncepcji artystycznej wydarzenia kulturalnego pod nazwą „…” stanowi usługę kulturalną w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, tj. czy jej celem jest tworzenie, upowszechnianie i ochrona kultury, przez którą należy rozumieć naturalne i kulturalne dziedzictwo ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, w szczególności w zakresie sztuki?”, wskazali Państwo: „Tak. Opracowanie i realizacja w dniach od 1 maja do 31 sierpnia 2023 r. autorskiej koncepcji artystycznej wydarzenia kulturalnego pod nazwą „….” stanowi usługę kulturalną w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 z późn. zm.) ”.

Następnie na pytanie „W czym przejawia się działalność kulturalna w odniesieniu do usługi objętej zakresem pytania? Proszę opisać, w jaki sposób realizowany jest powyższy cel? Jakie konkretnie czynniki decydują (przesądzają) o kulturalnym charakterze tej czynności, w jaki sposób wykonywana czynność przyczynia się do rozwijania i rozpowszechniania kultury?”, wskazali Państwo, że w ramach realizacji autorskiej koncepcji artystycznej, działalność kulturalna przejawiała się m.in. w następujących formach: odczytywanie kryminałów, organizowanie spotkań z pisarzami, organizowanie etiud tanecznych i lalkowych, organizowanie happeningów, organizowanie występów mimów i iluzjonistów. Wskazane działania przybierają więc określoną formułę. Przykładowo - odczytaniu kryminałów towarzyszy odpowiednia artykulacja; etiudy taneczne wiążą się z odpowiednią choreografią.

Organizowane były także autorskie koncerty, starano się dobierać artystów w taki sposób, żeby mogli zaprezentować przede wszystkim swoją własną twórczość. Przede wszystkim byli to twórcy pochodzący z regionu, którzy podczas swoich występów upowszechniali swoją autorską, przede wszystkim premierową twórczość muzyczną, poetycką, taneczną czy literacką. Poprzez realizację tych działań w pociągach, miejscach, gdzie na co dzień ludzie nie korzystają z kultury tego typu, upowszechniali Państwo działania kulturalne. Owo upowszechnianie przekładało się widocznie na większe zainteresowanie kulturą (wiele osób dopytywało się, gdzie można nabyć książki danych autorów, płyty muzyków, kiedy można spodziewać się kolejnych koncertów).

Państwa Ośrodek w tym aspekcie przede wszystkim wskazał, że tego typu przyjęta formuła upowszechni pośród odbiorców prezentowane aspekty kultury - literaturę, taniec, itp. Niewątpliwie może to przyczynić się do rozwijania dorobku kulturalnego, poprzez nadanie nowego wymiaru tego wydarzenia, któremu towarzyszyć będzie formuła przekazu, mająca dotrzeć do szerokiego grona odbiorców.

Na pytanie: „Czy usługa świadczona przez Państwa Ośrodek w ramach zawartej 25 kwietnia 2023 r. umowy z Województwem …. na opracowanie i realizację autorskiej koncepcji artystycznej wydarzenia kulturalnego pod nazwą „….” należy do kategorii czynności wymienionych w art. 43 ust. 19 pkt 1-8 ustawy usług z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1570, ze zm.)? Jeśli tak, to do których (proszę jednoznacznie wskazać)”, wskazali Państwo: „Nie. Opracowanie i realizacja w dniach od 1 maja do 31 sierpnia 2023 r. autorskiej koncepcji artystycznej wydarzenia kulturalnego pod nazwą „….” nie należy do kategorii czynności wymienionych w art. 43 ust. 19 pkt 1-8 ustawy usług z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1570, ze zm.)”.

Następnie na pytanie „Czy Państwa Ośrodek wykonując wskazane we wniosku czynności, osiąga w sposób systematyczny zyski z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia - czy są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług?”, wskazali Państwo, że Ośrodek wykonując wskazane we wniosku czynności nie osiąga w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia przeznacza je w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Pytanie

Czy opisane w niniejszym wniosku usługi świadczone przez Wnioskodawcę stanowią usługi kulturalne, które mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) u.p.t.u, a w konsekwencji ich wartości nie należy wliczać do limitu zwolnienia podmiotowego w VAT, na podstawie art. 113 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u.?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Państwa Ośrodka, opisane w niniejszym wniosku świadczone przez Państwa usługi stanowią usługi kulturalne, które mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) u.p.t.u, a w konsekwencji ich wartości nie należy wliczać do limitu zwolnienia podmiotowego w VAT, na podstawie art. 113 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u.

UZASADNIENIE WŁASNEGO STANOWISKA

Przedmiotowy zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza m.in. przepis art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., zgodnie z którym, opodatkowaniu podlega w szczególności odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 u.p.t.u., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1)przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2)wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3)wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4)wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5)ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6)oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7)zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Z kolei, zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.t.u., przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jednakże istotnym jest, iż nie każda czynność wpisująca się w definicję dostawy towarów lub świadczenia usług będzie od razu stanowić czynność opodatkowaną podatkiem VAT. Działania te muszą bowiem być wykonywane przez podatników prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 u.p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Natomiast jak wynika z art. 15 ust. 2 u.p.t.u., działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przytoczone powyżej przepisy wyznaczają zatem podmiotowy i przedmiotowy zakres opodatkowania VAT. Należy w tym miejscu wskazać, że w efekcie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług mogą podlegać co do zasady te czynności, w przypadku których spełniony został zarówno podmiotowy, jak i przedmiotowy zakres opodatkowania, tzn. zaistniała czynność określona jako opodatkowana, która została wykonana przez podmiot będący podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u.

W aspekcie opodatkowywania podatkiem VAT dokonywanych w ramach działalności gospodarczej czynności, należy jeszcze zwrócić na kwestię ewentualnych zwolnień podmiotowych i przedmiotowych.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 u.p.t.u., zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł.

Jak stanowi ust. 2 pkt 2 ww. przepisu, do wartości sprzedaży, o której mowa nie wlicza się m. in. odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

a.transakcji związanych z nieruchomościami,

b.usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

c.usług ubezpieczeniowych

-jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych

Wątpliwości Państwa Ośrodka sprowadzają się do stwierdzenia, czy opisane w niniejszym wniosku, świadczone przez Państwa usługi, polegające przede wszystkim na kompleksowym opracowaniu i realizacji autorskiej koncepcji artystycznej Wydarzenia, będą stanowić usługi kulturalne, które są zwolnione z opodatkowania, na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) u.p.t.u.

W świetle bowiem powyższego przepisu, zwalnia się od podatku VAT usługi kulturalne świadczone przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną.

Zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) u.p.t.u. nie mają zastosowania, zgodnie z ust. 17 do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1)nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ww. przepisem

2)ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Ponadto, zwolnienie to ma zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe i pod warunkiem, że podmioty wykonujące zwolnione czynności, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług (art. 43 ust. 17a i 18 u.p.t.u.).

Państwa Ośrodek stoi na stanowisku, iż świadczone usługi będą mogły korzystać z przedmiotowego zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) u.p.t.u.

Sama w sobie ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „usług kulturalnych”. W ocenie Państwa Ośrodka warto się w tym zakresie odwołać do stanowiska zajętego przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 czerwca 2015 r.:

„(...) Zgodnie ze znaczeniem słownikowym „kultura” to m.in. „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu dziejów, przekazywany z pokolenia na pokolenie; kultura materialna - ogół dóbr materialnych oraz środków i umiejętności produkcyjno-technicznych społeczeństwa w danym okresie historycznym” (por. Słownik języka polskiego, pod red. M. Szymczaka, PWN 1983, str. 1083), „materialna i umysłowa działalność społeczeństw oraz jej wytwory; społeczeństwo rozpatrywane ze względu na jego dorobek materialny i umysłowy” (por. oraz http://sjp.pwn.pl/szukaj/kultura.html). Przy takim rozumieniu kultury na gruncie reguł znaczeniowych języka etnicznego, należy sięgnąć do jej desygnatów, które to w istocie ją tworzą (...)”.

W ocenie Państwa Ośrodka, świadczone przez Państwa usługi (opisane w niniejszym wniosku) stanowią usługi kulturalne - w tym pomimo formuły ich realizacji mającej artykułować przekaz informacyjny o środkach pochodzących z projektu unijnego. Decydującego charakteru czynności nadaje im bowiem akcent artystyczny. Ponadto fakt świadczenia usług kulturalnych potwierdzają przede wszystkim zapisy wynikające z zawartej przez Ośrodek umowy.

Z ww. zapisów wynika, że przedmiotem zawartej umowy jest ...., w związku z realizacją projektu unijnego. Realizacja projektu odbywa się w przyjętych terminach i w wybranych ...., zakupionych w ramach projektu, a także na wybranych dworcach na terenie województwa ..... Co znamienne, w miejscach ogólnodostępnych (.....) udział w Wydarzeniu jest bezpłatny dla uczestników natomiast w Wydarzeniach odbywających się w ...., można w nich wziąć udział ......

Co istotne, wskazany powyżej zapis przy przyjętej formie wynagrodzenia oraz w kontekście pozostałych zapisów umownych nie oznacza, że wynagrodzenie stanowi udział w sprzedaży tych biletów, jak również, że świadczenie przez Państwa Ośrodek usług odbywa się w zamian za zakupiony bilet. Państwa Ośrodek otrzymałby bowiem wynagrodzenie także w sytuacji, gdyby potencjalnie nikt nie nabyłby biletów i nie skorzystał z przejazdu. Należy zauważyć, że Ośrodek nie świadczy usług przewozu, a biletem wstępu dla usług kulturalnych nie jest taki bilet jako kupowany dla skorzystania z usług kulturalnych, lecz przewozowych. Uzyskane przez Państwa Ośrodek wynagrodzenie pochodzić będzie ze środków projektu unijnego, co klarownie określono w zawartej umowie o realizację Wydarzenia.

Innymi słowy „patrząc oczami nabywcy biletu” (takie wytyczne klasyfikacyjne prezentowane są w wydawanych Więżących Informacjach Stawkowych) wchodzi on w posiadanie tego biletu nie w celu obcowania z kulturą, obejrzenia przedstawienia, wysłuchania artystycznej interpretacji czytanego dzieła, czy innej formy wyrazu - lecz aby skorzystać z usług przewozu, których sam Wnioskodawca nie świadczy.

W zakresie powyższego warto, w ocenie Państwa Ośrodka, zwrócić uwagę na rozstrzygnięcia klasyfikacyjne wydawane aktualnie w ramach wiążących informacji stawkowych – tak przykładowo decyzja WIS z 13 kwietnia 2023 r. nr 0112-KDSL2-1.440.289.2022.4.SS: „(...) Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S. A., strona internetowa www.sjp.pwn.pl), pod pojęciem „wstępu” należy rozumieć „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”.

Zatem pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 66 załącznika nr 3 do ustawy należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma .......... Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia, np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). Tak np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki - możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej - możliwość tańczenia, na imprezę sportową - możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, „na siłownię” - możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego - możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie.

Powyższe jest o tyle istotne, że zgodnie z art. 43 ust. 19 u.p.t.u., zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

1)usług związanych z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach;

2)wstępu:

a.na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego,

b.do wesołych miasteczek, parków rozrywki, cyrków, dyskotek, sal balowych,

c.do parków rekreacyjnych, na plaże i do innych miejsc o charakterze kulturalnym;

3)wstępu oraz wypożyczania wydawnictw w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą;

4)usług związanych z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach;

5)działalności agencji informacyjnych;

6)usług wydawniczych;

7)usług radia i telewizji;

8)usług ochrony praw.

Z powyższego przepisu wynika zatem, że tzw. biletowane wstępy objęte są wyłączeniem ze zwolnienia (art. 43 ust. 19 pkt 2 u.p.t.u.) - co jednak w ocenie Państwa Ośrodka, nie ma w niniejszej sytuacji miejsca. Państwa Ośrodek podkreślił raz jeszcze, że zakup biletu na przejazd taborem kolejowym przez nabywcę, ma na celu skorzystanie z usługi przejazdu, świadczonej przez przewoźnika, a nie wejście na wydarzenie kulturalne.

Ponadto wyłączeniu ze zwolnienia podlegają także czynności realizowane przez agencje informacyjne (art. 43 ust. 19 pkt 5 u.p.t.u.) - a należy pamiętać, że w ramach kompleksowej realizacji Wydarzenia, Państwa Ośrodek zobowiązał się m.in. do podjęcia działań informacyjnych promujących zarówno Wydarzenie jak i sam projekt unijny. Jednakże te czynności również w ocenie Państwa Ośrodka, nie będą podlegać wyłączeniu ze zwolnienia, o którym stanowi art. 43 ust. 19 u.p.t.u. Nie sposób bowiem uznać, że poinformowanie odbiorcy Wydarzenia o kwestiach organizacyjnych, czy fakcie, że środki na realizację Wydarzenia pochodzą z budżetu UE - można by porównywać do działań świadczonych przez profesjonalne agencje informacyjne.

Zdaniem Państwa Ośrodka, w opisywanej sytuacji nie zachodzi również żadna z pozostałych przesłanek z art. 43 ust. 19 u.p.t.u. wykluczających możliwość zastosowania omawianego zwolnienia.

W celu dodatkowego potwierdzenia, że świadczone przez Państwa Ośrodek usługi należy kwalifikować jako usługi kulturalne, które mogą korzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) u.p.t.u, zasadnym wydaje się odwołanie do odrębnych od podatkowych uregulowań prawnych, a mianowicie do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Sekcja R Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „USŁUGI KULTURALNE, ROZRYWKOWE, SPORTOWE I REKREACYJNE”. Należy zauważyć, że zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja ta obejmuje szeroki zakres usług kulturalnych, rozrywkowych i rekreacyjnych, włączając usługi świadczone przez artystów wykonawców, muzea, biblioteki i archiwa, usługi związane z grami losowymi i zakładami wzajemnymi, usługi związane ze sportem, rozrywką i rekreacją.

Sekcja R nie obejmuje natomiast:

-usług sprzedaży i organizowania wystaw świadczonych przez handlowe galerie sztuki, sklasyfikowanych w 47.00.69.0,

-usług agentów i agencji artystycznych, występujących w imieniu indywidualnych artystów, sklasyfikowanych w 74.90.20.0,

-usług wypożyczania książek, sklasyfikowanych w 77.29.19.0,

-usług agencji biletowych, sklasyfikowanych w 79.90.39.0,

-usług indywidualnych nauczycieli, zawodowych instruktorów sportowych, trenerów, sklasyfikowanych w 85.51.10.0.

W kontekście zawartej przez Państwa Ośrodek umowy, nie sposób pominąć zapisu, z którego jasno wynika, że to Państwa Ośrodek jest pomysłodawcą autorskiej koncepcji o charakterze kulturalnym. To, w Państwa ocenie potwierdza, że świadczone przez Państwa Ośrodek usługi stanowią usługi kulturalne, tym bardziej, że zastosowania nie znajduje również żadne z wyżej wskazanych wyłączeń z Sekcji R.

Nie bez znaczenia jest także statutowy zapis o przeznaczaniu zysków z działalności gospodarczej na cele statutowe. To, zdaniem Państwa Ośrodka, powinno utwierdzać w przekonaniu, że celem Ośrodka nie jest osiąganie systematycznych zysków. Natomiast same cele statutowe określają m.in. te cele, jako inicjowanie i realizowanie przedsięwzięć kulturotwórczych, wspieranie działań kulturalnych w środowiskach lokalnych, zwłaszcza amatorskiej twórczości artystycznej, edukacja kulturalna, gromadzenie, opracowywanie i upowszechnianie informacji kulturalnej oraz promocja kultury.

W konsekwencji należy stwierdzić, że spełniony zostaje warunek, o którym mowa w art. 43 ust. 18 u.p.t.u., bowiem Państwa Ośrodek nie osiąga w sposób systematyczny zysków z działalności gospodarczej, a w przypadku ich osiągnięcia ze świadczonych usług, opisanych w niniejszym wniosku - są one przeznaczane w całości na realizację jego celów statutowych.

Powyższe rozważania, w ocenie Państwa Ośrodka, powinny definitywnie stanowić, że w odniesieniu do świadczonych przez niego (tj. podmiot wpisany do rejestru instytucji kultury) usług w ramach realizacji Wydarzenia, zachodzą wszystkie niezbędne warunki, do uznania ich za usługi kulturalne. Jednocześnie nie zachodzą również żadne przesłanki wykluczające możliwość zastosowania zwolnienia, zawarte w art. 43 ust. 19 ustawy o VAT. W konsekwencji, zdaniem Państwa Ośrodka, usługi te mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a.

W związku z powyższym, wartość opisanych usług, nie powinna być, zgodnie z art. 113 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u. wliczana do wartości sprzedaży, ustalanej na potrzeby określenia limitu uprawniającego do korzystania ze zwolnienia podmiotowego w VAT, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ww. ustawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwa Ośrodek przedstawił we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy;

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku dla pewnej grupy podatników. Regulacje w tym zakresie zawarte zostały w art. 113 ustawy.

Na mocy art. 113 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 113 ust. 2 ustawy:

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy:

Jednocześnie stosownie do art. 43 ust. 17 ustawy:

W myśl art. 43 ust. 17a ustawy:

Na podstawie art. 43 ust. 18 ustawy:

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 19 ustawy:

Analizując powołane wyżej regulacje dotyczące zwolnienia od podatku od towarów i usług przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, w zakresie usług kulturalnych zauważenia wymaga, że warunkiem zastosowania ww. zwolnienia od podatku jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, jak również przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie będzie miało zastosowania.

Ustawodawca zwalnia od podatku usługi kulturalne świadczone przez ściśle określone grupy podmiotów. Polski prawodawca określił te podmioty, wymieniając je w ww. przepisie, jako: podmioty prawa publicznego; podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym; wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej; indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

W przepisach ogólnych (Rozdziału I) ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2020 r., poz. 194 z późn. zm.):

W myśl art. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Przepis art. 3 ust. 2 cyt. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, stanowi, że:

Stosownie do art. 9 ust. 1 powołanej ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że Państwa Ośrodek wypełnia przesłanki podmiotowe wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy. Jak wynika z wniosku, Państwa Ośrodek jest podmiotem, o jakim mowa w tym przepisie, jest bowiem samorządową instytucją kultury, posiadającą osobowość prawną, działającą na podstawie ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz swojego statutu. Ponadto Państwa Ośrodek jest wpisany do rejestru instytucji kultury samorządową instytucją kultury.

W następnej kolejności należy zbadać, czy będące przedmiotem wniosku usługi, wypełniają przesłankę przedmiotową do zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

Ustawa nie podaje definicji pojęcia „usług kulturalnych”. Jego znaczenie należy zatem ustalić na podstawie dostępnej metody wykładni. W prawie podatkowym pierwszorzędne znaczenie ma wykładnia językowa. Zatem zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu „usługi kulturalne” w języku potocznym, możemy stwierdzić, że pod pojęciem tym kryją się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury, itp. Natomiast kultura to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości, zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności. Kultura dzieli się na: materialną, której zakres pokrywa się z pojęciem cywilizacja i duchową – ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, nauki, moralności funkcjonujących w postaci dzieł artystycznych, wierzeń, obyczajów, a także uznanych wartości, takich jak: prawda, sprawiedliwość, wolność, równość, itp.” (Roman Smolski, Marek Smolski, Elżbieta Helena Stadtműller „Słownik Encyklopedyczny Edukacja Obywatelska” Wydawnictwo Europa, Warszawa 1999). Encyklopedia Popularna w haśle „kultura” podaje, że jest to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu jej dziejów, przekazywany z pokolenia na pokolenie; w skład tak pojętej kultury wchodzą nie tylko wytwory materialne i instytucje społeczne, ale także zasady współżycia społecznego, sposoby postępowania, wzory, kryteria ocen estetycznych i moralnych przyjęte w danej zbiorowości i wyznaczające obowiązujące zachowania” (Encyklopedia Popularna PWN, Wydanie XV, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1982).

Przez potoczne rozumienie pojęcia „kultura” możemy zatem uznać całokształt wytworów materialnych i umysłowych społeczności. Takie rozumienie pojęcia „kultura”, ma jednak niewielkie znaczenie praktyczne, a już w szczególności nie spełni swojej funkcji w procesie interpretacji prawa podatkowego.

Zgodnie zatem z regułami wykładni prawa, w sytuacji, gdy wykładnia językowa nie przynosi oczekiwanych rezultatów, wskazanym jest sięgnięcie do wykładni systemowej oraz funkcjonalnej. Wykładnia systemowa pozwala nam na ustalenie zakresu rozumienia pojęcia w znaczeniu, w jakim posługują się nim inne akty prawne należące do systemu prawa (wykładnia systemowa zewnętrzna). W tym celu należy sięgnąć do ustawy wprost lub pośrednio odnoszącej się do działalności prowadzonej w sferze kulturalnej, tj. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Co prawda definicja działalności kulturalnej w języku prawnym, skonstruowana w oparciu o powyższy akt prawny nie będzie pełna, jednak pozwoli na sprecyzowanie terminów „kultura” oraz „usługi kulturalne” na potrzeby niniejszej interpretacji.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, Państwa Ośrodek zawarł umowę z Województwem .... na opracowanie i realizację w dniach .... 2023 r. .... pod nazwą „...” w związku z realizacją projektu nr .... pn. „.....”. Opracowanie i realizacja w dniach .... 2023 r. .... pod nazwą „…..” stanowi usługę kulturalną w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy. W ramach realizacji autorskiej koncepcji artystycznej, działalność kulturalna przejawiała się m.in. w następujących formach: odczytywanie kryminałów, organizowanie spotkań z pisarzami, organizowanie etiud tanecznych i lalkowych, organizowanie happeningów, organizowanie występów mimów i iluzjonistów. Poprzez realizację tych działań w pociągach, miejscach, gdzie na co dzień ludzie nie korzystają z kultury tego typu, upowszechniali Państwo działania kulturalne. Owo upowszechnianie przekładało się widocznie na większe zainteresowanie kulturą (wiele osób dopytywało się, gdzie można nabyć książki danych autorów, płyty muzyków, kiedy można spodziewać się kolejnych koncertów).

Wskazali Państwo również, że realizacja Wydarzenia odbywa się w miejscach ogólnodostępnych, tj. ....., a także w wybranych pojazdach ....., zakupionych w ramach wyżej wspomnianego projektu unijnego. W miejscach ogólnodostępnych (.....) - udział w Wydarzeniu jest bezpłatny, natomiast gdy Wydarzenie odbywa się w .....- udział w nim jest możliwy po okazaniu ważnego biletu na przejazd. W ramach zawartej umowy, Państwa Ośrodek oświadczył, że jest jedynym pomysłodawcą i organizatorem Wydarzenia.

W ramach realizacji Wydarzenia, Ośrodek zobowiązał się w szczególności do podjęcia takich działań, jak:

-zapewnienie i przeprowadzenie niezbędnych prób z artystami, zgodnie z koncepcją artystyczną,

-ustalenie z dysponentem pojazdów kolejowych, w których przeprowadzone zostaną czynności artystyczne, składające się na koncepcję artystyczną Wydarzenia,

-wynajem przestrzeni wybranych dworców,

-zapewnienie niezbędnej techniki, tj. nagłośnienie, oświetlenie, scenografia wraz z obsługą,

-zaprojektowanie oraz wykonanie autorskiej oprawy graficznej Wydarzenia,

-zapewnienie i opłacenie noclegów oraz cateringu dla artystów i ekip technicznych, biorących udział w Wydarzeniu,

-zapewnienie wszystkich niezbędnych pozwoleń administracyjnych.

Ponadto Państwa Ośrodek zobowiązał się na mocy zawartej umowy, do podjęcia następujących działań informacyjnych:

1)umieszczenie informacji o udziale środków budżetu Unii Europejskiej w ramach ww. Projektu we wszystkich informacjach dotyczących Wydarzenia;

2)oznaczenia we wszelkich komunikatach promujących Wydarzenie w ramach mediów społecznościowych: Fundusze Europejskie oraz .... wraz z identyfikacją graficzną EFS oraz informacją o tym, że zostało ono zrealizowane przy udziale środków budżetu Unii Europejskiej w ramach ww. Projektu;

3)dystrybucji ulotek dostarczonych przez Zamawiającego informujących o Projekcie wśród uczestników Wydarzenia - .... szt.;

4)wyemitowanie planszy początkowej z informacją graficzną dotyczącą Projektu na telebimie przed rozpoczęciem koncertu finałowego Wydarzenia;

5)umieszczenia spotu promocyjnego ukazującego tabor zakupiony w ramach ww. Projektu na stronie poświęconej Wydarzeniu, w postach na portalach społecznościowych Wykonawcy oraz wyemitowanie spotu podczas koncertu finałowego;

6)wystawienie w miejscu widocznym dla publiczności Wydarzenia materiałów promocyjnych zawierających informację o ww. Projekcie;

7)przygotowania sprawozdania z wykonania przedmiotu umowy;

8)przekazania Zamawiającemu materiału fotograficznego z Wydarzenia, potwierdzającego wykonanie poszczególnych form promocji projektu nr .... pn. „.....” podczas Wydarzenia, z określeniem możliwych pól eksploatacji wraz z prawami autorskimi do tych materiałów.

Odnosząc się do kwestii dotyczącej ustalenia charakteru świadczeń realizowanych przez Państwa Ośrodek należy wskazać, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Jednakże, pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Jednak aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

W związku z czym, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie złożone (kompleksowe), obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia złożonego (kompleksowego).

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd v. Commissioners of Custom and Excise, ECLI:EU:C:1999:93 stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Podsumowując powyższe, należy stwierdzić, że świadczenie złożone ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

W związku z powyższym, jeżeli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja. Po pierwsze więc, czy są to świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie kompleksowe.

W rozpatrywanej sprawie należy również zwrócić uwagę na stanowisko Rzecznik Generalnej Juliane Kokott przedstawione w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito_Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira ECLI:EU:C:2021:167, z którego wynika, że: „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”.

W celu ustalenia, czy świadczenia stanowią dwa lub kilka niezależnych świadczeń, czy jedno świadczenie, należy każdorazowo poszukiwać elementów charakterystycznych dla danej transakcji celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie.

Za świadczenia odrębne należy uznać świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli są w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone. Powyższe wynika z analizy orzeczeń TSUE w sprawach C-41/04 oraz C-111/05.

Należy mieć na względzie, aby zastosowanie koncepcji świadczenia kompleksowego nie prowadziło do korzystania z nieuzasadnionych preferencji w zakresie opodatkowania. Jeśli usługi mogą być rozdzielone bez uszczerbku dla każdej z nich, a zatem w sposób naturalnie uzasadniony, wówczas nie można uznać – w szczególności w celu rozszerzenia zwolnienia podatkowego – że stanowią jedno świadczenie kompleksowe, opodatkowane wedle zasad dotyczących świadczenia głównego.

Okoliczności sprawy wskazują, że w ramach realizacji autorskiej koncepcji artystycznej wydarzenia kulturalnego pod nazwą „....” (Wydarzenie), jak Państwo wskazali, działalność kulturalna przejawiała się w następujących formach: odczytywanie kryminałów, organizowanie spotkań z pisarzami, organizowanie etiud tanecznych i lalkowych, organizowanie happeningów, organizowanie występów mimów i iluzjonistów. Wskazane działania przybierają więc określoną formułę. Przykładowo - odczytaniu kryminałów towarzyszy odpowiednia artykulacja; etiudy taneczne wiążą się z odpowiednią choreografią. Organizowane były także autorskie koncerty, starano się dobierać artystów w taki sposób, żeby mogli zaprezentować przede wszystkim swoją własną twórczość. Przede wszystkim byli to twórcy pochodzący z regionu, którzy podczas swoich występów upowszechniali swoją autorską, przede wszystkim premierową twórczość muzyczną, poetycką, taneczną czy literacką. Poprzez realizację tych działań w pociągach, miejscach, gdzie na co dzień ludzie nie korzystają z kultury tego typu, upowszechniali Państwo działania kulturalne. Wskazali Państwo, że ramach realizacji Wydarzenia, Ośrodek zobowiązał się w szczególności do podjęcia takich działań, jak: zapewnienie i przeprowadzenie niezbędnych prób z artystami, zgodnie z koncepcją artystyczną, ustalenie z dysponentem pojazdów kolejowych, w których przeprowadzone zostaną czynności artystyczne, składające się na koncepcję artystyczną Wydarzenia, wynajem przestrzeni wybranych dworców, zapewnienie niezbędnej techniki, tj. nagłośnienie, oświetlenie, scenografia wraz z obsługą, zaprojektowanie oraz wykonanie autorskiej oprawy graficznej Wydarzenia, zapewnienie i opłacenie noclegów oraz cateringu dla artystów i ekip technicznych, biorących udział w Wydarzeniu, zapewnienie wszystkich niezbędnych pozwoleń administracyjnych.

Mając na uwadze wskazany przez Państwa zakres świadczonej usługi w ramach wydarzenia pn. „....” należy uznać, iż działania przejawiające się w następujących formach: odczytywanie kryminałów, organizowanie spotkań z pisarzami, organizowanie etiud tanecznych i lalkowych, organizowanie happeningów, organizowanie występów mimów i iluzjonistów, organizowanie autorskich koncertów artystów pochodzących z regionu, upowszechniających swoją autorską twórczość muzyczną, poetycką, taneczną czy literacką, stanowią usługę kulturalną.

Jednocześnie, aby ww. usługa została zrealizowana, niezbędne są działania dotyczące: zapewnienia i przeprowadzenia niezbędnych prób z artystami, zgodnie z koncepcją artystyczną, ustalenie z dysponentem pojazdów kolejowych, w których przeprowadzone zostaną czynności artystyczne, składające się na koncepcję artystyczną Wydarzenia, wynajem przestrzeni wybranych dworców, zapewnienie niezbędnej techniki, tj. nagłośnienie, oświetlenie, scenografia wraz z obsługą, zaprojektowanie oraz wykonanie autorskiej oprawy graficznej Wydarzenia, zapewnienie wszystkich niezbędnych pozwoleń administracyjnych.

W świetle powyższego, istnieją podstawy do przyjęcia, że świadczona przez Państwa Ośrodek usługa kulturalna jest usługą kompleksową. Podstawową usługą są działania przejawiające się w następujących formach: odczytywanie kryminałów, organizowanie spotkań z pisarzami, organizowanie etiud tanecznych i lalkowych, organizowanie happeningów, organizowanie występów mimów i iluzjonistów, organizowanie autorskich koncertów artystów pochodzących z regionu, upowszechniających swoją autorską twórczość muzyczną, poetycką, taneczną czy literacką, a usługami pomocniczymi, prowadzącymi do wykonania usługi podstawowej, są takie działania jak: zapewnienie i przeprowadzenie niezbędnych prób z artystami zgodnie z koncepcją artystyczną, ustalenie z dysponentem pojazdów kolejowych, w których przeprowadzone zostaną czynności artystyczne, składające się na koncepcję artystyczną Wydarzenia, wynajem przestrzeni wybranych dworców, zapewnienie niezbędnej techniki, tj. nagłośnienie, oświetlenie, scenografia wraz z obsługą, zaprojektowanie oraz wykonanie autorskiej oprawy graficznej Wydarzenia, zapewnienie wszystkich niezbędnych pozwoleń administracyjnych. Ponadto wskazali Państwo, że Ośrodek wykonując wskazane we wniosku czynności nie osiąga w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia przeznacza je w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Tak więc, świadczona przez Państwa Ośrodek ww. kompleksowa usługa kulturalna korzysta ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

Odnosząc się natomiast do pozostałych usług, które Państwa Ośrodek świadczy w ramach autorskiej koncepcji artystycznej wydarzenia kulturalnego pod nazwą „....”, tj. zapewnienia i opłacenia noclegów oraz cateringu dla artystów i ekip technicznych, biorących udział w Wydarzeniu oraz działań o charakterze informacyjnym (wymienionych wyżej w pkt 1-8 ), wskazania wymaga, że nie są one objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) ustawy.

Wynika to z faktu, iż ww. działania, tj. zapewnienie i opłacenie noclegów oraz cateringu dla artystów i ekip technicznych biorących udział w Wydarzeniu oraz działania o charakterze informacyjnym nie mogą stanowić elementu kompleksowej usługi kulturalnej. Bowiem działań tych nie można uznać za czynność niezbędną do wykonania świadczonej przez Państwa usługi kulturalnej. Ww. działania nie są powiązane z podstawową usługą kulturalną w taki sposób, że bez któregokolwiek z ww. działań usługa kulturalna nie mogłaby istnieć.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy wskazuje, że w ramach zawartej umowy z Województwem …… na opracowanie i realizację w dniach .... 2023 r. .... pod nazwą „….” w związku z realizacją projektu nr …. pn. „…..” świadczą Państwo kompleksową usługę kulturalną oraz czynność zapewnienia i opłacenia noclegów, cateringu dla artystów i ekip technicznych, biorących udział w Wydarzeniu oraz działania o charakterze informacyjnym, mające na celu promocję projektu nr .... pn. „.....” (wymienione wyżej w pkt 1-8 ), które nie mogą stanowić elementu kompleksowej usługi kulturalnej.

Wskazania wymaga, że celem działań informacyjnych jest przede wszystkim dostarczenie odbiorcom informacji o projekcie pn. „…..” i pochodzeniu środków na realizację tego projektu. Omawianych działań informacyjnych jak również czynnościzapewnienia i opłacenia noclegów, cateringu dla artystów i ekip technicznych biorących udział w Wydarzeniu, nie można uznać za usługi pomocnicze do usługi podstawowej, bowiem nie są one niezbędne zarówno do realizacji jak i do możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego.

Zauważenia wymaga, że jeżeli usługa kulturalna stanowi jednocześnie usługę wstępu, to nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT (art. 43 ust. 19 pkt 2 ustawy). Dlatego kluczowe jest rozstrzygnięcie, czy świadczona przez Państwa Ośrodek usługa kulturalna ma charakter usługi wstępu.

Dla zdefiniowania pojęcia „wstępu” nie ma znaczenia czy możliwość wejścia czy uczestnictwa w danym wydarzeniu dotyczy uczestnictwa czynnego, czy biernego.

Pod pojęciem „wstępu” należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki – możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej – możliwość tańczenia, na imprezę sportową – możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, na siłownię – możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego – możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie.

Jak Państwo wskazali, w miejscach ogólnodostępnych (....) - udział w Wydarzeniu jest bezpłatny, natomiast gdy Wydarzenie odbywa się w ....- udział w nim jest możliwy ......Z okoliczności sprawy wynika również, że zakup biletu na przejazd ....kolejowym przez nabywcę, ma na celu skorzystanie z usługi przejazdu, świadczonej przez przewoźnika, a nie wejście na wydarzenie kulturalne.

Zatem w oparciu o przytoczoną powyżej definicję, ww. kompleksowa usługa kulturalna nie mieści się w kategorii usług wstępu wymienionych w art. 43 ust. 19 pkt 2 ustawy.

Mając powyższe na uwadze, świadczone przez Państwa Ośrodek działania w ramach realizacji autorskiej koncepcji artystycznej wydarzenia kulturalnego pod nazwą „….” (Wydarzenie), tj. działania przejawiające się w następujących formach: odczytywanie kryminałów, organizowanie spotkań z pisarzami, organizowanie etiud tanecznych i lalkowych, organizowanie happeningów, organizowanie występów mimów i iluzjonistów, organizowanie autorskich koncertów artystów pochodzących z regionu, upowszechniających swoją autorską twórczość muzyczną, poetycką, taneczną czy literacką wraz z działaniami polegającymi na zapewnieniu i przeprowadzeniu niezbędnych prób z artystami, zgodnie z koncepcją artystyczną, ustaleniu z dysponentem pojazdów kolejowych, w których przeprowadzone zostaną czynności artystyczne, składające się na koncepcję artystyczną Wydarzenia, wynajmie przestrzeni wybranych dworców,zapewnieniu niezbędnej techniki, tj. nagłośnienie, oświetlenie, scenografia wraz z obsługą, zaprojektowaniu oraz wykonaniu autorskiej oprawy graficznej Wydarzenia, zapewnieniu wszystkich niezbędnych pozwoleń administracyjnych, składające się na kompleksową usługę kulturalną, korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

Z kolei wskazane we wniosku działania informacyjne mające na celu promocję projektu nr .... pn. „.....” oraz czynność zapewnienia i opłacenia noclegów, cateringu dla artystów i ekip technicznych biorących udział w Wydarzeniu nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

W związku z przepisem art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy, przy obliczaniu limitu obrotów określonych w art. 113 ust. 1 ustawy, nie uwzględnia się odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, w tym zwolnionych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

W konsekwencji, świadczoną przez Państwa Ośrodek - samorządową instytucję kultury – kompleksową usługę kulturalną, która korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) ustawy, nie należy wliczać do limitu zwolnienia z art. 113 ust. 1 ustawy, na podstawie art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy. Natomiast do limitu sprzedaży należy wliczyć wartość świadczonych przez Państwa Ośrodek działań informacyjnych mających na celu dostarczenie odbiorcom informacji o projekcie pn. „…..” i pochodzeniu środków na realizację tego projektu oraz czynność zapewnienia i opłacenia noclegów, cateringu dla artystów i ekip technicznych.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Państwa Ośrodka należało uznać je za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawił Państwa Ośrodek i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Państwa stwierdzenia w tym zakresie przyjęto jako element opisu sprawy i nie były one przedmiotem oceny.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym albo opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli sytuacja Państwa Ośrodka będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i Państwa Ośrodek zastosuje się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo 

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383).