Interpretacja indywidualna z dnia 10 listopada 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.612.2023.2.AA

Ulga badawczo-rozwojowa

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

-nieprawidłowe –w części dotyczącej kwalifikacji wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy oraz za urlopy wypoczynkowe oraz składek od tych należności do kosztów kwalifikowanych,

-nieprawidłowe – w części dotyczącej wykorzystania ewidencji czasu pracy pracowników do określania wysokości kosztów dotyczących wydatków na sprzęt specjalistyczny niebędący środkami trwałymi oraz odpisów amortyzacyjnych od składników majątku stanowiących środki trwałe oraz od oprogramowania stanowiącego wartości niematerialne i prawne,

-prawidłowe – w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 23 sierpnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 16 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 października 2023 r. (wpływ 6 listopada 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych

(…) (dalej jako „Wnioskodawca”) jest firmą działającą w branży przetwórstwa przemysłowego. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, jak również nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym.

W toku swoich codziennych działań Wnioskodawca oferuje usługi cięcia laserem, obróbki CNC, gięcia blach, projektowania 2D/3D, spawania robotem czy malowania proszkowego.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podejmuje działania mające na celu modyfikację oraz ciągłe ulepszanie już oferowanych usług. W okresie od 09.2020 do 03.2023 Wnioskodawca prowadził działania badawczo-rozwojowe w zakresie opracowania innowacyjnej metody wytwarzania(...) (dalej jako „Projekt”). W związku z opracowaniem w toku prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej innowacyjnej metody spawania Wnioskodawca w dniu 09.08.2023 r. złożył wniosek o udzielenie patentu na wynalazek: (...).

(…)

Opracowana w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej metoda pozwala również na znaczną oszczędność czasu i kosztów po stronie zleceniodawcy/klienta Wnioskodawcy. W przypadku innych firm realizacja określonego projektu bardzo często oznacza konieczność kooperacji z kilkoma różnymi usługodawcami, gdzie przykładowo (...). W przypadku Wnioskodawcy cały ten proces jest realizowany w jednym miejscu – w firmie Wnioskodawcy. W ramach kolejnych czynności elementy są projektowane, w porozumieniu i sprzężeniu zwrotnym z zleceniodawcą/klientem, w kolejnym kroku Wnioskodawca (…)

Kompleksowe przygotowanie i wykonanie gotowego elementu dla zleceniodawcy/klienta jest jednorazowym działaniem z jednym tylko wykonawcą, którym jest Wnioskodawca.

Jak wskazano, wszystkie dotychczasowe rozwiązania technologiczne bazują na (...).

Stąd zleceniodawca/klient zmuszony jest do korzystania z dalszych podmiotów podwykonawczych lub wykonawczych, zapewniających uzyskanie ostatecznego (...).

W ramach ww. Projektu Wnioskodawca poniósł szereg wydatków związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową:

1.Koszty dotyczące zatrudnienia w obszarze B+R.

Wnioskodawca ponosił koszty zatrudnienia pracowników (umowa o pracę) oraz współpracowników (umowa zlecenie) w celu realizacji działań badawczo-rozwojowych oraz koszty składek z tytułu należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. i o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. z 2023 r. poz. 1230) – w części finansowanej przez Wnioskodawcę. Pracownicy i współpracownicy Wnioskodawcy wykonywali częściowo bądź w pełnym zakresie prace B+R, co jest udokumentowane ewidencją czasu pracy, w ramach której zostały wykazane godziny pracy związane z czynnościami obejmującymi działalność B+R oraz godziny pracy niezwiązane z tą działalnością. Do ich zadań w tym obszarze należało w szczególności opracowanie całej koncepcji i projektu technicznego procesu, dobór odpowiednich surowców, materiałów, sprzętów, aż po przeprowadzenie testów i badań, a w tym wytworzenie gotowych produktów.

2.Koszty związane z zakupem materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W ramach Projektu poniesione zostały koszty na materiały i surowce, takie jak:

-różnego rodzaju blachy do wykonywania elementów fasadowych;

-tulejki zaciskowe, wkłady spiralne, dysze stożkowe, uchwyty, podkładki, dyski, tarcze, ściernice, łączniki prądowe;

-oleje emulgujące, markery olejowe, preparaty antyodpryskowe, preparaty do gwintowania;

-środki czyszczące;

-energię elektryczną oraz gazy techniczne.

Wszystkie wskazane materiały i surowce są wykorzystywane w prowadzonych działaniach B+R. Wnioskodawca prowadzi ewidencję pozwalającą na określenie, które surowce zostały zużyte w pracach B+R. W przypadku materiałów w postaci części zamiennych oraz surowców w postaci prądu oraz gazu zużycie określane jest na podstawie proporcji opartej na ilości zużytych w ramach działalności B+R materiałów – Wnioskodawca ma dane o ilości prądu oraz gazów zużywanych przy obórce poszczególnych rodzajów materiałów. Dodatkowo laser oraz spawalnia posiada osobną rozdzielnię.

Inne materiały typu smary, oleje, druty itd. zużywane w spawalni, jeśli nie są zużywane w 100% w ramach działalności B+R, to są przyporządkowywane do działalności związanej z pracami B+R oraz innymi czynnościami przy zastosowaniu proporcji opartej o czas pracy pracowników (na działania B+R oraz inne).

3.Koszty związane z nabyciem niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca poniósł w ramach tej kategorii koszty m.in. na zakup dysz gazowych, dyfuzorów gazowych, rozpylaczy, oprzyrządowania, narzędzi pomiarowych i narzędzi skrawających, odzieży ochronnej wykorzystywanej przez pracowników. W tym przypadku przyporządkowywanie sprzętu do działalności B+R, o ile nie są używane w 100% w ramach tej działalności, są przyporządkowywane do działalności związanej z pracami B+R oraz innymi czynnościami przy zastosowaniu proporcji opartej o czas pracy pracowników (na działania B+R oraz inne).

4.Odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i WNiP.

W ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca wykorzystywał środki trwałe i wartości niematerialne i prawne (WNiP), takie jak:

-kompresor śrubowy,

-maszynę do gratowania i obróbki metalu,

-przecinarki,

-robota spawalniczego,

-suwnicę natorową i pomostową,

-układ kompensacji mocy biernej,

-urządzenia spawalnicze,

-wiertarki,

-wykrawarki,

-wycinarki laserowe,

-stół magnetyczny do wiertarko-frezarki,

-oprogramowania m.in. do zarządzania procesem produkcyjnym i projektowania typu CAD/CAM.

Przy czym, w tym zakresie wyodrębnienie kosztów kwalifikowanych jest dla Wnioskodawcy możliwe dzięki opracowanemu kluczowi alokacji, bazującemu na proporcji wykorzystania danego środka trwałego/WNiP do Projektu związanego z działalnością B+R w stosunku do jego ogólnego wykorzystania. Podstawą wyliczenia proporcji jest zatem faktyczne wykorzystanie danego środka trwałego/WNiP do działalności badawczo-rozwojowej opartej o czas pracy pracownika Wnioskodawcy, korzystającego z danego środka trwałego/WNiP w ramach czynności związanych z realizowanym, Projektem B+R.

5.Koszty uzyskania i utrzymania patentu.

Jak wspomniano, Wnioskodawca wystąpił do Urzędu Patentowego RP z wnioskiem o udzielenie patentu na opracowaną przez niego innowacyjną metodę spawania i poniósł koszty związane z przygotowaniem dokumentacji zgłoszeniowej i dokonaniem zgłoszenia. Wnioskodawca nie poniósł kosztów walidacji patentu europejskiego.

Dotąd nie poniósł również kosztów opłat okresowych, ponieważ zgłoszony patent nie uzyskał jeszcze ochrony patentowej.

Wnioskodawca nadmienia, że wszelkie ww. koszty kwalifikowane, które zamierza odliczyć w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, były zaliczane w myśl przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647; zwanej dalej „UPDOF”) do kosztów uzyskania przychodów z prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej, w tym przez odpisy amortyzacyjne.

Wnioskodawca wskazuje, że na ten moment wydatki poniesione przez niego na realizację prac badawczo-rozwojowych nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku. Niemniej jednak, po uzyskaniu od Organu potwierdzenia poprawności własnego stanowiska przedstawionego w niniejszym wniosku o interpretację, tj. po uzyskaniu pozytywnej indywidualnej interpretacji podatkowej, Wnioskodawca zamierza dokonać odliczenia od podstawy opodatkowania wydatków ponoszonych na realizację prac badawczo-rozwojowych.

Wnioskodawca prowadził szczegółową ewidencję zużycia/wykorzystania surowców i materiałów, sprzętów specjalistycznych, środków trwałych i WNiP, które były wykorzystane na poczet Projektu. Wnioskodawca dysponuje także ewidencją czasu pracy pozwalającą na wydzielenie czasu, jaki dany pracownik poświęcał na prace B+R spośród ogółu czasu pracy dla Wnioskodawcy jako podmiotu zatrudniającego.

Tym samym, Wnioskodawca planuje ww. wydatki zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w takiej wysokości, w jakiej wykorzystywane były do działalności badawczo-rozwojowej.

Co więcej, Wnioskodawca jest świadomy, że nie podlegają odliczeniu w ramach ulgi B+R koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową, jeżeli te zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Wnioskodawca w rozliczeniu ulgi nie będzie ujmować kosztów pokrytych z jakichkolwiek dotacji, jedynie część finansowaną ze środków własnych.

Ponadto uzupełnił Pan wniosek o doprecyzowanie opisu sprawy przez wskazanie:

Czy prace w zakresie Projektu obejmują rutynowe i okresowe zmiany wprowadzone do Pana produktów, nawet jeżeli mają one charakter ulepszenia?

Nie, działania projektowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian.

Czy czynności, narzędzia bądź rozwiązania, będące efektem prac podjętych w ramach Projektu nie występowały dotychczas w Pana praktyce gospodarczej bądź w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących?

Efektem prowadzonych prac stało się wypracowanie nowego rozwiązania technologicznego, nowej metody spawania. Tak jak wskazano we wniosku, metoda jest unikatowa, niestosowana uprzednio u Wnioskodawcy ani w jego branży. Rezultat prac podjętych w ramach Projektu nie występował więc dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy.

Na czym polega twórczy charakter Projektu w odniesieniu do kryterium „systematyczności”:

-jakie cele postawił Pan w zakresie Projektu

Celem projektu było wdrożenie nowej metody (...).

Wynikiem tego działania jest możliwość zwiększenia szybkości spajania przy zmniejszonym zapotrzebowaniu energetycznym przekładającym się na zmniejszenie zasięgu strefy wpływu ciepła w materiale rodzimym. (…).

-jakie cele zostały osiągnięte, w ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych zostały faktycznie zrealizowane poszczególne prace

Cel został osiągnięty poprzez zaangażowanie potencjału ludzkiego w postaci wykwalifikowanych pracowników posiadających stosowną widzę techniczną, w tym kwalifikacje operatora zrobotyzowanego systemu spawalniczego wraz z zastosowaniem innowacyjnej, unikatowej w skali świata, metody (...). System spawalniczy został zakupiony i wyposażony w stanowisko dedykowane do ciągłego procesu spajania poprzez wykorzystanie obrotowego stołu spawalniczego, ułatwiającego pozycjonowanie, załadunek i rozładunek detali w czasie spawania. Dzięki temu możliwe było zaproponowanie i wykonanie elementów konstrukcyjnych w postaci profilowych słupów architektonicznych z elementów płaskich w postaci blach. Efektem faktycznie przeprowadzonych prac spawalniczych z wykorzystaniem unikalnego systemu spawalniczego, są słupy profilowe z materiałów w postaci stali stopowych, gdzie długość tych słupów jest duża, tj. wielokrotnie przekraczająca wielkość ich przekroju poprzecznego.

-czy poszczególne prace były realizowane wg określonych harmonogramów, jeśli tak – prosimy wskazać, co przewidywały te harmonogramy i czy zostały zrealizowane;

Wykorzystanie tego typu nowoczesnego systemu spawalniczego jest całkowicie autorskim działaniem w zakresie spawania słupów profilowych wykonanych z blach, stąd niemożliwe było wykonanie wcześniejszego szczegółowego harmonogramu, ponieważ proces powstawał i został zdefiniowany w trakcie jego realizacji. Oczywiście sam proces stworzenia przedmiotowej technologii spawania nie był dziełem przypadku, tylko wynikał z zaplanowanego działania ukierunkowanego na osiągnięcie zamierzonego przez Podatnika celu. W oparciu o ten cel wybrano odpowiednie metody oraz technologię, która była wykorzystana w procesie. Prowadzono próby i testy w ramach poszczególnych etapów procesu. Charakter tych działań wskazuje zdecydowanie na postępowanie usystematyzowane.

Dodatkowo efektem tych innowacyjnych rozwiązań jest wprowadzenie na stałe, tj. do systematycznej produkcji w firmie (…), nowoczesnego unikalnego procesu (...). Wszystkie nowości wynikające z przebiegu tego procesu wykazują szereg korzyści dla firmy (…), gdzie kluczowe jest skrócenie czasu wykonywania profilu, zmniejszenie zapotrzebowania energetycznego do wykonania pojedynczego profilu i wyeliminowanie zabiegów technologicznych w postaci obróbki cieplnej, wstępnej i końcowej, koniecznej do redukcji naprężeń i wynikającej z nich konieczności prostowania detali po spawaniu.

W odniesieniu do kryterium „w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”:

-jakimi zasobami wiedzy dysponował Pan przed rozpoczęciem Projektu,

Kwalifikacje personelu firmy (…) umożliwiały produkcję spawalniczą z wykorzystaniem metod konwencjonalnych wykorzystujących źródła ciepła w postaci elektrycznego łuku spawalniczego i laserowych metod cięcia. (…). W oparciu o posiadane kompetencje pracowników możliwa była ocena jakości połączeń spajanych za pomocą metod z zakresu badań nieniszczących, takich jak metoda wizualna oraz penetracyjna i ultradźwiękowa.

-jaki rodzaj wiedzy i umiejętności Pan wykorzystał i rozwinął w ramach Projektu,

Wykorzystano wiedzę z zakresu umiejętności i zrozumienia metalurgii, procesów spajania z przetopieniem materiałów z wykorzystaniem (…)

-wskazanie miejsca, sposobu wykorzystywania oraz selekcji wiedzy pod względem jej przydatności (jaka wiedza została wykorzystana) w Projekcie,

W projekcie wykorzystano wiedzę z zakresu umiejętności doboru parametrów i przeprowadzenia procesu wycinania laserowego elementów przeznaczonych do spawania słupów profilowych ze stali nie stopowych. Ponadto w miejsce dotychczasowej wiedzy z zakresu doboru i wykorzystywania konwencjonalnych parametrów procesowych, (…)

-czy w ramach Projektu połączono i kształtowano istniejącą wiedzę (jaką); co było efektem tego połączenia i kształtowania,

W ramach projektu wykorzystano wiedzę z zakresu projektowania elementów konstrukcyjnych i połączono ją z metalurgią procesu spawania metodą niskoenergetyczną z liniową oscylacją drutu, gdzie na etapie projektowania wyeliminowano zabiegi dodatkowe związane z koniecznością obróbki cieplnej, wstępnej i końcowej oraz wykonywania dodatkowych węzłów w postaci spoin sczepnych.

W efekcie połączenia dotychczasowej wiedzy z nową wiedzą związaną z wykorzystaniem nowoczesnej metody spajania uzyskano skrócenie czasu koniecznego do wytworzenia pojedynczego detalu w postaci słupa architektonicznego. Jednocześnie wykazano zredukowane zapotrzebowanie energetyczne na przebieg właściwego procesu spawania oraz wynikające z wyeliminowania zabiegów obróbki cieplnej, początkowej i końcowej dla spawania elementów ze stali stopowej.

-czy Pana prace mały na celu przede wszystkim zdobywanie nowej wiedzy i umiejętności,

Wykonane prace miały na celu poszerzanie posiadanej wiedzy oraz zdobywanie nowych umiejętności wynikających z charakteru spajania elementów nowoczesną, unikalną w skali globu metodą spajania nisko energetycznego.

-czy podejmowane przez Pana czynności w ramach Projektu były ukierunkowane na nowe odkrycia,

Tak, dotychczas nieznane bowiem były efekty spajania elementów ze stali stopowej bez stosowania obróbki cieplnej redukującej naprężenia prowadzące do zmiany kształtu i wymiarów elementów spajanych, tak jak ma to miejsce przy zastosowaniu konwencjonalnej metody spajania elementów z tego typu stali. (…)

-czy wynik Projektu może być wykorzystywany w innych pracach wynikających z zakresu Pana działalności gospodarczej;

Zdecydowanie wynik projektu może być wykorzystywany w wielu innych pracach realizowanych w działalności gospodarczej firmy (…). Metoda niskoenergetycznego spajania, która została opanowana wykonawczo i zrozumiana, rozpatrywana w aspekcie merytorycznym, może być wykorzystywana do spajania elementów ze stali niestopowej oraz do spajania elementów ze stopów nieżelaznych, m.in. takich jak stopy aluminium. Pozyskana nowa wiedza znacząco przyczyni się do zwiększenia konkurencyjności firmy (…) na arenie nie tylko europejskiej, ale światowej. Ponadto umożliwi wprowadzenie nowych grup materiałowych do zakresu prac spawalniczych, które mogą być realizowane w firmie (…), włączając w to materiały trudno spawane, których spajanie konwencjonalnymi metodami jest bardzo utrudnione bądź w ogóle niemożliwe.

Czy wypłacane pracownikom zatrudnionym na podstawie umowy zlecenia wynagrodzenia stanowią należności ze źródła określonego w art. 13 pkt 8 lit. a i c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Wynagrodzenia wypłacane na rzecz osób świadczących usługi na podstawie umów cywilnoprawnych (zlecenia) stanowią należności ze źródła określonego w treści art. 13 pkt 8 lit. a UPDOF.

Jakie składniki wchodzą w skład wynagrodzeń dotyczących pracowników zatrudnianych przez Pana do prowadzonej działalności mającej stanowić działalność badawczo-rozwojową?

W skład wynagrodzeń zaliczanych do kosztów wchodziły: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenie za nadgodziny, wynagrodzenie urlopowe i chorobowe oraz składki na ubezpieczenie społeczne finansowane przez Wnioskodawcę jako płatnika składek.

Czy wydatki ponoszone w związku z realizacją działalności mającej stanowić działalność badawczo-rozwojową nie zostały/nie zostaną przez Pana uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Wydatki ponoszone w związku z realizacją działalności mającej stanowić działalność badawczo-rozwojową nie zostały/nie zostaną uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b UPDOF.

Jaką ewidencję podatkową dla celów rozliczeń w podatku dochodowym od osób fizycznych Pan prowadził/prowadzi (podatkową księgę przychodów i rozchodów, księgi rachunkowe)?

Dla celów rozliczeń w podatku dochodowym od osób fizycznych były i są prowadzone księgi rachunkowe.

Czy koszty ponoszone przez Pana na realizację prac mających stanowić działalność badawczo-rozwojową wyodrębniał Pan w prowadzonej ewidencji, zgodnie z art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Tak, była prowadzona ewidencja zgodnie z art. 24a ust. 1b UPDOF, pozwalająca wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej (koszty kwalifikowane).

Ponadto wyjaśnił Pan, że wniosek nie dotyczy innych projektów. Posługując się pojęciem „zdarzenie przyszłe” we wniosku, odnosił się Pan przede wszystkim do możliwości dokonania odliczenia od podstawy opodatkowania wydatków ponoszonych na realizację prac badawczo-rozwojowych w ramach konkretnego Projektu w zeznaniu za rok 2023, tj. zdarzeniem przyszłym jest czynność skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, z której Podatnik obecnie nie korzysta mimo prowadzenia, według jego opinii, tego typu działalności.

Pytania

1.Czy działalność Wnioskodawcy w zakresie Projektu spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 5a pkt 38-40 UPDOF, która uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 26e UPDOF?

2.Czy Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 i 3 UPDOF może zaliczyć poniesione wydatki wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie – w odniesieniu do pytania nr 1 – badania przemysłowe (badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe przeprowadzone w ramach Projektu spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartej w art. 5a pkt 38-40 UPDOF, która uprawnia do zastosowania tzw. ulgi na prace badawczo-rozwojowe opisanej w art. 26e UPDOF, w szczególności stanowią bowiem badania aplikacyjne, o których mowa w art. 5a pkt 39 UPDOF oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 5a pkt 40 UPDOF.

Ad 1.

Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 5a pkt 38 UPDOF działalność badawczo-rozwojowa stanowi twórczą działalność obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Powyższa definicja wskazuje na szereg cech, którymi musi charakteryzować się wykonywana przez Wnioskodawcę działalność, aby mogła być uznana za badawczo-rozwojową:

1.musi być twórcza;

2.podejmowana w sposób systematyczny;

3.musi obejmować jedną z dwóch kategorii czynności – badania naukowe lub prace rozwojowe;

4.musi być podejmowana w określonym przez ustawę celu – zwiększenie oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pojęcie „twórczy” zgodnie z definicją słownikową oznacza – mający na celu tworzenie; będący wynikiem tworzenia. Zaś „tworzyć” oznacza powodować powstawanie czegoś.

Można zatem uznać, że działalność podejmowana przez Podatnika musi mieć na celu opracowanie, wytworzenie, skonstruowanie czegoś. Ustawa nie precyzuje, co ma być wynikiem owego procesu twórczego. Można zatem przyjąć, że może to być przykładowo produkt, materiał, usługa, narzędzie, czy też program.

W odniesieniu do pojęcia „systematycznie” – w wydawanych interpretacjach podatkowych wskazuje się, że prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej „systematycznie” oznacza prowadzenie jej w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Określenie „systematycznie” odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany oraz uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona „systematycznie” niezależnie od tego, czy podmiot stale będzie prowadził prace badawczo-rozwojowe, czy też od czasu do czasu lub nawet incydentalnie, w zależności od rodzaju projektu, nad którym przyjdzie mu w danym okresie pracować (potwierdza to m.in. interpretacja indywidualna z dnia 6 kwietnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.65.2023.3.MR).

Ustawodawca dla potrzeb ulgi B+R nie zdefiniował również, co należy rozumieć poprzez „zwiększenie zasobów wiedzy”, nie wskazując w szczególności, czy zasoby wiedzy, o których mowa w definicji działalności badawczo-rozwojowej, odnoszą się do wiedzy ogólnej, wiedzy pracowników, wiedzy w przedsiębiorstwie, czy też wiedzy w danej dziedzinie przemysłowej lub naukowej. Nie ma zatem przeszkód, aby przyjąć, że sformułowanie „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się do wiedzy danego przedsiębiorstwa (a więc nie jest konieczne zwiększanie zasobów wiedzy w skali większej niż danego przedsiębiorstwa). Wynika tak również z orzecznictwa sądów administracyjnych, m.in. z orzeczenia WSA w Gdańsku z dnia 6 czerwca 2023 r., sygn. akt I SA/Gd 45/23 (orzeczenie nieprawomocne).

Ustawodawca zdefiniował natomiast dwa pojęcia będące elementem definicji działalności badawczo-rozwojowej, tj. badania naukowe oraz prace rozwojowe.

Jak stanowi przepis art. 5a pkt 40 UPDOF, za badania naukowe uważa się:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W ustawie – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, do której odsyła UPDOF, wskazano, że:

a)badania podstawowe są rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

b)badania aplikacyjne są rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 5a pkt 40 UPDOF prace rozwojowe to prace w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Zgodnie ze wskazanym przepisem prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania I tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Jak wspomniano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca w ramach swojej działalności podjął działania mające na celu modyfikację i ulepszanie już oferowanych usług. Projekt Wnioskodawcy miał określony cel i był skierowany na osiągnięcie założonego rezultatu. Działania projektowe nie obejmowały przy tym wprowadzania rutynowych i okresowych zmian.

Projekt wiązał się bowiem zarówno z wykorzystaniem dotychczasowej, jak i pozyskaniem zupełnie nowej wiedzy oraz z opracowaniem nowego, autorskiego rozwiązania, jakim jest innowacyjna metoda spawania.

Stąd też, w opinii Wnioskodawcy, przeprowadzone prace zdecydowanie wiązały się z wykorzystywaniem posiadanej wiedzy i umiejętności pracowników/współpracowników do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub całkowicie nowych rozwiązań. Nie sposób również uznać tego rodzaju działalności za czynności rutynowe czy okresowe.

W analizowanym przypadku pracownicy/współpracownicy Wnioskodawcy, wykorzystując posiadaną wiedzę i zdobyte doświadczenie, stworzyli całkowicie innowacyjny sposób spawania od podstaw, tj. rozpoczynając od prac koncepcyjnych.

Jest to z kolei metoda nowa, jak i unikatowa, niestosowana uprzednio u Wnioskodawcy, jak i w jego branży.

Zdaniem Wnioskodawcy opisane w ramach stanu faktycznego badania naukowe i prace rozwojowe mają systematyczny oraz usystematyzowany charakter. Projekt Wnioskodawcy był realizowany bowiem w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Działania rozpoczynały się od opracowania całej koncepcji i projektu technicznego procesu, przez dobór odpowiednich surowców, materiałów, sprzętów po przeprowadzenie testów i badań, a w tym wytworzenie gotowych produktów. Działania w Projekcie prowadzone były na każdym etapie z uwzględnieniem należytej staranności w oparciu o dotychczas posiadaną, jak i pogłębianą wiedzę. Efekty tych działań poskutkowały natomiast odkryciem innowacyjnej metody spawania i złożeniem wniosku o patent.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, tak prowadzona działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 UPDOF, tj. działalność twórczą, obejmującą w szczególności prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań. Twórczy charakter działalności spełniony jest poprzez opracowanie innowacyjnej metody spawania, podczas gdy systematyczny charakter działania podyktowany jest w szczególności działaniem zaplanowanym, uporządkowanym oraz sposobem prowadzenia prac w ramach opisanej działalności badawczo-rozwojowej w sposób zgodny z określonymi założeniami.

Zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że przeprowadzone przez Wnioskodawcę prace badawczo-rozwojowe spełniają także przesłanki wynikające z definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 UPDOF. Przytoczona powyżej definicja wskazuje, że prace rozwojowe obejmują nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, pod warunkiem że prace te nie mają charakteru rutynowych oraz okresowych zmian wprowadzanych do produktów/usług/procesów.

Ponadto należy wskazać na znaczenie słowa „prace” funkcjonujące w języku powszechnym, który wskazuje, że jest to ogół czynności wykonywanych przez grupę ludzi realizujących jakieś zadanie, celowa działalność człowieka zmierzająca do wytworzenia określonych dóbr. Dodatkowo określenie „rozwój” oznacza proces zmian, przechodzenia do form bądź stanów bardziej złożonych lub pod pewnymi względami doskonalszych.

Z kolei, w oparciu o art. 5 pkt 39 UPDOF, Wnioskodawca rozpoznaje w swej działalności badania aplikacyjne jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. Wnioskodawca przeprowadził bowiem prace skutkujące opracowaniem nowego procesu, tj. innowacyjnej metody spawania.

Jak wskazano w stanie faktycznym, pracownicy/współpracownicy Wnioskodawcy w ramach realizowanych prac w zakresie opracowania nowej metody wnieśli znaczące usprawnienia do aktywności zachodzących w działalności Wnioskodawcy, m.in. w zakresie skrócenia czasu procesu spawania. Jak też wcześniej podkreślił Wnioskodawca, przedstawione prace nie miały charakteru rutynowego. Rezultat prowadzonych prac poskutkował wypracowywaniem nowego rozwiązania technologicznego.

Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że spełnione są przesłanki wynikające z definicji działalności badawczo-rozwojowej zawartej w art. 5a pkt 38 UPDOF oraz z definicji badań naukowych sformułowanej w art. 5a pkt 39 UPDOF i prac rozwojowych określonych w art. 5a pkt 40 UPDOF. Prace przeprowadzone w opisanym przez Wnioskodawcę Projekcie, które miały na celu stworzenie nowej, innowacyjnej metody spawania, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu wyżej przywoływanej ustawy.

W Pana ocenie – w odniesieniu do pytania nr 2 – do kosztów kwalifikowanych wymienionych w art. 26e UPDOF może Pan zaliczyć wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, poniesione należności z tytułu wynagrodzeń oraz składek sfinansowanych przez siebie jako płatnika, w części poświęconej na prace B+R.

Wnioskodawca stoi też na stanowisku, iż jest uprawniony zaliczyć do kosztów kwalifikowanych wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową w części, w jakiej zostały wykorzystane przez Wnioskodawcę podczas prac B+R.

W opinii Wnioskodawcy jest on uprawniony, by zaliczyć do kosztów kwalifikowanych również wydatki na sprzęt specjalistyczny wskazany w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz by zaliczyć do kosztów kwalifikowanych wydatki poniesione na ubieganie się o patent w związku z opracowaną przez siebie innowacyjną metodą spawania oraz dokonane odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i WNiP wskazanych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w części, w jakiej zostały wykorzystane przez Wnioskodawcę podczas prac B+R.

Ad 2.

Stosownie do brzmienia art. 22 UPDOF kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 cyt. ustawy.

Zatem zasady kwalifikowania danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu należy rozpatrywać na gruncie art. 22 oraz 23 UPDOF. Jest to definicja ogólna kosztu, dlatego każdy wydatek należy poddawać indywidualnej ocenie w celu jego prawidłowej kwalifikacji. Istotne jest zbadanie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako prowadzące do ich osiągnięcia.

Jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1, zgodnie z brzmieniem przepisu art. 5a pkt 38 UPDOF, działalność badawczo-rozwojowa stanowi twórczą działalność obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z zasadą wynikającą z przepisu art. 26e ust. 1 UPDOF podatnik uzyskujący przychody z działalności gospodarczej odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane kosztami kwalifikowanymi.

Na podstawie przepisu art. 24a ust. 1b UPDOF ustawodawca zobligował podatnika prowadzącego działalność badawczo-rozwojową, który zamierza skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, do wyodrębnienia w prowadzonej ewidencji kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

1.Koszty dotyczące zatrudnienia w obszarze B+R

W myśl przepisu art. 26e ust. 2 pkt 1 i 1a UPDOF za koszty kwalifikowane uważa się m.in. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów np. wynagrodzeń oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

 Wymienione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym świadczenia stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 UPDOF.

W myśl art. 12 ust. 1 UPDOF za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W celu uznania danego wydatku za koszt kwalifikowany w ramach działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ust. 2 UPDOF spełnione muszą być przesłanki wynikające z art. 26e UPDOF, a więc koszty muszą być poniesione przez Wnioskodawcę w ramach działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w ww. regulacjach należności ze stosunku pracy mogą być uznane za koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej tylko w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika/współpracownika w danym okresie.

Wnioskodawca ponownie podkreśla, iż dysponuje ewidencją czasu pracy pozwalającą na wydzielenie czasu, jaki dany pracownik/współpracownik poświęcał na prace B+R spośród ogółu czasu pracy dla Wnioskodawcy jako podmiotu zatrudniającego.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 15 stycznia 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.509.2020.2.JKT nie zakwestionował przy tym faktu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej w zakresie projektu, w który mają być zaangażowani pracownicy produkcyjni, tj. ślusarze, brygadziści, frezerzy, tokarze itp.

Zaprowadzona ewidencja czasu pracy umożliwia Wnioskodawcy rzetelną i wiarygodną weryfikację zaangażowania pracowników/współpracowników w prace B+R w Projekcie.

Pracownicy i współpracownicy Wnioskodawcy w części czasu pracy poświęcanego na prace B+R wykorzystywali posiadaną i pogłębianą wiedzę, jak i doświadczenie, stworzyli całkowicie innowacyjny sposób spawania od podstaw, tj. rozpoczynając od prac koncepcyjnych i projektu technicznego procesu, przez dobór odpowiednich surowców, materiałów, sprzętów, po przeprowadzenie testów i badań, a w tym wytworzenie gotowych produktów.

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że do kosztów kwalifikowanych wymienionych w art. 26e ust. 2 pkt 1-1a UPDOF może zaliczyć kolejno koszty osobowe – koszty wynagrodzeń pracowników i współpracowników oraz składki na ubezpieczenie społeczne z tytułu tych należności sfinansowane przez siebie jako płatnika w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej każdego z pracowników/współpracowników pozostawał w jego ogólnym czasie pracy w danym okresie.

2. Koszty związane z zakupem materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową

Za koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 2 UPDOF, uznaje się także wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce” , które nie zostały zdefiniowane natomiast w przepisach UPDOF, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce” , w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei, w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 120, dalej: „UoR”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 UoR materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca prowadził szczegółową ewidencję zużycia/wykorzystania surowców i materiałów.

Między innymi w interpretacji indywidualnej z dnia 16 listopada 2021 r. o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.734.2021.2.SJ, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził słuszność uznania za koszty kwalifikowane wydatków na:

-materiały produkcyjne m.in.: walcówka stalowa i staliwna (pręty, rury, walki, walce, tuleje), blachy stalowe, odkuwki i odlewy stalowa i staliwne, blacha płaska – od stali czarnych aż po materiały nierdzewne, kwasoodporne, sita (blachy perforowane lub siatki stalowe);

-normalia m.in.: śruby, nakrętki, podkładki, sprężyny, uszczelnienia, siłowniki;

-materiały smarujące;

-materiały technologiczne m.in.: farby, lakiery, rozpuszczalniki, druty spawalnicze, gazy techniczne;

-oprzyrządowania (głowice, wiertła, frezy) i narzędzia pomiarowe i narzędzia skrawające;

-elementy elektroniczne (wyłączniki, czujniki położenia, węże i złączki pneumatyczne, tabliczki znamionowe);

-materiały opakowaniowe.

Z uwagi na fakt, iż ww. interpretacja indywidualna została wydana na rzecz wnioskodawcy z branży przemysłowej, Wnioskodawca uważa, iż analogicznie za koszty kwalifikowane powinny zostać uznane wydatki na materiały i surowce wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Z kolei w interpretacji indywidualnej z dnia 29 grudnia 2020 r. o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.453.2020.2.SK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, iż koszty energii elektrycznej oraz gazu zużytych na działalność badawczo-rozwojową stanowią koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej.

Biorąc powyższe pod uwagę i fakt, że Wnioskodawca prowadził szczegółową ewidencję zużycia/wykorzystania surowców i materiałów na prace B+R w Projekcie, to istnieje możliwość przypisania tego typu wydatków do działalności badawczo-rozwojowej, a w efekcie wydatki na surowce i materiały wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 UPDOF.

3.Koszty związane z nabyciem niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 26e ust. 2 pkt 2a UPDOF za koszty kwalifikowane uznaje się także wydatki na nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

Z ww. przepisu wynika, że aby poniesione wydatki na sprzęt specjalistyczny uznać za koszty kwalifikowane muszą być spełnione następujące warunki:

-sprzęt nie stanowi środka trwałego,

-zalicza się do kategorii „sprzętu specjalistycznego” oraz

-jest wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Między innymi w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lutego 2022 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.915.2021.3.PS, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, iż wydatki na nabycie odzieży ochronnej wykorzystywanej przez pracowników stanowią koszt kwalifikowany.

Z kolei w interpretacji indywidualnej z dnia 17 marca 2021 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.854.2020.2.MM Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, iż „(...) wydatki na sprzęt specjalistyczny, tj. na wskazane przez Wnioskodawcę elementy wyposażenia, takie jak: narzędzia skrawające, narzędzia ręczne, osprzęt pomiarowy ręczny (narzędzia pomiarowe, czujniki, mierniki, termometry itp.) wykorzystywane bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej i niezaliczone przez Wnioskodawcę do środków trwałych stanowią koszty kwalifikowane na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca poniósł wydatki m.in. na zakup dysz gazowych, dyfuzorów gazowych, rozpylaczy, oprzyrządowania, narzędzi pomiarowych i narzędzi skrawających, odzieży ochronnej wykorzystywanej przez pracowników. Wskazany sprzęt specjalistyczny nie stanowi środków trwałych i był wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wydatki na zakup sprzętu specjalistycznego stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2a UPDOF.

4. Koszty uzyskania i utrzymania patentu

Jak stanowi art. 26e ust. 2 pkt 5 UPDOF, za koszty kwalifikowane uznaje się koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a)przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b)prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c)odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d)opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca jest zdania, iż poniesione przez niego dotychczas wydatki na przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego RP może zaliczyć do kosztów kwalifikowanych działalności badawczo-rozwojowej.

5.Odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i WNiP.

Zgodnie z art. 26e ust. 3 UPDOF za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Ustawodawca wyłączył więc z tej kategorii kosztów kwalifikowanych odpisy amortyzacyjne od będących środkami trwałymi: samochodów osobowych, budowli, budynków, lokali będących odrębną własnością. Tego typu środki trwałe nie zostały natomiast wskazane przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Wśród Środków Trwałych i WNiP Wnioskodawcy znalazły się takie, które były wykorzystywane wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jak i takie, które były wykorzystywane również do innych celów niż działalność badawczo-rozwojowa. W przypadku gdy te składniki były częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku Wnioskodawca jest zdania, iż koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne służyły prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Powyższe wynika z wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji, tytułem przykładu z interpretacji indywidualnej z dnia 17 lutego 2022 r. o sygn. 0115-KDIT3.4011.915.2021.3.PS bądź z dnia 4 listopada 2022 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.617.2022.2.JG.

W interpretacji indywidualnej z dnia 10 października 2022 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.489.2022.3.KKA potwierdzono m.in. uznanie za koszt kwalifikowany odpisów amortyzacyjnych od WNIP, takich jak specjalistyczne oprogramowanie CAD/CAM czy systemu do zarządzania przedsiębiorstwem (ERP), wykorzystywanych w prowadzonej działalności związanej z realizacją danego projektu w zakresie działalności badawczo-rozwojowej. Za koszt kwalifikowany uznano również odpisy amortyzacyjne od szeregu środków trwałych wykorzystywanych do działalności mechanicznej obróbki elementów metalowych w zakresie, w jakim służyły działalności badawczo-rozwojowej wnioskodawcy.

Analogicznie w ramach Interpretacji indywidualnej z dnia 24 sierpnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.371.2022.2.BM stwierdzono w odniesieniu do urządzeń, takich jak wiertarko-frezarki, ukosowarki do blach, spawarki, przecinarki plazmowe.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku środków trwałych i WNiP wskazanych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, które wykorzystywał w działalności badawczo-rozwojowej oraz działalności pozostałej, będzie uprawniony do uznania za koszty kwalifikowane tej części odpisów amortyzacyjnych od ww. środków trwałych i WNiP, w jakiej były one wykorzystywane do prowadzenia stricte działalności badawczo-rozwojowej, stosownie do art. 26e ust. 3 UPDOF.

Reasumując, Wnioskodawca jest zdania, iż przeprowadzone w Projekcie działania stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 UPDOF, natomiast wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wydatki poniesione przez Wnioskodawcę należy uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa odpowiednio w art. 26e ust. 2 oraz 3 UPDOF. W związku z tym Wnioskodawca jest uprawniony, by dokonać korekty zeznania podatkowego za rok 2022, 2021, 2020 poprzez dokonanie stosownego odliczenia od podstawy opodatkowania wydatków ponoszonych na realizację prac badawczo-rozwojowych oraz będzie uprawniony dokonać odliczenia w zeznaniu za rok 2023.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest:

-nieprawidłowe –w części dotyczącej kwalifikacji wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy oraz za urlopy wypoczynkowe oraz składek od tych należności do kosztów kwalifikowanych,

-nieprawidłowe – w części dotyczącej wykorzystania ewidencji czasu pracy pracowników do określania wysokości kosztów dotyczących wydatków na sprzęt specjalistyczny niebędący środkami trwałymi oraz odpisów amortyzacyjnych od składników majątku stanowiących środki trwałe oraz od oprogramowania stanowiącego wartości niematerialne i prawne,

-prawidłowe – w pozostałej części.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

W myśl art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2023 r. poz. 742 ze zm.):

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt Pana sprawy, wyraźnie podkreślam, że w celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podmiotu, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podmiotu lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u tego podmiotu.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku i uzupełnienia wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą działającą w branży przetwórstwa przemysłowego. W ramach działalności oferuje Pan usługi cięcia laserem, obróbki CNC, gięcia blach, projektowania 2D/3D, spawania robotem czy malowania proszkowego. Jak wynika z opisu sprawy, w latach 2020-2023 prowadził Pan działania badawczo-rozwojowe w zakresie opracowywania innowacyjnej metody (...) (dalej: Projekt). W związku z opracowywaniem w toku prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej innowacyjnej metody spawania w sierpniu 2023 r. złożył Pan wniosek o udzielenie patentu na wynalazek. (…). Dotychczas znaną metodą była metoda laserowa, której znacznym ograniczeniem jest co do zasady możliwość wykonywania spoin jedynie w pozycji podolnej i dotyczy ona jedynie spoin liniowych. Wytworzone w ten sposób elementy mają postać równoległoboków przeznaczonych do dalszego przetworzenia – są to zatem jedynie półfabrykaty, które podlegają dalszej obróbce w celu uzyskania wymaganego przez zamawiającego kształtu/formy. Przy wykorzystywaniu nowej metody opracowanej przez Pana osiąga się natomiast od razu gotowe produkty. Nowoczesne wytwarzanie przez Pana (...) dotyczy więc kompleksowego wykonania gotowych elementów, gdzie wykorzystywane są zabiegi technologiczne, a końcowo uzyskuje się gotowe produkty. W opisie sprawy wskazał Pan na oryginalność tej metody i opisał Pan na czym ona polega. Metoda opracowana przez Pana skutkuje dodatkowo znacznie skróconym czasem spawania. Prowadzone przez Pana prace w zakresie Projektu nie obejmują rutynowych i okresowych zmian. Efektem prowadzonych prac stało się wypracowanie nowego rozwiązania technologicznego, nowej metody spawania. Metoda jest unikatowa, niestosowana uprzednio u Pana ani w Pana branży. Rezultat prac podjętych w ramach Projektu nie występował dotychczas w Pana praktyce gospodarczej.

Zatem prowadzona przez Pana działalność dotycząca opisanego Projektu ma charakter twórczy.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podmiot stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu, przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podmiot podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podmiot zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

W odniesieniu do kryterium systematyczności wskazał Pan, że celem Projektu było wdrażanie nowej metody (…). Wynikiem tego działania jest możliwość zwiększenia (…). Jak wynika z uzupełnienia wniosku, cel został przez Pana osiągnięty przez zaangażowanie potencjału ludzkiego w postaci wykwalifikowanych pracowników posiadających stosowną wiedzę techniczną. Efektem faktycznie przeprowadzonych prac spawalniczych z wykorzystaniem unikalnego systemu spawalniczego (…). Wykorzystanie tego typu nowoczesnego systemu spawalniczego jest całkowicie autorskim działaniem w zakresie spawania słupów profilowych wykonanych z blach, stąd niemożliwe było wykonanie wcześniejszego szczegółowego harmonogramu, ponieważ proces powstawał i został zdefiniowany w trakcie jego realizacji. Sam proces stworzenia opisanej technologii spawania nie był dziełem przypadku, tylko wynikał z zaplanowanego działania ukierunkowanego na osiągnięcie zamierzonego przez podatnika celu. W oparciu o ten cel wybrano odpowiednie metody oraz technologię, która była wykorzystywana w procesie. Prowadzono próby i testy w ramach poszczególnych etapów procesu. Charakter tych działań wskazuje zdecydowanie na postępowanie usystematyzowane. Dodatkowo efektem tych innowacyjnych rozwiązań jest wprowadzenie na stałe do systematycznej produkcji nowoczesnego unikalnego procesu (...).

Zatem kryterium systematyczności w odniesieniu do opisanego Projektu również jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

W odniesieniu do tego kryterium wskazał Pan, że w ramach przeprowadzonego Projektu poszerzono zakres wiedzy o zjawiska występujące w procesie spawania (…). Ponadto zrozumiany i wykorzystany został element wiedzy w zakresie metalurgii procesów spajania zmierzający do wyeliminowania technologicznych zabiegów dodatkowych w postaci podgrzewania wstępnego i końcowego – co szczególnie istotne jest dla spajania materiałów konstrukcyjnych w postaci stali stopowych. Wynik projektu może być wykorzystywany w wielu innych pracach realizowanych w Pana działalności gospodarczej. Pozyskana nowa wiedza znacząco przyczyni się do zwiększenia konkurencyjności Pana firmy na arenie nie tylko europejskiej, ale światowej. Ponadto umożliwi wprowadzenie nowych grup materiałowych do zakresu prac spawalniczych, które mogą być realizowane w Pana firmie, włączając w to materiały trudno spawane, których spajanie konwencjonalnymi metodami jest bardzo utrudnione bądź w ogóle niemożliwe. W Projekcie wykorzystano wiedzę z zakresu umiejętności doboru parametrów i przeprowadzenia procesu wycinania laserowego elementów przeznaczonych do spawania słupów profilowych ze stali niestopowych. Ponadto w miejsce dotychczasowej wiedzy z zakresu doboru i wykorzystywania konwencjonalnych parametrów procesowych wprowadzono (…). Wykorzystano wiedzę w zakresie występowania przemian mikrostrukturalnych w strefie wpływu ciepła, począwszy od linii częściowego (…). W ramach Projektu wykorzystano wiedzę z zakresu projektowania elementów konstrukcyjnych i połączono ją z metalurgią procesu spawania metodą niskoenergetyczną z liniową oscylacją drutu, gdzie na etapie projektowania wyeliminowano zabiegi dodatkowe związane z koniecznością obróbki cieplnej, wstępnej i końcowej oraz wykonywania dodatkowych węzłów w postaci spoin sczepnych. W efekcie połączenia dotychczasowej wiedzy z nową wiedzą związaną z wykorzystaniem nowoczesnej metody spajania, uzyskano skrócenie czasu koniecznego do wytworzenia pojedynczego detalu w postaci słupa architektonicznego. Jednocześnie wykazano zredukowane zapotrzebowanie energetyczne na przebieg właściwego procesu spawania oraz wynikające z wyeliminowania zabiegów obróbki cieplnej, początkowej i końcowej dla spawania elementów ze stali stopowej. Wykonane prace miały na celu poszerzanie posiadanej wiedzy oraz zdobywanie nowych umiejętności wynikających z charakteru spajania elementów nowoczesną, unikalną w skali globu metodą spajania nisko energetycznego.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej w odniesieniu do realizowanego Projektu jest spełnione.

Ponadto kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

-badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

-prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Działalność badawczo-rozwojowa może obejmować badania podstawowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc:

-prace empiryczne – czyli prace doświadczalne, lub

-prace teoretyczne – czyli oparte na teorii naukowej, a nie na doświadczeniu,

mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

Co istotne, aby prowadzone przez podmiot działania miały status badań podstawowych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym, muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Nie każde przeprowadzone doświadczenie jest badaniem podstawowym. Prace empiryczne muszą być prowadzone w odpowiednich warunkach (w odpowiednim środowisku),  na podstawie określonej metody działań. Powinny być przeprowadzone w odpowiedniej próbie, uwzględniać stopień i powtarzalność wyników. Prace te powinny być odpowiednio zarejestrowane lub opisane. Szczegółowe standardy prowadzenia prac empirycznych są uzależnione od przedmiotu badania.

Podobnie, nie każde rozważania prowadzone na podstawie teorii naukowych będą miały status prac teoretycznych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace teoretyczne w rozumieniu tej ustawy także muszą spełniać określone standardy, w tym dotyczące metodologii badan naukowych, komparatystyki, zasad wnioskowania.

Działalność badawczo-rozwojowa może również obejmować badania aplikacyjne w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Aplikacja to m.in. „zastosowanie czegoś w praktyce”. Przedmiotem badań aplikacyjnych jest więc pozyskanie nowej wiedzy i umiejętności (opartych na wiedzy i doświadczeniu) dla potrzeb praktyki produkcyjnej lub usługowej w określonym zakresie. Podmiot podejmujący prace aplikacyjne – mając wiedzę o określonych produktach, procesach lub usługach (ich cechach, wadach) – podejmuje działalność badawczą, której celem jest zdobycie nowej wiedzy i umiejętności po to, aby:

-opracować nowe produkty, procesy lub usługi lub

-wprowadzić znaczące ulepszenia do istniejących produktów, procesów lub usług.

„Nowy” to „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”, „taki, który zajął miejsce poprzedniego”, „spotykany po raz pierwszy, dopiero co poznany lub będący od niedawna w jakimś środowisku”, „od niedawna istniejący, właśnie wynaleziony”.

Celem prac aplikacyjnych jest zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności – czyli takiej wiedzy  i takich umiejętności, których podmiot prowadzący prace (pomimo bycia specjalistą w danej dziedzinie) wcześniej nie posiadał.

Nowym produktem, procesem lub usługą może być:

-produkt, proces lub usługa, które nie istniały wcześniej, czyli takie, które zostały opracowane po raz pierwszy w wyniku badan aplikacyjnych;

- produkt, proces lub usługi, które istniały już jako rodzaj produktu, procesu lub usługi, ale w wyniku badań aplikacyjnych opracowano ich nową koncepcję.

Analogicznie jak w przypadku badań podstawowych, także badania aplikacyjne muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

-nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

-łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

-kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

-wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

-nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

-łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności między wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz między umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badań rozwojowych;

-kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

-wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

-planowaniu produkcji oraz

-projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Zwracam też uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podmiotu, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Tym samym ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas), będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Wobec powyższych okoliczności i przedstawienia wszystkich cech charakterystycznych dla działalności badawczo-rozwojowej stwierdzam, że wskazana w opisie sprawy działalność w zakresie opisanego Projektu stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w ww. art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując – czynności podejmowane przez Pana w ramach Projektu opisanego we wniosku stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 5a pkt 38 i pkt 39-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do kwestii ulgi na działalność badawczo-rozwojową, wskazuję, że zgodnie  z art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Aby stwierdzić, czy przysługuje Panu prawo do skorzystania z odliczenia w ramach tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezbędna jest ocena, czy spełnione są pozostałe warunki do skorzystania z tego odliczenia, w tym czy koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się  w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 26e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 26e ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z kolei stosownie do art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych –w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Natomiast zgodnie z art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych –w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Ponadto w myśl art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Zgodnie natomiast z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

W myśl art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie tych przepisów stwierdzam, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym, powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1)podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2)koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

3)koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2, 2a i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

4)podatnik nie uwzględnił kosztów kwalifikowanych w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie przepisów art. 21 ust. 1 pkt 63a lub pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

5)w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

6)podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

7)kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych,

8)koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały przez niego odliczone od podstawy obliczenia podatku.

W odniesieniu do uznania ponoszonych przez Pana w związku z działalnością badawczo-rozwojową opisanych we wniosku wydatków za koszty kwalifikowane  w rozumieniu art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu – każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika podlega indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Jednocześnie art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera zamknięty katalog wydatków, których podatnik nie może zaliczyć do kosztów pomniejszających przychody nawet wówczas, gdy mają one związek z prowadzoną przez niego działalnością i zostały poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Z wniosku wynika, że w związku z działalnością badawczo-rozwojową ponosi Pan koszty zatrudnienia pracowników oraz składki na ubezpieczenia społeczne od wynagrodzeń w części finansowanej przez Pana jako płatnika.

Kwestia dotycząca możliwości zaliczenia wynagrodzeń pracowników (tj. osób zatrudnionych na umowy o pracę) do kosztów kwalifikowanych została uregulowana w cytowanym wyżej art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Należności ze stosunku pracy mogą być uznane za koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Przez „ogólny czas pracy pracownika w danym miesiącu” należy rozumieć wyłącznie czas faktycznie przepracowany. Zwracam uwagę, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika, tj. wynagrodzeń za czas urlopu, wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy. Takie rozumienie przepisu prowadzi do sytuacji, w której każdy składnik wynagrodzenia pracownika, uzyskującego należności z tego tytułu, musi być przeanalizowany pod kątem tego, czy może być uznany za koszt kwalifikowany.

Zwracam też uwagę, że istotne jest, aby pracownicy (tj. osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę) faktycznie wykonywali zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem, że umowa o pracę bądź inny dokument potwierdza, że w zakresie kompetencji pracownika znajduje się wykonywanie czynności stanowiących realizację działalności badawczo-rozwojowej, pracownik ten musi też faktycznie uczestniczyć w tych pracach. Tylko wówczas ich wynagrodzenia obejmujące ww. koszty pracownicze będą mogły stanowić dla Pana koszt kwalifikowany w całości.

W sytuacji jednak, gdy pracownicy wykonują obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadne jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzeń wypłaconych pracownikom, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Podkreślam, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Można zatem przyjąć, że podatnik korzystający z ulgi – dla celów dowodowych – winien prowadzić ewidencję czasu pracy poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas to wynagrodzenie nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem koszty pracownicze oraz składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez Pana mogą być uznane za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Tym samym – nie można podzielić Pana poglądu, że wszystkie koszty osobowe – koszty wynagrodzeń pracowników i współpracowników oraz składki na ubezpieczenia społeczne z tytułu tych należności ponoszone w związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową spełniają przesłanki kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, w Pana sprawie, nie będą podlegać kwoty wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy oraz wynagrodzenia za urlopy wypoczynkowe oraz składki od tych należności.

Choć te składniki wynagrodzenia stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to z uwagi na fakt, że otrzymujący te wynagrodzenia pracownicy, przebywając na urlopie lub zwolnieniu lekarskim, nie będą wykonywać/nie będą realizować na Pana rzecz w tym okresie prac badawczo-rozwojowych, nie mogą zostać uznane za koszt kwalifikowany możliwy do odliczenia w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, na zasadach określonych w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast stwierdzam, że pozostałe wydatki poniesione przez Pana na wynagrodzenia i koszty składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, na rzecz pracowników zaangażowanych w realizację prac badawczo-rozwojowych, które stanowią należności tych pracowników, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może Pan zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, zgodnie z dyspozycją wskazaną w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania, w ramach przysługującego limitu – jednak wyłącznie w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu (tj. w części dotyczącej prac/zadań faktycznie realizowanych przez pracowników w ramach prac badawczo-rozwojowych).

We wniosku wskazał Pan również, że ponosi Pan koszty wynagrodzeń osób współpracujących z Panem na podstawie o umowy zlecenia (przy czym wynagrodzenia wypłacane na rzecz osób świadczących usługi na podstawie umów cywilnoprawnych (zlecenia) stanowią należności ze źródła określonego w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz koszty składek na ubezpieczenia społeczne od tych należności w części finansowanej przez Pana jako płatnika.

Stosownie do art. 13 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W odniesieniu do tych wydatków również wskazuję, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wynagrodzenia osób, które wykonują usługi na Pana rzecz na podstawie umów zlecenia, oraz sfinansowane przez Pana składki z tytułu tych należności w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia/o dzieło w danym miesiącu, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując – wydatki poniesione na wynagrodzenia pracowników i wynagrodzenia osób zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia oraz sfinansowane przez Pana składki z tego tytułu w części, w jakiej w danym miesiącu wykonują oni czynności w ramach działalności badawczo-rozwojowej, może Pan zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 26 ust. 1 w zw. z art. 26e ust. 2 pkt 1 i pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej nie będą podlegać kwoty wynagrodzeń pracowników za czas niezdolności do pracy oraz wynagrodzeń za urlopy wypoczynkowe oraz składki od tych należności.

Ponadto, w związku z prowadzoną działalnością w ramach Projektu, ponosi Pan koszty związane z zakupem materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W odniesieniu do kosztów materiałów zużytych podczas prac badawczo-rozwojowych zwracam uwagę, że w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posługuje się pojęciem „materiały”, które nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od fizycznych, stanowiąc przy tym,  że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji tego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi należy posłużyć się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

W zakresie interpretacji pojęcia „materiały” należy odwołać się do interpretacji tego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości  (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.).

W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości:

Pogląd ten znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej.

Konstrukcja art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z poczynionymi powyżej uwagami, pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych kosztów wszelkich materiałów i surowców, których definicje słownikowe przytoczono powyżej, stanowiących koszty uzyskania przychodów, niezbędnych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli bez takich elementów niemożliwe będzie jej prowadzenie. Innymi słowy – kosztami kwalifikowanymi są wydatki na surowce i materiały, bez których niemożliwe jest nie tylko prowadzenie samych badań, wdrażania różnych procesów w ramach działalności badawczo-rozwojowych, ale również, bez których niemożliwym byłoby wprowadzenie i wykorzystanie odpowiednich narzędzi i oprzyrządowania dla prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że w ramach podejmowanej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej wykorzystuje Pan materiały i surowce:

-różnego rodzaju blachy do wykonywania elementów fasadowych;

-tulejki zaciskowe, wkłady spiralne, dysze stożkowe, uchwyty, podkładki, dyski, tarcze, ściernice, łączniki prądowe;

-oleje emulgujące, markery olejowe, preparaty antyodpryskowe, preparaty do gwintowania;

-środki czyszczące;

-energię elektryczną oraz gazy techniczne.

Ponadto materiały i surowce, których dotyczy zadane przez Pana pytanie są bezpośrednio związane z prowadzoną przez Pana działalnością badawczo-rozwojową. Prowadzi Pan ewidencję pozwalającą na określenie, które surowce zostały zużyte w ramach działalności badawczo-rozwojowej.

Reasumując – wydatki na materiały i surowce opisane we wniosku może Pan zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 26e ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w celu skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e tej ustawy.

Zauważam, że Pana wątpliwości budzi również kwestia, dotycząca sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Dlatego też zaznaczam, co następuje.

Przyjmuje się, że nabycie sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w przypadku którego istnieje możliwość przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach tej działalności.

Konstrukcja art. 26e ust. 2 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych zakup sprzętu specjalistycznego niebędącego środkiem trwałym, stanowiącego koszty uzyskania przychodów niezbędnego w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Z przepisu tego wynika, że aby poniesione wydatki na sprzęt specjalistyczny uznać za koszty kwalifikowane, muszą być spełnione następujące warunki:

-sprzęt nie stanowi środka trwałego,

-zalicza się do kategorii „sprzętu specjalistycznego” oraz

-jest wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, przyjmuje się, że nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w przypadku którego istnieje możliwość przypisania go do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

W związku z brakiem definicji pojęcia sprzętu specjalistycznego na gruncie przepisów podatkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi należy posłużyć się znaczeniem pojęcia „sprzęt” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie sprzęt oznacza

„1) przedmiot użytkowy

2) przedmioty używane do jakichś prac lub w jakichś okolicznościach” (www.sjp.pwn.pl).

Pojęcie „specjalistyczny”, wg Słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego, oznacza „związany z pewną specjalnością; dotyczący specjalisty lub specjalizacji; specjalny”.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że w ramach tej kategorii ponosi Pan wydatki na sprzęt specjalistyczny w postaci dysz gazowych, dyfuzory gazowe, rozpylacze, oprzyrządowanie, narzędzia pomiarowe i narzędzia skrawające, odzież ochronną wykorzystywaną przez pracowników.

Zatem wydatki na sprzęt specjalistyczny niebędący środkami trwałymi będą stanowić koszty kwalifikowane w takiej części, w jakiej ten sprzęt specjalistyczny będzie służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Przy czym – w tej sytuacji winna być prowadzona odrębna (od ewidencji czasu pracy pracowników) ewidencja każdego wydatku na sprzęt specjalistyczny niebędący środkiem trwałym służący działalności badawczo-rozwojowej.

Reasumując – wydatki na sprzęt specjalistyczny niebędący środkami trwałymi wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w celu skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e tej ustawy.

W odniesieniu do wydatków, które ponosi Pan składniki majątku stanowiące środki trwałe oraz oprogramowanie stanowiące wartości niematerialne i prawne, wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej wskazuję, że ich podstawą zaliczenia w poczet kosztów kwalifikowanych jest art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Choć ustawodawca nie użył w tym przepisie sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że do kosztów kwalifikowanych podatnicy mogą zaliczać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

To sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w całości stanowią koszt kwalifikowany, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast w sytuacji, gdy takie składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, działalności podstawowej niezwiązanej z działalnością badawczo-rozwojową, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że w ramach podejmowanej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej wykorzystuje Pan środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, takie jak:

-kompresor śrubowy,

-maszynę do gratowania i obróbki metalu,

-przecinarki,

-robota spawalniczego,

-suwnicę natorową i pomostową,

-układ kompensacji mocy biernej,

-urządzenia spawalnicze,

-wiertarki,

-wykrawarki,

-wycinarki laserowe,

-stół magnetyczny do wiertarko-frezarki,

-oprogramowania m.in. do zarządzania procesem produkcyjnym i projektowania typu CAD/CAM.

Zatem odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych będą stanowić koszty kwalifikowane w takiej części, w jakiej te środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Przy czym – w tej sytuacji winna być prowadzona odrębna (od ewidencji czasu pracy pracowników) ewidencja każdego środka trwałego oraz każdej wartości niematerialnej i prawnej, która wykaże czas pracy tego środka trwałego/tej wartości niematerialnej i prawnej służących działalności badawczo-rozwojowej.

Reasumując – poniesione koszty odpisów amortyzacyjnych od składników majątku stanowiących środki trwałe oraz od oprogramowania stanowiącego wartości niematerialne i prawne mogą być zaliczone do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 26e ust. 7 tej ustawy.

Pana wątpliwości dotyczą również możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych kosztów uzyskania i utrzymania patentu. W związku z opracowaniem w toku prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej innowacyjnej metody spawania w sierpniu 2023 r. złożył Pan wniosek o udzielenie patentu na wynalazek.

Z art. 26e ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że za koszty kwalifikowane uznaje się koszty uzyskania i utrzymania m.in. patentu, poniesione m.in. na przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy, a także opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Z opisu sprawy wynika, że poniósł Pan koszty związane z przygotowaniem dokumentacji zgłoszeniowej i dokonaniem zgłoszenia.

Reasumując – wydatki związane z uzyskaniem patentu, w szczególności koszty związane z przygotowaniem dokumentacji zgłoszeniowej i dokonaniem zgłoszenia stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do omówienia pozostaje zatem kwestia możliwości skorzystania przez Pana z ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

W opisie sprawy wskazał Pan, że:

1)wydatki ponoszone w związku z realizacją działalności badawczo-rozwojowej nie zostały/nie zostaną uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a oraz 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

2)wszystkie koszty kwalifikowane, które zamierza Pan odliczyć w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, były zaliczane w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, w tym przez odpisy amortyzacyjne,

3)w rozliczeniu ulgi nie będzie Pan ujmować kosztów pokrytych z jakiejkolwiek dotacji,

4)wydatki poniesione przez Pana na realizację prac badawczo-rozwojowych nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku,

5)prowadzi Pan ewidencję zgodnie z art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W interpretacji wskazałem, że czynności podejmowane przez Pana w ramach Projektu stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 5a pkt 38 i pkt 39-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto wskazałem, że:

-wynagrodzenia pracowników i wynagrodzenia osób zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia oraz sfinansowane przez Pana składki z tego tytułu w części, w jakiej w danym miesiącu wykonują oni czynności w ramach działalności badawczo-rozwojowej,

-poniesione przez Pana wydatki na zakup materiałów i surowców opisanych we wniosku,

-wydatki na sprzęt specjalistyczny niebędący środkami trwałymi wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej,

-koszty odpisów amortyzacyjnych od składników majątku stanowiących środki trwałe oraz od oprogramowania stanowiącego wartości niematerialne i prawne,

-wydatki związane z uzyskaniem przez Pana patentu, w szczególności koszty związane z przygotowaniem dokumentacji zgłoszeniowej i dokonaniem zgłoszenia

mogą być zaliczone do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto wyjaśniłem, że odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej nie będą podlegać kwoty wynagrodzeń pracowników za czas niezdolności do pracy oraz wynagrodzeń za urlopy wypoczynkowe oraz składki od tych należności.

Jednocześnie wskazałem, że w odniesieniu do sprzętu specjalistycznego oraz środków trwałych, a także wartości niematerialnych i prawnych powinien Pan prowadzić odrębną ewidencję wskazującą czas ich wykorzystania do działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem spełnia Pan przesłanki do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

Reasumując – przysługuje Panu prawo do skorzystania z tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem powyższych informacji.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

-zaistniałych stanów faktycznych, które Pan przedstawił, i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzeń,

-zdarzeń przyszłych, które Pan przedstawił, i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji stwierdzam, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych i zastosuje się Pan do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).