Interpretacja indywidualna z dnia 10 listopada 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.645.2023.2.KP

Opodatkowanie przychodów z pracy w Lichtensteinie.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowego od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 sierpnia 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 17 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 października 2023 r. (wpływ 29 października 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Podatniczka od (…) mieszka w Szwajcarii. Wyjechała tam w celach zarobkowych. Pracuje od (…) stycznia 2023 r. w Lichtensteinie, ale ze względu na trudności mieszkaniowe, wysokie ceny i bliską odległość dojazdu do Lichtensteinu ze Szwajcarii podatniczka zdecydowała, że na stałe zamierza zamieszkać w Szwajcarii. Pracuje jako tzw. pracownik transgraniczny, czyli częściowo wykonuje pracę stacjonarną a częściowo zdalną.

Przed wyjazdem do Szwajcarii Podatniczka zakończyła wszystkie prace zarobkowe w Polsce i zrezygnowała z pełnienia jakichkolwiek dodatkowych obowiązków, m.in. zrezygnowała z pełnienia funkcji członka Rady Nadzorczej Spółki (…) z ramienia (…).

Obecnie Podatniczka posiada w Polsce 3 nieruchomości: 2 mieszkania oraz dom. Mieszkania są przedmiotem wynajmu, który jest zgłoszony do urzędu skarbowego i rozliczany ryczałtem. Pierwsze mieszkanie jest wynajmowane od kilku lat, drugie od 2 lat. W 2021 r. Podatniczka stała się właścicielką domu jednorodzinnego podzielonego na dwie strefy: część usługową oraz mieszkalną. Część usługowa jest przedmiotem wynajmu od czerwca ubiegłego roku. W części mieszkalnej przebywa jej rodzina: 2 małoletnich dzieci oraz mąż. Dom i jedno mieszkanie są obciążone kredytem hipotecznym, który spłaca Podatniczka. Wszystkie ww. nieruchomości wchodzą w skład majątku osobistego Podatniczki i nie zostały wniesione do majątku wspólnego z mężem.

W styczniu 2023 r. Podatniczka otrzymała jeszcze premię roczną z poprzedniej firmy, która jest rozliczana w marcu każdego roku i odnosi się do pracy świadczonej na rzecz pracodawcy w roku ubiegłym. Praca w tej firmie jest już zakończona.

Podatniczka nie zamierza wracać na stałe do Polski. Ww. nieruchomości traktuje wyłącznie jako zabezpieczenie emerytalne. W lutym bieżącego roku Podatniczka przekazała mężowi pełne pełnomocnictwo do zarządzania wszelkim sprawami operacyjnymi na terenie Polski oraz opiekę nad dziećmi. Ma on także w związku z ww. potrzebami możliwość korzystania ze środków zgromadzonych na koncie bankowym Podatniczki. Podatniczka odwiedza dzieci średnio raz w miesiącu. Stara się ściągać rodzinę na święta do Szwajcarii, tak jak to miało miejsce w tegoroczne Święta Wielkanocne. Obecnie w wakacje rodzina również spędza w Szwajcarii. Większość pozostałego wolnego czasu Podatniczka spędza z nowymi przyjaciółmi w Szwajcarii.

Dodatkowo w kwietniu tego roku Podatniczka zgłosiła się do programu pracowniczego prowadzonego przez jej pracodawcę (…), który to program polega na dobrowolnym udziale w działaniach na rzecz społeczności lokalnej. W ramach uczestnictwa w tym programie, (…). Podatniczka zamierza również wziąć udział w loterii dla obywateli UE, w ramach której są przyznawane pozwolenia na uzyskanie statusu rezydenta Lichtensteinu.

Ze względu na pracę w Lichtensteinie a jedynie stałe zamieszkanie w Szwajcarii obecnie Szwajcaria uznaje brak rezydencji podatkowej dla Podatniczki ale nie wyklucza chęci opodatkowania jej u siebie w przyszłości. Z wynagrodzenia otrzymywanego z firmy w Lichtenstein nie jest obecnie pobierany podatek - podatniczka ma go zapłacić samodzielnie.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku udzieliła Pani odpowiedzi na następujące pytania:

1.Wskazanie jakie powiazania osobiste i gospodarcze łączyły/łączą Panią z Polską, jakie z Lichtensteinem i jakie ze Szwajcarią:

a)czy w Lichtensteinie/w Szwajcarii/w Polsce w okresie będącym przedmiotem zapytania posiadała/posiada Pani konta bankowe? Jeśli tak, to w którym kraju?

·Podatniczka posiada konto bankowe w Szwajcarii w baku a otwarte w styczniu 2023 roku, oraz

·konto bankowe w Polsce w b, powiązane z kredytem hipotecznym. Konto otwarte przed 2010 r. Konto jest obecnie użytkowane przez męża Podatniczki na podstawie upoważnienia notarialnego, oraz

·konto bankowe w Polsce w banku c, powiązane z kredytem hipotecznym,

·wynagrodzenie Podatniczki za pracę wpływa bezpośrednio na konto w Szwajcarii,

·dochody osiągane z tytułu najmu wpływają na konto bankowe w b,

·żadne dochody nie wpływają na konto Podatniczki w banku c, jednak w związku z zawartą umową kredytową jest zobowiązana do przelewania środków pieniężnych również na to konto.

b)czy w Lichtensteinie/w Szwajcarii/w Polsce w okresie będącym przedmiotem zapytania posiadała/posiada Pani kredyty inne niż te które zaciągnęła Pani na zakup nieruchomości wskazanych we wniosku? Jeśli tak, to w którym kraju?

Podatniczka nie posiada zobowiązań kredytowych, poza kredytami hipotecznymi w Polsce. W żadnym z krajów będących przedmiotem wniosku nie posiada zobowiązań. Jednak planuje po uzyskaniu decyzji o ustaleniu rezydencji podatkowej w Szwajcarii bądź Lichtensteinie zaciągnąć kredyt na zakup samochodu.

c)czy w Lichtensteinie/w Szwajcarii/w Polsce w okresie będącym przedmiotem zapytania posiadała/posiada Pani majątek ruchomy (np. samochód)? Jeśli tak, to jaki i w którym kraju?

·Podatniczka posiada dwa samochody: 1 zakupiony około 10 lat temu, będący w użytkowaniu jej ojca 1. Samochód jest użytkowany i zarejestrowany w Polsce, oraz

·od stycznia 2023 r. samochód osobowy 2 zakupiony w Szwajcarii, którego jest jedynym użytkownikiem. Samochód został zakupiony przez nią i zarejestrowany na terenie Szwajcarii i jest jej głównym środkiem transportu.

d)czy w Lichtensteinie/w Szwajcarii/w Polsce w okresie będącym przedmiotem zapytania posiadała/posiada Pani polisy ubezpieczeniowe? Jeśli tak, to w którym kraju?

Podatniczka posiada następujące polisy ubezpieczeniowe:

·polisy na życie w Polsce, będące przedmiotem umów kredytowych w kredytach hipotecznych: c, b;

·polisy ubezpieczenia nieruchomości w Polsce: - b, d, e;

·polisa samochodowa w Polsce 1: f

·polisy ubezpieczeniowe w Szwajcarii:

-polisa zdrowotna (ubezpieczenie zdrowotne pakiet Premium) : ubezpieczyciel (…);

-ubezpieczenie od następstw niebezpiecznych wypadków nie związanych z pracą: Ubezpieczyciel (…);

-polisa ubezpieczenia na życie;

-trzeci filar emerytalny;

-ubezpieczenie samochodowe g.

2.Wskazanie ile dni w okresie będącym przedmiotem zapytania przebywała Pani w Polsce, ile w Lichtensteinie, a ile w Szwajcarii, tj. czy w roku będącym przedmiotem zapytania przebywała Pani w Polsce, w Szwajcarii lub Lichtensteinie powyżej 183 dni?

Do dnia 26 października 2023 podatniczka przebywała na terenie:

·Szwajcarii: 199 dni;

·Lichtensteinu: 150 dni (w godzinach pracy biura, od 9 do 18 dziennie);

·Polski: pozostała ilość dni.

3.Wskazanie czy w okresie będącym przedmiotem zapytania świadczyła Pani prace na rzecz podmiotu polskiego/lichtensteinskiego/innego?

W okresie będącym przedmiotem zapytania Podatniczka świadczyła pracę wyłącznie na rzecz (…).

Nie świadczyła pracy na rzecz podmiotu polskiego.

Nie świadczyła pracy na rzecz podmiotu Szwajcarskiego.

4.Wskazanie jaki podmiot – polski/lichtensteinski/inny wypłacał Pani wynagrodzenie w okresie będącym przedmiotem zapytania?

W okresie będącym przedmiotem zapytania podatniczka otrzymała wynagrodzenie od (…).

W marcu 2023 r. na jej konto bankowe wpłynęło również świadczenie od (…) z tytułu rozliczenia premii przyznanej za pracę świadczoną w roku 2022 na rzecz pracodawcy.

5.Wskazanie z jakiego tytułu uzyskuje Pani dochody w Lichtensteinie (umowa o pracę, inne – jakie?)?

Umowa o pracę na czas nieoznaczony zawarta w styczniu 2023 r.

6.Wskazanie czy posiada Pani wydany przez organy podatkowe w Lichtensteinie certyfikat rezydencji dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych? W przypadku pozytywnej odpowiedzi, należy wskazać datę wydania i okres ważności ww. certyfikatu rezydencji.

Podatniczka nie posiada certyfikatu rezydencji podatkowej w Lichtensteinie. Przed wystąpieniem o wydanie Certyfikatu Rezydencji Podatkowej, organy podatkowe Szwajcarii/Lichtensteinu wymagają przedstawienia oświadczenia o niepodleganiu obowiązkowi podatkowemu w kraju macierzystym, co jest przedmiotem niniejszego wniosku.

Pytanie

Czy dochody osiągane z umowy o pracę w Lichtenstein podatniczka powinna opodatkować w Polsce?

Pani stanowisko w sprawie

Zgodnie z przepisem art. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych, polscy rezydenci podatkowi mają tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce ale pod warunkiem, że mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1)posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2)przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W przypadku Podatniczki:

·przebywa ona poza terytorium Polski ponad 3/4 roku i nie zamierza tego stanu zmieniać;

·zamierza docelowo osiąść w Szwajcarii lub Lichtenstein (jeżeli uzyska obywatelstwo, o które się stara);

·przyzwyczaja już swoja rodzinę do zamieszkania w nowym kraju;

·posiada co prawda w Polsce nieruchomości ale traktuje je wyłącznie jako inwestycje emerytalną i nie wiąże z nimi swojego przyszłego centrum życiowego.

W konsekwencji podatniczka w Polsce podlega tzw. ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu i powinna odprowadzać podatek jedynie z przychodów osiąganych w zakresie najmu nieruchomości – co z reszta czyni.

Dochody zaś osiągane z umowy o pracę powinna opodatkować w Lichtenstein skoro Szwajcaria nie chce jej obecnie uznać za swojego rezydenta.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy:

Na podstawie art. 4a ww. ustawy:

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w innym Państwie, a całą rodzinę w Polsce, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

We wniosku wskazała Pani, że od stycznia 2023 r. mieszka Pani w Szwajcarii. Pracuje Pani w Lichtensteinie. W Szwajcarii posiada Pani samochód oraz polisy ubezpieczeniowe. W Polsce mieszka Pani rodzina – mąż oraz dwoje małoletnich dzieci. Posiada Pani w Polsce również 3 nieruchomości, kredyty, polisy ubezpieczeniowe.

Podkreślenia wymaga fakt – co wynika z całokształtu wniosku – że na chwilę obecną Szwajcaria nie uznaje Pani za rezydentkę podatkową tego kraju oraz, jak Pani wskazała, dopiero zamierza Pani docelowo osiąść w Szwajcarii lub Lichtensteinie.

Pani wątpliwość budzi fakt, czy dochody uzyskane z pracy w Lichtensteinie powinna Pani opodatkować w Polsce.

W celu ustalenia, w którym państwie powinna Pani opodatkować dochody uzyskane z pracy w Lichtensteinie pomocne będzie skorzystanie z Komentarza do Modelowej Konwencji OECD. Zgodnie z ww. Komentarzem posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, iż osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Jak wskazano w Komentarzu, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Z Lichtensteinem łączy Panią praca. W Szwajcarii przebywa Pani 199 dni w roku, posiada tam Pani samochód i polisy ubezpieczeniowe. Szwajcaria obecnie nie uznaje Pani za rezydentkę podatkową tego kraju.

Mając zatem na uwadze, że w okresie którego dotyczy wniosek Pani rodzina, tj. mąż oraz dwoje małoletnich dzieci mieszka w Polsce, a ponadto w Polsce posiada Pani nieruchomości, konta bankowe i polisy ubezpieczeniowe, uznać należy, że ośrodek Pani interesów życiowych znajduje się w Polsce. Przedstawione przez Panią okoliczności wskazują bowiem na utrzymanie istotnych powiązań osobistych i gospodarczych z Polską. Oznacza to, że w oparciu o art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posiada Pani miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce.

Z racji tego, że w Polsce posiada Pani nieograniczony obowiązek podatkowy, powinna Pani dochody uzyskane z tytułu umowy o pracę świadczonej w Lichtensteinie opodatkować w Polsce.

Należy zaznaczyć, że z Lichtensteinem Polska nie ma podpisanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zatem, w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych w Lichtensteinie z tytułu umowy o pracę należy stosować wyłącznie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyjaśnić należy, że jeżeli z państwem, w którym osiągany jest dochód, Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, co do zasady przewiduje się jednostronny mechanizm zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu dochodów, w postaci metody proporcjonalnego odliczenia, o której mowa w art. 27 ust. 9 i 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 27 ust. 9 ustawy:

Stosownie do art. 27 ust. 9a ww. ustawy:

Analizując prawo podatnika do rozliczenia dochodów z uwzględnieniem metody proporcjonalnego zaliczenia w sytuacji bezumownej należy jednak wskazać, iż metoda określona w ww. art. 27 ust. 9 i 9a ustawy znajdzie zastosowanie wyłącznie w przypadku gdy z tytułu zagranicznych dochodów podatnik zapłacił podatek dochodowy za granicą. Konkluzja ta wynika bezpośrednio z literalnego brzmienia normy zawartej w art. 27 ust. 9 i 9a ustawy. Wykładnia językowa art. 27 ust. 9 ustawy jednoznacznie wskazuje na możliwość zastosowania normy w niej zawartej, o ile podatek został „zapłacony” w drugim państwie.

Mając zatem na uwadze, że od dochodów uzyskanych z pracy wykonywanej w Lichtensteinie zapłaci Pani w tym kraju podatek, to w odniesieniu do tych dochodów przysługuje Pani uprawnienie do zastosowania metody unikania podwójnego opodatkowania, o której mowa w art. 27 ust. 9 lub 9a ustawy.

Na podstawie art. 45 ust. 1 ww. ustawy:

Oznacza to, że z uwagi na uzyskiwanie w 2023 r. dochodów zagranicznych związanych z pracą w Lichtensteinie jest Pani zobowiązana do złożenia zeznania podatkowego za ten rok i wykazania w nim tych dochodów.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).