Interpretacja indywidualna z dnia 20 października 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-3.4014.289.2023.2.MD

Zawarcie przez Zainteresowanego 1 umowy nabycia udziałów w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem, jako szczególny rodzaj umowy niewymienionej w katalogu zawartym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie jest opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

24 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 24 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia przez spółkę udziałów od wspólnika celem ich umorzenia. Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

Sp. z o.o. (Spółka, Zainteresowany 1)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

N.V. (Udziałowiec, Zainteresowany 2)

Opis zdarzenia przyszłego

(…) Sp. z o.o. (dalej „Spółka”, „Zainteresowany 1”) jest spółką z siedzibą na terytorium Polski, będącą rezydentem podatkowym w Polsce. Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w Polsce. Spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie świadczenia usług spedycji i transportu.

Państwa Udziałowcem, posiadającym 100% udziałów, jest (…) N.V. (dalej „Zainteresowany 2”, „Udziałowiec”), który podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych oraz posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Holandii (w Królestwie Niderlandów). Udziałowiec nie ma siedziby lub zarządu na terytorium lub kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Udziałowiec posiada udziały w Spółce od 2015 r. W tym też roku, Spółka rozpoczęła działalność. Udziałowiec jest podmiotem centralnym w ramach grupy kapitałowej, do której należy Zainteresowany 1, skupiającym udziały w spółkach zależnych na terytorium Europy. Udziałowiec nie prowadzi bezpośrednio działalności gospodarczej na terytorium Polski, w szczególności Udziałowiec nie posiada na terytorium Polski zakładu w rozumieniu Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, do którego miałyby być przypisane udziały w Spółce.

Obecnie planowane jest zbycie części udziałów Zainteresowanego 2 na rzecz Spółki w ramach tzw. dobrowolnego umorzenia udziałów. Spółka wypłaci Udziałowcy wynagrodzenie za nabyte udziały, które zostanie sfinansowane z czystego zysku lub z obniżenia kapitału zakładowego (może również nastąpić częściowo z czystego zysku i częściowo z obniżenia kapitału zakładowego). Otrzymane przez Udziałowca wynagrodzenie z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów przekraczałoby kwotę (…) zł.

Większość udziałów Spółki zostało objętych przez Zainteresowanego 2 w wyniku dokonania wkładu niepieniężnego. Część udziałów została objęta w wyniku emisji nowych udziałów w ramach procedury podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.).

Spółka nabędzie udziały od Zainteresowanego 2 za jego zgodą, w celu ich dobrowolnego umorzenia w trybie art. 199 § 1 w związku z § 2 Kodeksu spółek handlowych. Podstawą umorzenia udziałów będą odpowiednie zapisy w umowie spółki oraz uchwała zgromadzenia wspólników Spółki podjęta w oparciu o uprzednią zgodę umarzanego Udziałowca, w której wyrazi on zgodę na umorzenie części należących do niego udziałów za wynagrodzeniem. Dobrowolne umorzenie udziałów dopuszcza umowa spółki Zainteresowanego 1. Udziałowiec wyrazi zgodę na otrzymanie wynagrodzenia za umorzone udziały.

Na moment dokonania zbycia udziałów w Spółce przez Zainteresowanego 2 w celu ich dobrowolnego umorzenia, na ostatni dzień roku poprzedzającego rok obrotowy, w którym dojdzie do zbycia udziałów w celu ich umorzenia, na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc uzyskania przychodu ze zbycia udziałów, jak i w jakimkolwiek innym momencie w okresie 365 dni poprzedzających zbycie udziałów w celu umorzenia, Spółka nie posiadała, jak i nie będzie posiadać pośrednio ani bezpośrednio nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw do takich nieruchomości, które mogłyby stanowić co najmniej 50% wartości bilansowej lub rynkowej aktywów Spółki, czy też 50% wartości rynkowej Spółki. Ponadto, udziały Spółki nie są dopuszczone do publicznego obrotu na regulowanym rynku papierów wartościowych w Polsce.

Spółka posiada jednocześnie wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych Zainteresowanemu 2. Zainteresowany 1 przewiduje, iż jeżeli pożyczki nie zostaną spłacone do dnia umorzenia, to zapłata wynagrodzenia za umorzone udziały może zostać również rozliczona w całości lub w części w wyniku potrącenia wzajemnych wierzytelności, tj. wierzytelność Udziałowca o wypłatę wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów zostałaby potrącona z wierzytelnością Spółki o zwrot pożyczek i odsetek od tych pożyczek.

Po umorzeniu części udziałów w Spółce, Udziałowiec będzie kontynuował uczestnictwo w Spółce.

Pytanie dotyczące podatku od czynności cywilnoprawnych

Czy zbycie przez Zainteresowanego 2 udziałów na rzecz Spółki w celu ich dobrowolnego umorzenia, nie będzie powodować powstania obowiązku podatkowego dla Spółki, jak i Udziałowca w podatku od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, zbycie przez Zainteresowanego 2 udziałów na rzecz Spółki w celu ich dobrowolnego umorzenia, nie będzie powodować powstania obowiązku podatkowego dla Spółki, jak i Udziałowca w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

a)umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

b)umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

c)umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

d)umowy dożywocia,

e)umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,

f)ustanowienie hipoteki,

g)ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

h)umowy depozytu nieprawidłowego,

i)umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Należy stwierdzić, że ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z tym, szczegółowe wyznaczenie zakresu przedmiotowego opodatkowania ww. podatkiem ma określone konsekwencje prawne. Oznacza to, że ustawodawca wprowadzając tę zasadę, wyłączył od opodatkowania inne podobne czynności, które nie zostały wyraźnie wskazane w omawianym przepisie. Tym samym należy stwierdzić, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu nawet, gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Spółka nabędzie od Udziałowca, za jego zgodą, udziały własne w celu ich dobrowolnego umorzenia w trybie art. 199 § 1 Kodeksu spółek handlowych. Umowa Spółki pozwala na umorzenie udziałów. Zgromadzenie Wspólników podejmie również uchwałę w sprawie umorzenia za wynagrodzeniem części udziałów. Udziałowiec wyrazi zgodę na otrzymanie wynagrodzenia za umorzone udziały. Państwa zdaniem, dokonanej czynności nie można utożsamiać z umową sprzedaży uregulowaną w art. 535 w zw. z art. 555 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), ale z czynnością określoną w art. 199 Kodeksu spółek handlowych.

W ramach instytucji nabycia udziałów w celu ich umorzenia, ma miejsce prawne unicestwienie udziału. Instytucja umorzenia udziału w Spółce w drodze nabycia przez nią udziału jest ściśle związana ze stosunkiem uczestnictwa w Spółce i jest to norma o charakterze szczególnym w stosunku do przepisów prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 199 § 1 Kodeksu spółek handlowych, udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział (art. 199 § 2 zd. 1 ww. ustawy).

W myśl natomiast art. 535 Kodeksu cywilnego, przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Stosownie do art. 555 ww. ustawy, przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio między innymi do sprzedaży praw majątkowych.

Z powyższego wynika, że elementami przedmiotowo istotnymi umowy sprzedaży są: oznaczenie przedmiotu sprzedaży oraz cena. Innymi słowy, za umowę sprzedaży zostanie uznana tylko taka umowa, która definiuje zarówno przedmiot sprzedaży, jak i cenę należną sprzedającemu.

W przypadku określonego w art. 199 Kodeksu spółek handlowych nabycia od wspólnika udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia występuje wynagrodzenie. Termin „wynagrodzenie” nie jest tożsamy z ceną. Użycie w art. 199 § 2 cyt. ustawy terminu „wynagrodzenie” świadczy, iż na gruncie tego przepisu nie chodzi o sprzedaż w rozumieniu art. 535 Kodeksu cywilnego. Opisanej we wniosku czynności nie można zatem zakwalifikować jako umowy sprzedaży.

Instytucja umorzenia udziału w spółce w drodze nabycia przez spółkę udziału jest ściśle związana ze stosunkiem uczestnictwa w spółce i musi wynikać z umowy spółki. Jest to norma o charakterze szczególnym w stosunku do przepisów Kodeksu cywilnego. Pojęcie „ceny” zawarte w art. 535 Kodeksu cywilnego i pojęcie „wynagrodzenia” określone w art. 199 Kodeksu spółek handlowych nie są pojęciami tożsamymi, dlatego umowa nabycia udziałów przez Spółkę od Udziałowca celem ich umorzenia regulowana przepisami art. 199 Kodeksu spółek handlowych nie jest umową sprzedaży, o której mowa w art. 535 Kodeksu cywilnego, w związku z czym nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż zawarcie przez Zainteresowanego 1 umowy nabycia udziałów w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem, jako szczególny rodzaj umowy niewymienionej w katalogu zawartym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie jest opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym ani po stronie Zainteresowanego 1, ani po stronie Zainteresowanego 2 nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych z tego tytułu.

Na poparcie powyższego stanowiska wskazali Państwo interpretacje indywidualne.

Z uwagi na zakres tej interpretacji, powyżej przywołaliśmy jedynie Państwa stanowisko dotyczące podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej:

Dodatkowe informacje

Aktualny publikator dla ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych to Dz. U. z 2023 r. poz. 170 ze zm.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja stanowi ocenę Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy Ordynacja podatkowa.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.