Interpretacja indywidualna z dnia 20 października 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDSB1-1.4019.19.2022.10.WK

Podmiot zobowiązany do zapłaty opłaty od środków spożywczych

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

- ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 29 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 24 listopada 2022 r., sygn. akt I SA/Łd 655/22 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 31 sierpnia 2023 r.) oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 czerwca 2023 r., sygn. akt III FSK 92/23 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 18 lipca 2023 r.);

- stwierdzam, że Państwa stanowisko w zakresie:

- braku obowiązku uiszczenia przez Państwa opłaty od środków spożywczych,

- braku obowiązku zgłoszenia informacji o zawarciu umowy z Zamawiającym,

- jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 kwietnia 2022 r. złożyli Państwo do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów ustawy z 11 września 2015 r. o zdrowiu publicznym (Dz. U. z 2022 r. poz. 1608), zwanej dalej ustawą, w zakresie obowiązku uiszczenia przez Państwa opłaty od środków spożywczych, a także obowiązku zgłoszenia informacji o zawarciu umowy z Zamawiającym.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 30 maja 2022 r. znak 0111-KDSB1-1.4019.19.2022.1.IS wezwano do jego uzupełnienia.

Wniosek uzupełnili Państwo 3 czerwca 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(…) (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z siedzibą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Spółka produkuje między innymi (…) napoje bezalkoholowe dosładzane (np. napoje energetyzujące, (…)).

Produkcja wybranych napojów odbywa się na zlecenie zewnętrznych podmiotów. Niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej (dalej: „Wniosek”) dotyczy napoju energetyzującego XXX (dalej: „Napój energetyczny”). Napój energetyczny zawiera cukry będące monosacharydami lub disacharydami oraz nie posiada innych substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1333/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie dodatków do żywności (Dz. U. UE. L. z 2008 r. Nr 354, str. 16 z późn. zm.). Napój energetyczny zawiera kofeinę oraz taurynę. Udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi mniej niż 20% składu surowcowego.

Napój energetyczny jest zamawiany przez spółkę z o.o. (…) (dalej: „Zamawiający”). Napój energetyczny to marka własna Zamawiającego. Dotychczas bezpośrednim kupującym Napój energetyczny była spółka dystrybucyjna A (dalej: „Spółka A”), która zajmowała się dystrybucją Napoju energetycznego (…) pod marką Zamawiającego, skąd była prowadzona sprzedaż detaliczna w rozumieniu ustawy z dnia 11 września 2015 r. o zdrowiu publicznym (tj. Dz. U. z 2021 r. poz. 1956 ze zm., dalej: „Ustawa o Zdrowiu”). Spółka A płaciła z tytułu wprowadzania na rynek Napoju energetycznego opłatę od środków spożywczych (dalej: „Opłata cukrowa”), o której mowa w rozdziale 3a ustawy o Zdrowiu. (…) W związku ze zmianą spółki dystrybucyjnej, dystrybucją Napoju energetycznego (…) Zamawiającego zajmować się będzie spółka akcyjna (dalej: „Dystrybutor”). Bezpośrednim kupującym Napój energetyczny będzie tu Dystrybutor, który na fakturach dokumentujących sprzedaż Napoju energetycznego będzie wskazany jako nabywca Napoju energetycznego.

Wnioskodawca zawiera umowę z Zamawiającym (dalej: „Umowa”), która określa skład Napoju energetycznego wytwarzanego (produkowanego) przez Wnioskodawcę dla Zamawiającego. Zamawiający jest właścicielem praw do wytwarzania Napoju energetycznego o określonym składzie surowcowym (właścicielem brandu). Dystrybutor zaopatruje (…) Zamawiającego w Napój energetyczny zakupiony od Wnioskodawcy.

Napój energetyczny jest od 1 stycznia 2021 r. przedmiotem Opłaty cukrowej, o której mowa w rozdziale 3a Ustawy o Zdrowiu. Jednocześnie, stosownie do Umowy, podmiotem nabywającym Napój energetyczny będzie Dystrybutor. Na dokumentach księgowych (np. fakturach), dokumentach transportowych, zakupu Napoju energetycznego od Wnioskodawcy dokonywać będzie Dystrybutor.

Zamawiający nie będzie więc wskazywany na fakturze jako nabywca Napoju energetycznego.

Napój energetyczny będzie dostępny tylko i wyłącznie w punktach sprzedaży detalicznej Zamawiającego. Dystrybutor pomimo posiadania własnych sieci sklepów detalicznych, nie będzie oferował Napoju energetycznego w sprzedaży w tych sieciach. Napój nigdy nie trafi do sprzedaży w ramach sklepów detalicznych Dystrybutora. Trafi do sprzedaży dopiero w ramach sieci sklepów detalicznych Zamawiającego.

Wnioskodawca nie będzie dokonywał sprzedaży detalicznej Napoju energetycznego.

Dystrybutor również nie będzie dokonywał sprzedaży detalicznej Napoju energetycznego. Dopiero Dystrybutor sprzedając towar (Napój energetyczny) Zamawiającemu lub podmiotom wskazanym przez Zamawiającego dokona sprzedaży Napoju energetycznego do punktów, w których będzie prowadzona sprzedaż detaliczna w rozumieniu Ustawy o Zdrowiu.

W tym stanie faktycznym Wnioskodawca zastanawia się, czy będzie on zobowiązany do uiszczenia Opłaty cukrowej. Wnioskodawca zastanawia się również, czy na Wnioskodawcy ciąży obowiązek poinformowania właściwego organu w sprawie Opłaty cukrowej o zawarciu Umowy oraz kogo Wnioskodawca powinien ewentualnie wskazać, jako podmiot obowiązany do zapłaty Opłaty cukrowej.

Wniosek uzupełnili Państwo o następujące informacje:

Dystrybutor będzie podmiotem prowadzącym równocześnie sprzedaż hurtową i detaliczną w stosunku do innych napojów. Jednakże w odniesieniu do napojów, o których mowa we wniosku, Dystrybutor nie może prowadzić sprzedaży detalicznej. Zgodnie z Umową oraz oświadczeniem otrzymanym przez Spółkę od Zamawiającego, sprzedaż Napoju energetycznego, o którym mowa we Wniosku, odbywać się może wyłącznie (…) Zamawiającego lub (…). Napój energetyczny będzie dostępny tylko i wyłącznie w punktach sprzedaży detalicznej Zamawiającego. Dystrybutor pomimo posiadania własnych sieci sklepów detalicznych, nie będzie oferował Napoju energetycznego w sprzedaży w tych sieciach. Napój nigdy nie trafi do sprzedaży w ramach sklepów detalicznych Dystrybutora. Trafi do sprzedaży dopiero w ramach sieci sklepów detalicznych Zamawiającego.

W związku z powyższym opisem zadali Państwo następujące pytania:

 1. Czy w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty Opłaty cukrowej?

W przypadku potwierdzenia stanowiska Wnioskodawcy, że nie będzie on zobowiązany do zapłaty Opłaty cukrowej:

 2. Czy w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie zobowiązany do poinformowania właściwego w sprawie Opłaty cukrowej organu o zawarciu umowy, zgodnie z art. 12d ust. 3 i 4 Ustawy o Zdrowiu oraz będzie zobowiązany wskazać dane Zamawiającego, tj. dane spółki z o. o. (…)?

Państwa zdaniem:

 1. W opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty Opłaty cukrowej.

 2. W opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do poinformowania właściwego w sprawie Opłaty cukrowej organu o zawarciu Umowy, zgodnie z art. 12d ust. 3 i 4 Ustawy o Zdrowiu oraz nie będzie zobowiązany wskazać danych Zamawiającego, tj. danych spółki z o. o. (…).

Uzasadnienie Państwa stanowiska:

Obciążenie Opłatą cukrową wiąże się z wprowadzaniem na rynek krajowy napojów z dodatkiem cukrów w różnych postaciach, a także napojów z zawartością kofeiny lub tauryny.

Zgodnie z art. 12a ust. 1 Ustawy o Zdrowiu:

Wprowadzanie na rynek krajowy napojów z dodatkiem:

 1) cukrów będących monosacharydami lub disacharydami oraz środków spożywczych zawierających te substancje oraz substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1333/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie dodatków do żywności (Dz. Urz. UE L 354 z 31.12.2008, str. 16, z późn. zm.), zwanym dalej "rozporządzeniem nr 1333/2008",

 2) kofeiny lub tauryny

- podlega opłacie (…).

Zgodnie z art. 12a ust. 2 Ustawy o Zdrowiu przez wprowadzenie na rynek krajowy napojów, o których mowa w ust. 1, rozumie się sprzedaż napojów przez podmioty obowiązane do zapłaty opłaty, o których mowa w art. 12d ust. 1, do pierwszego punktu, w którym jest prowadzona sprzedaż detaliczna oraz sprzedaż detaliczną napojów przez: producenta, podmiot, o którym mowa w art. 12d ust. 1 pkt 2, podmiot nabywający napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importera napoju, albo sprzedaż w przypadku, o którym mowa w art. 12e ust. 3.

Zgodnie z art. 12a ust. 3 Ustawy o Zdrowiu przez sprzedaż detaliczną, o której mowa w ust. 2, rozumie się dokonywanie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w ramach działalności gospodarczej zbywcy, odpłatnego zbywania towarów konsumentom na podstawie umowy zawartej:

1) w lokalu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 maja 2014 r. o prawach konsumenta (Dz. U. z 2020 r. poz. 287),

2) poza lokalem przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 maja 2014 r. o prawach konsumenta

- także w przypadku, gdy zbywaniu towaru towarzyszy świadczenie usługi odrębnie niezaewidencjonowanej.

Wnioskodawca nie ma wątpliwości, czy Napój energetyczny podlega Opłacie cukrowej. Napój energetyczny posiada w składzie zarówno cukry, jak i kofeinę i taurynę. Przedmiotem niniejszego Wniosku jest kwestia podmiotu zobowiązanego do zapłaty Opłaty cukrowej, którym nie będzie Wnioskodawca.

Najważniejszy z punktu widzenia niniejszego Wniosku jest art. 12d Ustawy o Zdrowiu wymieniający podmioty zobowiązane do zapłaty Opłaty cukrowej. Zgodnie z tym artykułem (ust. 1 i ust. 2) obowiązek zapłaty opłaty ciąży na osobie fizycznej, osobie prawnej oraz jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej będącej:

 1) podmiotem sprzedającym napoje do punktów sprzedaży detalicznej albo prowadzącym sprzedaż detaliczną napojów w przypadku: producenta, podmiotu nabywającego napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importera napoju;

 2) zamawiającym, w przypadku gdy skład napoju objętego opłatą stanowi element umowy zawartej przez producenta a dotyczącej produkcji tego napoju dla zamawiającego.

W przypadku powstania obowiązku zapłaty opłaty na podstawie ust. 1 pkt 2, obowiązek ten spoczywa wyłącznie na zamawiającym, o którym mowa w ust. 1 pkt 2.

Generalnie zatem model opodatkowania wprowadzony przez ustawę o zdrowiu zakłada opodatkowanie napojów dosładzanych na etapie sprzedaży do punktu sprzedaży do konsumenta, a więc nie np. na etapie sprzedaży producenta do hurtownika lub dystrybutora. Nie podlega także opłacie samo nabycie wewnątrzwspólnotowe lub import napojów, jeżeli nie wiąże się ze sprzedażą detaliczną lub sprzedażą do punktu sprzedaży detalicznej. To samo dotyczy eksportu i wewnątrzwspólnotowej dostawy napojów, który nie podlega opłacie cukrowej, gdyż nie spełnia definicji wprowadzania na rynek krajowy napojów z dodatkiem cukrów.

Jak stanowi art. 12e ust.1 Ustawy o Zdrowiu obowiązek zapłaty opłaty powstaje z dniem wprowadzenia na rynek krajowy napoju, o którym mowa w art. 12a ust. 1.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nie będzie zamawiającym w rozumieniu Ustawy o zdrowiu. Wnioskodawca nie będzie również wprowadzał Napoju energetycznego na rynek krajowy, gdyż nie będzie sprzedawał go do punktów sprzedaży detalicznej i nie będzie też sam – jak producent – sprzedawał Napoju energetycznego w punktach sprzedaży detalicznej. Wnioskodawca nie powinien więc być uznany za podmiot zobowiązany do zapłaty Opłaty cukrowej.

Zgodnie z Ustawą o Zdrowiu, zamawiający jest podmiotem zobowiązanym do zapłaty opłaty, jeżeli są spełnione dwa warunki:

- skład napoju objętego opłatą stanowi element umowy zawartej z producentem, a dotyczącej produkcji tego napoju dla zamawiającego,

- zamawiający dokonuje wprowadzenia na rynek krajowy napojów wyprodukowanych w ramach umowy zawartej z producentem, a dotyczącej składu tego napoju.

Co do spełnienia pierwszego warunku nie ma wątpliwości. Skład Napoju energetycznego stanowi przedmiot Umowy pomiędzy Zamawiającym, a Wnioskodawcą oraz Wnioskodawca jest producentem Napoju energetycznego na rzecz Zamawiającego.

Zdaniem Wnioskodawcy, punkt drugi przytoczony powyżej nie jest spełniony. Przez to niemożliwe będzie przeniesienie obowiązku podatkowego na Zamawiającego, zgodnie z art. 12d ust. 1 pkt 2 oraz art. 12d ust. 2 Ustawy o Zdrowiu.

W przypadku bowiem, gdy pomiędzy Zamawiającym, a Wnioskodawcą (producentem) występuje jeszcze jeden podmiot – tutaj Dystrybutor oraz na Dystrybutora wystawiane są faktury sprzedaży – nie mamy do czynienia ze szczególnym przypadkiem opisanym w art. 12d ust.1 pkt 2 Ustawy o Zdrowiu, polegającym na tym, że to Zamawiający jest zobowiązany do zapłaty opłaty. Wykładnia ta jest zgodna z Interpretacją otrzymaną już przez Spółkę.

W takiej sytuacji zastosowanie będą miały ogólne reguły dotyczące podmiotu zobowiązanego do zapłaty opłaty od środków spożywczych, wynikające z art. 12d ust. 1 pkt 1 Ustawy o Zdrowiu. Zatem obowiązek zapłaty Opłaty cukrowej ciąży na osobie fizycznej, osobie prawnej oraz jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej będącej podmiotem sprzedającym napoje do punktów sprzedaży detalicznej albo prowadzącym sprzedaż detaliczną napojów w przypadku: producenta, podmiotu nabywającego napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importera napoju.

W przedstawionym stanie faktycznym oznacza to, że obowiązek zapłaty Opłaty cukrowej od Napoju energetycznego ciążyć będzie na Dystrybutorze. Jest to bowiem podmiot sprzedający Napój energetyczny do punktów sprzedaży detalicznej – do Zamawiającego, (…) lub innych podmiotów prowadzących taką sprzedaż, które to podmioty wskazuje mu Zamawiający.

Gdyby jednak uznać, że Opłata cukrowa powinna być w tym przypadku pobierana od podmiotu zgodnie z art. 12d ust. 1 pkt 2 (co zdaniem Wnioskodawcy nie powinno mieć miejsca), wciąż zobowiązanym do jej uiszczenia nie byłby Wnioskodawca, lecz w tym przypadku Zamawiający.

Podkreślając jednak rolę Dystrybutora oraz niespełnienie jednego z dwóch opisanych powyżej warunków, Wnioskodawca uważa, że podmiotem obowiązanym do zapłaty Opłaty cukrowej od Napoju energetycznego będzie Dystrybutor.

W żadnym zatem scenariuszu Wnioskodawca nie powinien być zobowiązany do zapłaty opłaty cukrowej skoro:

 1) zawiera umowę z Zamawiającym na produkcję Napoju energetycznego według obcej receptury Zamawiającego;

 2) nie dokonuje sprzedaży do punktów sprzedaży detalicznej albo prowadzącym sprzedaż detaliczną (Napój energetyczny nie trafia do punktów sprzedaży detalicznej Dystrybutora, a trafia dopiero do punktów sprzedaży detalicznej Zamawiającego).

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w Ustawie o Zdrowiu obowiązek podatkowy winien „przejść” na kolejnego w łańcuchu dostaw, tj. na Dystrybutora. Powyższy tok rozumowania potwierdza stanowisko Wnioskodawcy w sprawie pierwszego pytania, że nie będzie na nim ciążyć obowiązek uiszczenia Opłaty cukrowej.

Stanowisko w sprawie pytania nr 2.

Skoro potwierdziłby się tok rozumowania Wnioskodawcy w sprawie pytania nr 1, tj. że obowiązek zapłaty Opłaty cukrowej od Napoju energetycznego ciążyć będzie na Dystrybutorze, który jest podmiotem sprzedającym Napój energetyczny do punktów sprzedaży detalicznej – do Zamawiającego oraz w razie potwierdzenia, że zastosowanie będą miały ogólne reguły dotyczące podmiotu zobowiązanego do zapłaty Opłaty cukrowej, wynikające z art. 12d ust. 1 pkt 1 Ustawy o Zdrowiu, oznaczałoby to, że nie będzie miał zastosowania art. 12d ust. 3 Ustawy o Zdrowiu.

Art. 12d ust. 3 Ustawy o Zdrowiu ma bowiem zastosowanie tylko w przypadku powstania obowiązku zapłaty Opłaty cukrowej na podstawie art. 12d ust. 1 pkt 2. W tej sytuacji natomiast obowiązek zapłaty Opłaty cukrowej, zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie ciążył na Zamawiającym, nawet w przypadku gdy skład Napoju energetycznego stanowi element Umowy. W niniejszym zdarzeniu przyszłym obowiązek zapłaty Opłaty cukrowej ciążyć powinien na podmiocie sprzedającym napoje do punktów sprzedaży detalicznej, czyli na Dystrybutorze. Oznacza to, że obowiązywać będą zasady ogólne powstania obowiązku zapłaty Opłaty cukrowej zgodnie z art. 12d ust. 1 pkt 1 Ustawy o Zdrowiu.

Podsumowując, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do poinformowania właściwego w sprawie Opłaty cukrowej organu o zawarciu Umowy, zgodnie z art. 12d ust. 3 i 4 Ustawy o Zdrowiu, gdyż przepisy te nie będą miały zastosowania. W niniejszym zdarzeniu przyszłym nie jest konieczne podawanie do właściwego organu ws. opłaty cukrowej danych, o których mowa w art. 12d ust. 4 pkt 1, ani Zamawiającego, ani Dystrybutora. Wnioskodawca, w ogóle nie ma obowiązku informowania o takiej Umowie.

Interpretacja indywidualna

Po rozpatrzeniu Państwa wniosku z 29 kwietnia 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 13 lipca 2022 r. wydał interpretację indywidualną nr 0111-KDSB1-1.4019.19.2022.2.WK, w której uznał Państwa stanowisko w zakresie:

- braku obowiązku uiszczenia przez Państwa opłaty od środków spożywczych,

- braku obowiązku zgłoszenia informacji o zawarciu umowy z Zamawiającym,

- za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 15 lipca 2022 r.

Skarga na interpretację indywidualną

Pismem z 1 sierpnia 2022 r. (data wpływu 1 sierpnia 2022 r.) wnieśli Państwo skargę na ww. interpretację indywidualną.

W skardze wnieśli Państwo o:

 1) uchylenie zaskarżonej Interpretacji, zgodnie z art. 146 § 1 p.p.s.a.;

 2) zasądzenie zwrotu kosztów postępowania od Dyrektora KIS według norm prawnie przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego zgodnie z art. 200 p.p.s.a.,

Ponadto, wnieśli Państwo o:

 3) skierowanie na podstawie art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej następującego pytania prejudycjalnego:

„Czy w świetle ogólnych zasad prawa unijnego, w szczególności zasady pewności prawa, określoności przepisów prawa daninowego oraz zasady proporcjonalności, a także zasady niedyskryminacji wyrażonej w Karcie praw podstawowych Unii Europejskiej, dopuszczalne jest nałożenie przez krajowy organ podatkowy na producenta obowiązku poniesienia podatku cukrowego zwanego opłatą od środków spożywczych wynikającą z art. 12e ust. 3 w zw. z art. 12a ust. 1 ustawy z dnia 11 września 2015 r. o zdrowiu publicznym (tj. Dz. U. z 2021 r. poz. 1956 z późn. zm.), w sytuacji gdy:

-podatek od napoju dosładzanego nakładany jest w oparciu o okoliczności w ogóle nie związane z tym napojem, tj. niezwiązane z przedmiotem opodatkowania, a związane z działalnością odbiorcy napoju, o której to działalności producent może w ogóle nie mieć wiedzy,

- generalnie konstrukcja podatku od napoju dosładzanego (opłaty od środków spożywczych) zakłada opodatkowanie sprzedaży do punktów sprzedaży detalicznej, a na mocy przepisu szczególnego, będącego w sprzeczności z ww. zasadą ogólną, prowadzenie jakiejkolwiek sprzedaży mieszanej, tj. zarówno detalicznej, jak i hurtowej przez odbiorcę napoju, bez względu na to, co ten odbiorca sprzedaje, a także komu sprzeda ten konkretny napój, rodzi obowiązek zapłaty podatku przez producenta,

- nie wprowadzono regulacji prawnych uprawniających producenta do uzyskania informacji pozwalających zweryfikować wiedzę na temat prowadzonej w powyższy sposób działalności odbiorcy napoju,

- produkowany przez producenta napój sprzedawany do odbiorcy (tzw. Dystrybutora) nie będzie podlegał sprzedaży detalicznej u Dystrybutora,

- właścicielem marki (brandu) wyprodukowanego przez producenta pozostaje podmiot trzeci (tzw. Zamawiający), a producent dokonuje produkcji napoju na zlecenie Zamawiającego,

- zadaniem Dystrybutora jest ograniczenie się do dystrybucji napoju do punktów sprzedaży detalicznej Zamawiającego (…),

- producent otrzymał od Dystrybutora oświadczenia, że nie będzie on prowadził sprzedaży detalicznej napoju?”.

4) zawieszenie na podstawie art. 124 § 1 pkt 5 p.p.s.a. postępowania w sprawie do czasu rozstrzygnięcia ww. pytania prejudycjalnego.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – wyrokiem z 24 listopada 2022 r., sygn. akt I SA/Łd 655/22:

 1) uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 lipca 2022 r., nr 0111-KDSB1-1.4019.19.2022.2.WK,

 2) zasądził od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz (…) Sp. z o. o. z siedzibą w (…) kwotę 697 (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

5 stycznia 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 6 czerwca 2023 r., sygn. akt III FSK 92/23:

1) oddalił skargę kasacyjną,

 2) zasądził od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz (…) Sp. z o. o. z siedzibą w (…) kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi wpłynął 31 sierpnia 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.), zwanej dalej PPSA:

ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

W związku z brzmieniem powołanego powyżej przepisu:

- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że Państwa stanowisko, w zakresie:

- braku obowiązku uiszczenia przez Państwa opłaty od środków spożywczych,

- braku obowiązku zgłoszenia informacji o zawarciu umowy z Zamawiającym,

-jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że interpretację oparto na przepisach prawa obowiązujących w dniu wydania uchylonej interpretacji indywidualnej, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 24 listopada 2022 r., sygn. akt I SA/Łd 655/22 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 czerwca 2023 r., sygn. akt III FSK 92/23.

Zgodnie z art. 12a ust. 1 ustawy,

wprowadzanie na rynek krajowy napojów z dodatkiem:

1) cukrów będących monosacharydami lub disacharydami oraz środków spożywczych zawierających te substancje oraz substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1333/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie dodatków do żywności (Dz. Urz. UE L 354 z 31.12.2008, str. 16, z późn. zm.) zwanym dalej "rozporządzeniem nr 1333/2008",

2) kofeiny lub tauryny

- podlega opłacie.

Stosownie do art. 12a ust. 2 ustawy:

przez wprowadzenie na rynek krajowy napojów, o których mowa w ust. 1, rozumie się sprzedaż napojów przez podmioty obowiązane do zapłaty opłaty, o których mowa w art. 12d ust. 1, do pierwszego punktu, w którym jest prowadzona sprzedaż detaliczna oraz sprzedaż detaliczna napojów przez: producenta, podmiot, o którym mowa w art. 12d ust. 1 pkt 2, podmiot nabywający napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importera napoju, albo sprzedaż w przypadku, o którym mowa w art. 12e ust. 3.

W myśl art. 12b ust. 1 ustawy,

za napój, o którym mowa w art. 12a ust. 1, uważa się wyrób w postaci napoju oraz syrop będący środkiem spożywczym, ujęty w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, w którego składzie znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie.

Zgodnie z art. 12d ust. 1 ustawy,

obowiązek zapłaty opłaty ciąży na osobie fizycznej, osobie prawnej oraz jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej będącej:

 1) podmiotem sprzedającym napoje do punktów sprzedaży detalicznej albo prowadzącym sprzedaż detaliczną napojów w przypadku: producenta, podmiotu nabywającego napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importera napoju;

 2) zamawiającym, w przypadku gdy skład napoju objętego opłatą stanowi element umowy zawartej przez producenta a dotyczącej produkcji tego napoju dla zamawiającego.

Jak stanowi art. 12e ust. 1 ustawy:

obowiązek zapłaty opłaty powstaje z dniem wprowadzenia na rynek krajowy napoju, o którym mowa w art. 12a ust. 1.

Dodatkowo, jak wskazuje art. 12e ust. 3 ustawy,

obowiązek zapłaty opłaty ciąży na podmiocie sprzedającym napoje, o których mowa w art. 12a ust. 1, podmiotowi prowadzącemu jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową. W takim przypadku opłatę odprowadza się od wszystkich sprzedanych temu podmiotowi napojów objętych opłatą.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że zajmują się Państwo produkcją między innymi (…) napojów bezalkoholowych dosładzanych. Produkcja wybranych napojów odbywa się na zlecenie zewnętrznych podmiotów.

Napój będący przedmiotem wniosku – Napój energetyczny zawiera cukry będące monosacharydami lub disacharydami oraz nie posiada innych substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu nr 1333/2008. Napój energetyczny zawiera kofeinę oraz taurynę, a udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi mniej niż 20% składu surowcowego. Wskazali Państwo, że od 1 stycznia 2021 r. ww. napój podlega opłacie od środków spożywczych.

Napój energetyczny jest zamawiany przez spółkę z o. o. (Zamawiający) (…), natomiast bezpośrednim kupującym będzie spółka akcyjna (Dystrybutor), która będzie zaopatrywać (…) Zamawiającego w ww. Napój energetyczny zakupiony od Państwa.

Z Zamawiającym zawrą Państwo umowę, która określa skład Napoju energetycznego wytwarzanego przez Państwa dla Zamawiającego.

Jednocześnie stosownie do postanowień umowy podmiotem nabywającym Napój energetyczny będzie Dystrybutor.

Na dokumentach księgowych (np. fakturach), dokumentach transportowych zakupu Napoju energetycznego będzie widnieć Dystrybutor. Zamawiający nie będzie wskazywany na fakturze jako nabywca Napoju energetycznego. Napój energetyczny będzie dostępny tylko i wyłącznie w punktach sprzedaży detalicznej Zamawiającego, a Dystrybutor pomimo posiadania własnych sieci sklepów detalicznych, nie będzie oferował Napoju energetycznego w sprzedaży w tych sieciach, również Państwo nie będziecie dokonywać sprzedaży detalicznej ww. Napoju.

Ponadto podali Państwo, że Dystrybutor będzie podmiotem prowadzącym równocześnie sprzedaż hurtową i detaliczną w stosunku do innych napojów, niż tych, o których mowa we wniosku.

Państwa wątpliwość budzi, czy w opisanym zdarzeniu przyszłym będziecie Państwo zobowiązani do uiszczenia opłaty od środków spożywczych.

Jak wynika z wyżej powołanych przepisów, opłacie od środków spożywczych podlega wprowadzanie na rynek krajowy napojów ujętych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32, 10.89 oraz w dziale 11, w składzie których znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie.

Natomiast przez wprowadzenie na rynek krajowy napojów, zgodnie z przytoczonym powyżej art. 12a ust. 2 ustawy, rozumie się sprzedaż napojów przez podmioty obowiązane do zapłaty opłaty, o których mowa w art. 12d ust. 1, do pierwszego punktu, w którym jest prowadzona sprzedaż detaliczna oraz sprzedaż detaliczna napojów przez: producenta, podmiot, o którym mowa w art. 12d ust. 1 pkt 2, podmiot nabywający napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importera napoju, albo sprzedaż w przypadku, o którym mowa w art. 12e ust. 3.

Jak już wskazano na podstawie art. 12d ust. 1 pkt. 2 ustawy, obowiązek zapłaty ciąży na osobie fizycznej, osobie prawnej oraz jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej będącej zamawiającym, w przypadku gdy skład napoju objętego opłatą stanowi element umowy zawartej przez producenta a dotyczącej produkcji tego napoju dla zamawiającego.

Zamawiający jest podmiotem zobowiązanym do zapłaty opłaty, jeżeli są spełnione dwa warunki:

- skład napoju objętego opłatą stanowi element umowy zawartej z producentem, a dotyczącej produkcji tego napoju dla zamawiającego,

- zamawiający dokonuje wprowadzenia na rynek krajowy napojów wyprodukowanych w ramach umowy zawartej z producentem, a dotyczącej składu tego napoju.

W przypadku gdy zamawiający wskazuje podmiot kupujący napoje od producenta (stroną umowy kupna – sprzedaży nie jest zamawiający, faktury sprzedaży wystawione są na innego nabywcę niż zamawiający) – nie mamy do czynienia ze szczególnym przypadkiem opisanym w art. 12d ust.1 pkt 2 ustawy, że to zamawiający jest zobowiązany do zapłaty opłaty.

W takiej sytuacji zastosowanie mają ogólne reguły dotyczące podmiotu zobowiązanego do zapłaty opłaty od środków spożywczych, wynikające z art. 12d ust. 1 pkt 1 ustawy. Zatem obowiązek zapłaty opłaty ciąży na osobie fizycznej, osobie prawnej oraz jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej będącej podmiotem sprzedającym napoje do punktów sprzedaży detalicznej albo prowadzącym sprzedaż detaliczną napojów w przypadku: producenta, podmiotu nabywającego napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importera napoju. Dodatkowo, jak wskazuje art. 12e ust. 3 ustawy, obowiązek zapłaty opłaty ciąży na podmiocie sprzedającym napoje, o których mowa w art. 12a ust. 1, podmiotowi prowadzącemu jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową. W takim przypadku opłatę odprowadza się od wszystkich sprzedanych temu podmiotowi napojów objętych opłatą.

W związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 24 listopada 2022 r., sygn. akt I SA/Łd 655/22 oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 czerwca 2023 r., sygn. akt III FSK 92/23 ponownie rozpatruję Państwa sprawę w przedstawionym powyżej zakresie.

W tym miejscu ponownie należy wskazać – jak wyjaśnili Państwo w opisie zdarzenia przyszłego, że Dystrybutor jest podmiotem prowadzącym sprzedaż hurtową i detaliczną w stosunku do innych napojów, jednakże nie może prowadzić sprzedaży detalicznej napojów objętych przedmiotowym wnioskiem.

Zgodnie z cytowanym wyrokiem WSA: Nie można zatem przyjąć, w oparciu o art. 12e ust. 3 u.z., że skarżąca spółka jako producent tych napojów dokonała ich wprowadzenia na rynek krajowy – sprzedaży podmiotowi prowadzącemu jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową (sprzedaż mieszaną). Wskazany przepis wprost i jednoznacznie odnosi się do mieszanej sprzedaży napojów dosładzanych, które to napoje jako przedmiot zbycia detalicznego stanowią przedmiot opłaty cukrowej. W tej jednak sprawie wnioskująca spółka zastrzegła, że dystrybutor nie prowadzi sprzedaży detalicznej napojów objętych zakresem przedmiotowym opłaty cukrowej, a napoje te dopiero odsprzedaje zamawiającemu ich produkcję u skarżącej spółki i to dystrybutor sprzedając napoje do zamawiającego, który we własnych stacjach benzynowych staje się podmiotem obowiązanym do zapłaty tej opłaty. W konsekwencji organ interpretacyjny dokonał błędnej oceny stanowiska przedstawionego przez skarżącą spółkę we wniosku. Okoliczność, że dystrybutor napojów nie dokonuje jego sprzedaży detalicznej, choć w zakresie innych napojów sporadycznie takiej dokonuje, ma bowiem istotne znaczenie dla uznania skarżącej w świetle art. 12a ust. 2 w zw. z art. 12d ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 12e ust. 2 u.z. za podmiot podlegający opłacie cukrowej. Skoro dystrybutor nie dokonuje sprzedaży detalicznej spornego napoju jako podlegającego opłacie cukrowej, lecz go odsprzedaje zamawiającemu, to nie sposób przyjąć, że skarżąca spółka jako producent tego napoju i jednocześnie jego sprzedawca do tego dystrybutora jest podmiotem wprowadzającym napój na rynek krajowy, a co zatem że jest podmiotem obowiązanym do zapłaty opłaty cukrowej. Bez znaczenia – w świetle wyraźnego rozróżnienia przez ustawodawcę w art. 12e ust. 2 u.z. zakresu podlegania opłacie cukrowej napojów – jest okoliczność, że dystrybutor prowadzi incydentalnie również sprzedaż detaliczną, lecz innego rodzaju napoju niż będącego przedmiotem interpretacji, poddanej kontroli w tym postępowaniu.

Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w cytowanym wyroku: Nie można zatem przyjąć, w oparciu o art. 12e ust. 3 u.z., że skarżąca spółka jako producent tych napojów dokonała ich wprowadzenia na rynek krajowy – sprzedaży podmiotowi prowadzącemu jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową (sprzedaż mieszaną). Istotnym elementem jest pozbawienie możliwości dystrybutora – poprzez uzgodnienia umowne w możliwość sprzedaży detalicznej przedmiotowego napoju, które były objęte przedmiotowym wnioskiem. Nie można nakładać obowiązku opłaty na dystrybutora – niejako pośrednika – za wszystkie sprzedawane produkty, gdy sporny napój będzie dalej przekazywany finalnie do sprzedaży detalicznej. Skoro dystrybutor nie dokonuje sprzedaży detalicznej spornego napoju podlegającego opłacie cukrowej lecz go odsprzedaje zamawiającemu, nie sposób uznać, że skarżąca jako jego producent i jednocześnie sprzedawca do tego dystrybutora jest obowiązana do zapłaty daniny. I nie ma znaczenia, że incydentalnie może prowadzić bądź nie, sprzedaż detaliczną innych napojów, które mogą być objęte podatkiem cukrowym.

Uwzględniając zatem zapadły w niniejszej sprawie wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 24 listopada 2022 r., sygn. akt I SA/Łd 655/22 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 czerwca 2023 r., sygn. akt III FSK 92/23, należy wskazać, że w przypadku gdy będziecie Państwo producentem Napoju energetycznego spełniającego definicję z art. 12b ust. 1 ustawy, produkowanego na zamówienie, gdy skład napoju objętego opłatą stanowi element umowy zawartej przez Państwa a dotyczącej produkcji tego napoju dla Zamawiającego i dokonają Państwo zgodnie z postanowieniami umowy sprzedaży tego napoju Dystrybutorowi, który prowadzi jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową innych napojów, niż objętych zakresem przedmiotowym wniosku, to nie będzie na Państwu ciążył obowiązek uiszczenia opłaty od środków spożywczych, gdyż zgodnie z art. 12a ust. 2 w zw. z art. 12d ust. 1 pkt 1 ustawy nie dokonują Państwo jego wprowadzania na rynek krajowy, a zatem nie można uznać Państwa za podmiot zobowiązany do zapłaty opłaty, o której mowa w art. 12a ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie braku obowiązku uiszczenia przez Państwa opłaty od środków spożywczych – jest prawidłowe.

Państwa wątpliwość dotyczy także obowiązków wynikających z art. 12d ust. 3 i 4 ustawy tj.: obowiązku informowania o zawarciu umowy z Zamawiającym organu właściwego w sprawie opłaty, w tym podania danych zamawiającego.

Zgodnie z art. 12d ust. 3 ustawy,

informację o zawarciu umowy, o której mowa w ust. 1 pkt 2, producent zgłasza do organu właściwego w sprawie opłaty na piśmie nie później niż w dniu powstania obowiązku zapłaty opłaty.

Stosownie do art. 12d ust. 4 ustawy:

informacja o zawarciu umowy zawiera następujące dane:

 1) dane producenta oraz podmiotu obowiązanego do zapłaty opłaty:

a) nazwę (firmę) albo imię i nazwisko,

b) adres siedziby albo miejsce zamieszkania,

c) NIP,

d) imię i nazwisko, numer telefonu lub adres poczty elektronicznej osoby wskazanej do kontaktu;

 2) informacje o składzie napojów będących przedmiotem umowy, w tym o dodatku kofeiny lub tauryny, substancji słodzących, o których mowa w art. 12a ust. 1 pkt 1, oraz o zawartości cukrów w przeliczeniu na objętość napojów, w zakresie niezbędnym do obliczenia opłaty, zgodnie z ich etykietą;

 3) datę i podpis producenta lub osoby przez niego upoważnionej.

Ustawodawca nałożył na producenta, określone na podstawie powołanych powyżej przepisów, obowiązki informacyjne wyłącznie w przypadku, gdy podmiotem zobowiązanym do zapłaty opłaty jest zamawiający.

Natomiast gdy Zamawiający wskazuje w umowie podmiot, który będzie nabywał napój, w konsekwencji nie mamy do czynienia z przypadkiem opisanym w art. 12d ust. 1 pkt 2 ustawy, nie ciąży na Państwu obowiązek w zakresie informowania organu właściwego w sprawie opłaty o zawartej umowie, o której mowa w art. 12d ust. 1 pkt 2 ustawy, w tym wskazywania danych Zamawiającego.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie braku obowiązku zgłoszenia informacji o zawarciu umowy z Zamawiającym i wskazywania danych Zamawiającego – jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania uchylonej interpretacji indywidualnej, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 24 listopada 2022 r., sygn. akt I SA/Łd 655/22 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 czerwca 2023 r., sygn. akt III FSK 92/23.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową. Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - PPSA.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.