Interpretacja indywidualna z dnia 9 października 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT1.4011.506.2023.2.MST

Skutki podatkowe uczestnictwa w Planach o charakterze motywacyjnym.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 lipca 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych uczestnictwa w Planach o charakterze motywacyjnym. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie organu – pismem z 19 września br. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca będący polskim rezydentem podatkowym jest pracownikiem („Pracownik”, „Uczestnik”, „Wnioskodawca”) spółki Z („Spółka”, „Pracodawca”), podmiotu prawa polskiego, która jest bezpośrednio kontrolowana przez X S.A., hiszpańską spółkę akcyjną nienotowaną na giełdzie („X”). Jednocześnie Y SE („Y”, „Spółka Dominująca”, spółka notowana na niemieckiej giełdzie) jest spółką dominującą wobec X, posiadając większość jej udziałów. Y stała się podmiotem dominującym wobec Spółki 21 lipca 2022 r., wraz z nabyciem dodatkowych akcji X. Przed wystąpieniem Zdarzenia Płynnościowego Spółka Dominująca posiadała 43,8% akcji X.

Plan I

X utworzyło Plany Fantomowych Opcji na Akcje („Phantom Stock Option Plans”, „Plany X”), które były oferowane wszystkim pracownikom X, w tym również Wnioskodawcy („Uczestnik”).

Plany zostały wprowadzone, kiedy spółka X operowała w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (X S.L.) utworzonej na podstawie hiszpańskiego prawa spółek. W międzyczasie jednak Spółka zmieniła formę prawną ze spółki z o.o. na hiszpańską spółkę akcyjną (odpowiednik prawny polskiej spółki akcyjnej). Zgodnie z wymogami prawa hiszpańskiego wszystkie Plany zostały należycie zatwierdzone przez zarząd spółki X (większość z nich w związku z nową rundą finansowania w X) i weszły w życie:

•„(...)” – został zatwierdzony i przyjęty przez Radę Dyrektorów Spółki X S.L. w dniu (...) 2015 r.;

•„(...)”– został zatwierdzony i przyjęty przez Radę Dyrektorów Spółki X S.L. w dniu (...) 2016 r.;

•„(...)”– został zatwierdzony i przyjęty przez Radę Dyrektorów Spółki X S.L. w dniu (...) 2016 r.;

•„(...)” – został zatwierdzony i przyjęty przez Radę Dyrektorów Spółki X S.L. w dniu (...) 2017 r.;

•„(...)” – został zatwierdzony i przyjęty przez Radę Dyrektorów Spółki X S.L. w dniu (...) 2017 r.;

•„(...)” – został zatwierdzony i przyjęty przez Radę Dyrektorów Spółki X S.L. w dniu (...) 2018 r.;

•„(...)” – został zatwierdzony i przyjęty przez Radę Dyrektorów Spółki X S.L. w dniu (...) 2019 r.;

•„(...)” – został zatwierdzony i przyjęty przez Radę Dyrektorów Spółki X S.L. w dniu (...) 2019 r.;

•„(...)” – zmieniony na Phantom Stock Option Plan dnia (...) 2021 r.

Przed realizacją akcji fantomowych planowane walne zgromadzenie spółki akcyjnej X S.A. powstałej z przekształcenia X S.L. ratyfikowało zatwierdzenie powyższych planów w dniu 23 czerwca 2022 r.

Prawo do uczestnictwa w Planach X nie wynika bezpośrednio z umowy o pracę zawartej z Pracodawcą, lecz z odrębnej umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a spółką organizującą Plany (X). Zgodnie z Planami X uprawnionymi do uczestnictwa w programie mogą być pracownicy i kontraktorzy. Osoby uprawnione stają się faktycznie beneficjentem z chwilą otrzymania zaproszenia od X i doręczenia Spółce potwierdzenia chęci przystąpienia.

Obecnie X jest jednostką dominującą w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości – art. 3 pkt 37 – wobec Spółki będącej Pracodawcą Wnioskodawcy uprawnionego do udziału w Planach.Uzyskanie przez spółkę Y SE statusu jednostki dominującej wobec X i Spółki następuje wskutek wystąpienia Zdarzenia Płynnościowego.

Po wystąpieniu Zdarzenia Płynnościowego (które miało miejsce 21 lipca 2022 r.) zdefiniowanego w Planach spółka X informuje o tym każdego beneficjenta. Komunikat ten będzie zawierał liczbę akcji fantomowych przypisanych Wnioskodawcy oraz cenę odpowiadającą każdej akcji rzeczywistej.

Aby skorzystać z tych akcji fantomowych lub ich części, za każdym razem, gdy występuje okno konwersji, beneficjent powinien powiadomić X o liczbie akcji fantomowych, które zamierza zrealizować, gdy okno konwersji jest otwarte. Beneficjent powinien następnie podpisać Powiadomienie o Wykonaniu, a po jego podpisaniu X przystąpi do konwersji i przydzieli mu rzeczywiste akcje.

Akcje fantomowe, co do których okres nabywania uprawnień (okres vestingu) nie upłynął, będą nadal nabywane zgodnie z Planami, jednak po nabyciu uprawnień przez Uczestnika będzie miał on możliwość ich zamiany na akcje rzeczywiste w każdym z najbliższych okien płynnościowych, które będą występować co 6 miesięcy do grudnia 2025 roku. Uczestnik w ramach Planów X otrzyma akcje fantomowe, które po spełnieniu warunków określonych w Planie mogą zostać zamienione na akcje Y.

Akcje fantomowe (dalej jako: „Nagrody X”) stanowią pochodny instrument finansowy. Prawa wynikające z Planów X, przekładające się na możliwość otrzymania akcji X lub Y, mogą ulec redukcji, odwołaniu lub przepadkowi w przypadku zaistnienia określonych sytuacji. Wartość akcji fantomowych nie jest znana, zaś przysporzenie wynikające z ich otrzymania jest niepewne i zależy również od czynników niezależnych od Wnioskodawcy i Pracodawcy. Realizacja praw z nich wynikających następuje w przyszłości, na podstawie umowy zawieranej przez Wnioskodawcę ze spółką X S.A.

Nagrody X były przyznawane w trzech transzach w latach 2020-2022.

Plan II

Ponadto Y utworzyło Długoterminowe Programy Motywacyjne („LTIP” oraz „LTIP (...)”, „Plany Y”):

•„Long Term Incentive Program”, który rozpoczął się w październiku 2019 roku, a następnie został zmodyfikowany w lipcu 2021 roku;

•„Long-Term Incentive Program (...)”, który został wprowadzony w marcu 2023 roku.

Zgodnie z wymogami prawa niemieckiego wszystkie Plany Y zostały należycie zatwierdzone przez zarząd spółki Y. Akcjonariusze zatwierdzili upoważnienie do wykorzystania kapitału docelowego/warunkowego na Plany Y.

Prawo do uczestnictwa w Planach Y nie wynika bezpośrednio z umowy o pracę zawartej z Pracodawcą, lecz z odrębnej umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a spółką organizującą Plany (Y).

Postanowienia umów („Hero Grant Agreement”, „Award Agreement relating to the Stock Option Program and Restricted Stocks Plan” oraz „Award Agreement relating to the Restricted Stocks Plan”) stanowią, że uprawnieni przez Y pracownicy spółki lub spółki zależnej, dyrektorzy generalni spółek zależnych lub członkowie zarządu mogą uczestniczyć w Planach.

Uczestnik w ramach Planów Y otrzymuje instrumenty RSU (z ang. „Restricted Stock Units”) lub opcje na akcje (dalej jako: „SOP”).

RSU lub SOP (dalej jako: „Nagrody Y”) stanowią pochodne instrumenty finansowe. Prawa wynikające z Planów Y, przekładające się na możliwość otrzymania opcji na akcje Y, mogą ulec redukcji, odwołaniu lub przepadkowi w przypadku zaistnienia określonych sytuacji. Wartość Nagród nie jest znana, zaś przysporzenie wynikające z ich otrzymania jest niepewne i zależy również od czynników niezależnych od Wnioskodawcy i Pracodawcy. Realizacja praw z nich wynikających następuje w przyszłości, na podstawie umowy zawieranej przez Wnioskodawcę z Y SE.

Jak wskazano powyżej, Y stała się spółką dominującą wobec X, a w rezultacie również wobec Spółki wskutek zaistnienia Zdarzenia Płynnościowego.

Nagrody Y przyznawane były w latach 2022-2023.

Reguły przyznawania Nagród w ramach Planów

Uczestnik otrzymuje akcje w wyniku realizacji Nagród X przyznanych przez X będącą spółką dominującą wobec Spółki lub Nagród Y przyznanych przez Y (dalej łącznie jako: „Nagrody”) również będącej spółką dominującą wobec spółki będącej Pracodawcą Wnioskodawcy. W następstwie wymiany Nagrody zostaną przyznane akcje spółki X lub spółki Y (dalej razem ze Spółką jako: „Grupa”).

Zatem Wnioskodawca będący pracownikiem Spółki polskiej może być uprawniony do uczestnictwa w Planach X i Planach Y organizowanych przez X i Y (dalej łącznie jako: „Plany”).

Uprawnienie wynikające z Planów stanowi dodatkowe wynagrodzenie dla Uczestnika w związku z jego ścisłym powiązaniem z działaniem na rzecz motywowania osób współpracujących w ramach Grupy. Przedmiotowe dodatkowe wynagrodzenie ma na celu nagradzanie pracowników za osiągane wyniki na poziomie Grupy. W rezultacie, w opinii Wnioskodawcy, Plany wskazane we wniosku stanowią element systemu wynagradzania, o którym mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o PIT, gdyż mają na celu przyciągnięcie i zatrzymanie osób w Grupie oraz nagradzanie ich za osiągane wyniki oraz są elementami systemu wynagradzania obowiązującego w spółkach należących do Grupy.

Plany X i Plany Y mają na celu podkreślenie wartości wkładu pracowników, kontraktorów, dyrektorów i konsultantów Spółki i jej spółek dominujących, a także dostosowanie interesów pracowników, kontraktorów, dyrektorów i konsultantów do interesów akcjonariuszy Spółki. Ponadto celem Planów X jest przyciągnięcie, zatrzymanie i zmotywowanie ich beneficjentów poprzez zapewnienie możliwości motywacyjnych opartych na realizacji Zdarzenia Płynnościowego, jak określono poniżej. Natomiast Plany Y zostały wdrożone ze względu na konkurencyjność systemu wynagradzania na arenie międzynarodowej, mającego na celu pogodzenie interesów kierownictwa i kluczowych pracowników z interesami spółki i jej akcjonariuszy. Zatem Plany X oraz Y traktowane jako programy motywacyjne są częścią systemu wynagrodzeń pracowników Spółki.

Wnioskodawca jest uprawniony, na podstawie regulaminów Planów, do otrzymania prawa do realizacji Nagród, które może zrealizować w formie wypłaty gotówkowej (co nie stanowi przedmiotu wniosku) lub w formie zamiany Nagród na akcje rzeczywiste. Ich otrzymanie jest uzależnione od spełnienia warunków określonych wyłącznie w dokumentach Planów motywacyjnych X oraz Y. Spółka nie jest w stanie dokonać wyceny Nagród w momencie ich przyznawania, ponieważ realizacja jest ograniczona kryteriami określonymi w Planach, a więc jest przyszła, niepewna i uzależniona od zaistnienia określonych zdarzeń. Plany przewidują, że Nagrody zostaną wykonane w akcjach/papierach wartościowych X lub Y, poprzez zamianę nabytych akcji fantomowych lub RSU/SOP. Po dokonaniu zamiany Plany nie wprowadzają dodatkowych zasad lub ograniczeń w zakresie zbycia akcji, w rezultacie Wnioskodawca może dokonać ich zbycia na rzecz dowolnego podmiotu i w dowolnym terminie. Prawo do Nagród nie może zostać zbyte przez Uczestnika przed faktycznym otrzymaniem akcji rzeczywistych.

Przyznanie Nagród podlegających warunkom vestingu jest elementem systemu wynagradzania, jednak przysporzenie wynikające z tego zdarzenia jest przyszłe i niepewne, ponieważ zgodnie z zasadami Planów jeśli nie zostaną spełnione warunki vestingu uczestnicy utracą możliwość zrealizowania całości lub części Nagrody. Akcje rzeczywiste otrzymane w następstwie wykonania (zamiany) tych instrumentów Wnioskodawca nabywa nieodpłatnie. Moment wykonania stanowi faktyczny moment realizacji Nagrody.

W związku z wdrożeniem oraz funkcjonowaniem Planów Spółka polska ponosi koszty w stosunku do swoich pracowników w drodze refaktury części kosztów z Grupy. W przypadku Wnioskodawcy nie ponosi on z własnych środków kosztów w związku z otrzymaniem Nagród lub otrzymaniem akcji rzeczywistych w następstwie zamiany otrzymanych instrumentów, poza ewentualnymi kosztami transakcyjnymi (np. prowizje).

X/Y określa, czy i od jakiego momentu dany Uczestnik jest/był osobą uprawnioną do uczestnictwa w Planach.

Potencjalne Nagrody dla Uczestnika wynikające z Planów są warunkowe i mogą być otrzymane po:

•w przypadku Planów X: wystąpieniu Zdarzenia Płynności. Zmiana kontroli, która nastąpiła w 2022 roku w wyniku nabycia Spółki przez niemiecką spółkę giełdową – Y SE mającą formę prawną spółki europejskiej, będzie kwalifikować się jako Zdarzenie Płynności;

•w przypadku Planów Y: Uczestnik otrzymuje przyszłe i niepewne (podlegające warunkom vestingu) jednostki RSU/opcje określone w zaproszeniu do uczestnictwa. Prawo to podlega realizacji po spełnieniu warunków nabycia uprawnień (warunki vestingu) oraz upływie terminów zdefiniowanych w Planach.

Po spełnieniu warunków określonych w Planach Uczestnik będzie miał możliwość:

•zamienić nabyte akcje fantomowe/RSU/SOP na akcje Y,

•po dokonaniu zamiany sprzedać akcje lub zachować je.

Pytanie we wniosku będzie dotyczyło scenariusza, w którym Plany są rozliczane wyłącznie w akcjach/papierach wartościowych.

Uzupełnienie wniosku

W ramach uczestnictwa w Planie („Phantom Stock Option Plans”) Uczestnik może uzyskać pochodny instrument finansowy, określony we wniosku jako „akcje fantomowe” lub „fantomowe opcje na akcje”, który w swej naturze nie stanowi akcji w rozumieniu polskich przepisów prawa podatkowego, ma on charakter instrumentu finansowego zamiennego na akcje rzeczywiste. „Nagrodami X” określono wyżej wymieniony instrument finansowy, niemniej Wnioskodawca zwraca uwagę na fakt, iż zgodnie z postanowieniami Planu należy wziąć pod uwagę cały cykl zdarzeń wynikających z objęcia Uczestnika Planem, tj. przyznanie warunkowego instrumentu finansowego, jego realizację i objęcie akcji rzeczywistych oraz finalnie zbycie akcji.

Po spełnieniu określonych warunków wskazanych w Planie ww. instrument może zostać zamieniony na akcje rzeczywiste lub zrealizowany w formie gotówkowej (pytanie z wniosku odnosi się jedynie do realizacji w formie akcji). Przyznanie praw do realizacji akcji fantomowych jest przyszłe i niepewne, ponieważ zgodnie z zasadami Planu jeśli nie zostaną spełnione warunki vestingu uczestnik Planu, w zależności od sytuacji, traci możliwość zrealizowania całości lub części akcji fantomowych.

Analogiczny mechanizm nabywania uprawnień dotyczy Planu Y, tj. w ramach uczestnictwa w Planie Uczestnik może uzyskać pochodny instrument finansowy, określony we wniosku jako „RSU” lub „SOP”, które w swej naturze nie stanowią akcji w rozumieniu polskich przepisów prawa podatkowego. Mają one charakter instrumentu finansowego zamiennego na akcje rzeczywiste. Po spełnianiu określonych warunków wskazanych w Planie ww. instrumenty mogą zostać zamienione na akcje Y lub gotówkę (pytanie z wniosku odnosi się jedynie do realizacji w formie akcji). Przyznanie praw do realizacji RSU/SOP jest przyszłe i niepewne, ponieważ zgodnie z zasadami Planu jeśli nie zostaną spełnione warunki vestingu uczestnik Planu, w zależności od sytuacji, traci możliwość zrealizowania całości lub części instrumentu finansowego.

W związku z powyższym Wnioskodawca precyzuje, iż w ramach Planów nabywa on w pierwszej kolejności odpowiednio „akcje fantomowe”, RSU lub SOP, tj. pochodny instrument finansowy, który następnie może zostać wykonany poprzez objęcie akcji X lub Y. W rezultacie do nabycia akcji dochodzi w wykonaniu pochodnego instrumentu finansowego.

Wnioskodawcy przyznane zostały następujące instrumenty finansowe w ramach Planu X:

•„Akcje fantomowe” przyznane 7 kwietnia 2021 r., podlegające harmonogramowi nabywania uprawnień: 25% uprawnień po 1 roku, następnie 1/48 miesięcznie;

•„Akcje fantomowe” przyznane 1 stycznia 2022 r., podlegające harmonogramowi nabywania uprawnień: 1/12 miesięcznie. Nabyto uprawnienia w całości 4 lipca 2022 r.

Wyżej wymienione instrumenty podlegały realizacji w tzw. oknach konwersji: 21 listopada 2022 r. oraz 30 czerwca 2023 r., podczas których większość instrumentów została zamieniona przez Wnioskodawcę na akcje Y. Pozostała część instrumentów będzie podlegała realizacji w kolejnym oknie konwersji, w przyszłości.

Wnioskodawcy przyznane zostały następujące instrumenty finansowe w ramach Planu Y: RSU przyznane i nabyte 15 marca 2023 r. RSU zostały wykonane 15 czerwca 2023 r., w wyniku czego Wnioskodawca nabył akcje Y.

Zarówno w przypadku Planu X, jak i Planu Y instrumenty finansowe przyznawane były nieodpłatnie. Dotychczas Wnioskodawca nie dokonywał zbycia akcji uzyskanych w ramach Planu X ani Planu Y.

W odniesieniu do uczestnictwa w Planach X Wnioskodawca wyjaśnia, że otrzymał akcje w wyniku realizacji instrumentów finansowych przyznanych przez X będącą spółką dominującą wobec pracodawcy Wnioskodawcy w całym okresie przyznawania i nabywania uprawnień z Planów. W następstwie realizacji akcji fantomowych zostały i zostaną przyznane akcje spółki Y SE (Spółka Niemiecka, dominująca nad Spółką X w momencie realizacji instrumentów finansowych). Spółka Y SE stała się podmiotem dominującym wobec Spółki X 21 lipca 2022 r.

Zmiana formy prawnej X ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na spółkę akcyjną nastąpiła w kwietniu 2022 roku. Wnioskodawca wyjaśnia, iż walne zgromadzenie spółki akcyjnej X S.A., na którym nastąpiło ratyfikowanie Planów, nastąpiło już po przekształceniu X S.L. w spółkę akcyjną X S.A.

Jak wskazuje Wnioskodawca, instrument finansowy zamienny na akcje zawierał uprawnienie do objęcia akcji rzeczywistych, pod warunkiem spełniania określonych warunków. W momencie przyznania instrumentu finansowego Wnioskodawca nie otrzymał żadnego realnego przysporzenia, ponieważ instrumenty te były przyszłe, niepewne, zależne od czynników niezależnych Wnioskodawcy, mogły ulec redukcji, odwołaniu lub przepadkowi w przypadku zaistnienia określonych sytuacji w okresie nabywania uprawnień. Rzeczywiste przysporzenie powstało dla Wnioskodawcy dopiero w wyniku realizacji instrumentów finansowych i objęcia akcji rzeczywistych.

Wnioskodawca wyjaśnia, iż akcje fantomowe przyznawane są nieodpłatnie, Uczestnik nie ponosił żadnych dodatkowych opłat w związku z powyższym.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, iż powyższa konwersja na akcje rzeczywiste nie stanowi w jego opinii momentu powstania obowiązku podatkowego z uwagi na fakt, iż w omawianej sytuacji zastosowanie ma art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT stanowiący, że przychód powstały w wyniku nabycia akcji podlega opodatkowaniu w momencie ich sprzedaży.

Jedyne uprawnienia wynikające z przyznania akcji fantomowych to możliwość nabycia akcji rzeczywistych pod warunkiem spełnienia określonych warunków określonych w umowie.

W odniesieniu do uczestnictwa w Planach Y Wnioskodawca wyjaśnia, że Spółka Y ma siedzibę w (...) w Niemczech. Spółka dominująca Y SE stała się podmiotem dominującym wobec spółki X 21 lipca 2022 r. W latach 2022-2023 Wnioskodawca otrzymał pochodne instrumenty finansowe, inkorporujące możliwość otrzymania rzeczywistych akcji X lub Y. Spółka Y była jednostką dominującą w momencie wykonania praw z instrumentów finansowych i rzeczywistego objęcia akcji.

Wnioskodawca wyjaśnia, iż warunki Planów Y zostały zatwierdzone przez Radę Dyrektorów w drodze uchwały Rady Dyrektorów, a akcjonariusze wyrazili zgodę na przyjęcie Planów w formie zatwierdzenia upoważnienia do wykorzystania kapitału docelowego/ warunkowego na Plany Y.

Wnioskodawca wskazuje, że podobnie jak w przypadku Planów X jedyne uprawnienia wynikające z przyznania instrumentów finansowych to możliwość nabycia akcji rzeczywistych pod warunkiem spełnienia określonych warunków określonych w Planie.

Pytania

1.Czy zatwierdzenie ex-post Planów przez walne zgromadzenie X S.A. będzie uznane za ustanowienie Planów na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę akcyjną, o której mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o PIT?

2.Czy przychód uzyskany przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu dopiero w momencie sprzedaży akcji nabytych w ramach Planów X zgodnie z art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT (a nie na jakimkolwiek wcześniejszym etapie) i będzie stanowił przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 Ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT?

3.Czy przychód uzyskany przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu dopiero w momencie sprzedaży akcji nabytych w ramach Planów Y zgodnie z art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT (a nie na jakimkolwiek wcześniejszym etapie) i będzie stanowił przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 Ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

•w odniesieniu do pytania nr 1, Plany przyjęte przez X, zatwierdzone uchwałami walnego zgromadzenia ex-post spełniają warunek ustanowienia Planów na podstawie uchwały walnego zgromadzenia, o którym mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o PIT,

•w odniesieniu do pytania nr 2 oraz nr 3, z tytułu uczestnictwa w Planach przychód do opodatkowania powstanie po stronie Wnioskodawcy dopiero w momencie zbycia akcji nabytych w ramach Planów zgodnie z art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT (a nie na jakimkolwiek wcześniejszym etapie). Powyższe stanowisko wynika z faktu, iż w opinii Wnioskodawcy wszystkie warunki uzależniające skorzystanie z odroczenia opodatkowania dochodu podatkiem dochodowym od osób fizycznych przewidzianego w art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT są spełnione, gdyż:

–Wnioskodawca jest zatrudniony przez osobę prawną, wobec której spółki organizujące Plany są uważane za podmioty dominujące,

–W chwili wystąpienia realizacji Nagród i zamiany ich na akcje spółki organizujące Plany mają formę spółek akcyjnych,

–Celem Planów jest pomoc Spółce w retencji pracowników oraz motywowanie ich do jak największych wysiłków na rzecz Grupy poprzez dostarczanie motywacji w postaci przyznawania nagród. W tym zakresie Plany mogą być rozumiane jako system wynagradzania,

–X uzyskało zgodę akcjonariuszy na wprowadzenie Planów X. Plany X są wprowadzane na podstawie pisemnej zgody Rady Dyrektorów X S.A. (dawniej X S.L, należycie wykonanej zgodnie z hiszpańskim prawem spółek, gdy X miało formę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością). Dodatkowo, podjęcie nowych uchwał przez walne zgromadzenia X S.A. należy uznać za wystarczające do spełnienia warunku dotyczącego formalnej podstawy ustanowienia Planów, nawet jeśli uchwała ta zatwierdza już istniejące Plany,

–Zasady i warunki Planów Y zostały zatwierdzone przez zarząd Y. Akcjonariusze zatwierdzili upoważnienie do wykorzystania odpowiedniego kapitału autoryzowanego/warunkowego dla Planów Y,

–Plany przewidują, że Uczestnik będzie uprawniony do nabycia akcji w wyniku realizacji akcji fantomowych, RSU lub opcji stanowiących pochodne instrumenty finansowe,

–Pomiędzy Polską a Hiszpanią, jak i Polską i Niemcami zostały zawarte umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. W związku z tym powyższy warunek został spełniony.

W rezultacie ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu z tytułu przysporzeń wynikających z Planów powstanie, w wyniku zastosowania art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT, dopiero w momencie sprzedaży nabytych przez Wnioskodawcę akcji (a nie na żadnym wcześniejszym etapie) i będzie stanowił przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle art. 9 ust. 2 Ustawy o PIT, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f Ustawy o PIT nie stanowią inaczej, jest nadwyżka przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Katalog źródeł przychodów zawiera art. 10 Ustawy o PIT. W art. 10 ust. 1 pkt 1 Ustawy o PIT jako źródło przychodu wymieniono m.in. stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę, kapitały pieniężne lub odpłatne zbycie praw majątkowych.

W przypadku Planów Uczestnik miałby możliwość wymiany akcji fantomowych, RSU i opcji na rzeczywiste akcje X lub Y, dlatego należy zwrócić uwagę na definicję instrumentu finansowego. Zgodnie z definicjami zawartymi w art. 2 ust. 1 Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, za taki instrument można uznać:

1.papiery wartościowe;

2.niebędące papierami wartościowymi:

a.tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,

b.instrumenty rynku pieniężnego,

c.opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności, uprawnienie do emisji lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne, z wyłączeniem instrumentów pochodnych, o których mowa w art. 10 rozporządzenia 2017/565,

d.opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,

e.opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, pod warunkiem że są dopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi, z wyłączeniem produktów energetycznych będących przedmiotem obrotu hurtowego na OTF, które muszą być wykonywane przez dostawę,

f.niedopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, a które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,

g.instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,

h.kontrakty na różnicę,

i.opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także instrumenty pochodne, o których mowa w art. 8 rozporządzenia 2017/565, i inne, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,

j.uprawnienia do emisji.

Z uwagi na brak zbywalności akcji fantomowych, RSU i SOP przyznanych w ramach Planów Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przyznane Nagrody należy uznać za instrumenty pochodne, gdyż ich instrumentem bazowym są akcje X/Y. Ustawa o PIT definiuje, że w ramach programu motywacyjnego w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy o PIT Uczestnik może nabyć prawo do akcji X lub Y w wyniku wykonania instrumentu finansowego otrzymanego w ramach Planu, który spełnia definicję pochodnego instrumentu finansowego.

W ramach Planów Wnioskodawca otrzymuje prawo do bezpośredniego nabycia akcji.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b Ustawy o PIT).

Art. 11 ust. 2 Ustawy o PIT stanowi, że wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Opodatkowanie świadczenia w naturze może być jednak odroczone do momentu sprzedaży akcji na podstawie art. 24 ust. 11 ustawy o PIT. Zgodnie z art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1.Spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

2.Spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

–podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 11b Ustawy o PIT przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1.Spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo

2.Spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

–w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Ustęp 12a cytowanego przepisu precyzuje, że przepisy ust. 11-11b ustawy o PIT mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajduje się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W świetle przytoczonych przepisów, w opinii Wnioskodawcy, w odniesieniu do przychodów osiągniętych przez Wnioskodawcę istnieje możliwość odroczenia opodatkowania na podstawie art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, o ile spełnione są następujące warunki:

1.Pracownik obejmuje lub nabywa akcje od podmiotu, od którego uzyskuje świadczenie lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 (stosunek pracy) lub art. 13 (działalność wykonywana osobiście) ustawy o PIT lub spółki będącej spółką dominującą w stosunku do podmiotu, od którego uzyskuje wspomniane świadczenie lub należności.

2.Podmiot przekazujący akcje jest spółką akcyjną.

3.Nabycie akcji następuje w ramach programu motywacyjnego, czyli systemu wynagradzania utworzonego na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki akcyjnej, od której uzyskuje świadczenie lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 (stosunek pracy) lub art. 13 (działalność wykonywana osobiście) ustawy o PIT lub spółki akcyjnej dominującej w stosunku do takiej spółki.

4.Nabycie ma charakter faktyczny – może ono nastąpić bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych (akcje fantomowe, RSU/SOP).

5.Siedziba Spółki przekazującej akcje, jak i siedziba Spółki, której są przekazywane mieści się na terytorium państwa, z którym Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawcy wszystkie warunki uzależniające skorzystanie z odroczenia opodatkowania dochodu podatkiem dochodowym od osób fizycznych przewidzianego w art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT są spełnione, gdyż:

1.W Planach przyjęto, że uczestnikami mogą być osoby świadczące usługi na rzecz Spółki w pełnym wymiarze czasu pracy lub jakikolwiek konsultant lub dyrektor. W związku z tym, jeżeli Wnioskodawca wykonuje swoje obowiązki na podstawie wskazanych umów, warunek ten należy uznać za spełniony w przypadku zatrudnienia Wnioskodawcy na umowę o pracę lub kontrakt menedżerski lub członków zarządu wynagradzanych na podstawie uchwały.

2.W chwili wydania akcji X miałaby formę spółki akcyjnej, zatem warunek powinien być spełniony. W przypadku, gdy Wnioskodawca mógłby wybrać dostarczenie akcji spółki niemieckiej (o formie prawnej Societas Europaea, SE) zamiast X, SE jest również rodzajem spółki akcyjnej, a ponieważ Y w momencie nabycia akcji fantomowych/opcji na akcje byłaby spółką dominującą w stosunku do spółki zatrudniającej, warunki te należy uznać za spełnione.

3.Celem Planów jest pomoc Grupie w retencji pracowników oraz motywowanie ich do jak największych wysiłków na rzecz Grupy poprzez dostarczanie motywacji w postaci przyznawania nagród. W tym zakresie Plany mogą być rozumiane jako system wynagradzania, ponieważ Wnioskodawca jest uprawniony do otrzymania dodatkowego wynagrodzenia w postaci Nagród przyznawanych w formie:

a.wypłaty pieniężnej,

b.akcji,

c.papierów wartościowych,

d.kombinacji akcji i papierów wartościowych.

X uzyskało następczą zgodę akcjonariuszy na wprowadzenie Planów. Plany są wprowadzane na podstawie pisemnej zgody Rady Dyrektorów X S.L. (należycie wykonanej zgodnie z hiszpańskim prawem spółek, gdy X miało formę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością). Jednocześnie Y przyjęło Plany na podstawie prawa niemieckiego, zgodnie z którym akcjonariusze wyrazili zgodę na przyjęcie Planów, które następnie zostały zatwierdzone przez zarząd spółki X.

W związku z przekształceniem oraz w celu uniknięcia wątpliwości co do formalnej podstawy ustanowienia Planów, X zatwierdzilo Plany przez walne zgromadzenie akcjonariuszy, przed sprzedażą akcji zamiennych. W ocenie Spółki, niezależnie od powyższej pierwotnej uchwały podjętej przez X S.L. i Y, podjęcie nowej uchwały przez walne zgromadzenie akcjonariuszy należy uznać za wystarczające do spełnienia warunku dotyczącego formalnej podstawy ustanowienia Planów, nawet jeśli uchwała ta zatwierdza już istniejące Plany. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w kilku orzeczeniach, m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 17 listopada 2020 r., 0114-KDIP3-2.4011.524.2018.2020.7.S.LS.

Zdaniem Wnioskodawcy, sytuacja ta spełnia już warunek, aby Plany zostały ustanowione uchwałą walnego zgromadzenia akcjonariuszy, ponieważ odpowiednia uchwała została podjęta przez równoważny organ działający zgodnie z lokalnymi przepisami korporacyjnymi. Mimo, że Plany Y nie zostały zatwierdzone ex post, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że warunek został spełniony z uwagi na fakt, że Plany Y zostały zatwierdzone przez zarząd Spółki Y i powstały na podstawie zgody akcjonariuszy na wykorzystanie kapitału docelowego/warunkowego.

4.Plany przewidują, że Nagrody będą wypłacane w akcjach/papierach wartościowych X lub Y.

Biorąc powyższe pod uwagę, odroczenie podatku byłoby możliwe, ponieważ Uczestnik ma możliwość nabycia akcji w wyniku wymiany/realizacji instrumentów finansowych np. poprzez akcje fantomowe, RSU lub SOP. Zdaniem Wnioskodawcy, instrument może być uznany za pochodny instrument finansowy zdefiniowany w ustawie o obrocie instrumentami finansowymi. W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że Plany spełniają warunek 4, gdyż nabycie akcji X lub Y byłoby rzeczywiste.

5.Pomiędzy Polską a Hiszpanią, jak i Polską i Niemcami zostały zawarte umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. W związku z tym powyższy warunek został spełniony.

Akcje fantomowe, RSU i SOP, które będą przyznawane pracownikom uczestniczącym w Programie motywacyjnym, stanowią jednostki uprawniające do nieodpłatnego objęcia akcji. W ocenie Wnioskodawcy akcje fantomowe, RSU i opcje należy zaliczyć do kategorii pochodnych instrumentów finansowych w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o PIT, tj. instrumentów, w wyniku realizacji których Uczestnik nabędzie prawo do akcji Y/X. W rezultacie przychód z tytułu uczestnictwa w Planach powinien podlegać opodatkowaniu jedynie w momencie odpłatnego zbycia akcji nabytych w wyniku realizacji Planów.

Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, przychód podlegający opodatkowaniu PIT z tytułu uczestnictwa w Planach osób zatrudnionych przez Spółkę powstanie, zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, dopiero i jedynie w momencie odpłatnego zbycia tych akcji przez Wnioskodawcę.

Przychód uzyskany ze zbycia akcji w ramach Planów nie stanowi przychodu z tytułu polskiej umowy o pracę, ani umowy z działalności wykonywanej osobiście. Przychód ten, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o PIT, stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych, z którego Wnioskodawca powinien rozliczyć się osobiście.

Zgodnie natomiast z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT, odpowiednio skalkulowany dochód z Planów podlega opodatkowaniu 19% stawką podatkową PIT i powinien być rozliczony przez Wnioskodawcę.

W odniesieniu do zadanych pytań Wnioskodawca doprecyzowuje, że pytania dotyczą jednocześnie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w związku z tym, że część elementów Planów już się zadziała, natomiast część zostanie zrealizowana w przyszłości (w związku z vestingiem opisanym w stanie faktycznym).

Uzupełnienie stanowiska

Wnioskodawca podtrzymuje własne stanowisko w sprawie wyrażone w uzasadnieniu wniosku, iż pochodne instrumenty finansowe otrzymywane w ramach Planów, które przyznawane są uczestniczącym w Planach stanowią jednostki uprawniające do nabycia akcji rzeczywistych spółki X oraz Y SE.

Wnioskodawca podkreśla, iż jedyne uprawnienia wynikające z przyznania ww. instrumentów to możliwość nabycia akcji rzeczywistych pod warunkiem spełnienia warunków określonych w umowie. Jednocześnie, w opinii Wnioskodawcy, warunek posiadania statusu spółki dominującej należy oceniać na moment objęcia akcji X lub Y. W momencie realizacji instrumentów finansowych zarówno X, jak i Y stanowiły podmioty dominujące wobec spółki będącej pracodawcą Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy instrumenty finansowe, tj. akcje fantomowe, jak również instrumenty RSU i SOP należy zaliczyć do kategorii pochodnych instrumentów finansowych w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy o PIT.

Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, przychód podlegający opodatkowaniu PIT z tytułu uczestnictwa w Planach osób zatrudnionych przez Spółkę powstanie, zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, dopiero i jedynie w momencie odpłatnego zbycia tych akcji przez Wnioskodawcę.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 2 ustawy:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Ustawodawca tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń w oparciu o kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł przychodów (obejmujący m.in. kwestię uwzględniania kosztów uzyskania przychodów dla celów ustalenia dochodu z danego źródła przychodów).

Źródła przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wśród nich ustawodawca wyodrębnił:

-stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta (art. 10 ust. 1 pkt 1);

-kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (art. 10 ust. 1 pkt 7);

-inne źródła (art. 10 ust. 1 pkt 9).

W świetle art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zasady ustalania wartości świadczeń w naturze, innych nieodpłatnych świadczeń i świadczeń częściowo odpłatnych reguluje art. 11 ust. 2-2c ustawy.

Jak wynika z powołanych przepisów pojęcie przychodu wiąże się z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku. Ustawodawca odróżnia przy tym przysporzenia, które mają charakter:

-pieniężny – pieniądze i wartości pieniężne;

-niepieniężny – świadczenia w naturze (otrzymane rzeczy lub prawa), nieodpłatne świadczenia inne niż świadczenia w naturze (otrzymane usługi lub świadczenia polegające na udostępnianiu rzeczy lub praw).

Szczegółowe regulacje dotyczące przychodów z poszczególnych źródeł zostały zawarte w art. 12-20 ustawy.

I tak, stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jak wynika z art. 12 ust. 1 ustawy, przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy rozumiane są przez ustawodawcę szeroko. Pojęcie to obejmuje zarówno świadczenia pieniężne, jak i wartość świadczeń niepieniężnych, w tym świadczeń nieodpłatnych. W szczególności ustawodawca nie ogranicza omawianego pojęcia do wynagrodzenia za pracę, a wskazany przez niego katalog rodzajów przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych zawarty w powołanym przepisie ma charakter przykładowego wyliczenia (świadczy o tym użyte sformułowanie „w szczególności”).

O tym, czy świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy decyduje okoliczność czy może je otrzymać wyłącznie pracownik, czy także inna osoba, niezwiązana z pracodawcą. Istotne jest także to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia z istniejącym stosunkiem pracy. Nie ma natomiast znaczenia, z jakiego źródła pracodawca pokrywa wypłatę danych świadczeń dla pracowników – czy pokrywa wypłatę tych świadczeń bezpośrednio ze środków własnych, czy pośrednio poprzez zapewnienie wypłaty świadczeń ze źródeł bezpośrednio z pracodawcą niezwiązanych.

Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika (pracownika) powstaniem przysporzenia majątkowego, uzyskane bezpośrednio lub pośrednio od pracodawcy i mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Do kategorii przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7, ustawodawca zaliczył natomiast m.in.:

–przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a);

–przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających (art. 17 ust. 1 pkt 10).

Stosownie do art. 20 ust. 1 powołanej ustawy:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: (…) nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Jak dowodzi użycie sformułowania „w szczególności” definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1, mieszczące się w ogólnej definicji przychodów zawartej w art. 11 ust. 1 ustawy.

W przedstawionych we wniosku i jego uzupełnieniu okolicznościach:

•w latach 2021-2022, w ramach uczestnictwa w Planach X, otrzymał Pan akcje fantomowe będące pochodnymi instrumentami finansowymi,

•większość tych instrumentów zrealizował Pan w 2022 oraz w 2023 roku poprzez objęcie akcji niemieckiej spółki Y,

•w przyszłości zrealizuje Pan pozostałą część ww. instrumentów,

•zamierza Pan sprzedać akcje objęte w wyniku realizacji akcji fantomowych otrzymanych w latach 2021-2022,

•w roku 2023, w ramach uczestnictwa w Planach Y, otrzymał Pan RSU będące pochodnymi instrumentami finansowymi,

•zrealizował Pan ww. instrumenty poprzez objęcie akcji spółki Y, co nastąpiło w 2023 roku,

•zamierza Pan sprzedać akcje objęte w wyniku realizacji ww. RSU.

Z uwagi na okresy, w jakich miały/będą mieć miejsce opisane sytuacje, istotna jest kwestia możliwości zastosowania w Pana sprawie obowiązujących od 1 stycznia 2018 r. przepisów art. 24 ust. 11-12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmujących swoim zakresem szeroko rozumiany program motywacyjny. Regulacje te dotyczą neutralności podatkowej cyklu zdarzeń zaistniałych w ramach programu motywacyjnego w rozumieniu tychże przepisów, prowadzących do faktycznego objęcia/nabycia akcji, neutralności podatkowej samego objęcia/nabycia akcji i momentu podatkowego zbycia akcji uzyskanych w wyniku realizacji programu.

Zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1)spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

2)spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

–podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Stosownie do art. 24 ust. 11b ustawy:

Przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1)spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo

2)spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

–w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Jak wynika z art. 24 ust. 12a omawianej ustawy:

Przepisy ust. 11-11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajdują się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Elementem definicji programu motywacyjnego jest wymóg, aby program był „utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia” odpowiednio przez:

1)spółkę akcyjną, od której osoby uprawnione w ramach programu uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo

2)spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do ww. spółki.

Podstawą funkcjonowania programu musi być więc uchwała walnego zgromadzenia spółki akcyjnej. Program jest utworzony na podstawie takiej uchwały, gdy:

–decyzja o utworzeniu programu motywacyjnego jest podjęta przez walne zgromadzenie spółki oraz

–decyzja ta jest podjęta w formie uchwały walnego zgromadzenia.

Nie ma natomiast znaczenia, czy uchwała tworząca program w pełni określa szczegółowe zasady i warunki jego funkcjonowania, czy zleca opracowanie takich szczegółowych zasad i wykonanie programu innym organom spółki.

Plany X a program motywacyjny w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podstawa utworzenia

Jako pracownik spółki polskiej uczestniczy Pan w Planach o charakterze motywacyjnym organizowanych przez spółkę X będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości wobec Pana Pracodawcy. W ramach ww. Planów, jako osoba uprawniona do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania, w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych (akcji fantomowych) nabywa Pan prawo do faktycznego nabycia akcji spółki dominującej.

Podstawą utworzenia Planów X nie była jednak – jak wymaga tego ustawa – uchwała walnego zgromadzenia akcjonariuszy, a zatwierdzenie Planów przez zarząd spółki z o.o., bowiem X wprowadzała te Plany działając jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Następcza ratyfikacja zatwierdzenia Planów przez walne zgromadzenie spółki akcyjnej X po zmianie jej formy prawnej nie spełnia zatem podstawowego warunku uznania systemu wynagradzania za program motywacyjny w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pana stanowisko w tej kwestii jest więc nieprawidłowe.

Plany Y a program motywacyjny w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podstawa utworzenia

Jest Pan uczestnikiem Planów motywacyjnych utworzonych przez spółkę Y, która od 21 lipca 2022 r. jest podmiotem dominującym w rozumieniu ustawy o rachunkowości wobec Pana pracodawcy. W ramach ww. Planów, jako osoba uprawniona do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania, w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych (RSU) nabywa Pan prawo do faktycznego nabycia akcji spółki dominującej. Zgodnie z wymogami prawa niemieckiego Plany te zostały należycie zatwierdzone przez zarząd spółki Y. Akcjonariusze zatwierdzili upoważnienie do wykorzystania kapitału docelowego/warunkowego na Plany Y.

Dla spełnienia warunku, że dany system wynagradzania utworzony jest „na podstawie uchwały walnego zgromadzenia” konieczne jest, żeby podstawą jego funkcjonowania była uchwała walnego zgromadzenia spółki akcyjnej o utworzeniu takiego sytemu wynagradzania w spółce lub spółkach, w stosunku do których ta spółka jest jednostką dominującą. Istotne jest zatem istnienie uchwały walnego zgromadzenia tworzącej taki system wynagradzania, a nie ma znaczenia zakres tej uchwały.

Jeżeli uchwała walnego zgromadzenia została wydana w innym zakresie, np. podwyższenie kapitału zakładowego, a następnie organy spółki wykorzystały ją do stworzenia systemu wynagradzania, wówczas nie można stwierdzić, że system wynagradzania został „utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia”. Taki system wynagradzania nie spełnia definicji programu motywacyjnego określonej w art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie walne zgromadzenie akcjonariuszy Y nie utworzyło Planów motywacyjnych, lecz zatwierdziło upoważnienie do wykorzystania kapitału docelowego/warunkowego na te Plany. Trudno wobec tego uznać, że powyższa czynność miała status uchwały tworzącej Plany. Tym samym Plany Y nie są programami motywacyjnymi w świetle przepisów powołanej ustawy.

Skutki podatkowe otrzymywania świadczeń w ramach Planów

W związku z tym, że w Pana sprawie nie mają zastosowania przepisy art. 24 ust. 11-12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, każde z opisanych we wniosku zdarzeń dla określenia skutków podatkowych musi być rozpatrywane oddzielnie.

Ocena skutków podatkowych wskazanych zdarzeń w pierwszej kolejności wymaga odniesienia się do regulacji art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i rozważenia, czy wstępny etap Pana uczestnictwa w Planach, tj. uzyskanie przez Pana akcji fantomowych (w przypadku Planów X) oraz jednostek RSU (w przypadku Planów Y) stanowiących instrumenty uprawniające do nabycia akcji skutkowało powstaniem po Pana stronie przychodu w rozumieniu omawianej ustawy podatkowej.

Jak wynika z opisu sprawy, przyznane Panu akcje fantomowe i jednostki RSU stanowią pochodne instrumenty finansowe. Instrumenty te były przyznawane nieodpłatnie. Prawa wynikające z Planów, przekładające się na możliwość otrzymania akcji X lub Y, mogą ulec redukcji, odwołaniu lub przepadkowi w przypadku zaistnienia określonych sytuacji. Wartość akcji fantomowych i RSU nie jest znana, zaś przysporzenie wynikające z ich otrzymania jest niepewne i zależy od czynników niezależnych od Pana i Pracodawcy. Jedyne uprawnienia wynikające z przyznania Panu tych instrumentów finansowych to możliwość nabycia akcji rzeczywistych pod warunkiem spełnienia określonych przesłanek.

Wobec tego samo przyznanie Panu ww. instrumentów w ramach Planów nie skutkuje dla Pana powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kolejnym zdarzeniem przez Pana opisanym jest realizacja uprawnień z przyznanych Panu akcji fantomowych oraz RSU poprzez otrzymanie akcji Spółek X i Y. Nieodpłatne uzyskanie akcji jest niewątpliwie Pana rzeczywistym, wymiernym przysporzeniem majątkowym. Uzyskuje Pan bowiem papiery wartościowe o konkretnej wartości rynkowej. Zdarzenie to na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zatem zakwalifikować jako skutkujące powstaniem przychodu w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec tego, że w przedmiotowej sprawie ww. przychód wiąże się z realizacją akcji fantomowych i RSU będących pochodnymi instrumentami finansowymi, które Pan już otrzymał, definitywne określenie sposobu jego opodatkowania wymaga uwzględnienia regulacji art. 10 ust. 4 analizowanej ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Przychody z realizacji praw z (...) pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie, są zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane.

Biorąc pod uwagę, że nabędzie Pan akcje od spółek zagranicznych, a nie od spółki będącej Pana pracodawcą (co wyklucza możliwość kwalifikacji przychodu do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 12 ustawy) należy przyjąć, że w momencie realizacji ww. instrumentów, a więc nabycia akcji, po Pana stronie powstał – w odniesieniu do już zrealizowanych akcji fantomowych i RSU – i powstanie – w odniesieniu do przyszłej realizacji akcji fantomowych – przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Każde bowiem przysporzenie w postaci nieodpłatnego świadczenia otrzymane od podmiotu, z którym nie łączy podatnika stosunek pracy lub inny stosunek prawny należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł. Przychody te zobowiązany Pan będzie wykazać w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym zostaną one osiągnięte i zapłacić należny z tego tytułu podatek.

Kolejnym momentem rozpoznania przychodu w związku z Pana uczestnictwem w Planach jest odpłatne zbycie akcji spółek X i Y, które nabył Pan i nabędzie w wyniku realizacji akcji fantomowych i RSU, generujące przychód z kapitałów pieniężnych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Przychód ten powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności akcji (art. 17 ust. 1ab pkt 1 ustawy).

Stosownie do art. 19 w zw. z art. 17 ust. 2 powołanej ustawy:

Przychodem z odpłatnego zbycia akcji jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Omawiany rodzaj przychodu jest rozpoznawany jako tzw. przychód należny, niezależnie czy został już faktycznie otrzymany przez podatnika lub postawiony mu do dyspozycji (wynika to z treści art. 11 ust. 1 ustawy).

Szczegółowe regulacje dotyczące opodatkowania przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 30b ustawy. Zgodnie z zasadą wyrażoną w ust. 1 tego artykułu, z zastrzeżeniem art. 30b ust. 4:

Od dochodów uzyskanych (…) z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) (…) podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Dochód, o którym mowa w powołanym przepisie ustala się na zasadach określonych w art. 30b ust. 2. Uwzględnia się przy tym m.in. osiągniętą w roku podatkowym różnicę między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c (art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy).

W analizowanym przypadku dokona Pan odpłatnego zbycia akcji nabytych w wyniku realizacji akcji fantomowych i jednostek RSU. Skutkiem podatkowym tych transakcji będzie uzyskanie przez Pana przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia akcji powinien Pan natomiast ustalić w oparciu o art. 23 ust. 1 pkt 38 w zw. z art. 22 ust. 1db tej ustawy.

Przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 omawianej ustawy posługuje się określeniem „wydatki na objęcie lub nabycie udziałów (akcji)”, przy czym nie precyzuje tego pojęcia, ani nie wymienia przykładowych rodzajów wydatków mieszczących się w tym pojęciu. Zgodnie z językowym znaczeniem tego pojęcia, „wydatek” to „suma, która ma być wydana albo suma wydana na coś” (Słownik języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego, www.sjp.pwn.pl). Synonimami „wydatku” są „nakład, koszt, suma, opłata, wysiłek” (www.synonimy.pl). Wydatki, o których mowa w omawianych przepisach mają być przy tym poniesione na konkretny cel: „na objęcie lub nabycie udziałów (akcji)”.

Jak wynika natomiast z treści art. 22 ust. 1db ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik uzyskał przychód z odpłatnego zbycia lub umorzenia udziałów (akcji) (…), objętych lub nabytych w wyniku realizacji praw majątkowych albo w wyniku realizacji praw z papierów wartościowych lub realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych, w związku z którymi został określony przychód na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. b lub pkt 10 (…), wartość dochodu określonego z tego tytułu powiększa koszty uzyskania przychodu, o których mowa odpowiednio w ust. 1 lub ust. 1e albo w art. 23 ust. 1 pkt 38.

Zatem w oparciu o powyższe uregulowania prawne, do kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży akcji zaliczyć można m.in. wartość dochodu z tytułu realizacji akcji fantomowych i jednostek RSU opodatkowanego w ramach „innych źródeł”. To rozwiązanie zapewnia identyczne traktowanie podatników, którzy nabyli akcje nieodpłatnie (np. w związku z uczestnictwem w programie wynagradzania) i tych, którzy nabyli je samodzielnie za środki z własnego majątku. Obie te grupy ponosić będą takie samo ryzyko wzrostu lub utraty wartości akcji w przyszłości.

Podsumowując, powinien Pan rozpoznać przychód zarówno w momencie realizacji Nagród X i Y (tj. w momencie nieodpłatnego nabycia akcji tych Spółek) jako przychód z innych źródeł, jak również w dacie zbycia akcji jako przychód z kapitałów pieniężnych. Przy czym Pana dochodem z odpłatnego zbycia akcji będzie różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 oraz art. 22 ust. 1db ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

–stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

–zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnośnie do powołanej przez Pana interpretacji indywidualnej, interpretacja ta dotyczy konkretnej sprawy podatnika osadzonej w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w niej zawarte jest wiążące.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i musi się Pan zastosować do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).