Interpretacja indywidualna z dnia 9 października 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDWB.4010.70.2023.1.BB

Wniosek o wydanie interpretacji indywidulanej w zakresie ustalenia podatku od budynków w przypadku odrębnych lokali mieszkalnych

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia:

- czy w obecnym stanie prawnym, wartość początkowa nieruchomości będących przedmiotem wniosku stanowi podlegający opodatkowaniu przychód w rozumieniu art. 24b ust. 1 w zw. z art. 24b ust. 3 ustawy o CIT,

- czy w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. wartość początkowa nieruchomości będących przedmiotem wniosku stanowiła podlegający opodatkowaniu przychód w rozumieniu art. 24b ust. 1 w zw. z art. 24b ust. 3 ustawy o CIT.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

X Sp. z o.o. (dalej jako: „Wnioskodawca”) jest przedsiębiorstwem działającym w branży wynajmu nieruchomości (przeważający przedmiot działalności zgodnie z PKD: 68.20.Z).

Wnioskodawcy przysługują wymienione poniżej prawa do nieruchomości:

1. współwłasność w udziale 9074/10000 części w samodzielnym lokalu niemieszkalnym nr 01 „Centrum Handlowe”, stanowiącym odrębną nieruchomość, znajdującym się w budynku położonym w (…) przy ulicy (…), posadowionym na działce gruntu nr (…) stanowiącej własność Gminy Miasta (…) i oddanej w użytkowanie wieczyste, dla którego prowadzona jest księga wieczysta o nr (…), który to lokal składa się z:

-galerii handlowej położonej na poziomie piwnic, na parterze, na pierwszym piętrze, na drugim piętrze, na trzecim piętrze oraz na antresoli trzeciego piętra,

-maszynowni windy panoramicznej, maszynowni wind towarowych, magazynu, dwóch kompleksów sanitarnych - położonych na parterze,

-magazynu, kompleksu socjalnego, dwóch kompleksów sanitarnych, serwerowni - położonych na pierwszym piętrze,

-dwóch wentylatorni, kompleksu socjalnego i kompleksu sanitarnego - położonych na drugim piętrze.

Łączna powierzchna ww. lokalu wynosi (...) m², a z jego własnością związane są prawa przynależne, tj. określony udział w nieruchomości wspólnej, którą stanowi prawo użytkowania wieczystego działki nr (…) objętej księgą wieczystą o nr (…) oraz taki sam udział w częściach wspólnych budynku i urządzeniach nie służących wyłącznie właścicielom lokali.

Współwłaściciele lokalu 01 „Centrum Handlowe” zawarli w formie aktu notarialnego umowę o sposobie korzystania z tego lokalu między innymi przez wskazanie części lokalu przeznaczonych do wyłącznego korzystania przez poszczególnych właścicieli oraz części nie przeznaczone do wyłącznego korzystania przez nich.

2. własność trzydziestu czterech samodzielnych lokali niemieszkalnych stanowiących odrębne nieruchomości, dla których prowadzone są odrębne księgi wieczyste, znajdujących się w budynku wolnostojącym położonym w (…) w obrębie ulic: (…), (…) i (…), posadowionym na działce gruntu nr (…) stanowiącej własność Gminy Miasta (…) i oddanej w użytkowanie wieczyste, z własnością których każdorazowo związane są prawa przynależne, tj. określony udział w nieruchomości wspólnej którą stanowi prawo użytkowania wieczystego działki nr (…) objętej księgą wieczystą o nr (…) oraz taki sam udział w częściach wspólnych budynku i urządzeniach nie służących wyłącznie właścicielom lokali.

Lista lokali, o których mowa w pkt 2 powyżej:

(Numer samodzielnego lokalu - Numer księgi wieczystej - Adres)

-02/03/04/05/06/07/08/09/10 – (…) – (…),

-72 - (…) – (…),

-73 - (…) – (…),

-74 - (…) – (…),

-75 - (…) – (…),

-76 - (…) – (…),

-77 - (…) – (…),

-78 - (…) – (…),

-11 - (…) – (…),

-12 - (…) – (…),

-13 - (…) – (…),

-14 - (…) – (…),

-15 - (…) – (…),

-16 - (…) – (…),

-18 - (…) – (…),

-21 - (…) – (…),

-22 - (…) – (…),

-23 - (…) – (…),

-24 - (…) – (…),

-25 - (…) – (…),

-26 - (…) – (…),

-27 - (…) – (…),

-28 - (…) – (…),

-29 - (…) – (…),

-31 - (…) – (…),

-32 - (…) – (…),

-33 - (…) – (…),

-30 - (…) – (…),

-34 - (…) – (…),

-35 - (…) – (…),

-36/43 - (…) – (…),

-63 - (…) – (…),

-H/103/104/105/A - (…) – (…),

-H/116/117/A - (…) – (…).

Należy podkreślić, iż wszystkie wymienione powyżej nieruchomości położone są w jednym budynku wolnostojącym (…) w (…) położonym u zbiegu ulic (…), (…) i (…), posadowionym na działce gruntu (…), dla którego prowadzona jest księga wieczysta o nr (…). Wnioskodawca jest właścicielem lub współwłaścicielem lokali stanowiących łącznie 87,71% przedmiotowego budynku.

Wszystkie lokale, o których mowa w niniejszym wniosku klasyfikowane są w prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji środków trwałych do następującej kategorii zgodnej z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz. U. poz. 1864): grupa 1 – „budynki i lokale oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego i spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego”, podgrupa 12 – „lokale, spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego oraz spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego”, rodzaj 121 – „lokale niemieszkalne, spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego”.

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, iż części lokalu 01 „Centrum Handlowe” przeznaczone do wyłącznego korzystania przez Wnioskodawcę, opisane w pkt 1 powyżej, a także wszystkie lokale opisane w pkt 2 powyżej, przeznaczone są do oddania do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Dla Wnioskodawcy, uzyskiwanie przychodu z najmu nieruchomości będących przedmiotem niniejszego wniosku stanowi podstawowy przedmiot działalności gospodarczej.

Łączna wartość początkowa (ustalana na pierwszy dzień każdego miesiąca) nieruchomości będących przedmiotem niniejszego wniosku, co do zasady, przekracza kwotę 10 000 000 zł.

Stan posiadanych praw własności i współwłasności nieruchomości wyszczególnionych w niniejszym wniosku jest aktualny na dzień jego złożenia, niemniej jednak, od dnia wejścia w życie przepisu art. 24b ustawy o CIT (tj. od 1 stycznia 2018 r.), Wnioskodawca posiada prawa własności i współwłasności wyłącznie tego samego rodzaju nieruchomości, tj. samodzielnych lokali niemieszkalnych (zmianom ulegała zaś wyłącznie liczba posiadanych lokali).

Pytania

1. Czy w obecnym stanie prawnym, wartość początkowa nieruchomości będących przedmiotem niniejszego wniosku stanowi podlegający opodatkowaniu przychód w rozumieniu art. 24b ust. 1 w zw. z art. 24b ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 z późn. zm. - dalej jako: „ustawa o CIT”)?

2. Czy w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r., wartość początkowa nieruchomości będących przedmiotem niniejszego wniosku stanowiła podlegający opodatkowaniu przychód w rozumieniu art. 24b ust. 1 w zw. z art. 24b ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2018 poz. 1036)?

Państwa stanowisko w sprawie

Uzasadnienie do pytania nr 1:

W ocenie Wnioskodawcy, w obecnym stanie prawnym, wartość początkowa nieruchomości będących przedmiotem niniejszego wniosku nie stanowi przychodu w rozumieniu art. 24b ust. 1 w zw. z art. 24b ust. 3 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 24b ust. 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem, który:

1)stanowi własność albo współwłasność podatnika,

2)został oddany w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze,

3)jest położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej

- zwany dalej „podatkiem od przychodów z budynków”, wynosi 0,035% podstawy opodatkowania za każdy miesiąc.

Ponadto, zgodnie z art. 24b ust. 3 ustawy o CIT, przychód, o którym mowa w ust. 1, stanowi ustalona na pierwszy dzień każdego miesiąca wartość początkowa podlegającego opodatkowaniu środka trwałego wynikająca z prowadzonej ewidencji, a w miesiącu, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji - wartość początkowa ustalona na dzień wprowadzenia środka trwałego do ewidencji.

Z kolei, zgodnie z art. 24b ust. 9 ustawy o CIT, podstawę opodatkowania stanowi suma przychodów, o których mowa w ust. 1, z poszczególnych budynków, pomniejszona o kwotę 10 000 000 zł.

W odniesieniu do powyższego, należy przytoczyć również fragment uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej cytowane przepisy z dniem 1 stycznia 2019 r. (Druk nr 2291-A z dnia 9 kwietnia 2018 r. - Autopoprawka do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne): „W wyniku proponowanych zmian minimalnym podatkiem dochodowym (w projekcie proponuje się, aby podatek ten został określony jako „podatek od przychodów z budynków”), zostaną, co do zasady, objęte wszystkie budynki (mieszkalne i niemieszkalne) położone na terytorium Polski. Podkreślić należy, iż podatek od przychodów z budynków będzie płacony od tych środków trwałych w postaci budynków, które generują przychody z ich najmu (dzierżawy itp.).”

Wykładnia językowa przytoczonych przepisów, w ocenie Wnioskodawcy, nie pozostawia wątpliwości, że zakresem przedmiotowym podatku od przychodów z budynków objęte są wyłącznie środki trwałe w postaci budynków.

Dodatkowo, mając na uwadze, iż prymat wykładni językowej można zachować tylko w odniesieniu do przepisów sformułowanych w sposób niebudzący wątpliwości z punktu widzenia potocznie i powszechnie stosowanego języka oraz wówczas gdy ten sposób wykładni daje wynik niekolidujący z wynikami innych metod interpretacji tekstu prawnego (por. wyrok NSA z dnia 27 lutego 2013 r., sygn. akt I OSK 1306/12), należy wskazać, iż teza ta pozostaje aktualna również przy wykładaniu przedmiotowych przepisów przy pomocy innych metod wykładni prawa, w tym wykładni celowościowej. Zgodnie bowiem z przytoczonym fragmentem uzasadnienia do ustawy, ratio legis przedmiotowych przepisów odpowiada ich literalnemu brzmieniu, jako że zarówno tekst uzasadnienia, jak i przepis art. 24b ust. 1 i 3 ustawy o CIT, posługuje się sformułowaniem „budynki” lub „środki trwałe będące budynkiem”.

Wnioskodawca wskazuje ponadto, iż zgodnie z zasadą racjonalnego ustawodawcy, jeżeli podatkiem od przychodów z budynków miałyby zostać objęte także środki trwałe inne niż budynki, ustawodawca dałby temu wyraz jednoznacznie konstruując normę prawną. Na marginesie należy także podkreślić, iż z uwagi na wynikający z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) nakaz określania przedmiotów opodatkowania w drodze ustawy, nieodpuszczalne jest stosowanie w tym wypadku wykładni rozszerzającej na niekorzyść podatnika (por. Wyrok WSA w Poznaniu z dnia 23 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Po 871/19, LEX nr 2775905).

Należy także wskazać, iż przez środek trwały o którym mowa w art. 24b ustawy o CIT, zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o CIT (z zastrzeżeniem przepisu art. 16a ust. 2 oraz art. 16c ustawy o CIT), należy rozumieć stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1)budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2)maszyny, urządzenia i środki transportu,

3)inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 (...).

Jak wynika z powyższego, przepisy ustawy o CIT rozróżniają pojęcie środka trwałego w postaci budynku i środka trwałego w postaci lokalu będącego odrębną własnością. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, wadliwe byłoby przyjęcie, iż środek trwały w postaci lokalu będącego odrębną własnością, jest pojęciem tożsamym do środka trwałego w postaci budynku.

Z uwagi na to, iż przepisy ustawy o CIT nie zawierają normatywnej definicji pojęcia budynku lub lokalu będącego odrębną własnością, należy odwołać się do powszechnie obowiązującego rozumienia tych pojęć zgodnie z ich definicją zaczerpniętą ze słownika języka polskiego, a także do innych aktów normatywnych.

Zgodnie z definicją zamieszczoną w Wielkim słowniku języka polskiego (wsjp.pl), budynek to „jednopoziomowa lub wielopoziomowa budowla naziemna, ograniczona ścianami i dachem, mająca pomieszczenia mieszkalne lub o innym przeznaczeniu”. Lokal z kolei, zgodnie z definicją zamieszczoną w powołanym słowniku, to „pomieszczenie mieszkalne lub o innej funkcji użytkowej”. Należy więc stwierdzić, iż analiza językowa tych dwóch pojęć prowadzi do wniosku, że lokal co do zasady jest położony w budynku, jednakże że nie są to pojęcia ani bliskoznaczne, ani tym bardziej synonimiczne.

Należy także powołać definicje pojęć budynku oraz lokalu wynikające z przepisów ustaw innych niż podatkowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 z późn. zm.), przez budynek rozumie się taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie natomiast z art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r. poz. 1048 - dalej jako: „u.w.l.”) samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.

Z definicji normatywnych analizowanych pojęć, w ocenie Wnioskodawcy również wynika, iż nie są to pojęcia tożsame, a zatem własność środka trwałego będącego samodzielnym lokalem nie jest równoznaczna z własnością środka trwałego będącego budynkiem.

Przenosząc powyższe na stan faktyczny przedstawiony w niniejszym wniosku, należy wskazać, iż wszystkie przedstawione w niniejszym wniosku nieruchomości to samodzielne lokale niemieszkalne stanowiące odrębne nieruchomości, dla których prowadzone są odrębne księgi wieczyste, z własnością których każdorazowo związane są prawa przynależne, tj. określony udział w nieruchomości wspólnej którą stanowi prawo użytkowania wieczystego działki oraz taki sam udział w częściach wspólnych budynku i urządzeniach nie służących wyłącznie właścicielom lokali (które to lokale jednak znajdują się w jednym budynku).

W konsekwencji, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo własności albo współwłasności budynku, a jedynie prawo własności lub współwłasności samodzielnych lokali znajdujących się w tym budynku (z którym związane są określone prawa przynależne, w tym udział w częściach wspólnych tego budynku), które to prawo po pierwsze nie zostało bezpośrednio wskazane przez ustawodawcę w przepisie art. 24b ustawy o CIT, a po drugie nie jest tożsame do prawa własności lub współwłasności budynku.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, ww. konkluzje pozostają aktualne również w sytuacji, gdyby Wnioskodawca w jednym czasie był właścicielem wszystkich lokali znajdujących się w budynku (nabył prawa własności do wszystkich lokali w przedmiotowym budynku).

Sytuacja taka nie powoduje bowiem, że budynek staje się odrębnym od lokali aktywem, mogącym stanowić środek trwały. Ponadto, sam budynek jako taki nie byłby również przedmiotem wynajmu. Przedmiotem wynajmu zawsze bowiem będą lokale (z przynależącymi do nich częściami wspólnymi budynku).

Biorąc powyższe pod uwagę, wartość początkowa przedstawionych w stanie faktycznym środków trwałych będących samodzielnymi lokalami niemieszkalnymi, w ocenie Wnioskodawcy, nie stanowi przychodu w rozumieniu art. 24b ust. 1 w zw. z art. 24b ust. 3 ustawy o CIT, a co za tym idzie, nie stanowi elementu kalkulacyjnego podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 24b ust. 9 ustawy o CIT.

W tak postawionym stanie faktycznym zatem, w ocenie Wnioskodawcy, nie ciąży na nim obowiązek zapłaty podatku od przychodów z budynków, gdyż nie jest on właścicielem lub współwłaścicielem budynku lub budynków.

Wnioskodawca na marginesie wskazuje, iż tożsame do powyższego stanowisko, zgodnie z którym wartość początkowa środków trwałych będących samodzielnymi lokalami niemieszkalnymi nie stanowi przychodu w rozumieniu art. 24b ust. 1 w zw. z art. 24b ust. 3 ustawy o CIT, zostało wielokrotnie potwierdzone przez organy podatkowe, między innymi w następujących interpretacjach:

-interpretacji indywidualnej z dnia 13 czerwca 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.198.2023.1.EJ,

-interpretacji indywidualnej z dnia 2 listopada 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.595.2022.1.IZ,

-interpretacji indywidualnej z dnia 26 sierpnia 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.253.2021.1.ANK,

-interpretacji indywidualnej z dnia 21 lipca 2021 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.168.2021.1.PB.

Uzasadnienie do pytania nr 2:

W ocenie Wnioskodawcy, w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r., wartość początkowa nieruchomości będących przedmiotem niniejszego wniosku również nie stanowiła przychodu w rozumieniu art. 24b ust. 1 w zw. z art. 24b ust. 3 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 24b ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. podatek dochodowy od przychodów z tytułu własności środka trwałego położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, którego wartość początkowa przekracza 10 000 000 zł, w postaci:

1)budynku handlowo-usługowego sklasyfikowanego w Klasyfikacji jako:

a)centrum handlowe,

b)dom towarowy,

c)samodzielny sklep i butik,

d)pozostały handlowo-usługowy,

2)budynku biurowego sklasyfikowanego w Klasyfikacji jako budynek biurowy

- wynosi 0,035% podstawy opodatkowania za każdy miesiąc.

Zgodnie natomiast z art. 24b ust. 3 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. podstawę opodatkowania stanowi przychód odpowiadający wartości początkowej środka trwałego ustalanej na pierwszy dzień każdego miesiąca wynikającej z prowadzonej ewidencji, pomniejszonej o kwotę 10 000 000 zł.

Ratio legis cytowanych przepisów widoczne jest w uzasadnieniu do projektu ustawy wprowadzającej ww. przepisy (druk nr 1878 z dnia 4 października 2017 r. - Rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne): „Nowe przepisy skierowane będą do tych podatników, którzy posiadają środki trwałe w postaci, ściśle wskazanych w przepisach, nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej o określonej wartości początkowej. Proponowanym rozwiązaniem zostaną objęte następujące nieruchomości komercyjne:

1)budynki handlowo-usługowe sklasyfikowane jako: centra handlowe, domy towarowe, samodzielne sklepy i butiki, pozostałe handlowo-usługowe oraz

2)budynki biurowe ujęte w Klasyfikacji jako budynki biurowe. (...)

Projektowane przepisy nie będą miały zastosowania do budynków, od których zaprzestano dokonywania odpisów amortyzacyjnych w przypadku zawieszenia działalności gospodarczej, a także do budynków wykorzystywanych wyłącznie lub w głównym stopniu na własne potrzeby podatnika lub na cele określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. (...) Rozwiązanie to nie prowadzi do „podwójnego opodatkowania” budynku podatkiem minimalnym i podatkiem od nieruchomości, gdyż podatek od nieruchomości od budynków wykorzystywanych w działalności gospodarczej obliczany jest od innej podstawy niż podatek minimalny, a mianowicie od powierzchni użytkowej budynku (art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych).”

Jak więc wynika zarówno z cytowanych przepisów, jak i uzasadnienia do ustawy, przedmiot opodatkowania stanowił przychód odpowiadający wartości początkowej środka trwałego w postaci budynku handlowo-usługowego oraz budynku biurowego.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r. przepis art. 24b ust. 1 ustawy o CIT również dotyczył wyłącznie środków trwałych będących budynkiem o oznaczonym przeznaczeniu (a nie samodzielnym lokalem), na co wskazuje zarówno jego wykładnia językowa jak i celowościowa.

W tym miejscu należy wskazać, iż poczynione w uzasadnieniu do pytania nr 1 uwagi dotyczące: zasady racjonalnego ustawodawcy, zakazu dokonywania wykładni rozszerzającej a także pojęć budynku oraz lokalu stanowiącego odrębną własność (z uwagi na to, iż powołane przepisy ustaw szczególnych pozostają od 1 stycznia 2018 r. niezmienione), pozostają aktualne również w odniesieniu do pytania nr 2.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. nie ciążył na nim obowiązek zapłaty podatku od przychodów z budynków, gdyż nie był on właścicielem lub współwłaścicielem budynku lub budynków.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 24b ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”):

Natomiast w myśl art. 24b ust. 2 updop:

Stosownie do art. 24b ust. 3 updop:

W myśl art. 24b ust. 5 updop:

Art. 24b ust. 6 updop stanowi, że:

Zgodnie z art. 24b ust. 7 updop:

W myśl art. 24b ust. 9 updop:

Państwa wątpliwość budzi kwestia ustalenia, czy wartość początkowa wymienionych we wniosku lokali powinna być uwzględniana w podstawie opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków, o którym mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wskazać należy, że podatkiem od przychodów z budynków zostały objęte wszystkie nieruchomości – budynki, niezależnie od ich klasyfikacji (m.in. mieszkalne, niemieszkalne, przemysłowe, magazynowe) położone na terytorium Polski, jeżeli generują przychody z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Z zakresu tego podatku zostały wyłączone jedynie przychody z budynków mieszkalnych, jeżeli zostały oddane do używania w ramach rządowych (samorządowych) programów dotyczących budownictwa społecznego, przy spełnieniu warunków określonych w ustawie.

Za takim rozumieniem przepisów znowelizowanego art. 24b updop przemawia również treść uzasadnienia do projektu ustawy z 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. 2018, poz. 1291, druk sejmowy 2291-A), zgodnie z którym: „W wyniku proponowanych zmian minimalnym podatkiem dochodowym (w projekcie proponuje się, aby podatek ten został określony jako „podatek od przychodów z budynków”), zostaną, co do zasady, objęte wszystkie budynki (mieszkalne i niemieszkalne) położone na terytorium Polski. Podkreślić należy, iż podatek od przychodów z budynków będzie płacony od tych środków trwałych w postaci budynków”.

Pojęcie „budynek” nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z tego względu, zgodnie z utrwalonymi zasadami wykładni językowej, należy przypisać mu jego powszechnie przyjmowane znaczenie. Budynek jest to „jednopoziomowa lub wielopoziomowa budowla naziemna, ograniczona ścianami i dachem, mająca pomieszczenia mieszkalne lub o innym przeznaczeniu” (Wielki słownik języka polskiego; http://www.wsjp.pl/) natomiast lokal to „pomieszczenie mieszkalne lub o innej funkcji użytkowej” (Wielki Słownik Języka Polskiego; http://www.wsjp.pl/). Tym samym, biorąc pod uwagę znaczenie powszechnie przypisywane w języku polskim słowu „budynek”, nie sposób uznać, że obejmuje ono swoim zakresem również lokal.

Treść przepisu art. 24b w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. wskazuje, że przedmiot opodatkowania stanowi przychód ze środka trwałego będącego budynkiem.

Także na gruncie innych przepisów updop widać wyraźnie, że ustawodawca dokonuje rozróżnienia pomiędzy środkami trwałymi będącymi budynkami oraz środkami trwałymi będącymi lokalami stanowiącymi odrębny przedmiot własności.

I tak w art. 16a ust. 1 pkt 1 updop ustawodawca wyraźnie wskazuje, że:

Podobne rozróżnienie znajduje swoje odzwierciedlenie także w innych przepisach updop np. w art. 16c pkt 2, oraz w załączniku nr 1 do ustawy będącym wykazem rocznych stawek amortyzacyjnych.

Na odrębność określeń „budynek” oraz „lokal” posiłkowo wskazują także przepisy ustaw niezwiązanych bezpośrednio z prawem podatkowym, ale regulujących materię związaną ze statusem prawnym budynków oraz lokali. I tak, zgodnie z definicją budynku zawartą w art. 3 pkt 2 ustawy z 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.):

Natomiast w myśl definicji lokalu znajdującej się w art. 2 ust. 2 ustawy z 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1048):

W omawianym przypadku, wszystkie przedstawione we wniosku nieruchomości to samodzielne lokale niemieszkalne stanowiące odrębne nieruchomości, dla których prowadzone są odrębne księgi wieczyste, stanowiące własność lub współwłasność Wnioskodawcy.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy i dokonaną wykładnię przepisów, stwierdzić należy, że wskazane we wniosku lokale stanowiące odrębną własność nie są objęte dyspozycją przepisu art. 24b ust. 1 updop i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od przychodów z budynków.

Zauważyć należy, że jeżeli podatkiem określonym w art. 24b updop, miałyby być objęte również samodzielne lokale mieszkalne stanowiące odrębną własność, ustawodawca dałby temu wyraz poprzez jednoznacznie skonstruowaną normę prawną, odnoszącą się do lokali stanowiących odrębną własność. Nieuwzględnienie lokali stanowiących odrębną własność, w treści przedmiotowego przepisu skutkuje zatem brakiem możliwości objęcia ich opodatkowaniem wynikającym z treści art. 24b updop.

Zatem należy zgodzić się z Państwem, że w obecnym stanie prawnym w stosunku do przedstawionych we wniosku lokali nie ciąży na Państwu obowiązek opodatkowania przychodów z tytułu własności środka trwałego o którym mowa w art. 24b.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest również kwestia ustalenia, czy w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r. wartość początkowa nieruchomości będących przedmiotem niniejszego wniosku stanowiła podlegający opodatkowaniu przychód w rozumieniu art. 24b ust. 1 w zw. z art. 24b ust. 3 updop.

Art. 24b ust. 1 updop w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. stanowił, że:

W myśl art. 24b ust. 2 updop w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.

Natomiast zgodnie z art. 24b ust. 3 updop w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.:

Wskazać należy, że zarówno w brzmieniu przepisu art. 24b updop przed 1 stycznia 2019 r. jak i po tej dacie, podatkiem od przychodów z budynków zostały objęte wszystkie nieruchomości – budynki, niezależnie od ich klasyfikacji (m.in. mieszkalne, niemieszkalne, przemysłowe, magazynowe) położone na terytorium Polski od których podatnik dokonuje odpisów amortyzacyjnych.

Zatem kwestia ustalenia czy w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. sprowadza się do ustalenia, czy lokale wskazane we wniosku spełniały warunki wskazane w ww. przepisach, tj. czy są budynkami handlowo-usługowymi lub budynkami biurowymi.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wszystkie przedstawione we wniosku nieruchomości to samodzielne lokale niemieszkalne sklasyfikowane w KŚT jako rodzaj 121 - lokale niemieszkalne, spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego. Lokale te stanowią odrębne nieruchomości, dla których prowadzone są odrębne księgi wieczyste, stanowiące własność lub współwłasność Wnioskodawcy.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości wynikających z pytania Nr 2, zauważyć należy, że skoro jak już wskazano w uzasadnieniu do pytania Nr 1 opisane we wniosku lokale nie spełniają definicji budynku a tym samym nie są objęte dyspozycją przepisu art. 24b ust. 1 updop w związku z czym nie podlegają opodatkowaniem podatkiem od przychodów z budynków w stanie prawnym od 1 stycznia 2019 r., to również z tego samego powodu, te same lokale nie są objęte dyspozycją art. 24b updop w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację.

Powołane interpretacje i wyroki sądów nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tutejszy organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).