Interpretacja indywidualna z dnia 26 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.279.2023.1.JSU

Wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w zakresie braku prawa do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego w całości lub w części w związku z realizacją projektu.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 31 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego w całości lub w części w związku z realizacją projektu pn.: „(...)” wpłynął 31 lipca 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Projekt „(...)” swoim zakresem obejmuje wdrożenie w Wojewódzkim Szpitalu e-usług oraz systemów teleinformatycznych w celu zwiększenia dostępu do cyfrowych usług publicznych z obszaru e-zdrowie.

Łącznie w ramach projektu zostanie uruchomionych X usług publicznych świadczonych on-line w tym 1 usługa teleinformatyczna. Projekt zakłada również zakup sprzętu informatycznego niezbędnego dla prawidłowego wdrożenia ww. usług.

Odbiorcami projektu będzie zarówno personel medyczny pracujący w Szpitalu jak i pacjenci diagnozowani lub leczeni w placówce. Świadczenie wysokiej jakości usług w sektorze ochrony zdrowia nie jest możliwe bez realizacji zadań związanych z szeroko pojętą informatyzacją placówek medycznych. Wzrastająca liczba pacjentów oczekujących na świadczenia medyczne generuje konieczność podjęcia działań wpływających na skrócenie czasu potrzebnego do załatwienia sprawy, zarówno przez klienta indywidualnego jak i biznesowego, co z kolei przełoży się na efekty gospodarcze.

Polski system ochrony zdrowia obecnie charakteryzuje się relatywnie długimi kolejkami do świadczeniodawców, długim czasem oczekiwania na realizację świadczeń oraz nieoptymalnym wykorzystywaniem środków. Jednocześnie wprowadzane są wciąż nowe wymagania wobec podmiotów leczniczych mające na celu zwiększenie efektywności działania sektora medycznego. Zwiększenie efektywności działania sektora medycznego w zakresie procesów diagnostyczno-leczniczych wymaga ciągłego współdziałania podmiotów medycznych na wszystkich szczeblach opieki zdrowotnej, płynnego przekazywania pacjentów do innych podmiotów dopiero w momencie wyczerpania własnych kompetencji lub w przypadkach, gdy stan zdrowia pacjenta wymaga opieki na niższym poziomie specjalistycznych kompetencji niż oferowany przez leczący pacjenta podmiot.

Powyższe działania wymagają szybkiego i niezawodnego przepływu informacji. W miarę możliwości finansowej beneficjent zrealizował (lub jest w trakcie realizacji) projektów związanych z informatyzacją placówki. Nadal jednak identyfikuje się potrzebę wdrożenia projektów przyczyniających się do poprawy jakości świadczonych usług w placówce.

Zdefiniowany problem główny projektu to: Niewystarczająca dostępność do e-usług publicznych Wojewódzkiego Szpitala. Realizacja projektu przyczyni się do zniwelowania niedoborów zdiagnozowanych w placówce w zakresie świadczenia e-usług publicznych (jest odpowiedzią na zidentyfikowane braki w zakresie świadczonych e-usług w obszarze e-zdrowia oraz w zakresie usług telemedycznych).

Zdefiniowany cel główny projektu to: Zwiększona dostępność do e-usług publicznych Wojewódzkiego Szpitala.

Cele szczegółowe:

- Poprawa warunków pracy personelu medycznego,

- Wzrost jakości świadczonych usług przez Szpital,

- Zwiększenie świadomości zdrowotnej pacjentów poprzez dostęp do historii chorób, wyników badań, informacji o zastosowanych procedurach medycznych, czy też kontakcie na linii placówka medyczna - pacjent.

Inwestycja zmniejszy obciążenia dla pacjentów, usprawni procesy realizowane w systemie ochrony zdrowia poprzez wdrożenie 7 e-usług oraz 2 usług telemedycznych w placówce. Grupę odbiorców wdrożonych w ramach projektu usług będą pacjenci oraz personel placówki.

Na podstawie obecnie świadczonych przez Szpital usług jak i zgłoszeń personelu medycznego oraz pacjentów obecnie leczących się w Szpitalu, beneficjent zidentyfikował zakres usług, które są niezbędne do wdrożenia i na które będzie zainteresowanie ze strony odbiorców. Nadmienia się, że usługi te będą powszechnienie dostępne.

Cel główny projektu realizuje założenia Osi Priorytetowej, działanie 2.1. Wsparcie rozwoju cyfrowych usług publicznych, którego celem jest: Większa dostępność e-usług publicznych.

Wojewódzki Szpital jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług i składa comiesięczne deklaracje VAT-7 do Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Towary i usługi nabyte i finansowane w ramach projektu pn.: „(...)” nie były i nie będą wykorzystane przez Wojewódzki Szpital do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Towary i usługi nabyte i finansowane w ramach projektu pn.: „(...)” były i będą wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt. 18-20 ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług.

Pytanie

Czy w odniesieniu do realizowanego projektu pn.: „(...)” istnieje możliwość odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego lub w części na podstawie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Z uwagi na fakt, że przedmiotowe zakupy są ściśle związane wyłącznie z wykonywaniem czynności zwolnionych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18-20 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług Wnioskodawcy nie przysługuje :

- prawo do odliczenia w całości naliczonego podatku od towarów i usług od zakupów związanych z realizacją projektu na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,

- prawo do odliczenia części naliczonego podatku od towarów i usług od zakupów związanych z realizacją projektu na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1570, ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w cyt. wyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 90 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

Z kolei w przypadku, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot związanych z czynnościami opodatkowanymi, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zakres odliczenia podatku naliczonego, modyfikowany na podstawie powyższych regulacji, uzależniony jest od przyporządkowania działalności podatnika do dwóch kategorii czynności. Do pierwszej z nich zaliczyć należy czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego (co do zasady, świadczenie usług oraz sprzedaż towarów opodatkowanych). Z kolei druga kategoria obejmuje czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (czynności zwolnione od podatku).

Z opisu sprawy wynika, że Wojewódzki Szpital – będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług – realizuje projekt, który swoim zakresem obejmuje wdrożenie e-usług oraz systemów teleinformatycznych w celu zwiększenia dostępu do cyfrowych usług publicznych z obszaru e-zdrowie.

Towary i usługi nabyte i finansowane w ramach przedmiotowego projektu nie były i nie będą wykorzystane przez Szpital do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Towary i usługi nabyte i finansowane w ramach projektu były i będą wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt. 18-20 ustawy o podatku od towarów i usług.

Państwa wątpliwości przy tak przedstawionym opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego dotyczą prawa do odliczenia w całości naliczonego podatku od towarów i usług od zakupów związanych z realizacją projektu na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz prawa do odliczenia części naliczonego podatku od towarów i usług od zakupów związanych z realizacją projektu na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy.

Jak już wcześniej wskazano, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy o VAT uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

Powyższy warunek nie jest w Państwa przypadku spełniony, bowiem – jak wynika z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego – towary i usługi nabyte w ramach projektu nie były i nie będą wykorzystywane przez Szpital do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Szpital nie będzie miał zatem prawa do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków na podstawie art. 86 ustawy.

Jednocześnie, z uwagi na to że towary i usługi nabyte i finansowane w ramach projektu były i będą wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych z podatku VAT, nie znajdzie w sytuacji będącej przedmiotem wniosku zastosowania art. 90 ustawy. Przepis ten dotyczy bowiem sytuacji, w której towary i usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. W przypadku towarów i usług nabywanych przez Szpital w ramach projektu, którego dotyczy wniosek nie występują wydatki z pierwszej z tych kategorii.

Należy zatem zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że Szpitalowi nie przysługuje prawo do odliczenia całości naliczonego podatku od towarów i usług od zakupów związanych z realizacją projektu na podstawie art.86 ust 1 ustawy oraz Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia części naliczonego podatku od towarów i usług od zakupów związanych z realizacją projektu na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy z uwagi na fakt iż przedmiotowe zakupy są ściśle związane wyłącznie z wykonywaniem czynności zwolnionych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18-20 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

- stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

- zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).