Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 19 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDST2-1.4011.293.2023.2.KB

Możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (opodatkowanie IP-BOX).

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 lipca 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej. Uzupełnił go Pan w odpowiedzi na wezwanie – w dniach 11 i 18 września 2023 r. (daty wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan osobą fizyczną, posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Począwszy od 2 stycznia 2023 r. prowadzi Pan działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

W ramach wspomnianej działalności wykonuje Pan prace programistyczne zlecane przez Zleceniodawcę, prowadzące do powstania innowacyjnych, indywidualnych rozwiązań obsługujących dedykowane obszary działalności. Jest to oprogramowanie tworzone pod potrzeby indywidualne Zleceniodawcy (zwane dalej: „Oprogramowaniem”).

Pod pojęciem Oprogramowania i/lub „programu komputerowego” należy ponadto rozumieć programy w jakiejkolwiek formie, w tym aplikacje, oprogramowania, produkty, utwory, w tym programy zintegrowane ze sprzętem komputerowym. Pojęcie to obejmuje również przygotowawcze prace projektowe i prace rozwojowe prowadzące do wytworzenia lub rozwoju programu komputerowego z zastrzeżeniem, że charakter prac przygotowawczych jest taki, że program komputerowy może korzystać z nich na późniejszym etapie.

Świadczy Pan usługi programistyczne z zakresu automatyki przemysłowej – tworzy Oprogramowanie pod konkretne wymagania klienta. Tworzenie Oprogramowania rozpoczyna się od przedstawienia wymagań lub kontretnego problemu, który jest analizowany przez Pana pod kątem możliwych rozwiązań i implementacji. Następnie tworzona jest propozycja rozwiązania, która musi zostać zaakceptowana przez klienta. Kolejnym krokiem jest wytworzenie dokumentacji, wdrożenie oraz test. Praca ta wymaga od Pana bardzo dobrej znajomości środowiska programistycznego oraz dostępnych możliwości programowych. Dodatkowo, samodzielnie musi Pan znaleźć optymalne rozwiązania. Podczas swojej pracy wykorzystuje Pan oprogramowanie A – B, C, D E, F. Dodatkowo używa języka G do pisania procedur w (...) oraz języka H.

Bierze Pan udział w tworzeniu Oprogramowania oraz dokumentacji dla nowopowstałej linii produkcyjnej, produkującej (...). Programy, które Pan wytwarza dotyczą wdrażania nowych systemów sterowania bądź optymalizacji istniejących. Dodatkowo, każdy tworzony przez Pana program musi być w odpowiedni sposób udokumentowany. Dokumentacja tworzona jest zgodnie z wymaganiami klienta.

Innymi efektami Pana pracy są również dodatkowe narzędzia, tworzone np. w G, które usprawniają i automatyzują proces programowania (np. masowa generacja danych do dokumentacji).

Podkreślił Pan, że utwory tworzone i rozwijane są chronione przez art. 74 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Wskazał Pan, że w zakresie rozwoju Oprogramowania staje się użytkownikiem takiego na mocy postanowień umowy o świadczenie usług podpisanej ze Zleceniodawcą. Zobowiązuje on Pana do rozwoju Oprogramowania, które stanowi po implementacji rozwijanych funkcjonalności osobny program komputerowy chroniony nadmienionym art. 74 ust. 1 i 2 pr. aut.

Działalność prowadzona jest przez Pana w sposób ciągły i systematyczny, a jej efektem jest tworzenie Oprogramowania dopasowanego do indywidualnych potrzeb klientów. Pana działania zmierzają do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wskazane powyżej efekty prowadzonych prac twórczych powinny być kwalifikowane jako prace prowadzące do powstania utworów w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.), bądź poprzez stworzenie nowego programu komputerowego, bądź poprzez twórczą zmianę (opracowanie) istniejącego programu komputerowego (systemu wykorzystywanego przez Pana klienta). Na zakończenie wskazał Pan, iż projekty polegające na tworzeniu i rozwoju Oprogramowania mają skomplikowany charakter i każdorazowo wymagają podjęcia wielu prac i czynności o charakterze programistycznym. Mają one przymiot indywidualności, innowacyjności oraz niepowtarzalny charakter.

Przenosi Pan ogół praw autorskich na rzecz Zleceniodawcy na mocy umowy o świadczenie usług. Dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej jest dochodem ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zamierza Pan skorzystać z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box), uregulowanego w art. 30ca ustawy o PIT, za rok 2023 i lata kolejne.

W pierwszej kolejności, w prowadzonej ewidencji pozaksięgowej dokonuje Pan wyodrębnienia kwalifikowanych praw własności intelektualnej (prawa IP Box). Wyodrębnionymi Prawami IP Box będą majątkowe prawa autorskie do Oprogramowania.

Ponosi i będzie Pan ponosił szereg kosztów bezpośrednio związanych z tworzeniem i rozwojem Oprogramowania, takie jak:

-sprzęt komputerowy – zakup komputera stacjonarnego, laptopa, monitora, podzespołów (dysk SSD, pamięć RAM, karta graficzna) i peryferii komputerowych (myszka, słuchawki, klawiatura, dysk zewnętrzny, dysk sieciowy, licencje na oprogramowanie, stacje dokujące, niezbędne okablowanie (kable sieciowe, HDMI, Display Port, USB)) – do bezpośredniego tworzenia i rozwijania Oprogramowania oraz jego testowania;

-koszty samochodowe (paliwo, leasing samochodu) – ponoszone w celu dojazdu do klienta;

-koszty doradztwa prawno-podatkowego IP BOX – koszty poniesione na usługi doradcze dotyczą możliwości skorzystania z ulgi IP Box, jak i samego złożenia wniosku o interpretację, w tym kontekście będzie miał Pan możliwość otrzymania odpowiedzi, czy Pana działalność gospodarcza związana jest z działalnością badawczo-rozwojową; wydatki na usługi doradcze nie obejmują natomiast opłaty za wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej;

-koszty usług księgowych i programu do prowadzenia księgowości – związane z prowadzoną przez Pana działalnością programistyczną; księgowość wskazuje jakie koszty są kosztami poniesionymi w danym okresie, wskazuje prawidłowość przyporządkowania ze strony księgowej danych kosztów do IP oraz umożliwia rozdział faktury za usługi, ponadto wskazuje, pod którą pozycją dany koszt znajduje się w KPiR;

-koszty składek ubezpieczenia społecznego ZUS – koszt obowiązkowy w prowadzonej działalności gospodarczej, polegającej na realizacji prac rozwojowych, zaliczany przez Pana jako koszt uzyskania przychodów, w skład którego wchodzi ubezpieczenie emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe.

Z punktu widzenia prawnego, umowy zawierane przez Pana z klientami, w ramach których zobowiązuje się Pan wytworzyć i przenieść na klientów prawa do Oprogramowania (Umowy) kwalifikowane są jako umowy o świadczenie usług. Efektem, do stworzenia którego Pan się zobowiązuje na podstawie zawieranych Umów, jest dedykowane Oprogramowanie. Celem umożliwienia korzystania klientowi z wytworzonego Oprogramowania, przenosi Pan na klienta całość autorskich praw majątkowych do tworzonego Oprogramowania.

Ponosi Pan ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności gospodarczej. Wskazał Pan, że ponosi również normalną kodeksową odpowiedzialność kontraktową wynikającą z art. 471 i n. kc. W szczególności umowa łącząca ze Zleceniodawcą nie nosi znamion umowy o pracę, w tym nie działa Pan pod kierownictwem i w czasie i miejscu wskazanym przez Zleceniodawcę. Zleceniodawca ogranicza się do wskazania ogólnych kierunków Pana działań i oczekiwań oraz ram czasowych, w których zobowiązany jest Pan skończyć dany projekt.

Różnica pomiędzy ustalonymi w powyższy sposób Przychodami IP Box oraz Kosztami IP Box stanowić będzie dochód z Praw IP Box (Dochód IP Box).

Pozostały dochód osiągany przez Pana podlegał będzie opodatkowaniu PIT na zasadach ogólnych (podatek liniowy).

Wyodrębnia Pan w prowadzonej ewidencji pozarachunkowej, Prawa IP Box (prawa autorskie do Oprogramowania), spełniając tym samym wymóg wynikający z art. 30cb ustawy o PIT. W przedmiotowej ewidencji dokonuje Pan wyodrębnienia przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Dokonuje Pan również wyodrębnienia kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Rozwiązanie ewidencyjne umożliwia ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ewidencja taka będzie prowadzona na bieżąco od 2 stycznia 2023 r.

Uzupełnienie

W celu ujmowania operacji gospodarczych występujących w działalności gospodarczej prowadzi Pan podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Wskazał Pan, że konkretne programy komputerowe (prawa autorskie do tych programów komputerowych) będące przedmiotem wniosku to:

•programy sterowania automatyki przemysłowej (...)

•(...)

Wskazał Pan, że rozwiązania w automatyce przemysłowej są bardzo indywidualne, ściśle powiązane z wymogami klienta dotyczącymi m.in.:

•środowiska programistycznego (istnieją różne środowiska firm m.in. A, K, L, M); wśród wybranych producentów istnieje dalszy podział, np. firma, z której środowisk najczęściej Pan korzysta oferuje m.in: C, D E, B, J;

•wybranych podzespołów (...);

•komunikacji z innymi systemami innych dostawców ((...).

Dodatkowo oprogramowanie jest dopasowywane pod konkretny produkt, tak aby produkcja mogła przebiegać najwydajniej bez nieplanowanych postojów. Ze względu na ilość zmiennych, ostateczne oprogramowanie jest unikatowe, dopasowane do konkretnych wymagań, obostrzeń oraz preferencji.

Tworzone i rozwijane programy komputerowe różnią się od rozwiązań już funkcjonujących, ponieważ dostarcza Pan Zleceniodawcy oprogramowanie, które nie istniało wcześniej w Pana praktyce gospodarczej i które dopasowane jest ściśle do potrzeb klienta.

W celu opracowania nowych „funkcji oprogramowania” lub rozwijania/ulepszania istniejącego, podejmuje Pan następujące, konkretne czynności:

-w przypadku zgłoszenia problemu: klient zgłasza problem, a Pan stara się odtworzyć i zrozumieć istotę problemu, proponuje rozwiązanie, modyfikuje oprogramowanie oraz dokumentację, przeprowadza testy z klientem; jeśli problem został rozwiązany temat jest zamknięty, jeśli problem dalej się pojawia lub zmienił się jego charakter, to powraca Pan do punktu poszukiwania rozwiązania i powtarza schemat;

-w przypadku żądania nowej funkcjonalności lub nowego elementu programu: klient przedstawia swoje życzenie/wizję, a Pan analizuje je biorąc pod uwagę możliwości systemu, wydajność, bezawaryjność, stopień skomplikowania, wpływ na istniejący proces; na podstawie zebranych danych prezentuje sposoby rozwiązania (zazwyczaj kilka); wybrane przez klienta rozwiązanie jest implementowane na systemie testowym i sprawdzane; po pozytywnych testach, program wdrażany jest na systemie produkcyjnym i ponownie testowany.

Wytwarza Pan programy komputerowe opisane we wniosku i niniejszym uzupełnieniu przy wykorzystaniu oprogramowania A – B, C, D E, F, używając języka G do pisania procedur w (...) oraz języka H. Tworzenie, rozwijanie i modyfikowanie przez Pana programu komputerowego każdorazowo wiąże się z tworzeniem rozwiązań niewystępujących wcześniej w Pana praktyce gospodarczej.

Programy sterowania w automatyce przemysłowej są bardzo indywidualne. Każde oprogramowanie jest tworzone na indywidualne potrzeby klienta w wybranym przez niego środowisku i nie istnieją dwa takie same rozwiązania.

Programy automatyki przemysłowej są tak specyficznymi i unikatowymi rozwiązaniami, że nie można ich przenieść na inną linię produkcyjną i uruchomić. Każdy program musi być co najmniej zaadaptowany, a najczęściej napisany na nowo, co powoduje, iż każdy z nich różni się od poprzedniego i jest niepowtarzalny.

Wskazał Pan również, że w wyniku optymalizacji istniejących systemów sterowania powstają programy, które nie są wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych programów.

Zmiany wprowadzane przez Pana do rozwijanego oprogramowania nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian.

Cele jakie na wstępie Pan sobie postawił w celu wytworzenia nowego, ulepszonego i rozwiniętego programu komputerowego, było każdorazowo spełnienie wymagań Zleceniodawcy w zakresie wytworzenia nowego, ulepszonego programu automatyki przemysłowej, w okresie którego dotyczy wniosek. Realizował Pan zlecenie na podstawie własnego harmonogramu prac, w cyklach miesięcznych. Źródłem finansowania zaplanowanych prac były przychody z faktur wystawianych Zleceniodawcy oraz Pana własna praca twórcza, jako źródła osobowego.

Osiągniętymi celami było wytworzenie programów sterowania automatyki przemysłowej opisanych w uzupełnieniu.

Systematyczność w odniesieniu do Pana działań w zakresie wykonywanych czynności polega na ich planowaniu w cyklach miesięcznych, z uwzględnieniem wymagań Zleceniodawcy i problemów pojawiających się w trakcie realizacji zlecenia, w tym koniecznością szybkiej Pana reakcji na pojawiające się problemy.

Realizował Pan zaplanowane przedsięwzięcie na podstawie własnego harmonogramu oraz na podstawie oczekiwań stawianych przez Zleceniodawcę opisanych powyżej, w stosunku do każdego programu.

Przed rozpoczęciem realizacji poszczególnego programu komputerowego dysponował Pan wiedzą z zakresu automatyki przemysłowej, wiedzą technologiczną branży Zleceniodawcy oraz języków programowania.

Wykorzystuje i rozwija Pan wiedzę i doświadczenie z zakresu programowania układów automatyki przemysłowej i rozwiązywania problemów.

Wskazał Pan, że nie ma istniejących programów, które by w stopniu 1 do 1 odzwierciedlały projekt, w którym bierze udział. Tak jak było to wcześniej wspomniane, aplikacje automatyki przemysłowej są bardzo indywidualne. Projekt tworzony jest w środowisku B firmy A, przy użyciu środowisk wirtualnych firmy O, oraz komponentów automatyki przemysłowej różnych dostawców (m.in. A, Ó, P).

Rozwiązania były tworzone na podstawie systemu B firmy A. Niezbędnym do tego jest posiadanie wiedzy oraz doświadczenia w programowaniu aplikacji w tym środowisku.

W każdym przypadku – tj. zarówno w przypadku tworzenia, jak i w przypadku rozwijania utworów – efekty Pana samodzielnej pracy są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509).

Efekty Pana pracy (dotyczy zarówno tworzenia, jak i rozwijania), które nazywa Pan „Oprogramowaniem” zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.:

a)zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

b)nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

c)nie są jedynie „techniczną” realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Klientów, bowiem zawsze mają charakter „twórczy”.

Sposób „przenoszenia” praw majątkowych do oprogramowania każdorazowo spełnia warunki przewidziane w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności następuje z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 tejże ustawy.

Doprecyzował Pan, że jest członkiem zespołu programistów tworzących Oprogramowanie, a co za tym idzie współtwórcą Oprogramowania:

a)efektem prac prowadzonych w ramach tego zespołu był/jest/będzie każdorazowo program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

b)prawa autorskie do programów komputerowych nie przysługiwały/nie przysługują/ nie będą przysługiwać również innym osobom;

c)w przypadku współtworzenia programów komputerowych, autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych przysługiwało/przysługuje/będzie Panu przysługiwać w zakresie wytworzonej części/fragmentu takiego programu komputerowego, tj. odrębnych funkcjonalności, które zawsze stanowią odrębne programy komputerowe, chronione na mocy art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W odniesieniu do wydatków, które Pan ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wskazany we wniosku leasing samochodu dotyczy leasingu operacyjnego.

Pytania

1.Czy opisane prace wykonywane przez Pana rozumiane jako całość działalności realizowanej w ramach poszczególnych umów z kontrahentem polegające na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o PIT?

2.Czy Prawa IP Box, tj. autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, wskazane w niniejszym wniosku, będące efektem tworzenia lub rozwijania programów komputerowych, spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT?

3.Czy Dochód osiągany z przeniesienia Praw IP Box (autorskich praw majątkowych do programów komputerowych) z tytułu tworzenia i rozwijania programów komputerowych wskazanych we wniosku będzie mógł podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%?

4.Czy ustalając wskaźnik Nexus, będzie miał Pan prawo do uwzględniania kosztów, opisanych w niniejszym wniosku do litery „a” wskaźnika?

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1.

Pana zdaniem, opisane prace rozumiane jako całość działalności realizowanej w ramach poszczególnych umów ze Zleceniodawcami polegającej na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o PIT.

Posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 5a „ust. 38” ustawy o PIT przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ustawodawca definiując w art. 5a „ust. 39” ustawy o PIT termin badania naukowe oraz definiując pojęcie prace rozwojowe odwołuje się wprost do definicji zawartych w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 85 ze zm.). Tym samym, przez badania naukowe zgodnie z art. 5a „ust. 39” w zw. z art. 4 ust. 2 UPSWN, rozumie się:

-badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

-badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast przez prace rozwojowe, stosownie do treści art. 5a „ust. 38” w zw. z art. 4 ust. 3 UPSWN, należy rozumieć działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, jest Pan dostawcą usług programistycznych. Wykonuje Pan prace programistyczne zlecane przez klientów, prowadzące do powstania innowacyjnych, indywidualnych rozwiązań obsługujących dedykowane obszary działalności.

W wyniku prac rozwojowych zaprojektował i stworzył Pan nowy, zmieniony lub ulepszony produkt, proces albo usługę, który został opisany we wniosku.

W ramach opisanej działalności nie prowadzi i nie prowadził Pan badań naukowych, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 lub 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, natomiast samodzielnie prowadził i prowadzi prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Prace rozwojowe podejmowane przez Pana były i są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, których celem jest wytworzenie programu komputerowego.

Prace rozwojowe zostały lub zostaną zakończone pozytywnym wynikiem poprzez wytworzenie programu komputerowego, który został opisany we wniosku. Tym samym wyniki Pana prac rozwojowych mają i będą miały ustaloną formę – gotowego programu komputerowego. Wyniki Pana prac rozwojowych są i będą wykorzystane na potrzeby Pana działalności gospodarczej, m.in. w celu rozwijania istniejącego programu komputerowego i tworzenia nowych rozwiązań. Oferuje lub będzie Pan oferował produkty, procesy, usługi, które w stosunku do dotychczasowej Pana działalności mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter, przy czym nowy, ulepszony charakter produktów, procesów lub usług nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług.

Ad 2.

Pana zdaniem, Prawa IP Box, tj. autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, wskazane w niniejszym wniosku, będące efektem tworzenia lub rozwijania programów komputerowych, spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Za takie ustawodawca w art. 30 ca ust. 1 uPIT traktuje m.in. autorskie prawo do programu komputerowego. Warunkiem jest jego ochrona prawna na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest RP, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest UE, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. W przedmiotowym wniosku, wskazał Pan, że w ramach działalności gospodarczej prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a „ust. 38” ustawy o PIT. Pana praca spełnia bowiem definicję prac rozwojowych zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 85 ze zm.). Wskazał Pan, że w ramach działalności m.in. „tworzy” i „rozwija” oprogramowanie, co ustawodawca wymaga, aby uznać je za prace rozwojowe. Prawa autorskie realizowane przez Pana, są programami komputerowymi podlegającymi osobnej ochronie, o której mowa w art.. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi MF do IP BOX (pkt 80), program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Stwierdzono ponadto, że pojęcie to należy traktować szeroko. W takim przypadku wytwarza Pan program komputerowy. Nadto, jak zostało wyżej podkreślone, podlega on ochronie prawnej.

Ad 3.

Pana zdaniem, dochód osiągany z przeniesienia Praw IP Box (autorskich praw majątkowych do programów komputerowych) z tytułu tworzenia i rozwijania programów komputerowych wskazanych we wniosku będzie mógł podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%.

Jest Pan osobą fizyczną, która prowadzi działalność gospodarczą polegającą na tworzeniu i rozwoju programów komputerowych na zlecenie. Przenosi Pan prawa autorskie do programów wytworzonych na Zleceniodawców za wynagrodzeniem, osiągając dochód z ich sprzedaży.

Ponosi Pan koszty, które mogą być uznane za bezpośrednie bowiem są związane bezpośrednio z tworzeniem i rozwojem Oprogramowania. Wobec czego jest Pan w stanie ustalić wskaźnik Nexus dla tworzonych IP.

Ponosi Pan ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności oraz nie działa pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wskazanym przez Zleceniodawcę. Zarówno tworzone, jak i rozwijane programy komputerowe (tworzone funkcjonalności implementowane w kod źródłowy) są chronione przez art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 2, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego. Warunkiem jest, że podlegają one ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw. W odesłaniu do ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.) w art. 1 ustawodawca wskazuje, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego są utwory m.in. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT podatnik zobowiązany jest prowadzić ewidencję, która umożliwia wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach – tu podatkowych. Prowadzenie ewidencji pozaksięgowej w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, wyodrębnić koszty przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Z uwagi na to, że spełnia Pan te wszystkie przesłanki, Pana zdaniem, ma prawo do opodatkowania dochodu z kwalifikowanych praw autorskich w stawce 5%.

Ad 4.

Pana zdaniem, ustalając wskaźnik Nexus, będzie miał Pan prawo do uwzględniania wszystkich kosztów, opisanych w niniejszym wniosku do litery „a” wskaźnika odrębnie dla poszczególnych „Praw IP Box”.

Ustawodawca w art. 30ca ust. 4 uPIT, wskazuje, że podatnik chcący skorzystać z preferencyjnej stawki podatkowej, zobowiązany jest obliczyć tzw. wskaźnik nexus. Jedną ze składowych mających zastosowanie w przedmiotowym wskaźniku, są koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zastrzeżono przy tym, że nie wszystkie koszty uznać można za kwalifikowane. Nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wartość odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Ustawodawca posłużył się tu katalogiem otwartym takich kosztów. Jednak, wykładnia tego przepisu powinna prowadzić do uznania, że mowa tu o tzw. kosztach pasywnych i to w części finansowej oraz takich, które dotyczą miejsca powstawania prawa własności intelektualnej.

Głównymi Pana kosztami w prowadzonej działalności są koszty bezpośrednio związane z działalnością polegającą na realizacji praw autorskich opisanych szeroko w stanie faktycznym, tj.:

-koszty samochodowe (paliwo, leasing samochodu) – ponoszone w celu dojazdu do klienta;

-koszty usług księgowych i programu do prowadzenia księgowości – związane z prowadzoną działalnością programistyczną; księgowość wskazuje jakie koszty są kosztami poniesionymi w danym okresie, wskazuje prawidłowość przyporządkowania ze strony księgowej danych kosztów do IP oraz umożliwia rozdział faktury za usługi, ponadto wskazuje, pod którą pozycją dany koszt znajduje się w KPiR;

-koszty składek ubezpieczenia społecznego ZUS – koszt obowiązkowy w prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na realizacji prac rozwojowych, zaliczany przez Pana jako koszt uzyskania przychodów, w skład którego wchodzi ubezpieczenie emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe.

Żaden z opisanych wydatków, nie był ani nie jest ponoszony wyłącznie w celu prowadzenia przez Pana konkretnych prac rozwojowych.

Przyporządkowuje Pan poszczególne wydatki do działań, które traktuje jako konkretne prace rozwojowe na podstawie klucza przychodowego. Nie zalicza Pan do wskaźnika nexus wszystkich wydatków, jakie przypisuje do kosztów uzyskania przychodów z konkretnego „programu komputerowego”, a jedynie te bezpośrednio związane z tworzeniem lub rozwijaniem programu komputerowego.

Wyżej opisane koszty, Pana zdaniem, uznać należy za koszty bezpośrednie, a więc takie, których wartość powinna zostać zaliczona przy obliczaniu wskaźników Nexus. Będzie Pan ustalać odrębne wskaźniki nexus dla poszczególnych „Praw IP Box”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) stanowi, że:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574, z późn. zm.),

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje Pan prace programistyczne zlecane przez Zleceniodawcę, prowadzące do powstania innowacyjnych, indywidualnych rozwiązań obsługujących dedykowane obszary działalności. Jest to oprogramowanie tworzone i rozwijane pod potrzeby indywidualne Zleceniodawcy. Bierze Pan udział w tworzeniu Oprogramowania oraz dokumentacji dla nowopowstałej linii produkcyjnej, produkującej (...). Programy, które Pan wytwarza dotyczą wdrażania nowych systemów sterowania bądź optymalizacji istniejących. Dodatkowo, każdy tworzony przez Pana program musi być w odpowiedni sposób udokumentowany. Dokumentacja tworzona jest zgodnie z wymaganiami klienta.

Do programów komputerowych wytwarzanych przez Pana należą:

•programy sterowania automatyki przemysłowej (...)

•(...)

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że rozwiązania w automatyce przemysłowej są bardzo indywidualne, ściśle powiązane z wymogami klienta dotyczącymi m.in.:

•wybranych podzespołów (...);

•komunikacji z innymi systemami innych dostawców ((...).

W wyniku optymalizacji istniejących systemów sterowania powstają programy, które nie są wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych programów.

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów komputerowych ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wskazał Pan, że działalność prowadzona jest przez Pana w sposób ciągły i systematyczny, a jej efektem jest tworzenie Oprogramowania dopasowanego do indywidualnych potrzeb klientów. Pana działania zmierzają do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wyjaśnił Pan, że celem jaki na wstępie Pan sobie postawił w celu wytworzenia nowego, ulepszonego i rozwiniętego programu komputerowego, było każdorazowo spełnienie wymagań Zleceniodawcy w zakresie wytworzenia nowego, ulepszonego programu automatyki przemysłowej, w okresie którego dotyczy wniosek. Realizował Pan zlecenie na podstawie własnego harmonogramu prac, w cyklach miesięcznych. Źródłem finansowania zaplanowanych prac były przychody z faktur wystawianych Zleceniodawcy oraz Pana własna praca twórcza, jako źródła osobowego. Osiągniętymi celami było wytworzenie programów sterowania automatyki przemysłowej opisanych w uzupełnieniu. Wyjaśnił Pan, że systematyczność w odniesieniu do Pana działań w zakresie wykonywanych czynności polega na ich planowaniu w cyklach miesięcznych, z uwzględnieniem wymagań Zleceniodawcy i problemów pojawiających się w trakcie realizacji zlecenia, w tym koniecznością szybkiej Pana reakcji na pojawiające się problemy. Realizował Pan zaplanowane przedsięwzięcie na podstawie własnego harmonogramu oraz na podstawie oczekiwań stawianych przez Zleceniodawcę opisanych powyżej, w stosunku do każdego programu.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej w odniesieniu do wskazanych przez Pana programów komputerowych jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje Pan prace programistyczne zlecane przez Zleceniodawcę, prowadzące do powstania innowacyjnych, indywidualnych rozwiązań obsługujących dedykowane obszary działalności. Jest to oprogramowanie tworzone i rozwijane pod potrzeby indywidualne Zleceniodawcy. Przed rozpoczęciem realizacji poszczególnego programu komputerowego dysponował Pan wiedzą z zakresu automatyki przemysłowej, wiedzą technologiczną branży Zleceniodawcy oraz języków programowania. Wykorzystuje i rozwija Pan wiedzę i doświadczenie z zakresu programowania układów automatyki przemysłowej i rozwiązywania problemów. Wskazał Pan również, że nie ma istniejących programów, które by w stopniu 1 do 1 odzwierciedlały projekt, w którym bierze udział. Aplikacje automatyki przemysłowej są bardzo indywidualne. Tworzy Pan projekt w środowisku B firmy A, przy użyciu środowisk wirtualnych firmy O, oraz komponentów automatyki przemysłowej różnych dostawców (m.in. A, Ó, P). Niezbędnym do tego jest posiadanie wiedzy oraz doświadczenia w programowaniu aplikacji w tym środowisku.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest również zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

–badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

–prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

•nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

•łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

•kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

•wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

•nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

•łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

•kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

•wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

•Co istotne, całość ww. czynności służy:

•planowaniu produkcji oraz

•projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Jak wskazuje Pan we wniosku, do programów komputerowych wytwarzanych przez Pana należą:

•programy sterowania automatyki przemysłowej (...)

•(...)

Ponadto stworzył Pan rozwiązania polegające na: (...). Każdy z tych etapów posiada oddzielny system sterowania (oprogramowanie), dopasowany do wymogów konkretnego procesu. Dodatkowo istnieje program nadrzędny, kontrolujący i nadzorujący cały proces produkcji. Tworzone i rozwijane programy komputerowe różnią się od rozwiązań już funkcjonujących, ponieważ dostarcza Pan Zleceniodawcy oprogramowanie, które nie istniało wcześniej w Pana praktyce gospodarczej i które dopasowane jest ściśle do potrzeb klienta. Wytwarza Pan programy komputerowe przy wykorzystaniu oprogramowania A – B, C, D E, F, używając języka G do pisania procedur w (...) oraz języka H. Tworzenie, rozwijanie i modyfikowanie przez Pana programu komputerowego każdorazowo wiąże się z tworzeniem rozwiązań niewystępujących wcześniej w Pana praktyce gospodarczej. Programy sterowania w automatyce przemysłowej są bardzo indywidualne, każde oprogramowanie jest tworzone na indywidualne potrzeby klienta w wybranym przez niego środowisku i nie istnieją dwa takie same rozwiązania. Programy automatyki przemysłowej są tak specyficznymi i unikatowymi rozwiązaniami, że nie można ich przenieść na inną linię produkcyjną i uruchomić, każdy program musi być co najmniej zaadaptowany, a najczęściej napisany na nowo, co powoduje, iż każdy z nich różni się od poprzedniego i jest niepowtarzalny.

W wyniku optymalizacji istniejących systemów sterowania powstają programy, które nie są wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych programów.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, Pana działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu – takich jak te, które zostały wymienione we wniosku i w warunkach działalności opisanych we wniosku i jego uzupełnieniu.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)patent,

2)prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8)autorskie prawo do programu komputerowego

-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1)wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2)prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3)wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do kwalifikowanego dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Jak wcześniej rozstrzygnięto, tworzy Pan programy komputerowe w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że w każdym przypadku – tj. zarówno w przypadku tworzenia, jak i w przypadku rozwijania utworów – efekty Pana samodzielnej pracy są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wskazał Pan, że w zakresie rozwoju Oprogramowania staje się użytkownikiem takiego na mocy postanowień umowy o świadczenie usług podpisanej ze Zleceniodawcą. Zobowiązuje on Pana do rozwoju Oprogramowania, które stanowi po implementacji rozwijanych funkcjonalności osobny program komputerowy chroniony nadmienionym art. 74 ust. 1 i 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Sposób „przenoszenia” praw majątkowych do oprogramowania każdorazowo spełnia warunki przewidziane w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności następuje z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 tejże ustawy. Ponadto z treści wniosku wynika, że wyodrębnia Pan w prowadzonej ewidencji pozarachunkowej, Prawa IP Box (prawa autorskie do Oprogramowania), spełniając tym samym wymóg wynikający z art. 30cb ustawy o PIT. W przedmiotowej ewidencji dokonuje Pan wyodrębnienia przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Dokonuje Pan również wyodrębnienia kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Rozwiązanie ewidencyjne umożliwia ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ewidencja taka jest prowadzona na bieżąco od 2 stycznia 2023 r.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2059 ze zm. dalej: „ustawa o PAIPP”).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o PAIPP:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, autorskie prawo do programu komputerowego (Oprogramowanie), wytwarzane samodzielnie przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego (Oprogramowanie) stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, na podstawie art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, może Pan zastosować stawkę opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w 2023 roku oraz latach kolejnych, jeżeli nie ulegną zmianie przedstawione okoliczności sprawy.

Należy podkreślić, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

‒dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

‒wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do Pana wątpliwości dotyczących uznania ponoszonych przez Pana wydatków za koszty konieczne do wyliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

‒wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

‒kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

‒dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Przyjąć należy zatem, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, wydatki wskazane w opisie sprawy, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty, o których mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględnione przy wyliczaniu wskaźnika nexus dla poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w zakresie, w jakim służą prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej, której efektem jest powstanie kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

–w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

–w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Co daje cost-segregation w wycenie wartości początkowej instalacji fotowoltaicznej

Ulgi podatkowe na innowacje i rozwój

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 19 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDST2-1.4011.293.2023.2.KB