Interpretacja indywidualna z dnia 15 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.353.2023.2.PC

Dotyczy ulgi badawczo-rozwojowej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy ulgi badawczo-rozwojowej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka L. sp. z o.o. (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) została utworzona w 2013 roku. Od początku istnienia, przedmiotem jej działalności jest wytwarzanie oprogramowania. Główny produkt Spółki stanowi platforma internetowa do samodzielnego tworzenia tzw. „strony docelowej” pod dowolną kampanię marketingową przez osoby nietechniczne, nie posiadające specjalistycznej wiedzy i wsparcia ze strony działu IT.

W latach 2020-22 roku Spółka przeprowadziła prace zmierzające do opracowania modułu automatyzacji przeprowadzania testów typu A/B/x w oparciu o rozwiązania machine learning (ML) w celu zwiększenia współczynnika konwersji strony internetowej (dalej jako „Projekt”). Główną innowacją stworzonego rozwiązania jest automatyczne pobieranie i przetwarzanie danych w czasie rzeczywistym, które prowadzą do osiągnięcia maksymalnego współczynnika konwersji.

Po zakończeniu Projektu, jego rezultat został zaimplementowany w prowadzanej przez przedsiębiorstwo platformie (jako dodatek w ramach oferowanego i całkiem nowego planu abonamentowego).

W obecnym stanie techniki nie ma gotowych podobnych rozwiązań, dających tak szerokie korzyści ekonomiczne i funkcjonalne jak realizowany Projekt. Poprzez jego realizację przedsiębiorstwo mogło zaoferować na globalnym rynku znacząco ulepszony produkt (rozszerzone funkcjonalności platformy), który posiada przewagi technologiczne nad konkurencyjnymi rozwiązaniami.

Prace w tym Projekcie zostały ukończone w 2022 roku.

Projekt był przedmiotem dofinansowania ze środków Unii Europejskiej, przeznaczonego na wspieranie prac badawczo-rozwojowych podejmowanych przez polskie przedsiębiorstwa.

W rezultacie zakończenia Projektu, opracowana została innowacja produktowa w skali światowej. Przedmiotem Projektu było stworzenie modułu machine learning (ML) analizującego wpływ różnych części strony internetowej (…) na jej współczynnik konwersji.

Rezultat Projektu przyczynił się do poprawienia wyników kampanii internetowych z wykorzystaniem stron (…), dzięki automatyzacji przeprowadzania testów typu A/B/x celem wyłonienia zwycięskiej wariacji elementów, które zapewniają wyższą konwersję.

Przed rozpoczęciem Projektu Wnioskodawca przeprowadził szeroką analizę rynku, która wykazała, iż zastosowane rozwiązania w planowanym do opracowania module automatyzującego tworzenie (…) oraz wariantów testu A/B/x są innowacyjne w skali świata. Na rynku dostępnych jest kilkanaście platform do generowanie (…)i tworzenia testów A/B, lecz żadna z nich nie ma funkcji automatyzowania testów A/B/x na stronach docelowych typu (…), pozwalających osiągnąć wyższy współczynnik konwersji (a tym samym wyższą sprzedaż lub zwiększenie ilości pozyskanych …). Dostępne na rynku narzędzia umożliwiają przeprowadzenie standardowych testów A/B (czyli porównanie oryginalnej wersji z jednym innym wariantem), natomiast w przypadku testów A/B/x oryginalną wersję można testować z dowolną liczbą wariantów - tyloma ile jest konieczne do podniesienia współczynnika konwersji.

Wnioskodawca poprzez realizację Projektu opracował moduł „…” automatyzujący tworzenie wariantów dla przeprowadzenia testu A/B/x na platformie (…). W efekcie, na rynku zaoferowano znacząco ulepszony produkt w stosunku do jego charakterystyk i parametrów technicznych – żadna z dotychczasowych platform do generowania stron typu (…)i tworzenia testów A/B nie posiada produktu o takich funkcjonalnościach. Projekt jest kontynuacją wieloletniej działalności badawczo-rozwojowej Spółki.

Spółka w swojej dotychczasowej działalności przeprowadziła kilka projektów badawczo-rozwojowych, w tym pierwszy związany z utworzeniem platformy (…) do generowania (…). Prace nad stworzeniem platformy (…) trwały od 2013 i zakończyły się w 2015 roku. Od momentu uruchomienia platformy (…), zespoły projektów nieustannie pracują nad wprowadzaniem na platformie nowych funkcji. W latach 2016-2017 Wnioskodawca przeprowadził prace B+R mające na celu stworzenie modułu do samodzielnego tworzenia testów A/B w celu podniesienia współczynnika konwersji.

Projekt stanowił kolejny etap rozwoju firmy i jest komplementarny z poprzednio zrealizowanym ze względu na oddziaływanie na tą samą branżę, a przede wszystkim ukierunkowany jest na osiągnięcie celu, jakim jest podniesienie optymalizacji (…).

Projekt był również współfinansowany ze środków UE w ramach działania 1.2. Badania, rozwój i innowacje w przedsiębiorstwach RPO WSL 2014-2020 (finansowanie fazy prac przemysłowych oraz fazy prac rozwojowych).

Spółka konsekwentnie dąży do udoskonalenia oferowanego przez nią produktu, dlatego w przyszłości planuje kolejne działania o charakterze badawczo-rozwojowym, których wyniki mogłyby zostać zaimplementowane w istniejącej platformie „…”.

Omawiany główny Projekt badawczo-rozwojowy Spółki został przeprowadzony zgodnie ze standardami zarządzania projektami PMI. Wnioskodawca opracował plan realizacji i zarządzania Projektem, tak aby wykorzystanie zasobów i ludzi w Projekcie było jak najbardziej efektywne i pomocne przy osiąganiu założonych celów i rezultatów. Wybrany sposób zarządzania Projektem pozwalał na zapewnienie najwyższej jakości wykonywanych zadań, sprawną komunikację i dystrybucję informacji pomiędzy członkami zespołu badawczo-rozwojowego. Wnioskodawca monitoruje postępy prac w Projekcie, badając ewentualne odchylenia, aby w razie konieczności uruchomić odpowiednie działania zapobiegawcze lub korygujące, oraz wdrożyć procedury reagowania na zagrożenia.

Wnioskodawca wprowadził system umożliwiający monitorowanie i kontrolę ryzyka w trakcie realizacji prac badawczo-rozwojowych. W celu minimalizacji wystąpienia ryzyka Wnioskodawca na każdym etapie Projektu prowadzi kontrole i testy sprawdzające, weryfikujące odstępstwa od założonych wyników. Ponadto, każdy zakończony etap badawczy jest zatwierdzany. Wybrany model zarządzania nie tylko porządkował sposób prowadzenia Projektu, czy też dawał możliwość zdefiniowania dostosowanego do potrzeb procesu, ale również wyznaczał odpowiedzialność oraz ułatwiał komunikację. Sposób zarządzania Projektem był adekwatny do jego zakresu i zapewnił sprawną, efektywną i terminową realizację, podobnie jak inne dotychczas realizowane przez Wnioskodawcę z sukcesami projekty B+R.

W ramach realizowanego Projektu Wnioskodawca przeprowadził badania przemysłowe w celu pozyskania nowej wiedzy i wyeliminowania czynnika niepewności o charakterze technicznym – badania te były prowadzone w skali laboratoryjnej – w żadnym wypadku Wnioskodawca nie kolekcjonował istniejącej wiedzy (dostępnych technologii).

W ramach Projektu realizowane były także eksperymentalne prace rozwojowe, w ramach których nastąpiło zdobywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i biznesu oraz innej stosownej wiedzy i umiejętności w celu opracowania modułu automatyzacji przeprowadzania testów typu A/B/x w oparciu o rozwiązania (ML).

Opracowany moduł został zaimplementowany w obecnie funkcjonującej platformie (…), służącej do tworzenia stron typu (…).

Badania przemysłowe, jak i prace rozwojowe w ramach Projektu były prowadzone w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Spółka posiada własny dział rozwoju oprogramowania (odpowiednik działu B+R), w ramach którego systematycznie przeprowadzane są projekty związane z udoskonalaniem platformy (…), poprzez wprowadzanie nowych funkcjonalności, w tym projekty o charakterze B+R. Na potrzeby realizacji Projektu Wnioskodawca zaangażował własną kadrę, personel. Wnioskodawca nie zlecał części badań do innych podmiotów (w tym jednostek naukowych), więc ostatecznym właścicielem wyników przeprowadzonych prac badawczych jest Wnioskodawca. W celu realizacji prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawca wykorzystuje swoją infrastrukturę badawczą i technologiczną oraz zakupioną/wynajętą niezbędną aparaturę.

W Projekcie zaangażowana została wysoce wykwalifikowana kadra ze wspomnianego działu rozwoju oprogramowania, która brała również udział w projektach badawczo-rozwojowych związanych z utworzeniem platformy (…) i jej ciągłym udoskonalaniem (w tym opracowanie modułu do samodzielnego tworzenia testów A/B).

Skład zespołu badawczego tworzą takie stanowiska jak: (…).

Praca na w/w stanowiskach oddelegowanych do Projektu była wykonywana w oparciu o umowy o pracę. Spółka wskazuje, że opisywane prace rozwojowe w zakresie projektowania i opracowywania nowych produktów lub rozwijania i ulepszania dotychczas stosowanych rozwiązań stanowią nieodłączny element prowadzonej przez nią działalności, w związku z czym są i będą przez Spółkę prowadzone również w przyszłości. Planując, rozpoczynając, prowadząc oraz oceniając wyniki prowadzonych prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawca będzie stosował podobne zasady i metody zarządzania projektem jak opisane niniejszym wnioskiem dla Projektu. Opisana powyżej działalność Spółki, dotycząca tworzenia nowych lub rozwoju już istniejących produktów oraz rozwiązań jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe lub/i prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, tj. wypełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka dokonała/zamierza dokonać odliczenia zgodnie z art. 18d oraz 18e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.; dalej: „uCIT").

W związku z realizacją opisanego wyżej Projektu, Wnioskodawca w rozliczeniu rocznym podatku dochodowego za rok 2020 wykazał poniesione koszty kwalifikowane w Projekcie zgodnie z art. 18d ust. 2 uCIT (dalej: „Koszty kwalifikowane”), podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej mu kwoty.

Z uwagi na zawiły sposób rozliczenia dofinansowania z funduszy unijnych przyznanych dla Projektu, mając na uwadze, iż do Kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d uCIT, zalicza się wydatki stanowiące koszt uzyskania przychodu jedynie w części, w której nie zostały mu zwrócone w formie dotacji, ustalając wysokość Kosztów kwalifikowanych, Wnioskodawca oczekiwał na ustalenie rzeczywistej wysokości należnej dotacji i jej pełne rozliczenie celem ustalenia faktycznego ciężaru ekonomicznego poniesionego przez Spółkę. W konsekwencji, Wnioskodawca zamierza dokonać korekty kwoty odliczenia przy okazji złożenia korekty zeznania rocznego podatku dochodowego za rok 2021 w związku z zamiarem skorzystania z ulgi B+R także za ten okres. Podobnie, Wnioskodawca zamierza wykazać w zeznaniu podatkowym za rok 2022 poniesione w tymże roku koszty kwalifikowane w Projekcie zgodnie z art. 18d ust. 2 uCIT, podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej mu kwoty.

Spółka zamierza kontynuować działalność badawczo-rozwojową również w przyszłości, każdorazowo dokonując oceny prac prowadzonych w ramach danego projektu pod kątem spełnienia ustawowych przesłanek uznania ich za działalność badawczo-rozwojową i możliwości skorzystania z odliczenia zgodnie z art. 18d uCIT.

W ramach prowadzonej działalności, Spółka ponosi szereg kosztów związanych z pracami badawczo-rozwojowymi, w związku z którymi zamierza skorzystać z odliczenia w ramach ulgi B+R. Do kosztów tych należą głównie wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na umowy o pracę (w przyszłości niewykluczone także zaangażowanie w ramach umów o dzieło lub umów zlecenia) oraz składki na ubezpieczenia społeczne i inne obciążenia publicznoprawne związane z zatrudnieniem. Ponadto, ponoszone są koszty wynajmu powierzchni laboratoryjnej, wynajmu aparatury i sprzętu (np. serwerów bazodanowych), koszty zakupu sprzętu i wyposażenia niezbędnego w prowadzonej działalności B+R (np. zestawy komputerowe).

W odniesieniu do wynagrodzeń pracowników wykonujących prace badawczo-rozwojowe, Spółka ponosi szereg kosztów, w tym:

- wynagrodzenia zasadnicze oraz dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych;

- sfinansowane przez Wnioskodawcę jako płatnika składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne wynikające ze stosunku pracy pracowników realizujących Projekt;

- wynagrodzenia chorobowe i inne wynagrodzenia wypłacane na podstawie szczególnych przepisów prawa pracy (wynagrodzenia za czas nieobecności pracownika w pracy, np. w związku z opieką nad dziećmi, urlopem, chorobą itp.);

- premie, bonusy i nagrody;

- diety i inne należności za czas podróży służbowej;

- wydatki związane z zapewnieniem pracownikom innych świadczeń o charakterze niepieniężnym (karnety sportowe, ubezpieczenie na życie, itp.).

Do prac nad opisanym Projektem, jak i innymi projektami B+R prowadzonymi przez Spółkę, pracownicy i współpracownicy są oddelegowani w formie pisemnej wraz z określeniem okresu oddelegowania do prowadzenia prac badawczo-rozwojowych oraz z określeniem wymiaru oddelegowania, które najczęściej stanowi 1/1 etatu.

W części przypadków dla pracowników zaangażowanych w projekty B+R, Wnioskodawca stosuje również inną niż delegowanie formę udokumentowania czasu pracy. W konsekwencji, kwalifikacja kosztów pracowniczych jako koszty kwalifikowane w odniesieniu do ulgi B+R przebiega w następujący sposób:

1. wynagrodzenia zasadnicze, dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych, premie, bonusy i nagrody, diety i inne należności za czas podróży służbowej, wydatki związane z zapewnieniem pracownikom innych świadczeń o charakterze niepieniężnym (karnety sportowe, ubezpieczenie na życie, itp.) uznawane są za kwalifikowane w części odpowiadającej oddelegowaniu pracownika do prac nad Projektem (np. jeżeli pracownik w danym miesiącu został oddelegowany w wymiarze 1/1 etatu to 100% tych kosztów stanowią koszty kwalifikowane), z zastrzeżeniem punktów poniżej;

2. wynagrodzenia chorobowe i inne wynagrodzenia wypłacane na podstawie szczególnych przepisów prawa pracy (wynagrodzenia za czas nieobecności pracownika w pracy, np. w związku z opieką nad dziećmi, urlopem, chorobą itp.) są traktowane jako koszty niekwalifikowane, gdyż nieobecność pracownika z tych tytułów nie mieści się pod pojęciem czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, jednocześnie czas ten nie jest przez Wnioskodawcę uwzględniany w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, gdyż pracownik nie pozostaje wtedy w dyspozycji pracodawcy;

3. sfinansowane przez Wnioskodawcę jako płatnika składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne wynikające ze stosunku pracy pracowników realizujących Projekt uznawane są za kwalifikowane jedynie w części, w jakiej pracownik wykonywał czynności B+R w Projekcie, tj. z uwzględnieniem wymiaru czasu oddelegowania do Projektu oraz z wyłączeniem części składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne przypadających na okres, w którym pracownik nie był do dyspozycji Wnioskodawcy (urlop, opieka nad dzieckiem, choroba itp.);

4. koszty odpisów na fundusz świadczeń socjalnych, pracy czy gwarantowanych świadczeń pracowniczych Wnioskodawca traktuje jako koszt niekwalifikowany.

Udziału czasu przeznaczonego na wykonanie zadań w zakresie działalności badawczo-rozwojowej do ogólnego czasu pracy, rozumianego jako czasu, w którym pracownik pozostaje w dyspozycji pracodawcy w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy, ustalany jest na podstawie dokumentów oddelegowania pracowników do wykonywania prac badawczo-rozwojowych w ramach Projektu, miesięcznych ewidencji czasu pracy pracowników oraz list obecności.

Dla celów Projektu najmowana była ponadto powierzchnia laboratoryjna, gdzie przeprowadzane były badania przemysłowe i rozwojowe Projektu. Koszty wynajmu pomieszczeń Wnioskodawca zalicza do wydatków niekwalifikowanych, tj. nie podlegają i nie będą podlegały one odliczeniu od podstawy opodatkowania u Wnioskodawcy, zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT.

W ramach Projektu Wnioskodawca zakupił sprzęt laboratoryjny - aparatury niezbędnej do przeprowadzenia prac badawczo-rozwojowych dla pracowników badawczych zaangażowanych do Projektu. Są to w głównej mierze zestawy komputerowe wymagane do opracowywania algorytmów, prac programistycznych i bazodanowych, lokalnego testowania wyników. Aparatura wykorzystywana była również do tworzenia raportów i analiz na każdym etapie Projektu. Nabywana aparatura badawcza nie spełnia definicji środka trwałego, jej wartość nie przekracza 10.000 zł. Wnioskodawca uznaje wydatki na nabycie sprzętu laboratoryjnego za koszty kwalifikowane, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania u Wnioskodawcy, zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT.

Ponadto, w ramach Projektu Wnioskodawca ponosił koszty najmu aparatury niezbędnej do prowadzenia badań, tj. serwera bazodanowego (instancji). Wynajem serwera bazodanowego (instancji) do przeprowadzenia prac badawczo-rozwojowych był nieodzowny, gdyż stanowi on miejsce przechowywania baz danych. Tworzenie i testowanie algorytmów wymaga odpowiedniej mocy obliczeniowej, którą zapewnia aparatura naukowa w postaci serwerów bazodanowych. Najem serwerów bazodanowych następował od podmiotu niepowiązanego z Wnioskodawcą. Wnioskodawca uznaje wydatki na nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej (najmowanej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej) za koszty kwalifikowane, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania u Wnioskodawcy, zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT.

W ramach prowadzonej dokumentacji, Spółka dokonuje wyodrębnienia kosztów prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej, w sposób umożliwiający określenie wysokości przysługującej ulgi B+R, przede wszystkim przez przypisanie kosztów do Projektu i ewentualnie innych projektów, jakie będą realizowane w przyszłości, a zostaną uznane za badawczo-rozwojowe.

W związku z przyznanym dla Projektu dofinansowaniem z funduszy UE, Wnioskodawca zalicza do Kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d uCIT, wydatki stanowiące koszt uzyskania przychodu, które zaliczają się do przewidzianego w tymże przepisie katalogu - jedynie w części, w której nie zostały mu zwrócone w formie dotacji. W przypadku wynagrodzeń rozliczenie dofinansowania następuje na podstawie godzinowych stawek jednostkowych przyjętych na etapie wniosku o dofinansowanie w oparciu o ówczesne stawki rynkowe, co oznacza, że należna dotacja naliczana jest niezależnie od faktycznie poniesionych kosztów tych wynagrodzeń przez Wnioskodawcę. Dlatego też Wnioskodawca dla każdego z zatrudnionych w Projekcie pracowników odrębnie (nie zaś dla całej listy płac pracowników wykonujących prace B+R) dokonuje ustalenia w danym miesiącu wysokości kosztów kwalifikowanych określonych w art. 18d ust 2 pkt 1 uCIT oraz wartości dofinansowania przypadającego na wynagrodzenie danego pracownika (każdego odrębnie), celem ustalenia wysokości kosztów kwalifikowanych wynagrodzeń, które nie zostały Wnioskodawcy zwrócone (w przypadku gdy otrzymana dotacja do wynagrodzenia danego pracownika jest wyższa aniżeli koszt kwalifikowany, wówczas dla tego wynagrodzenia nie jest naliczana ulga B+R). W konsekwencji, Spółka zamierza odliczyć od podstawy opodatkowania tylko Koszty kwalifikowane (wynagrodzeń poszczególnych pracowników) w takiej wysokości, w jakiej nie zostały zwrócone w jakiejkolwiek formie.

Spółka wyodrębniła koszty kwalifikowane związane z realizacją prac B+R w odrębnej ewidencji pomocniczej prowadzonej dla celów rachunkowych. Ewidencja ta wyodrębnia wynagrodzenia należne za pracę przy Projekcie od wynagrodzeń przysługujących za wykonywanie innych obowiązków. Ewidencja ta obejmuje również podział kosztów kwalifikowanych poniesionych przez Spółkę na koszty, których ciężar ekonomiczny ponosi Spółka oraz koszty, w tej części, dla której uzyskała zwrot w jakiejkolwiek formie. We wskazanej ewidencji dokonywany jest równocześnie podział składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne pobieranych przez pracodawcę (zgodnie z ustawą z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, t. j.: Dz. U. z 2019 r. poz. 300), które związane są z wykonywaniem przez pracownika prac nad Projektem od innych czynności i czasu, w którym pracownik nie pozostaje do dyspozycji pracodawcy (urlop, choroba, opieka nad dzieckiem). W prowadzonej ewidencji ujmuje się również koszty nabycia niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego w Projekcie oraz nabycia usług wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności B+R w Projekcie.

Do końca 2020 roku poniesione koszty kwalifikowane wraz z wyszczególnieniem kwot, jakie zostały Spółce zwrócone ze względu na dofinansowanie Projektu ze środków UE, z uwagi na stosunkowo skomplikowane zasady rozliczeń, zostały wykazane w ewidencji pomocniczej prowadzonej w arkuszu kalkulacyjnym. Od 1 stycznia 2021 roku wyodrębnienie kosztów kwalifikowanych następuje przez ujęcie tych kosztów w odrębnej ewidencji pomocniczej prowadzonej dla celów rachunkowych na kontach pozabilansowych, dla których uzupełnienie stanowi ewidencja w arkuszu kalkulacyjnym.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 i 8 uCIT, jak już wspomniano, Spółka planuje odliczyć koszty kwalifikowane za lata podatkowe 2021 oraz 2022 (w 2020 roku Spółka dokonała odliczenia kosztów kwalifikowanych zgodnie z art. 18d ust. 1 i 8 uCIT), tj. za lata w których poniosła koszty kwalifikowane związane z Projektem.

Ponadto, Wnioskodawca zaznacza, że:

- jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych,

- prowadzona przez Spółkę działalność badawczo-rozwojowa nie stanowi i nie będzie stanowić badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 lit. a uCIT,

- jeśli Spółka będzie uzyskiwać przychody z zysków kapitałowych, to odliczeń z tytułu ulgi B+R Spółka zamierza dokonywać tak, iż kwota odliczenia w danym roku podatkowym nie przekroczy kwoty dochodu uzyskanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych,

- Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia lub decyzji o wsparciu,

- Spółka zamierza odliczyć w ramach ulgi B+R koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 5 i 5a uCIT,

- Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

- Spółka zamierza dokonać odliczenia z tytułu Ulgi B+R zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 uCIT.

Wniosek ma na celu potwierdzenie opisu stanu faktycznego na gruncie przepisów obowiązujących od 1 października 2018 roku.

W piśmie z 23 sierpnia 2023 r., Wnioskodawca dodatkowo wskazał, że wymienione przez Wnioskodawcę w opisie sprawy wynagrodzenia stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 lub art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.).

Pytania

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym będzie on mógł zastosować odliczenie, o którym mowa w art. 18d ust. 1 uCIT w odniesieniu do wydatków, zaliczanych do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2-3 uCIT i ponoszonych w związku z realizacją Projektu B+R Spółki, współfinansowanego ze środków UE, w części nieobjętej dofinansowaniem?

2. Czy opisany we wniosku sposób kwalifikacji kosztów pracowniczych, zakupu sprzętu laboratoryjnego, najmu aparatury niezbędnej do prowadzenia badań jako kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT jest prawidłowy?

3. Czy fakt posiadania wyodrębnionej ewidencji kosztów kwalifikowanych opisanej w stanie faktycznym spełnia warunki prowadzenia ewidencji określone art. 9 ust. 1b uCIT i tym samym uprawnia Spółkę do skorzystania z ulgi B+R, tj. odliczenia o którym mowa w art. 18d ust. 1 uCIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Działalność objęta opisanym w stanie faktycznym Projektem stanowi badania naukowe i prace rozwojowe (w zależności od etapu Projektu). W ramach realizowanego Projektu Wnioskodawca w pierwszym etapie przeprowadził badania przemysłowe w celu pozyskania nowej wiedzy i wyeliminowania czynnika niepewności o charakterze technicznym (badania przeprowadzone w skali laboratoryjnej). W ramach drugiego etapu Projektu przeprowadzane są eksperymentalne prace rozwojowe, w ramach których następuje zdobywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i biznesu oraz innej stosownej wiedzy i umiejętności w celu opracowania modułu automatyzacji przeprowadzania testów typu A/B/x w oparciu o rozwiązania (ML).

Działalność prowadzona w ramach Projektu jest twórcza, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Opisana powyżej działalność Spółki, dotycząca tworzenia nowych lub rozwoju już istniejących produktów oraz rozwiązań, wypełnia definicję działalności badawczo- rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, w związku z czym Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 18d ust. 5 uCIT, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Jak wspomniano w opisie stanu faktycznego, omawiany Projekt prowadzony przez Spółkę był przedmiotem dofinansowania ze środków Unii Europejskiej, przeznaczonego na wspieranie prac badawczo-rozwojowych podejmowanych przez polskie przedsiębiorstwa. W związku z przyznanym dofinansowaniem z funduszy UE, Wnioskodawca zamierza zaliczyć do Kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d uCIT, wydatki stanowiące koszt uzyskania przychodu, które zaliczają się do przewidzianego w tymże przepisie katalogu jedynie w części, w której nie zostały zwrócone w formie dotacji. Wykładnia językowa art. 18d ust. 5 uCIT, wskazuje wyraźnie, że jeżeli koszt kwalifikowany został w jakiejkolwiek formie zwrócony podatnikowi, to w tej części nie podlega odliczeniu, natomiast może być odliczony w części niepokrytej dofinansowaniem. Do takiego wniosku prowadzi też wykładnia funkcjonalna przywołanego przepisu, którego celem jest zapewnienie, by w kosztach stanowiących podstawę obliczenia ulgi badawczo-rozwojowej nie były uwzględniane koszty, które nie stanowią ciężaru ekonomicznego dla podatnika.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym będzie on mógł zastosować ulgę badawczo-rozwojową do wydatków, zaliczanych do kosztów kwalifikowanych o których mowa w art. 18d ust. 2-3 uCIT i ponoszonych w związku z realizacją Projektu i innych projektów B+R, w ramach których Spółka otrzymała lub otrzyma dofinansowanie ze środków UE - w części nieobjętej dofinansowaniem.

Sposób ustalenia rzeczywistego ciężaru ekonomicznego kosztów został zaprezentowany w opisie stanu faktycznego.

Ad. 2

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka ponosi koszty zatrudnienia pracowników wykonujących prace badawczo-rozwojowe, w tym:

- wynagrodzenia zasadnicze oraz dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych;

- sfinansowane przez Wnioskodawcę jako płatnika składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne wynikające ze stosunku pracy pracowników realizujących Projekt;

- wynagrodzenia chorobowe i inne wynagrodzenia wypłacane na podstawie szczególnych przepisów prawa pracy (wynagrodzenia za czas nieobecności pracownika w pracy, np. w związku z opieką nad dziećmi, urlopem, chorobą itp.);

- premie, bonusy i nagrody;

- diety i inne należności za czas podróży służbowej;

- wydatki związane z zapewnieniem pracownikom innych świadczeń o charakterze niepieniężnym (karnety sportowe, ubezpieczenie na życie, itp.).

Zgodnie z art. 18d ust. 2 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu; a także poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, poniesione przez niego koszty wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w działalność badawczo-rozwojową w postaci: wynagrodzeń zasadniczych oraz dodatków za pracę w godzinach nadliczbowych; premie, bonusy i nagrody; diety i inne należności za czas podróży służbowej – będą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 1 uCIT (dalej: „Koszty kwalifikowane”), w części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie zadań w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu, w którym pracownik pozostaje w dyspozycji Wnioskodawcy oraz w części nie zwróconej podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie odliczonej od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT), również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a uCIT) stanowią Koszty kwalifikowane.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm., dalej: „updof”), za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za nadgodziny, zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 updof, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Zatem, wypłacane pracownikom Wnioskodawcy realizującym prace badawczo-rozwojowe, wynagrodzenia zasadnicze oraz za wynagrodzenia za nadgodziny, premie, bonusy i nagrody, diety i inne należności za czas podróży służbowej, a także wydatki związane z zapewnieniem pracownikom innych świadczeń o charakterze niepieniężnym (ubezpieczenie na życie, karnety sportowe, itp.) mogą stanowić dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie w którym pracownik pozostaje w dyspozycji Wnioskodawcy i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe.

Użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ustalenie, jaka część kosztów zatrudnienia (w tym składek na ubezpieczenie społeczne ponoszonych przez pracodawcę) pracowników wykonujących czynności B+R będzie odbywać się w Spółce na podstawie dokumentów oddelegowania pracowników do wykonywania prac badawczo-rozwojowych w ramach Projektu, miesięcznych ewidencji czasu pracy pracowników oraz list obecności. Natomiast, wynagrodzenia chorobowe i inne wynagrodzenia wypłacane na podstawie szczególnych przepisów prawa pracy, w szczególności wynagrodzenia za czas nieobecności pracownika w pracy, np. w związku z opieką nad dziećmi, urlopem, chorobą itp. nie będą mogły stanowić Kosztów kwalifikowanych, ponieważ przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe.

Tak więc, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej. Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas urlopu, wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem, oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy. W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 4a uCIT za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W ocenie Spółki, nabywanie niezbędnego do prowadzenia prac B+R w Projekcie sprzętu laboratoryjnego – zestawów komputerowych - wymaganego do opracowywania algorytmów, prac programistycznych i bazodanowych, lokalnego testowania wyników należy uznać za wypełniające dyspozycje art. 18d ust. 2 pkt 2a uCIT.

Nabyta aparatura wykorzystywana jest na potrzeby realizacji prac badawczo-rozwojowych.

Z uwagi na fakt, że nabywane sprzęt specjalistyczny służą pracom badawczo-rozwojowym i nie stanowi środków trwałych, spełniona została dyspozycja z art. 18d ust. 2 pkt 24 uCIT (winno być: „art. 18d ust. 2 pkt 4a”). Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 4a uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 uCIT.

W ocenie Spółki, nabywane od podmiotów niepowiązanych dla celów prowadzonych prac badawczo-naukowych usługi najmu serwera bazodanowego (instancji) do prac nad Projektem należy uznać za wypełniające dyspozycje art. 18d ust. 2 pkt 4a uCIT.

Kategoria tych kosztów dotyczy bowiem wydatków na nabycie usług najmu od podmiotu niepowiązanego serwera bazodanowego (instancji) , tj. mocy obliczeniowej i miejsca do przechowywania baz danych niezbędnego przy tworzeniu i testowaniu algorytmów (aparatury badawczo-naukowej) na potrzeby realizacji prac badawczo-rozwojowych. Z uwagi na fakt, że nabywane usługi służą pracom badawczo-rozwojowym i związane są z wykorzystaniem specjalistycznej aparatury badawczo-naukowej, spełniona została dyspozycja z art. 18d ust. 2 pkt 4a uCIT.

Biorąc powyższe argumenty pod uwagę, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż opisana w stanie faktycznym sposób kwalifikacji kosztów pracowniczych, zakupu sprzętu laboratoryjnego, najmu aparatury niezbędnej do prowadzenia badań jako kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT jest prawidłowy.

Ad. 3.

Na podstawie art. 9 ust. 1 uCIT, podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych są zobowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1b uCIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową i korzystający z prawa do odliczenia są obowiązani we wskazanej ewidencji rachunkowej, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Jak wynika z treści przywołanych wyżej norm prawnych, ustawodawca nakłada obowiązek prowadzenia ewidencji kosztów kwalifikowanych, nie wskazując jednocześnie sposobu prowadzenia ewidencji. Ponadto, podatnik może odliczyć tylko te koszty, które faktycznie zostały poniesione na działalność B+R. Wnioskodawca wyodrębnił koszty kwalifikowane związane z realizacją prac B+R w ewidencji pomocniczej prowadzonej dla celów rachunkowych. Ewidencja ta wyodrębnienia wynagrodzenia należne za pracę przy Projekcie od wynagrodzeń przysługujących za wykonywanie innych obowiązków. Ewidencja ta uwzględnia również podział kosztów na część poniesioną przez Spółkę (bez dofinansowania) od części kosztów, dla której Spółka uzyskała zwrot w jakiejkolwiek formie (w tym wypadku w formie dotacji UE).

We wskazanej ewidencji dokonywany jest również podział składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne pobieranych przez pracodawcę (zgodnie z ustawą z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 300), które związane są z wykonywaniem przez pracownika prac nad Projektem od innych czynności i czasu, w którym pracownik nie jest do dyspozycji pracodawcy (urlop, choroba, opieka nad dzieckiem).

W prowadzonej ewidencji ujmuje się ponadto koszty nabycia niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego w Projekcie oraz nabycia usług wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności Projektu.

Do końca 2020 roku poniesione koszty kwalifikowane wraz z wyszczególnieniem kwot, jakie zostały Spółce zwrócone ze względu na dofinansowanie Projektu ze środków UE zostały wykazane w ewidencji pomocniczej prowadzonej w arkuszu kalkulacyjnym. Od 1 stycznia 2021 roku wyodrębnienie kosztów kwalifikowanych następuje przez ujęcie tych kosztów w ewidencji pomocniczej Podpisy elektroniczne Dokument nie zawiera podpisu prowadzonej dla celów rachunkowych na kontach pozabilansowych do ksiąg pomocniczych, których uzupełnieniem jest arkusz kalkulacyjny.

Dzięki prowadzonej ewidencji Wnioskodawca ma możliwość wykazania w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych w odpowiedniej wysokości.

W związku z tym, Wnioskodawca uważa, że wskazany wyżej sposób ewidencjonowania, uprawnia go do skorzystania z ulgi B+R w zakresie opisanych kosztów kwalifikowanych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”),

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop

Na podstawie art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.

W myśl art. 18d ust. 5 updop,

Art. 18d ust. 6 updop,

Art. 18d ust. 7 updop, mówi:

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.

Stosownie do art. 18d ust. 8 updop,

Zgodnie z art. 18d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.

Stosownie do art. 18e updop,

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop,

Pamiętać należy również o art. 9 ust. 1b updop, który mówi:

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

-podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową, koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

-koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 updop,

-ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

-jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

-w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

-podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

-kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

-koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ad. 1

Zgodnie z cytowanym już powyżej art. 18d ust. 5 uCIT,

Przenosząc przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że wykładnia językowa art. 18d ust. 5 updop, wskazuje wyraźnie, że jeżeli koszt kwalifikowany został w części podatnikowi zwrócony w jakiejkolwiek formie lub został już odliczony od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym, to w tej części nie podlega odliczeniu.

Do takiego wniosku prowadzi również wykładnia funkcjonalna art. 18d ust. 5 updop. Celem tego przepisu jest zapewnienie, by w kosztach stanowiących podstawę obliczenia ulgi badawczo-rozwojowej nie były uwzględniane koszty, których ciężaru ekonomicznego nie poniósł podatnik oraz by ten sam wydatek nie był uwzględniony więcej niż jeden raz jako koszt uzyskania przychodu.

W świetle powyższego zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że będzie mógł zastosować ulgę badawczo-rozwojową do wydatków, zaliczanych do kosztów kwalifikowanych o których mowa w art. 18d ust. 2-3 uCIT i ponoszonych w związku z realizacją Projektu i innych projektów B+R, w ramach których Spółka otrzymała lub otrzyma dofinansowanie ze środków UE - w części nieobjętej dofinansowaniem.

Ad. 2

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm., dalej: „u.p.d.o.f.”),

Tym samym, w myśl art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., do którego odnosi się przytoczony art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy zaznaczyć, że od 1 stycznia 2018 r., przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 updop), również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a updop).

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f.:

Zatem, koszty kwalifikowane prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej stanowią wydatki na wynagrodzenia osób z którymi zawarta została umowa zlecenia i umowa o dzieło, a którzy wykonują określone prace w ramach prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia i o dzieło w danym miesiącu.

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej/czasu przeznaczonego na wykonanie usługi w zakresie ww. działalności, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a updop, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego na realizacje prac badawczo-rozwojowych.

Dlatego, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności tj. wynagrodzeń za czas choroby/innej usprawiedliwionej absencji czy też urlopu wypoczynkowego oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy. W takiej sytuacji zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, część dotycząca wydatków na wynagrodzenia osób zaangażowanych w realizację Projektów B+R bez względu na to czy osoby te są w pełni dedykowane do działalności badawczo-rozwojowej czy tylko w części, przypadająca na ich absencję w pracy (m.in. z powodu choroby, opieki nad dzieckiem, innej usprawiedliwionej absencji czy też urlopu wypoczynkowego) wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiła kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a updop.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału /wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (...).

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest także kwestia odliczenia w ramach ulgi badawczo-rozwojowej kosztów zakupu sprzętu laboratoryjnego wykorzystywanych w prowadzonej działalności związanej z realizacją Prac B+R.

Odnosząc się do powyższego należy mieć na uwadze cytowany już art. 18d ust. 2 pkt 2a updop, zgodnie z którym:

Zatem, przyjmuje się, że nabycie sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w przypadku którego istnieje możliwość przypisania go do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

W myśl art. 18d ust. 2 pkt 4a updop,

W tym miejscu wskazać należy, że updop nie definiuje co należy rozumieć pod pojęciem aparatury naukowo-badawczej.

W świetle wyjaśnień Głównego Urzędu Statystycznego, aparatura naukowo-badawcza, to zestawy urządzeń badawczych, pomiarowych lub laboratoryjnych o małym stopniu uniwersalności i wysokich parametrach technicznych (zazwyczaj wyższych o kilka rzędów dokładności pomiaru w stosunku do typowej aparatury stosowanej dla celów produkcyjnych lub eksploatacyjnych). Do aparatury naukowo-badawczej nie zalicza się sprzętu komputerowego i innych urządzeń nie wykorzystywanych bezpośrednio do realizacji prac B+R.

Odnosząc powyższe wyjaśnienia do przedstawionego we wniosku opisu wskazać należy, że wydatki poniesione przez Spółkę na wynajem serwerów bazodanowych, nie mieszczą się w kategorii kosztów kwalifikowanych wskazanych w art. 18d ust. 2 pkt 4a updop. Serwerów bazodanowych nie sposób uznać za aparaturę naukowo-badawczą, ponieważ nie są to zestawy urządzeń badawczych, pomiarowych lub laboratoryjnych. Nie mieszczą się one również w żadnej innej kategorii kosztów kwalifikowanych wsadzanych przez ustawodawcę w art. 18d ust. 2-3 updop. Dlatego stanowisko Spółki w tym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.

Natomiast, w zakresie pozostałych kosztów wskazanych we wniosku stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Zgodnie z art. 9 ust. 1 updop,

Z kolei, w myśl art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 120 ze zm.),

Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o rachunkowości,

Przywołane regulacje nakładają na podatnika, chcącego skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej, obowiązek wyodrębnienia kosztów ponoszonych w związku z działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu updop. Ustawa nie precyzuje jednak, w jaki sposób to wyodrębnienie powinno zostać wykonane. Wyodrębnienie kosztów na działalność badawczo-rozwojowej w ewidencji rachunkowej ma być podstawą do kalkulacji ulgi badawczo-rozwojowej. Zatem, podatnik ma obowiązek dokonać wyodrębnienia w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie kosztów kwalifikowanych, dających prawo do skorzystania z ulgi w kwocie odpowiedniej dla danej kategorii.

W związku z powyższym, dla określenia możliwości skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, istotne będzie prowadzenie działalności, która spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu updop, oraz posiadanie wyodrębnionej ewidencji kosztów kwalifikowanych.

Odnosząc przedstawione uregulowania prawne na grunt analizowanej sprawy należy przyznać słuszność stanowisku Wnioskodawcy, zgodnie z którym fakt posiadania wyodrębnionej ewidencji kosztów kwalifikowanych opisanej w stanie faktycznym spełnia warunki prowadzenia ewidencji określone art. 9 ust. 1b updop i tym samym uprawnia Spółkę do skorzystania z ulgi B+R, tj. odliczenia o którym mowa w art. 18d ust. 1 updop.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

- prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym będzie on mógł zastosować odliczenie, o którym mowa w art. 18d ust. 1 uCIT w odniesieniu do wydatków, zaliczanych do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2-3 uCIT i ponoszonych w związku z realizacją Projektu B+R Spółki, współfinansowanego ze środków UE, w części nieobjętej dofinansowaniem, jest prawidłowe;

- opisany we wniosku sposób kwalifikacji kosztów pracowniczych, zakupu sprzętu laboratoryjnego, najmu aparatury niezbędnej do prowadzenia badań jako kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT, w części dotyczącej:

-wynajmu serwerów bazodanowych, jest nieprawidłowe,

-w pozostałej części jest prawidłowe;

- fakt posiadania wyodrębnionej ewidencji kosztów kwalifikowanych opisanej w stanie faktycznym spełnia warunki prowadzenia ewidencji określone art. 9 ust. 1b uCIT i tym samym uprawnia Spółkę do skorzystania z ulgi B+R, tj. odliczenia o którym mowa w art. 18d ust. 1 uCIT, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Jednocześnie należy podkreślić, że w niniejszej interpretacji nie dokonano oceny, czy prowadzona przez Spółkę działalność, stanowi prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Okoliczność ta została przyjęta jako element opisu stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).