Interpretacja indywidualna z dnia 7 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.400.2023.2.KK

Opodatkowanie dochodów uzyskiwanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 maja 2023 r. złożyła Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwania – pismem złożonym 28 sierpnia 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej: ustawa o PIT. Prowadzi Ona działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Wnioskodawczyni prowadzi działalność polegającą na pracach programistycznych, począwszy od dnia 23 września 2021 r. Wnioskodawczyni do celów podatkowych prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni wykonuje w sposób systematyczny prace programistyczne zlecane przez Zleceniodawców, prowadzące do powstania innowacyjnych, indywidualnych rozwiązań obsługujących dedykowane obszary działalności. Jest to oprogramowanie tworzone i rozwijane pod potrzeby indywidualne Zleceniodawców (zwane dalej: Oprogramowaniem i/lub Programem Komputerowym). Pod pojęciem Oprogramowania i/lub Programu Komputerowego należy ponadto rozumieć programy w jakiejkolwiek formie, w tym aplikacje, oprogramowania, produkty, utwory, w tym programy zintegrowane ze sprzętem komputerowym. Pojęcie to obejmuje również przygotowawcze prace projektowe i prace rozwojowe prowadzące do wytworzenia lub rozwoju programu komputerowego z zastrzeżeniem, że charakter prac przygotowawczych jest taki, że program komputerowy może korzystać z nich na późniejszym etapie. Wnioskodawczyni ponosi ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni wskazuje, że ponosi Ona również normalną, kodeksową odpowiedzialność kontraktową wynikającą z art. 471 i nast. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 z późn. zm.).   W szczególności umowa łącząca Wnioskodawczynię ze Zleceniodawcą nie nosi znamion umowy o pracę, w tym Wnioskodawczyni nie działa pod kierownictwem, w czasie i miejscu wskazanym przez Zleceniodawcę. Strony umówiły się zarówno co do czasu świadczenia usług, jak i miejsca świadczenia na zasadach swobody umów. Wnioskodawczyni wskazuje, że w ramach prowadzonych prac twórczych zajmuje się głównie tworzeniem Oprogramowania po stronie front endu, przy użyciu kodu programistycznego … oraz wsparciu rozwiązań backendowych … .

W okresie, którego dotyczy wniosek, Wnioskodawczyni stworzy i rozwinie następujące programy komputerowe/funkcjonalności:

1)backend aplikacji, która kolekcjonuje informacje dotyczące tego, jak użytkownicy korzystają ze strony (bez informacji poufnych). Kolekcjonowanie dotyczy np. ilości kliknięć na dany element w celu zbadania, które elementy przyciągają uwagę użytkowników etc.;

2)frontend aplikacji sprawdzającej status użytkownika na podstawie pewnych wytycznych (wybrany język, lokalizacja, status zalogowania), dla użytkowników spełniających określone kryteria wyświetlane są elementy na stronie, które nie są wyświetlane dla pozostałych użytkowników. W ramach powyższej aplikacji Wnioskodawczyni stworzy nowe elementy lub usprawnia już istniejące …;

3)frontendową aplikację, która kontaktuje się z bazą danych po stronie klienta, ściąga z niej potrzebne informacje i wypełnia nimi nowe elementy na stronie.

Tworząc wyżej opisane rozwiązania, Wnioskodawczyni korzysta z języka programowania …, jego frameworków i bibliotek.

Wnioskodawczyni podkreśla, że utwory tworzone i rozwijane przez Nią są chronione na podstawie art. 74 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509). Wnioskodawczyni wskazuje, że w zakresie rozwoju Oprogramowania, Wnioskodawczyni staje się użytkownikiem takiego rozwiązania na mocy postanowień umowy o świadczenie usług podpisanej ze Zleceniodawcą. Zobowiązuje on Wnioskodawczynię do rozwoju Oprogramowania, które to rozwinięcie stanowi odrębny program komputerowy, chroniony na podstawie art. 74 ust. 1 i 2 powołanej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Działalność prowadzona jest przez Wnioskodawczynię w sposób ciągły i systematyczny, tj. uporządkowany oraz według opracowanego przez Wnioskodawczynię harmonogramu, a jej efektem jest tworzenie Oprogramowania dopasowanego do indywidualnych potrzeb klientów. Działania Wnioskodawczyni zmierzają do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wskazane powyżej efekty prowadzonych prac twórczych kwalifikują się jako prace prowadzące do powstania utworów w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, bądź poprzez stworzenie nowego programu komputerowego, bądź poprzez twórczą zmianę (opracowanie) istniejącego programu komputerowego (systemu wykorzystywanego przez klienta Wnioskodawczyni).

Wnioskodawczyni nie prowadzi badań naukowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 574 z późn. zm.). Natomiast w ramach podejmowanej działalności Wnioskodawczyni podejmuje działalność twórczą, która obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Działania te podejmowane są przez Wnioskodawczynię od momentu rozpoczęcia działalności gospodarczej. Prace zmierzające do stworzenia lub rozwinięcia programu komputerowego, kończą się pozytywnym wynikiem, którego efektem jest program komputerowy, napisany w języku programistycznym. Wnioskodawczyni wykorzystuje te wyniki we wszystkich efektach swojej pracy. Na zakończenie uznać należy, że prace polegające na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania mają skomplikowany charakter i każdorazowo wymagają podjęcia wielu prac i czynności o charakterze programistycznym. Mają one przymiot indywidualności, innowacyjności oraz niepowtarzalny charakter. Wnioskodawczyni opracowuje nowe lub ulepszone produkty lub procesy, które w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u Wnioskodawczyni i jej Zleceniodawcy.

Wnioskodawczyni przenosi ogół praw autorskich na rzecz Zleceniodawcy na mocy umowy o świadczenie usług. Przenosi ona prawa autorskie odpłatnie na rzecz Zleceniodawcy. Przeniesienie praw majątkowych na Zleceniodawcę następuje na podstawie pisemnej umowy na wskazanych w niej polach eksploatacji. Dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej zostanie osiągnięty ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT). Wnioskodawczyni zamierza skorzystać z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box), uregulowanego w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT w 2024 r. i w latach kolejnych, w których będzie uzyskiwała dochody w takich samych okolicznościach faktycznych, jak w przedstawionym zdarzeniu.

Wnioskodawczyni będzie prowadziła pozaksięgową (odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów) ewidencję, w której będzie dokonywała wyodrębnienia kwalifikowanych praw własności intelektualnej (praw IP Box). Wyodrębnionymi Prawami IP Box będą majątkowe prawa autorskie do Oprogramowania.

Wnioskodawczyni będzie ponosiła szereg kosztów bezpośrednio związanych z tworzeniem i rozwojem Oprogramowania, tj.:

-sprzęt komputerowy - do tworzenia i rozwijania Oprogramowania;

-Internet - do komunikowania się Wnioskodawczyni z klientem oraz do łączenia się z serwerami wysyłającymi dane do programu przez Internet, dostępu do wiedzy i narzędzi programistycznych, komunikacji elektronicznej, tworzenia i rozwijania Oprogramowania;

-telefon i koszty telekomunikacyjne - do komunikowania się Wnioskodawczyni z Klientem;

-koszty składek ubezpieczenia społecznego ZUS - koszt obowiązkowy w prowadzonej działalności, gospodarczej Wnioskodawczyni, zaliczany przez Wnioskodawczynię jako koszt uzyskania przychodów, w skład którego mieści się ubezpieczenie emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe.

Różnica pomiędzy ustalonymi w powyższy sposób Przychodami IP Box oraz Kosztami IP Box stanowić będzie dochód z Praw IP Box (Dochód IP Box). Pozostały dochód osiągany przez Wnioskodawczynię podlegał będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych (podatek liniowy). Poprzez pozostały dochód Wnioskodawczyni rozumie zarówno spotkania poimplementacyjne, jak i konsultacje, niezwiązane z tworzeniem lub rozwijaniem programów komputerowych. Wynagrodzenie za świadczenie usług jest bowiem łączną zapłatą za usługi programistyczne. Wnioskodawczyni nie wyodrębnia na fakturze osobnej pozycji dotyczącej przeniesienia praw majątkowych do stworzonego lub rozwiniętego Oprogramowania, ale będzie prowadziła ewidencję pozwalającą na wyszczególnienie realizowanych prac i zadań w ramach tworzenia i rozwijania „Oprogramowania”, poprzez comiesięczne wskazanie informacji na temat wykonanych zadań w danym miesiącu. Prowadzona przez Wnioskodawczynię ewidencja czasu i wykonanych prac będzie pozwalała na wskazanie kwoty wynagrodzenia otrzymanego z tytułu zbycia praw własności intelektualnej.

Jak zostało już wspomniane, Wnioskodawczyni będzie wyodrębniać w prowadzonej odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, Prawa IP Box (prawa autorskie do Oprogramowania), spełniając tym samym wymóg wynikający z art. 30cb ustawy o PIT. Wnioskodawczyni w przedmiotowej ewidencji dokona wyodrębnienia przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Wnioskodawczyni będzie dokonywała również wyodrębnienia kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Rozwiązanie ewidencyjne umożliwi ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ewidencja taka prowadzona będzie na bieżąco od 1 stycznia 2024 r.

W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, że wytwarzane Oprogramowania dotyczyć będą stron internetowych i ich funkcjonalności; celem jest zawsze poprawa funkcjonowania strony pod kątem zarówno jej wydajności - szybkości ładowania, jak i „bycia przyjazną dla użytkownika”. Zmieniać się będzie sposób w jaki użytkownicy będą ze stron korzystali. Może to dotyczyć zarówno samego wyglądu strony, jak i jej funkcjonalności przy nawigowaniu, co i kiedy się dzieje, jak, działania po stronie backend, jeśli jest taka potrzeba, łączenie z bazami danych. Innowacyjność ich polega na tym, że Wnioskodawczyni wytworzy i tym samym ulepszy Oprogramowanie, które do tej pory nie istniało. Oprócz programów i oprogramowania wskazanych we wniosku, Wnioskodawczyni nie będzie tworzyła i rozwijała innych programów. W zdarzeniu przyszłym, będą to oprogramowania dotyczące stron internetowych frontend Oprogramowania, jak i backend oraz testy. W celu wytworzenia/rozwinięcia oprogramowania Wnioskodawczyni będzie wykorzystywała dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności. Będzie to każdorazowo pisanie kodu, którego struktura zawsze jest zaplanowana. Zaplanowane są również testy, wersje demo do przetestowania przez Zleceniodawcę. Wnioskodawczyni będzie te czynności wykonywała w sposób systematyczny, zaplanowany i metodyczny, na podstawie własnego harmonogramu, uwzględniającego wymagania Zleceniodawcy. Wnioskodawczyni wytworzy/rozwinie te programy na podstawie następujących technologii: Frontendowych (…, …, …, …, …) oraz backendowych (…, bazy danych). Konkretne narzędzia zależeć będą od potrzeb Zleceniodawcy, jednak zawsze ich wynikiem będą stworzone nowe, nieistniejące na stronie funkcjonalności i skrypty (programy komputerowe). Wnioskodawczyni korzysta z języków programowania i technologii: frontendowych …, …, …, …, …) oraz backendowych (…, bazy danych). Wytworzony/rozwinięty program komputerowy każdorazowo różni się od rozwiązań już funkcjonujących, ponieważ nie istnieją dwa takie same rozwiązania, a Zleceniodawca otrzymuje program komputerowy dopasowany do jego potrzeb i oczekiwań, z nieistniejącymi wcześniej funkcjonalnościami. Nowy, ulepszony charakter produktów nie będzie wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów. Wytwarzane i rozwijane przez Wnioskodawczynię oprogramowanie, będzie stanowić przejaw Jej działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej). Twórczy charakter tej działalności będzie polegał na stworzeniu programu komputerowego spełniającego wymagania Zleceniodawcy, w oparciu o najnowsze rozwiązania technologiczne. Działania Wnioskodawczyni polegające na rozwijaniu/ulepszaniu oprogramowania będą zmierzać do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania.

Wnioskodawczyni wyjaśnia, że:

-Jej celem jest stworzenie programu komputerowego lub jego ulepszenie, poprzez poprawienie jego wydajności, jak i użyteczności dla użytkowników. Źródłem finansowania zaplanowanych prac będą przychody z faktur wystawianych Zleceniodawcy;

-osiągniętym celem będzie stworzenie lub rozwinięcie programu komputerowego. Opracowanie konkretnego rozwiązania praktycznego problemu lub innowacyjnego rozwiązania będzie wynikiem wyłącznie działalności twórczej Wnioskodawczyni;

-systematyczność w odniesieniu do działań Wnioskodawczyni w zakresie wykonywanych przez nią czynności polega na stałym realizowaniu prac zlecanych przez Zleceniodawcę, w oparciu o harmonogram pracy tworzony przez Wnioskodawczynię, z podziałem na dni i godziny pracy niezbędne do wykonania zlecenia w danym miesięcznym okresie rozliczeniowym.

-będą to harmonogramy opracowane w okresie, którego dotyczy wniosek, uwzględniające czas niezbędny na realizację zlecenia przez Wnioskodawczynię, z podziałem na dni i godziny pracy.

Wnioskodawczyni wskazuje, że:

•Wnioskodawczyni przed rozpoczęciem realizacji poszczególnego programu komputerowego będzie dysponowała zasobami wiedzy w zakresie technologii i języka programowania, jakie należy zastosować w celu stworzenia wymaganego przez Zleceniodawcę rozwiązania.

•Wnioskodawczyni będzie wykorzystywać i rozwijać w ramach tej działalności wspomniane języki programowania i technologie. Nowe zastosowania i usprawnienia będą odróżniać tworzone programy komputerowe od już istniejących w ten sposób, że będą zawierały funkcjonalności wcześniej nieistniejące w danym Oprogramowaniu.

•Wnioskodawczyni będzie wykorzystywała i rozwijała posiadaną wiedzę w zakresie języków programowania i technologii: frontendowych (…, …, …, …, ..) oraz backendowych (…, bazy danych). Wiedza ta będzie wykorzystywana w zależności od potrzeb Zleceniodawcy i wymagań technologicznych danego rozwiązania.

Będą to produkty, usługi i procesy opisane we wniosku i uzupełnieniu, a więc opisane programy komputerowe.

·Wnioskodawczyni będzie realizowała zaplanowane przedsięwzięcie na podstawie własnego harmonogramu oraz na podstawie oczekiwań stawianych przez Zleceniodawcę.

·Efektem działań będą programy komputerowe opisane we wniosku i uzupełnieniu.

Wnioskodawczyni będzie uczestniczyć we własnych pracach polegających na wytwarzaniu oraz rozwijaniu/ulepszaniu oprogramowania, natomiast nie będzie uczestniczyć w pracach cudzych. Wnioskodawczyni nie będzie nabywała wyników prac badawczo-rozwojowych od innych podmiotów. W wyniku rozwijania oprogramowania są/będą tworzone nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej.

Efekty prac Wnioskodawczyni w postaci programów komputerowych lub ich części, do których majątkowe prawa autorskie Wnioskodawczyni będzie przenosić na Zleceniodawcę zawsze będą utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.:

-zawsze będą odznaczały się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

-nie będą efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić oraz przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

-nie będą jedynie „techniczną” realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Zleceniodawcę, bowiem zawsze będą miały charakter „twórczy”.

Wnioskodawczyni ponosi odpowiedzialność za efekty swojej pracy w stosunku do osób trzecich (innych niż Zleceniodawca).

Preferencyjną 5% stawką podatku Wnioskodawczyni zamierza objąć wyłącznie dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnych.

Wnioskodawczyni będzie otrzymywać wynagrodzenie od Zleceniodawcy za przenoszenie praw autorskich do efektów Jej prac. Przenoszenie praw majątkowych odbywa się na podstawie umowy zawartej w formie pisemnej ze wskazanymi polami eksploatacji, na których następuje takie przeniesienie. Przeniesienie praw majątkowych następuje bez dodatkowych dokumentów w momencie ustalenia utworu, poprzez fizyczne wydanie kodu źródłowego w postaci programu komputerowego. Wyodrębnienie programu komputerowego/oprogramowania komputerowego następuje w momencie jego ukończenia. Wnioskodawczyni przekazuje program Zleceniodawcy, a Zleceniodawca go przyjmuje. Potwierdzeniem przeniesienia tych praw jest fizyczne wydanie kodu, poprzez umieszczenie go w repozytorium w chmurze.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółowa ewidencja, o której mowa we wniosku, będzie prowadzona na bieżąco w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Wnioskodawczyni będzie ponosiła koszty opłaty (abonamentu) za dostęp do Internetu. Wnioskodawczyni będzie ponosiła następujące koszty sprzętu komputerowego: komputer stacjonarny, monitor, myszka klawiatura, stacja dysków. Wskazany przez Wnioskodawczynię sprzęt komputerowy wykorzystywany będzie wyłącznie do działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni będzie ponosiła koszty związane ze wskazanymi we wniosku: „telefon i koszty telekomunikacyjne”, tj. na zakup telefonu (smartfona) i abonament telefoniczny (opłatę za wykonywanie połączeń telefonicznych, wysyłania wiadomości SMS/MMS i dostępu do internetu mobilnego). Żaden z wymienionych przez Wnioskodawczynię sprzętów nie będzie stanowił środka trwałego (środków trwałych) w prowadzonej działalności gospodarczej.

Funkcjonalny związek poszczególnych wydatków z pytania czwartego, z działaniami obejmującymi tworzenie Oprogramowania jest następujący:

-sprzęt komputerowy (komputer stacjonarny, monitor, myszka klawiatura, stacja dysków) - wykorzystywany jest i będzie do bezpośredniego tworzenia i rozwijania Oprogramowania, a więc programów komputerowych opisanych we wniosku, powstałych w wyniku działalności obejmującej nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń;

-telefon i koszty telekomunikacyjne (abonament telefoniczny) - w celu komunikowania się Wnioskodawczyni z Klientem i ustalania kierunku prac rozwojowych;

-Internet (opłata za dostęp do Internetu) - do komunikowania się Wnioskodawczyni z klientem oraz zleceniobiorcami, a także do łączenia się z serwerami wysyłającymi dane do programu przez Internet, dostępu do wiedzy i narzędzi programistycznych, komunikacji elektronicznej, tworzenia i rozwijania Oprogramowania;

-koszty składek ubezpieczenia społecznego ZUS - koszt obowiązkowy w prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, polegającej na realizacji prac rozwojowych, zaliczany przez Wnioskodawcę jako koszt uzyskania przychodów, w skład którego mieści się ubezpieczenie emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe. Wydatki te są związane wyłącznie z działalnością noszącą znamiona działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Wnioskodawczynię.

Wnioskodawczyni przyporządkowuje poszczególne wydatki z czwartego pytania do działań, które traktuje jako konkretne prace rozwojowe na podstawie klucza przychodowego. Wnioskodawczyni nie zawsze zalicza do wskaźnika nexus wszystkie wydatki, jakie przypisuje do kosztów uzyskania przychodów z konkretnego „Oprogramowania”, a jedynie te bezpośrednio związane z tworzeniem lub rozwijaniem „Oprogramowania”. Wnioskodawczyni nie stosuje innych zasad przyporządkowania wydatków do wskaźników nexus.

Pytania

1.Czy opisane prace wykonywane przez Wnioskodawczynię rozumiane jako całość działalności realizowanej przez Wnioskodawczynię w ramach zawartej umowy ze Zleceniodawcą, polegające na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o PIT?

2.Czy Prawa IP Box, tj. autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, wskazane we wniosku, będące efektem tworzenia lub rozwijania programów komputerowych, spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT?

3.Czy dochód osiągnięty z przeniesienia Praw IP Box (autorskich praw majątkowych do programów komputerowych) z tytułu tworzenia i rozwijania programów komputerowych wskazanych we wniosku będzie mógł podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%?

4.Czy ustalając wskaźnik Nexus, Wnioskodawczyni będzie miała prawo do uwzględniania kosztów, opisanych we wniosku do litery „a” wskaźnika?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, w zakresie pytania nr 1, opisane prace wykonywane przez Wnioskodawczynię, rozumiane jako całość działalności realizowanej przez Wnioskodawczynię w ramach umowy ze Zleceniodawcą, polegające na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o PIT. Stosownie do treści art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Ustawodawca definiując w art. 5a pkt 39 ustawy o PIT termin badania naukowe oraz definiując pojęcie prace rozwojowe odwołuje się wprost do definicji zawartych w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Tym samym, przez badania naukowe zgodnie z art. 5a pkt 39 w zw. z art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce rozumie się:

-badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów, bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

-badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast przez prace rozwojowe, stosownie do treści art. 5a pkt 38 w zw. z art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, należy rozumieć działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawczyni jest i będzie dostawcą usług programistycznych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni wykonuje prace programistyczne zlecane przez klientów, prowadzące do powstania innowacyjnych, indywidualnych rozwiązań obsługujących dedykowane obszary działalności. Prace badawczo-rozwojowe są realizowane w sposób ciągły i systematyczny. W celu realizacji prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawczyni wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności z dziedziny nauki i technologii. Wnioskodawczyni podkreśla, że opisane w zdarzeniu przyszłym prace zmierzające do stworzenia Oprogramowania nie mają i nie będą miały charakteru prac rutynowych, a zadania i problemy przed którymi stawiana jest Wnioskodawczyni, wymagają zawsze indywidualnego podejścia i praktycznego zastosowania posiadanej wiedzy i umiejętności.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w zakresie pytania nr 2, prawa IP Box, tj. autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, wskazane we wniosku, będące efektem tworzenia lub rozwijania programów komputerowych, spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Za takie ustawodawca w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT traktuje m.in. autorskie prawo do programu komputerowego. Warunkiem jest jego ochrona prawna na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest RP oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest UE, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. W przedmiotowym wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że przejaw Jej działań prowadzonych w ramach działalności gospodarczej stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT. Jej praca spełnia bowiem definicje prac rozwojowych, zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wnioskodawczyni wskazuje, że w ramach działalności m.in. „tworzy” i „rozwija” Oprogramowanie, co ustawodawca wymaga, aby uznać je za prace rozwojowe. Prawa autorskie realizowane przez Wnioskodawczynię, są programami komputerowymi podlegającymi osobnej ochronie, o której mowa w art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi MF do  IP BOX (pkt 80), program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Stwierdzono ponadto, że pojęcie to należy traktować szeroko. Wnioskodawczyni w takim przypadku wytwarza program komputerowy. Nadto, jak zostało wyżej podkreślone, podlega on ochronie prawnej.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w zakresie pytania nr 3, dochód osiągany z przeniesienia Praw IP Box (autorskich praw majątkowych do programów komputerowych) z tytułu tworzenia i rozwijania programów komputerowych wskazanych we wniosku, będzie mógł podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%. Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, która prowadzi działalność gospodarczą polegającą na tworzeniu i rozwoju programów komputerowych na zlecenie. Wnioskodawczyni przenosi prawa autorskie do programów wytworzonych na Zleceniodawców za wynagrodzeniem, które jest zliczone jako składowa usługi. Wnioskodawczyni będzie ponosiła koszty, które mogą być uznane za bezpośrednie bowiem są związane bezpośrednio z tworzeniem i rozwojem Oprogramowania. Wobec czego, Wnioskodawczyni będzie w stanie ustalić wskaźnik Nexus dla tworzonych IP.

Wnioskodawczyni ponosi ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności oraz nie działa pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wskazanym przez Zleceniodawcę.

Zarówno tworzone jak i rozwijane (tworzone funkcjonalności implementowane w kod źródłowy) są chronione na podstawie art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są m.in. autorskie prawa do programu komputerowego. Warunkiem jest, że podlegają one ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw. W odesłaniu do ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w art. 1 ustawodawca wskazuje, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego są utwory m.in. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT, podatnik zobowiązany jest prowadzić ewidencję, która umożliwia wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach - tu podatkowych (prowadzenie ewidencji pozaksięgowej) w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, wyodrębnić koszty przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Z uwagi na to, że Wnioskodawczyni spełnia te wszystkie przesłanki ma prawo do opodatkowania dochodu z kwalifikowanych praw autorskich w stawce 5%.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w zakresie pytania nr 4, ustalając wskaźnik Nexus, Wnioskodawczyni będzie miała prawo do uwzględniania wszystkich kosztów, opisanych we wniosku do litery „a” wskaźnika odrębnie na każde Prawo IP BOX.

Ustawodawca w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, wskazuje, że podatnik chcący skorzystać z preferencyjnej stawki podatkowej, zobowiązany jest obliczyć tzw. wskaźnik nexus. Jedną ze składowych mających zastosowanie w przedmiotowym wskaźniku, są koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zastrzeżono przy tym, że nie wszystkie koszty uznać można za kwalifikowane. Nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wartość odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Ustawodawca posłużył się tu katalogiem otwartym takich kosztów. Jednak, wykładnia tego przepisu powinna prowadzić do uznania, że mowa tu o tzw. kosztach pasywnych i to w części finansowej oraz takich, które dotyczą miejsca powstawania prawa własności intelektualnej.

Głównymi kosztami Wnioskodawczyni w prowadzonej działalności będą koszty bezpośrednio związane z działalnością polegającą na realizacji praw autorskich opisanych szeroko w zdarzeniu przyszłym tj.:

-sprzęt komputerowy - do bezpośredniego tworzenia i rozwijania Oprogramowania;

-Internet - do komunikowania się Wnioskodawczyni z klientem oraz do łączenia się z serwerami wysyłającymi dane do programu przez Internet, dostępu do wiedzy i narzędzi programistycznych, komunikacji elektronicznej, tworzenia i rozwijania Oprogramowania;

-koszty telekomunikacyjne - do komunikowania się Wnioskodawczyni z klientem;

-koszty składek ubezpieczenia społecznego ZUS - koszt obowiązkowy w prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, polegającej na realizacji prac rozwojowych, zaliczany przez Wnioskodawczynię jako koszt uzyskania przychodów, w skład którego mieści się ubezpieczenie emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe.

Wnioskodawczyni przyporządkowuje poszczególne wydatki do działań, które traktuje jako konkretne prace rozwojowe na podstawie klucza przychodowego. Wnioskodawczyni nie będzie zaliczała do wskaźnika nexus wszystkich wydatków, jakie przypisuje ona do kosztów uzyskania przychodów z konkretnego programu komputerowego, a jedynie te bezpośrednio związane z tworzeniem lub rozwijaniem programu komputerowego. Wyżej opisane koszty uznać więc należy za koszty bezpośrednie, a więc takie, których wartość powinna zostać zaliczona przy obliczaniu wskaźników Nexus. Wnioskodawczyni będzie ustalać odrębne wskaźniki nexus dla poszczególnych „Praw IP Box”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy:

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą:

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i pkt 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będzie wykonywać w sposób systematyczny prace programistyczne zlecane przez Zleceniodawców, prowadzące do powstania innowacyjnych, indywidualnych rozwiązań obsługujących dedykowane obszary działalności. Prace zmierzające do stworzenia lub rozwinięcia programu komputerowego, skończą się pozytywnym wynikiem, którego efektem będzie program komputerowy, napisany w języku programistycznym.

W opisie sprawy Wnioskodawczyni wskazała, że w okresie, którego dotyczy wniosek, Wnioskodawczyni, stworzy i rozwinie następujące programy komputerowe/funkcjonalności:

1)backend aplikacji, która kolekcjonuje informacje dotyczące tego, jak użytkownicy korzystają ze strony (bez informacji poufnych). Kolekcjonowanie dotyczy np. ilości kliknięć na dany element w celu zbadania, które elementy przyciągają uwagę użytkowników etc.;

2)frontend aplikacji sprawdzającej status użytkownika na podstawie pewnych wytycznych (wybrany język, lokalizacja, status zalogowania), dla użytkowników spełniających określone kryteria wyświetlane są elementy na stronie, które nie są wyświetlane dla pozostałych użytkowników. W ramach powyżej aplikacji Wnioskodawczyni stworzy nowe elementy lub usprawniani już istniejące …;

3)frontendową aplikację, która kontaktuje się z bazą danych po stronie klienta, ściąga z niej potrzebne informacje i wypełnia nimi nowe elementy na stronie.

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena, czy prowadzone przez Wnioskodawczynię prace programistyczne będą stanowić działalność badawczo–rozwojową, dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Nią efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

W opisie sprawy Wnioskodawczyni wskazała, że w ramach działalności będzie podejmować działalność twórczą, która obejmie nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany, nawet jeżeli takie zmiany będą miały charakter ulepszeń. Prace polegające na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania będą miały skomplikowany charakter i każdorazowo będą wymagać podjęcia wielu prac i czynności o charakterze programistycznym. Będą one miały przymiot indywidualności, innowacyjności oraz niepowtarzalny charakter. Wnioskodawczyni będzie opracowywać nowe lub ulepszone produkty lub procesy, które w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u Wnioskodawczyni i jej Zleceniodawcy. Działania Wnioskodawczyni będą zmierzały do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Tworząc wyżej opisane rozwiązania, Wnioskodawczyni będzie korzystała z języka programowania JavaScript, jego frameworków i bibliotek.

Zatem, prowadzona przez Wnioskodawczynię działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów komputerowym, będzie miała twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań: planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

W treści wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że działalność będzie prowadzona przez Nią w sposób ciągły i systematyczny, tj. uporządkowany oraz według opracowanego przez Wnioskodawczynię harmonogramu, a jej efektem będzie tworzenie Oprogramowania dopasowanego do indywidualnych potrzeb klientów. Systematyczność w odniesieniu do działań Wnioskodawczyni w zakresie wykonywanych przez Nią czynności, będzie polegała na stałym realizowaniu prac zlecanych przez Zleceniodawcę w oparciu o harmonogram pracy tworzony przez Wnioskodawczynię, z podziałem na dni i godziny pracy niezbędne do wykonania zlecenia w danym miesięcznym okresie rozliczeniowym.

Zatem kryterium systematyczności z definicji działalności badawczo-rozwojowej w odniesieniu do wskazanych przez Wnioskodawczynię programów komputerowych będzie spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z treści wniosku wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, na podstawie posiadanej wiedzy z zakresu technologii informatycznych oraz doświadczenia w zakresie przygotowywania rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych, Wnioskodawczyni będzie realizować zlecenia programistyczne na rzecz Zleceniodawcy. Konkretne narzędzia programistyczne zależeć będą od potrzeb Zleceniodawcy, jednak zawsze ich wynikiem będą stworzone nowe, nieistniejące na stronie funkcjonalności i skrypty (programy komputerowe). Twórczy charakter tej działalności będzie polegał na stworzeniu programu komputerowego spełniającego wymagania Zleceniodawcy, w oparciu o najnowsze rozwiązania technologiczne. Nowe zastosowania i usprawnienia będą odróżniać tworzone programy komputerowe od już istniejących w ten sposób, że będą zawierały funkcjonalności wcześniej nieistniejące w danym Oprogramowaniu. Zatem uznać należy, że Wnioskodawczyni będzie wykorzystywać istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ww. ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

·nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

·nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

·łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

·kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

·wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

·planowaniu produkcji oraz

·projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Jak Wnioskodawczyni wskazała we wniosku, działalność, która będzie prowadzona bezpośrednio przez Nią w zakresie tworzenia oprogramowania komputerowego, obejmie nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy oraz umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany, nawet jeżeli takie zmiany będą miały charakter ulepszeń. Wnioskodawczyni będzie wykorzystywać przy tym własną inwencję twórczą i korzystać z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Dodatkowo Wnioskodawczyni wskazała, że nowy, ulepszony charakter produktów nie będzie wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów. Wobec czego, w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, na rzecz danego przedsiębiorstwa, Wnioskodawczyni będzie opracowywać nowe i ulepszać istniejące już funkcjonalności i czynić to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności. Z tego powodu tworzone przez Wnioskodawczynię programy będą stanowić przejaw Jej twórczej działalności o charakterze twórczym oraz będą one innowacyjne zarówno w prowadzonej przez Nią działalności, jak i jej Zleceniodawcy.

W opisie sprawy Wnioskodawczyni wymieniła jakie zlecenia programistyczne (programy komputerowe) będzie realizować na rzecz swojego Zleceniodawcy. Korzystając z języka programowania JavaScript (jego frameworków i bibliotek), Wnioskodawczyni stworzy (rozwinie):

-backend aplikacji, która kolekcjonuje informacje dotyczące tego, jak użytkownicy korzystają ze strony (bez informacji poufnych),

-frontend aplikacji sprawdzającej status użytkownika,

-frontendową aplikację, która kontaktuje się z bazą danych po stronie klienta.

Jak Wnioskodawczyni wskazała w uzupełnieniu wniosku, innowacyjność tych programów będzie polega na tym, że wytworzy Ona i tym samym ulepszy Oprogramowanie, które do tej pory nie istniało. Pozwala to uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Wnioskodawczynię, ani też całość prowadzonej przez Nią działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle będą dotyczyć tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu – takich jak te, które zostały wymienione we wniosku i jego uzupełnieniu i w warunkach działalności wynikające z wniosku i jego uzupełnienia.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, działalność Wnioskodawczyni polegająca na tworzeniu programów komputerowych będzie spełnić definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ww. ustawy:

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Jak wynika z art. 30ca ust. 3 ww. ustawy:

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie z kolei do treści art. 30ca ust. 4 ww. ustawy:

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Stosownie do art. 30ca ust. 6 ww. ustawy:

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ww. ustawy:

Natomiast, jak wynika z art. 30ca ust. 11 ww. ustawy:

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak stanowi art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy:

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

-Wnioskodawczyni będzie tworzyła wymienione w opisie programy komputerowe w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

-wytwarzane przez Wnioskodawczynię oprogramowanie, jak również jego nowe funkcjonalności, które mają na celu ulepszenie (rozwinięcie) danego oprogramowania, będzie podlegało ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

-Wnioskodawczyni będzie dokonywać odpłatnego przeniesienia wszelkich autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania w zamian za stosowne wynagrodzenie;

-Wnioskodawczyni będzie prowadziła od 1 stycznia 2024 r. odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509 ze zm.).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Mając powyższe na uwadze, autorskie prawo do programu komputerowego (Oprogramowanie), wytwarzane samodzielnie przez Wnioskodawczynię jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego (Oprogramowanie) stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, Wnioskodawczyni będzie mogła zastosować stawkę 5% do dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiąganego od 1 stycznia 2024 r. Prawo do skorzystania z ww. preferencyjnego opodatkowania dochodów będzie przysługiwać Wnioskodawczyni także w kolejnych latach, jeżeli nie zmieni się stan faktyczny lub nie ulegną zmianie przepisy prawa podatkowego w tym zakresie.

Należy jednocześnie podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość świadczonych przez Wnioskodawczynię usług ani też całość prowadzonej działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu.

Przechodząc do kwestii, które z wydatków, które będą ponoszone przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej działalności gospodarczej są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tutejszy Organ wyjaśnia, co następuje.

Należy przede wszystkim podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

-dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

-wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

-dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

-wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Przechodząc do wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczących uznania planowanych przez Nią wydatków za koszty konieczne do wyliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

-wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

-kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

-dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie w celu  kalkulacji tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym, Wnioskodawczyni powinna również ustalać odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik rzeczywiści poniesie wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP, należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

W opisie przedstawionym we wniosku oraz w uzupełnieniu Wnioskodawczyni wykazała bezpośredni związek poszczególnych kosztów z wytworzeniem programów komputerowych.

Zatem wydatki, które Wnioskodawczyni będzie ponosiła na:

a)zakupu sprzętu komputerowego,

b)Internet,

c)telefon i koszty telekomunikacyjne,

d)składki ubezpieczenia społecznego ZUS

przy zachowaniu właściwej proporcji, należy uznać za koszty, o których mowa w lit. a wzoru do obliczenia wskaźnika nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pani chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).