Interpretacja indywidualna z dnia 30 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT3.4011.446.2023.2.JS

Możliwość kontynuowania amortyzacji lokali mieszkalnych w 2023 r. i kolejnych.

Interpretacja indywidualna

 – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 lipca 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 10 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad amortyzacji lokali mieszkalnych. Wniosek uzupełniła Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 14 sierpnia 2023 r., 28 sierpnia 2023 r. i 29 sierpnia 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Posiada Pani klika nieruchomości, w tym zarówno budynki z niewyodrębnionymi lokalami oraz lokale mieszkalne i lokale użytkowe, które są wyodrębnione w myśl przepisów o odrębnej własności lokali. Do grudnia 2022 roku wynajmowała Pani przedmiotowe nieruchomości opodatkowując dochody z tego tytułu na zasadach ogólnych (skala podatkowa). Wszystkie nieruchomości będące przedmiotem interpretacji nabyła Pani poprzez zakup, darowiznę lub dziedziczenie przed 1 stycznia 2022 r. Jeszcze przed datą uchwalenia ustawy nowelizującej podjęła Pani decyzję o rozpoczęciu amortyzowania wynajmowanych nieruchomości oraz dokonywał stosownych odpisów amortyzacyjnych. Zarówno na dzień 31 grudnia 2022 r., jak i na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji nieruchomości nie są zamortyzowane. Pani, pomimo nieprowadzenia działalności gospodarczej, była zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. 1 stycznia 2023 r. rozpoczęła Pani działalność gospodarczą polegającą na najmie nieruchomości własnych i dzierżawionych. Przedmiotem działalności gospodarczej są nieruchomości uprzednio wynajmowane w ramach najmu prywatnego. Nieruchomości zostały wpisane do ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności gospodarczej i chciałaby Pani dokonywać od nich dalszych odpisów amortyzacyjnych na dotychczasowych zasadach, tj. kontynuować rozpoczętą przed 1 stycznia 2022 r. amortyzację z uwzględnieniem dotychczas dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

Uzupełnienie okoliczności sprawy:

-Sprecyzowała Pani, że Pani wniosek dotyczy jedynie lokali mieszkalnych;

-Zaznaczenie rubryki „podatek dochodowy od osób prawnych” było omyłką, zamiarem Pani jest uzyskanie interpretacji w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych;

-Amortyzowała Pani lokale mieszkalne oznaczone symbolem klasyfikacji środków trwałych 1.12.122 stosując następujące stawki amortyzacyjne:

a)Lokale ze stawką 10 % (amortyzacja przyspieszona) ze względu na poczynione nakłady lub okres użytkowania lokalu przed zakupem;

b)Lokal ze stawka 1.5% stawka podstawowa;

c)Lokal ze stawka 2,5% stawka dla spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy w zakresie opisanych lokali mieszkalnych w roku 2023 i latach następnych, będzie miała Pani prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od lokali przeznaczonych w Pani działalności gospodarczej na wynajem?

Pani stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Uważa Pan, że w zakresie lokali mieszkalnych wynajmowanych w ramach działalności gospodarczej dalej przysługuje Pani prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych, zwłaszcza że lokale te zostały nabyte przez Panią lub Pani darczyńców/spadkodawców przed rokiem 2021, a więc przed rokiem rozpoczęcia prac nad tak zwanym Polskim Ładem. Trudno więc doszukiwać się w działalności podatnika elementów optymalizacji podatkowej, przeciwnie zachowując się jak racjonalny gospodarz zachowuje substancję mieszkaniową w stanie nadającym się do wynajmu. Powołuje się Pani tu na zasadę ochrony praw nabytych jako element wynikający z zasady demokratycznego państwa prawnego wyrażonej w art. 2 Konstytucji. Dodatkowo Pani zdaniem, jeżeli racjonalny ustawodawca chciał zwiększyć przychody budżetowe powinien to zrobić poprzez ewentualne zwiększenie skali podatkowej (która co do zasady podlega zmianie), a nie poprzez ingerencję w istotę procesu gospodarczego jaką jest możliwość amortyzacji środków trwałych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1)budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2)maszyny, urządzenia i środki transportu,

3)inne przedmioty

-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z przytoczonych przepisów wynika, że środki trwałe podlegają amortyzacji, o ile spełniają następujące warunki:

-stanowią własność lub współwłasność podatnika,

-są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,

-przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,

-są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 (…).

Stosownie do art. 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji nie podlegają budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy – zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Taka treść tego przepisu obowiązuje od 1 stycznia 2022 r. Przepis ten został bowiem zmieniony przez art. 1 pkt 16 ustawy z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 2105; dalej: „ustawa zmieniająca”). Zmiana ta jednak nie objęła budynków i lokali użytkowych, które nadal podlegają amortyzacji.

Jednocześnie z art. 71 ust. 2 ustawy zmieniającej wynika, że podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych i podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych mogą, nie dłużej niż do 31 grudnia 2022 r., zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych będących odpowiednio budynkami mieszkalnymi, lokalami mieszkalnymi stanowiącymi odrębną nieruchomość, spółdzielczym własnościowym prawem do lokalu mieszkalnego lub prawem do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, nabytych lub wytworzonych przed dniem 1 stycznia 2022 r.

Tym samym, na podstawie przepisu przejściowego, który jest przepisem szczególnym, podatnicy jeszcze przez rok (2022) mogli stosować przepisy dotyczące amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obowiązujące na dzień 31 grudnia 2021 r., w odniesieniu do budynków i lokali mieszkalnych nabytych lub wytworzonych przed 1 stycznia 2022 r.

Innymi słowy – na podstawie przepisu przejściowego – podatnicy mogli do końca 2022 r. zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od budynków i lokali mieszkalnych, nabytych lub wytworzonych przed 1 stycznia 2022 r.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz treść wniosku, stwierdzić należy, że co do zasady mogła Pani dokonywać odpisów amortyzacyjnych związanych z lokalami mieszkalnymi oraz zaliczać te odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodów uzyskiwanych przez cały 2022 r. na zasadach obowiązujących na dzień 31 grudnia 2021 r. (zgodnie z art. 71 ust. 2 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw).

Tym samym, nie sposób zgodzić się z Pani stanowiskiem, zgodnie z którym w zakresie lokali mieszkalnych wynajmowanych w ramach działalności gospodarczej dalej przysługuje Pani prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Bez znaczenia pozostaje również fakt, że lokale te zostały nabyte przez Panią lub Pani darczyńców/spadkodawców przed rokiem 2021, a więc przed rokiem rozpoczęcia prac nad ustawą zmieniającą.

W odniesieniu natomiast do Pani stanowiska w zakresie niezgodności art. 71 ust. 2 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw z art. 2 ustawy z 2 kwietnia 1997 r. Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (t. j. Dz. U. Nr 78, poz. 483, ze zm.) wyjaśniam, że postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych, z uwagi na przedmiot i charakter wydawanych w jego toku rozstrzygnięć, jest postępowaniem szczególnym, odrębnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanymi w ustawie) przepisy Ordynacji podatkowej.

Dlatego też ta interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach przedstawionych przez Panią we wniosku oraz w zakresie postawionego przez Panią pytania, które wyznacza zakres Pani żądania.

Kontrola norm (abstrakcyjna i konkretna; a posteriori i a priori), której istota polega na orzekaniu o hierarchicznej (pionowej) zgodności aktów normatywnych (norm prawnych) niższego rzędu z aktami normatywnymi (normami prawnymi) wyższego rzędu i na eliminowaniu tych pierwszych z systemu obowiązującego prawa w razie stwierdzenia braku zgodności, należy natomiast do kompetencji Trybunału Konstytucyjnego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j.Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).