Interpretacja indywidualna z dnia 29 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-2.4014.121.2023.4.MM

Skutki podatkowe przystąpienia do umowy cash poolingu.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przystąpienia do umowy cash poolingu dla rachunku w EUR. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 sierpnia 2023 r. (wpływ 10 sierpnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka) jest spółką utworzoną na podstawie prawa polskiego, podlegającą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca jest również zarejestrowanym w Polsce czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną VAT.

Wnioskodawca jest spółką należącą do międzynarodowej grupy kapitałowej z siedzibą w … (dalej: Grupa), … .

Spółka - wraz z innymi podmiotami z Grupy - przystąpiła i obecnie jest na etapie wdrażania dwóch systemów automatycznej centralizacji środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych (tzw. cash-pooling), tj.:

1) system cash-poolingu dla rachunku Spółki w EUR

System dla rachunku Spółki w EUR stanowi tzw. cash-pooling rzeczywisty, a zatem wiążą się z nim realne (a nie wirtualne) przepływy środków pieniężnych w ramach systemu.

2) system cash-poolingu dla rachunku Spółki w PLN

System cash-poolingu dla rachunku Wnioskodawcy w PLN jest systemem nierzeczywistym (zwanym także wirtualnym).

Niniejszy wniosek dotyczy systemu cash-poolingu dla rachunku Spółki w EUR (dalej: „Cash-Pooling”), którego dotyczy dalszy opis. Cash-pooling dla rachunku Wnioskodawcy w PLN będzie przedmiotem odrębnego wniosku.

Celem wdrażanego Cash-Poolingu jest:

- poprawa płynności finansowej Grupy,

- optymalizacja zarządzania płynnością finansową,

- zminimalizowanie kosztów zarządzania środkami pieniężnymi,

- finansowanie uczestniczących w systemie spółek Grupy oraz

- zmaksymalizowanie przychodów z inwestycji pieniężnych poprzez wspólne zarządzanie płynnością.

W Cash-Poolingu uczestniczą w szczególności:

a) Spółka - jedyny uczestnik Cash-Poolingu posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz

b) należące do Grupy spółki będące zagranicznymi rezydentami podatkowymi działające na większości rynków europejskich, na których obecna jest Grupa (dalej: Zagraniczni Uczestnicy, a łącznie ze Spółką: Uczestnicy). Zagranicznych Uczestników będzie kilkunastu/kilkudziesięciu - Spółka nie ma obecnie dokładnych informacji, które spółki z grupy są/będą Uczestnikami Cash- Poolingu. Powiązanie podmiotów w Grupie jest różnorakie - występują zarówno bezpośrednie, jak i pośrednie powiązania kapitałowe.

Podmiotem pełniącym centralną rolę w zakresie organizacji Cash-Poolingu w ramach Grupy, jest spółka … AG z siedzibą w …, będąca jednocześnie tzw. agentem rozliczeniowym struktury (Pool Leader).

Usługa Cash-Poolingu będzie świadczona w oparciu o postanowienia umowy nienazwanej „Cash Pool Agreement” zawartej pomiędzy Pool Leaderem z siedzibą w Szwajcarii, nieposiadającym siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, a każdym z Uczestników Cash-Poolingu w tym ze Spółką (dalej: Umowa), jak również w oparciu o skierowane przez Spółkę do Banku … S.A. upoważnienie Pool Leadera („Authority Letter”), na podstawie którego Spółka umocowała Pool Leadera do działania w jej imieniu m.in. w związku z usługami związanymi z obsługą systemu Cash-Poolingu, w szczególności do otworzenia i prowadzenia założonego dla Spółki rachunku bankowego (jak również pozyskania i przekazywania informacji związanych z założeniem i prowadzeniem takiego rachunku). Usługa Cash-Poolingu obsługiwana i świadczona jest przez bank na podstawie umowy (dalej: „Umowa z Bankiem”) zawartej pomiędzy Pool Leaderem, a Bankiem … S.A. z siedzibą w … . Bank nie jest i nie będzie zarejestrowany na potrzeby VAT w Polsce.

W szczególności w celu uczestniczenia w systemie Cash-Poolingu dla Spółki został utworzony nowy zagraniczny rachunek bankowy w walucie EUR uczestniczący w Systemie.

Umowy zawierane w ramach Cash-poolingu, w tym Umowa pomiędzy Pool Leaderem a Spółką oraz Authority Letter zostały poddane prawu szwajcarskiemu.

Bank jest odpowiedzialny za obsługę systemu Cash-Poolingu, tj. za czynności związane z prowadzeniem rachunków Uczestników oraz Pool Leadera i dokonywaniem operacji związanych z poszczególnymi rachunkami biorącymi udział w Cash-Poolingu. Czynności te polegają w szczególności na: utrzymywaniu i zarządzaniu rachunkiem Pool Leadera (Header Account/Pool Account), rachunkami Uczestników, udostępnieniu platformy rozliczeniowej, dokonywaniu zautomatyzowanych transferów pieniężnych itp.

Strony wskazały w Umowie, że celem Umowy jest aby Spółka mogła (i) zdeponować swoją nadwyżkę środków pieniężnych u Pool Leadera oraz (ii) pokryć swoje potrzeby gotówkowe głównie poprzez korzystanie ze środków Pool Leadera.

Spółka zakłada, że w praktyce będzie raczej dysponować nadwyżkami środków pieniężnych, które będzie udostępniać w ramach systemu Cash-Poolingu. (Nie może jednak wykluczyć, że w przyszłości w oparciu o system Cash-Poolingu będzie również pokrywać swoje potrzeby gotówkowe.)

Zgodnie z założeniami systemu Cash-Poolingu, na rachunku Pool Leadera centralizowane są środki pieniężne Uczestników. Następnie na zakończenie danego dnia środki te podlegają rzeczywistemu transferowi:

- część lub całość salda dodatniego na rachunkach bankowych Uczestników z rachunku Uczestnika na rachunek Pool Leadera lub

- środki wystarczające do pokrycia części lub całości salda ujemnego na rachunkach bankowych Uczestników z rachunku Pool Leadera na rachunek Uczestnika

- tak, aby na rachunkach Uczestników zawsze uzyskać saldo równe zeru lub inne wcześniej ustalone saldo docelowe.

W szczególności zgodnie z Umową:

- Dodatnie i/lub ujemne salda rachunku bankowego Spółki jako Uczestnika będą skutecznie przenoszone na rachunek Pool Leadera na koniec każdego dnia roboczego,

- Przelew kwot z/na rachunek Pool Leadera spowoduje powstanie (zwrotnych) wewnątrzgrupowych należności/zobowiązań pomiędzy Pool Leaderem, a Spółką jako Uczestnikiem, które jako takie zostaną ujęte w księgach zaangażowanych podmiotów.

Opisane powyżej należności/zobowiązania wewnątrzgrupowe są oprocentowane na zasadach wskazanych w Umowie.

Ponieważ Umowa została zawarta w opcji tzw. cash-poolingu jednokierunkowego, nie dochodzi do zwrotnych transferów pieniężnych na początku kolejnego dnia roboczego. Zobowiązania/należności będą rozliczane między Uczestnikami w ustalonych umownie okresach. Odsetki należne między Uczestnikami oraz Pool Leaderem z tytułu wzajemnych zobowiązań powstałych wskutek wdrożenia usługi Cash-Poolingu będą naliczane za każdy dzień utrzymywania się wierzytelności/zobowiązania.

Rachunek Pool Leadera jest automatycznie połączony z strukturą cash-poolingu wirtualnego prowadzonego przez Bank … N.V. z siedzibą w …

Udział Spółki, podobnie jak innych Uczestników w systemie Cash-Poolingu ma charakter bierny. Także Pool Leader w ramach zawartej Umowy nie wykonuje na rzecz Uczestników struktury Cash-Poolingu żadnych czynności za wynagrodzeniem. Pool Leader jest jedynie odpowiedzialny za czynności techniczne takie jak: monitorowanie sald na rachunkach Uczestników struktury Cash-Poolingu oraz zbieranie i przekazywanie informacji na temat transakcji realizowanych w systemie Cash-Poolingu, czy też otwieranie na podstawie otrzymanych od Uczestników pełnomocnictw rachunków bankowych. W szczególności Pool Leader nie zarządza przepływami środków pieniężnych, które realizowane będą przez Bank na rzecz Spółki bądź jakichkolwiek innego Uczestnika.

Strony nie przewidują wykonywania przez Pool Leadera żadnych innych czynności. Umowa nie przewiduje wynagrodzenia Pool Leadera, które byłoby mu należne od Uczestników systemu Cash-Poolingu.

W oparciu o przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości w księgach Spółki na koniec każdego miesiąca dokonywane są wyceny rachunków bankowych dla rozliczeń Cash-Poolingu. W wyniku dokonywanej przez Spółkę wyceny rachunków bankowych powstawać będą różnice kursowe od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych. Spółka w związku z uczestnictwem w systemie Cash-Poolingu będzie więc rozpoznawać różnice kursowe w oparciu o przepisy ustawy o rachunkowości. Spółka zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, korzysta z możliwości rozliczania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości.

Pytanie

Czy zawarcie Umowy lub inne czynności dokonywane przez Spółkę w ramach Cash-Poolingu podlegają opodatkowaniu PCC? (oznaczane we wniosku nr 5)

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, zawarcie Umowy ani inne czynności dokonywane przez Spółkę w ramach Cash-Poolingu nie podlegają opodatkowaniu PCC.

W ocenie Spółki zawarcie Umowy ani inne czynności dokonywane przez Spółkę w ramach Cash- Poolingu, nie skutkują po stronie Spółki obowiązkiem zapłaty podatku PCC.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 170 ze zm.), podatkowi podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

a) umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

b) umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

c) (uchylona),

d) umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

e) umowy dożywocia,

 f) umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

g) (uchylona),

h) ustanowienie hipoteki,

 i) ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

 j) umowy depozytu nieprawidłowego,

k) umowy spółki.

Ponadto PCC podlegają zmiany powyższych umów, jeśli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania tym podatkiem, jak również orzeczenia sądów (w tym sądów polubownych) oraz ugody - jeśli wywołują one takie same skutki prawne, jak wymienione powyżej czynności cywilnoprawne.

Opodatkowaniu PCC podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne enumeratywnie wymienione w Ustawie PCC (wskazane powyżej).

Cash-pooling, jako usługa finansowa, nie posiada w Polsce kompleksowego uregulowania prawnego. Oznacza to, iż w przypadku cash-poolingu należy posiłkować się przepisami ogólnymi prawa cywilnego, bankowego i dewizowego, a więc w szczególności przepisami o rachunkach bankowych, przelewach, poręczeniach i tajemnicy bankowej.

Brak uregulowania instytucji cash-poolingu w prawie polskim powoduje konieczność kształtowania jej w oparciu o treść art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610, dalej: „k.c.”). Przepis ten statuuje zasadę swobody umów zwaną zasadą swobody kontraktowania. Zgodnie z tą zasadą strony mogą ukształtować treść umowy, a także wybrać kontrahenta według swego uznania, byleby treść stosunku prawnego lub jego cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, zasadom współżycia społecznego, ani przepisom ustawy o charakterze bezwzględnie wiążącym.

Zdaniem Spółki Cash-Pooling w szczególności nie może zostać uznany za pożyczkę lub depozyt nieprawidłowy, wymienione w art. 1 ust. 1 pkt 1 Ustawy PCC.

Zgodnie z art. 720 § 1 k.c. przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Z kolei, depozyt nieprawidłowy został uregulowany w art. 845 k.c. W świetle tego przepisu depozyt nieprawidłowy jest formą przechowania, w której przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku. Uznaje się więc, że depozyt nieprawidłowy jest umową szczególnego rodzaju, zawierającą elementy przechowania i pożyczki.

W ocenie Spółki w przypadku Cash-Poolingu nie można mówić o wypełnieniu istotnych znamion pozwalających uznać Cash-Pooling za pożyczkę lub depozyt nieprawidłowy.

Wdrażana Umowa ma na celu optymalizację zarządzania płynnością finansową Grupy, zminimalizowane kosztów zarządzania środkami pieniężnymi, finansowanie uczestniczących w systemie spółek Grupy oraz zmaksymalizowanie przychodów z inwestycji pieniężnych poprzez wspólne zarządzanie płynnością. Każdy z Uczestników, przystępując do Umowy zakłada, że uczestnictwo w systemie Cash-Poolingu przyczyni się do zmniejszenia obciążeń z tytułu odsetek od finansowania przyznanego przez bank poszczególnym Uczestnikom. Niemniej, brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot - odmiennie niż w umowie pożyczki, czy depozytu nieprawidłowego. Na podstawie Umowy co prawda powstają dla Uczestników określone prawa i obowiązki, ale nie dochodzi do zawarcia umowy pożyczki ani umowy depozytu nieprawidłowego. Ponadto, w odróżnieniu od tych umów, Umowa zakłada uczestnictwo co najmniej trzech podmiotów: podmiotu posiadającego dodatnie saldo na rachunku bankowym, podmiotu posiadającego ujemne saldo na rachunku bankowym oraz banku występującego w roli świadczącego usługę kompleksowego zarządzania płynnością finansową.

Podsumowując, treść Umowy, zdaniem Spółki, nie pozwala jej zidentyfikować jako czynności cywilnoprawnej znajdującej się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu PCC.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Krajowej Informacji Skarbowej, dotyczących cash-poolingu rzeczywistego, w tym:

- interpretacja z 10 maja 2023 r. o sygn. 0111-KDIB2-2.4014.65.2023.1.PB,

- interpretacja z 4 maja 2023 r. o sygn. 0111-KDIB2-2.4014.63.2023.3.DR,

- interpretacja z 25 kwietnia 2023 r. o sygn. 0111-KDIB2-2.4014.91.2023.1.DR.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena Państwa stanowiska tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług, zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ... . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.