Interpretacja indywidualna z dnia 28 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.315.2023.1.PC

Czy dochód przeznaczony i faktycznie wydatkowany przez Wnioskodawcę na objęcie udziałów w Polskim X podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 26 UPDOP?

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 maja 2023 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dochód przeznaczony i faktycznie wydatkowany przez Wnioskodawcę na objęcie udziałów w Polskim X podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 26 UPDOP.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest spółką akcyjną. Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca jest podmiotem zarządzającym portem morskim (…) w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o portach i przystaniach morskich (dalej: „UPM”).

Działalność Wnioskodawcy obejmuje przede wszystkim zarządzanie nieruchomościami i infrastrukturą portową. Główne przychody Spółki pochodzą z dzierżawy (najmu) nieruchomości, których jest użytkownikiem wieczystym oraz ze świadczenia usług portowych.

Dochody Spółki, w części przeznaczonej na budowę, rozbudowę i modernizację infrastruktury portowej oraz na realizację zadań określonych w art. 7 ust. 1 pkt 2 i 4 UPM, są wolne od podatku, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 26 UPDOP.

Wraz z podmiotami zarządzającymi innymi portami morskimi w Polsce (tj. zarządzającymi Portem …), Spółka, przy wsparciu i za zgodą ministra właściwego do spraw gospodarki morskiej, zawiązała spółkę P. sp. z o.o. (dalej: „Polski X”).

X jest skrótem od angielskiego pojęcia … System, który w zamyśle stanowić ma neutralną i otwartą platformę elektroniczną umożliwiającą inteligentną i bezpieczną wymianę informacji pomiędzy podmiotami publicznymi i prywatnymi w celu poprawy konkurencyjnej portów morskich i lotniczych społeczności portowych. Platforma jest wspólna, czyli ustanawiana, organizowana i wykorzystywana przez firmy z tej samej branży, których dobra współpraca warunkuje sukces X.

Spółka objęła w Polskim X udziały stanowiące 30% kapitału zakładowego tej spółki. Wkłady wniesione przez Spółkę są równe wartości nominalnej objętych udziałów i zostały wniesione w następujący sposób:

1.wkład pieniężny,

2.aport w postaci wierzytelności o zwrot wniesionej uprzednio dopłaty do spółki Polski X.

Zgodnie z umową spółki Polskiego X wszystkim wspólnikom tej spółki, w tym Wnioskodawcy, przysługuje, w ramach korzyści przyznanych na zasadzie art. 159 kodeksu spółek handlowych, uprawnienie do nabycia w ramach nieodpłatnej i niewyłącznej licencji, prawa do korzystania z programów stworzonych przez Polski X przeznaczonych do funkcjonowania w ramach … System dedykowanego dla portów zarządzanych przez wspólników.

Polski X jest zatem spółką celową, której zadaniem jest stworzenie systemu informatycznego, służącego do obsługi działalności portów morskich - w tym statków wpływających do tych portów oraz ładunków, które są przewożone tymi statkami. W ramach swojej działalności Polski X stworzył zintegrowany system cyfrowy wraz ze sprzętem komputerowym, wspomagający i koordynujący wykorzystywanie infrastruktury portowej oraz wymianę informacji w zakresie logistyki oraz obsługi statków i towarów, w tym towarów przewożonych w kontenerach. System ten został zakwalifikowany do obiektów infrastruktury portowej wszystkich portów (w tym Portu w …) o podstawowym znaczeniu dla gospodarki narodowej i jako taki wskazany jest w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 24 listopada 2021 r. w sprawie określenia akwenów portowych oraz ogólnodostępnych obiektów, urządzeń i instalacji wchodzących w skład infrastruktury portowej dla każdego portu o podstawowym znaczeniu dla gospodarki narodowej (dalej: „Rozporządzenie”).

Polski X zawarł ze swoimi wspólnikami, w tym z Wnioskodawcą, wspomniane wyżej umowy licencyjne, które regulują szczegółowe zasady korzystania przez tych wspólników (w tym Wnioskodawcę) z udzielonej im nieodpłatnej i niewyłącznej licencji.

Pytanie:

Czy dochód przeznaczony i faktycznie wydatkowany przez Wnioskodawcę na objęcie udziałów w Polskim X podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 26 UPDOP?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, dochód przeznaczony i faktycznie wydatkowany przez Wnioskodawcę na objęcie udziałów w Polskim X podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 26 UPDOP.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 26 UPDOP, wolne od podatku są wszelkie dochody podmiotu zarządzającego portem morskim, które zostały przeznaczone na cele wskazane w tym przepisie, w tym:

a)budowę, rozbudowę i modernizację infrastruktury portowej,

b)cele stanowiące realizację zadań określonych w art. 7 ust. 1 pkt 2 i 4 UPM. Jednym z tych celów jest prognozowanie, planowanie i programowanie rozwoju portu.

Odnosząc się do celu wskazanego w p. a) należy podnieść, że, jak zostało to zaznaczone w opisie stanu faktycznego, efektem działalności prowadzonej przez Polski X, jako spółki celowej, było stworzenie zintegrowanego systemu cyfrowego, który stanowi element infrastruktury portowej Portu w (…). Z punktu widzenia Wnioskodawcy, wydatki poniesione przez niego na objęcie udziałów w Polskim X miały zatem skutek w postaci wytworzenia nowego obiektu infrastruktury portowej w zarządzanym przez niego porcie morskim i uzyskanie licencji na korzystanie z oprogramowania, które stanowi element tej infrastruktury. Należy zatem uznać, że ponosząc wydatki na objęcie udziałów w Polskim X, Wnioskodawca doprowadził do zbudowania nowej infrastruktury portowej a tym samym zrealizował jeden z celów wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 26 UPDOP, które warunkują prawo do skorzystania ze zwolnienia podatkowego - przeznaczył bowiem swoje dochody na cel wskazany w ustawie.

Warto przy tym zauważyć, że z przepisów regulujących zwolnienie podatkowe dla podmiotów zarządzających portami morskimi nie wynika, że cele wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 26 UPDOP, muszą być realizowane samodzielnie przez dany podmiot zarządzający portem morskim, szczególnie jeśli, tak, jak w tym przypadku, wspólne działanie podmiotów zarządzających portami może być bardziej efektywne. Wymaga szczególnego podkreślenia, że dorobek orzecznictwa sądów administracyjnych, które powstało na gruncie stosowania innego zwolnienia, uregulowanego w art. 17 ust. 1 pkt 4 UPDOP, dotyczący sposobu rozumienia przeznaczenia dochodu na cele statutowe i wyłączający zwolnienie w przypadku przekazania środków na rzecz innego podmiotu, który realizuje cele wymienione w tym przepisie - nie może mieć, zdaniem Wnioskodawcy, zastosowania w tej sprawie. W przeciwieństwie bowiem do art. 17 ust. 1 pkt 4 UPDOP, który to przepis posługuje się pojęciem działalności statutowej a zatem działalności wykonywanej przez samego podatnika jako warunkującej korzystanie ze zwolnienia, przepis art. 17 ust. 1 pkt 26 UPDOP, mający zastosowanie w tej sprawie, mówi o realizacji pewnych celów przedmiotowych, w oderwaniu od formy tej realizacji.

Z art. 17 ust. 1 pkt 26 UPDOP nie wynika też, że warunkiem zastosowania zwolnienia podatkowego jest to, aby obiekt infrastruktury portowej, który powstaje w wyniku wydatku poniesionego przez podmiot zarządzający, stanowił własność tego podmiotu. Analizowany przepis pozwala na zwolnienie dochodu przeznaczonego na budowę czy modernizację infrastruktury portowej. Infrastruktura taka, w świetle przepisów ustawy o portach i przystaniach morskich, nie musi stanowić własności podmiotu zarządzającego portem, aby być uznawaną za infrastrukturę portową w świetle przepisów UPM. W przeciwieństwie do infrastruktury dostępowej, infrastruktura portowa nie stanowi wyłącznego przedmiotu własności państwa i w praktyce, także w Porcie, część infrastruktury portowej stanowi własność podmiotów trzecich. Z przepisów UPDOP nie wynika, aby poniesienie wydatków na infrastrukturę portową stanowiącą własność osób trzecich, stanowiło przeszkodę do skorzystania ze zwolnienia podatkowego - dla ustawodawcy kwestia własności tej infrastruktury jest w tym aspekcie obojętna. Celem zwolnienia jest wsparcie podatkowe nakładów na infrastrukturę portową jako taką a także wsparcie rozwoju portu. Skoro zatem podmiot zarządzający portem może skorzystać ze zwolnienia podatkowego inwestując w infrastrukturę portową należącą do podmiotu trzeciego, to nie ma powodów, aby wyłączać to zwolnienie w sytuacji, gdy poniesienie wydatku (przeznaczenie dochodu) polega na przekazaniu środków finansowych na rzecz spółki zależnej od podmiotu zarządzającego, która to spółka wytworzy taką infrastrukturę.

Odnosząc się z kolei do celu wskazanego w pkt b) powyżej (realizacja zadań określonych w art. 7 ust. 1 pkt 2 i 4 UPM, w tym prognozowanie, planowanie i programowanie rozwoju portu), należy zauważyć, że tworzenie platformy …F System - czyli platformy elektronicznej, umożliwiającej inteligentną i bezpieczną wymianę informacji pomiędzy podmiotami publicznymi i prywatnymi w celu poprawy konkurencyjnej pozycji portów morskich, z pewnością mieści się w tak szerokim celu jakim jest planowanie rozwoju portu. Skoro bowiem platforma ta ma służyć wymianie informacji a w konsekwencji poprawie konkurencyjnej pozycji portu w stosunku do innych portów, to informacje uzyskiwane za jej pomocą mogą służyć podmiotowi zarządzającemu portem w takim planowaniu rozwoju portu, aby cel ten - poprawę pozycji konkurencyjnej - osiągnąć.

Można zatem stwierdzić, że poniesienie przez Wnioskodawcę wydatku (przeznaczenie dochodu) na objęcie udziałów w Polskim X wypełnia także inny cel, który uprawnia do skorzystania ze zwolnienia podatkowego wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 26 UPDOP - celem tym jest planowanie rozwoju portu. I znowu można powtórzyć, że analizowany przepis nie wymaga, aby cel ten realizowany był bezpośrednio przez podmiot zarządzający portem, a zatem jego realizacja za pośrednictwem spółki celowej wypełnia wymagania stawiane przez ustawę.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, wartość dochodu przeznaczonego i faktycznie wydatkowanego przez niego na objęcie udziałów w Polskim X (zarówno poprzez wkład pieniężny jak i wkład niepieniężny, poprzedzony wniesieniem do spółki Polski X dopłat przeznaczonych na kapitał zapasowy) korzysta ze zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 26 UPDOP.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.; dalej: „updop”),

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 updop,

Natomiast, w myśl art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 updop,

Updop nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop:

Na podstawie art. 12 ust. 1 updop, można więc stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa. Przy czym, sformułowanie „otrzymane” oznacza, że pieniądze, wartości pieniężne i inne świadczenia muszą wpłynąć na rachunek bankowy podatnika, bądź faktycznie podatnik otrzymał je w inny sposób (np. zapłata gotówką, nabycie prawa). Przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 26 updop,

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 i 4 ustawy o portach i przystaniach morskich,

Z art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy o CIT, wynika, że:

Z kolei z art. 17 ust. 1b updop, wynika, że:

Powyższe regulacje określają zatem, że poza przeznaczeniem dochodu na cele wymienione w art. 17 ust. 1 ustawy CIT, istotne znaczenie ma również faktyczne wydatkowanie tego dochodu na preferowane przez ustawodawcę cele.

Ponadto, w art. 17 ust. 1e ustawy CIT, ustawodawca określił katalog tzw. „pośredniego” wydatkowania dochodu na cele uprawniające do skorzystania ze zwolnienia, który obejmuje jedynie lokowanie dochodu, poprzez nabycie spełniających określone warunki:

1)obligacji Skarbu Państwa lub bonów skarbowych oraz obligacji wyemitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego,

2)papierów wartościowych lub niebędących papierami wartościowymi instrumentów finansowych,

3)jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych działających na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych.

Powyższy przepis nie przewiduje więc obejmowania udziałów w spółkach z o.o. Również literalne brzmienie ww. art 17 ust. 1 pkt 26 ustawy o CIT, wraz z odesłaniem do ustawy o portach i przystaniach morskich, nie uprawnia do twierdzenia, że objęcie za wkład udziałów w spółce z o.o. umożliwia skorzystanie ze zwolnienia podatkowego. Treść ww. przepisów jako dotyczących zwolnienia podatkowego należy rozpatrywać zgodnie z regułą, że ulgi i zwolnienia podatkowe, jako stanowiące wyjątek od zasad powszechności i równości opodatkowania, powinny być interpretowane ściśle, tzn. ich zakres nie powinien być szerszy niż wynikający z językowego brzmienia przepisów.

Wnioskodawca, aby zatem móc skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 26 ustawy CIT, powinien przeznaczyć i wydatkować dochód na budowę, rozbudowę i modernizację infrastruktury portowej lub na realizację zadań określonych w ustawie o portach i przystaniach morskich dotyczących prognozowania, programowania i planowania rozwoju portu lub pozyskiwania nieruchomości na potrzeby rozwoju portu.

Realizacja preferowanych przez ustawodawcę celów powinna być dokonywana bezpośrednio przez podatnika chcącego skorzystać z preferencji podatkowej. Nie jest możliwe, by zajmował się tym inny podmiot (celowa spółka z o.o.) a ze zwolnienia z tytułu objęcia w niej udziałów korzystał wnioskodawca.

Z wniosku wynika, że stworzony przez spółkę celową system informatyczny został zakwalifikowany do obiektów infrastruktury portowej Wnioskodawcy, jako wymieniony w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 24 listopada 2021 roku w sprawie określenia akwenów portowych oraz ogólnodostępnych obiektów, urządzeń i instalacji wchodzących w skład infrastruktury portowej dla każdego portu o podstawowym znaczeniu dla gospodarki narodowej.

Z opisu stanu faktycznego wynika jednak, że spółka celowa zawarła z Wnioskodawcą umowę licencyjną, która reguluje szczegółowe zasady korzystania przez Wnioskodawcę z oprogramowania wytworzonego przez tą spółkę. Nie ulega więc wątpliwości, że infrastrukturę portową wytworzyła spółka celowa a Wnioskodawca jedynie z niej korzysta na podstawie umowy licencyjnej. W takich okolicznościach, mimo że system został wymieniony w ww. rozporządzeniu Ministra Infrastruktury, Wnioskodawcy nie może przysługiwać prawo zastosowania zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 26 ustawy CIT, w związku z przeznaczeniem i wydatkowaniem dochodu na objęcie udziałów w celowej spółce z o.o.

Należy także zauważyć, że w zakresie przeznaczenia dochodu na nabycie udziałów w spółce kapitałowej przez podmioty prowadzące tzw. działalność statutową zwolnioną m.in. na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, orzecznictwo sądowe wypracowało pogląd, że takie nabycie udziałów nie uprawnia do skorzystania z ww. zwolnienia z podatku, m.in. wyroki: II FPS 4/09, II FSK 1654/07, II FSK 2710/12, II FSK 2965/14, II FSK 3350/17, II FSK 2018/18, II FSK 2186/17.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy CIT, jednak również treść art. 17 ust. 1 pkt 26 ustawy CIT, określa zakres preferowanej przez ustawodawcę działalności, który nie zawiera obejmowania (nabywania) udziałów w spółkach kapitałowych. Ponadto, zastosowanie także mają powołane na wstępie przepisy art. 17 ust. 1a pkt 2, ust. 1b i ust. 1e ustawy CIT.

Zasadne jest zatem przyjęcie, że ww. linia orzecznicza sądów administracyjnych, powinna mieć analogiczne zastosowanie w zakresie stosowania art. 17 ust. 1 pkt 26 ustawy CIT.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).