Interpretacja indywidualna z dnia 24 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.281.2023.2.SP

Ustalenie sposobu liczenia okresu co najmniej 2 lat posiadania udziałów oraz możliwości skorzystania ze zwolnienia dochodu z tytułu zbycia udziałów w spółkach zależnych, o którym mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych dotyczący sposobu liczenia okresu co najmniej 2 lat posiadania udziałów oraz możliwości skorzystania ze zwolnienia dochodu z tytułu zbycia udziałów w spółkach zależnych, o którym mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 9 sierpnia 2023 r. (data wpływu 9 sierpnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, pełniącej rolę podmiotu będącego spółką holdingową („Spółka”).

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu od całości swoich dochodów na terytorium Polski.

Spółka posiada nierówny rok obrotowy, nie jest on rokiem kalendarzowym. Rozpoczął się w 2022 roku i trwa do dnia dzisiejszego.

Spółka posiada nieprzerwanie przez okres dłuższy niż 1 rok (większość udziałów została nabyta przez Spółkę w drugiej połowie 2019 roku, w dwóch spółkach udziały zostały nabyte w kwietniu 2021 roku), bezpośrednio na podstawie tytułu własności między 10-100% udziałów w kapitale zakładowym spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, będących spółkami zależnymi zgodnie z art. 24m pkt 3 (winno być art. 24m ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT. Spółki zależne mają siedzibę, zarząd oraz miejsce rejestracji na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółki zależne prowadzą lub prowadzić będą (projekty są na różnych stopniach zaawansowania) działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania i dystrybuowania energii wytworzonej z odnawialnych źródeł energii (farmy fotowoltaiczne). Spółki celowe nie są właścicielami nieruchomości. Spółka holdingowa jest podmiotem spajającym właścicielsko wszystkie spółki celowe.

Wnioskodawca nie jest przy tym spółką tworzącą grupę kapitałową wraz ze spółkami celowymi ani z innymi podmiotami. Rolą wnioskodawcy jest finansowanie projektów oraz kolejno refinansowanie z kapitału uzyskanego z ich sprzedaży do inwestorów zewnętrznych (przykładowo ze sprzedaży udziałów w tych spółkach zależnych) nowych projektów, poprzez nabywanie udziałów w innych spółkach prowadzących działalność w tym zakresie oraz poprzez zakładanie własnych spółek operacyjnych przeznaczonych do realizacji następnych projektów inwestycyjnych (w tym w szczególności w zakresie fotowoltaiki). Wnioskodawca może zarobione ze sprzedaży spółek celowych środki wykorzystać do inwestycji w inne spółki celowe prowadzące działalność w innych branżach i przeznaczone docelowo do odsprzedaży. Nabywcami spółek celowych są zawsze podmioty zewnętrzne, niepowiązane z Wnioskodawcą, które płacą Wnioskodawcy uzgodnione umownie wynagrodzenie za sprzedaż udziałów spółek celowych.

Spółka nie korzysta ze zwolnień podatkowych wskazanych w art. 24m pkt 2 lit. c (winno być art. 24m ust. 1 pkt 2 lit. c) Ustawy o CIT. Mianowicie Wnioskodawca nie jest spółką korzystającą ze zwolnień z art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a Ustawy o CIT w ramach specjalnej strefy ekonomicznej lub tzw. Polskiej Strefy Inwestycji. Spółka nie korzysta również ze zwolnień z art. 20 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT.

Udziałów w Spółce nie posiada (ani bezpośrednio, ani pośrednio) udziałowiec mający siedzibę lub zarząd lub zarejestrowany lub położony na terytorium lub w kraju: wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2 Ustawy o CIT, wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 86a § 10 pkt 1 Ordynacji podatkowej, z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych.

W ramach swojej działalności Wnioskodawca zawarł kompleksową umowę zbiorczą obejmującą swym zakresem prowadzenie ksiąg rachunkowych, usługi prawne oraz w zakresie doradztwa podatkowego. Dodatkowo Wnioskodawca zawarł umowę najmu siedziby, a także w ramach potrzeb, w tym w szczególności w trakcie negocjacji dotyczących sprzedaży spółek celowych zawiera umowy z zewnętrznymi podwykonawcami dotyczących doradztwa prawnego, technicznego, finansowego i biznesowego niezbędnego do rzetelnego przeprowadzenia procesu sprzedaży spółek celowych. Spółka posiada niezbędny jej sprzęt komputerowy zarówno kupiony jak i wykorzystywany na podstawie umów najmu/leasingu lub podobnych umów jak również niezbędne jej oprogramowanie komputerowe.

Wnioskodawca rozważa w przyszłości (zawsze po upływie co najmniej roku od ich nabycia) odpłatne zbycie udziałów w spółkach zależnych, aby reinwestować środki na dalsze projekty. Wnioskodawca we wskazanym w przepisach terminie 5 dniowym poinformuje organy podatkowe o chęci skorzystania ze zwolnienia i planowanym przeprowadzeniu transakcji sprzedaży udziałów.

Obecnie Wnioskodawca posiada udziały w następujących spółkach:

1)A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, KRS: (…), od (…).2021 r.;

2)B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, KRS: (…), rej. zmiany udziałowca: (…).2019 r.;

3)C. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, KRS: (…), rej. zmiany udziałowca: (…).2019 r.,

4)D. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, KRS: (…), rej. zmiany udziałowca: (…).2019 r.;

5)E. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, KRS: (…), rej. zmiany udziałowca: (…).2022 r.

Uzupełnienie wniosku

W odniesieniu do sfery faktów Wnioskodawca prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w opisanym we wniosku zakresie w tym inwestycji w spółki celowe z obszaru fotowoltaiki. W przeciwnym razie Wnioskodawca nie byłby w stanie uzyskiwać dochodów i nie byłby w stanie realizować kolejnych inwestycji ze środków uzyskiwanych ze sprzedaży poprzednich ze swoich inwestycji – tym bardziej że owe inwestycje są sprzedawane do niezależnych zewnętrznych podmiotów.

Co więcej w związku z powyższym zgodnie z przekonaniem Wnioskodawcy prowadzi on rzeczywistą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 24m pkt 2 lit. d (winno być art. 24m ust. 1 pkt 2 lit. d) Ustawy CIT z uwzględnieniem oceny, o której mowa w art. 24a ust. 18 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”), do której odsyła art. 24m pkt 2 lit. d (winno być art. 24m ust. 1 pkt 2 lit. d ) tej ustawy. Prowadzi on rzeczywistą działalność gospodarczą zgodnie z art. 24m pkt 2 lit. d (winno być art. 24m ust. 1 pkt 2 lit. d) Ustawy o CIT, który wskazuje również na to, że przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio. Powoływany przez ustawodawcę art. 24a ust. 18 ten stanowi, że: przy ocenie, czy zagraniczna jednostka kontrolowana prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, bierze się pod uwagę w szczególności, czy:

1)zarejestrowanie zagranicznej jednostki kontrolowanej wiąże się z istnieniem przedsiębiorstwa, w ramach którego ta jednostka wykonuje faktycznie czynności stanowiące działalność gospodarczą, w tym w szczególności czy jednostka ta posiada lokal, wykwalifikowany personel oraz wyposażenie wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej;

2)zagraniczna jednostka kontrolowana nie tworzy struktury funkcjonującej w oderwaniu od przyczyn ekonomicznych;

3)istnieje współmierność między zakresem działalności prowadzonej przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną a faktycznie posiadanym przez tę jednostkę lokalem, personelem lub wyposażeniem;

4)zawierane porozumienia są zgodne z rzeczywistością gospodarczą, mają uzasadnienie gospodarcze i nie są w sposób oczywisty sprzeczne z ogólnymi interesami gospodarczymi tej jednostki;

5)zagraniczna jednostka kontrolowana samodzielnie wykonuje swoje podstawowe funkcje gospodarcze przy wykorzystaniu zasobów własnych, w tym obecnych na miejscu osób zarządzających.

W nawiązaniu do powyższego przepisu, Wnioskodawca ponownie wskazuje, że posiada składniki majątku niezbędne do prowadzenia jego działalności tj. lokal (na podstawie umowy najmu), wykwalifikowany personel (wykorzystywany zarówno stale, jak i w okresach zwiększonego zapotrzebowania w ramach potrzeb na podstawie umów zlecenia) oraz wyposażenie wykorzystywane w prowadzonej działalności Wnioskodawcy polegającej na prowadzeniu inwestycji w spółki celowe w szczególności z branży fotowoltaicznej, a wszelkie umowy i porozumienia zawierane przez Spółkę odpowiadają jej faktycznie prowadzonej działalności i się z nią pokrywają.

Nie sposób nie dostrzec również ich gospodarczego uzasadnienia oraz powiązania z interesami Wnioskodawcy. Ponadto Wnioskodawca wykonuje swoje podstawowe funkcje gospodarcze przy wykorzystaniu zasobów własnych, w tym obecnych na miejscu osób zarządzających, jak i zewnętrznych wyspecjalizowanych podwykonawców dobieranych w ramach potrzeb do wykonania konkretnych zadań. Wnioskodawca nie jest podmiotem prowadzącym produkcję czy dystrybucję towarów lub świadczącym usługi od konsumentów co mogłoby wymagać posiadania znacznej infrastruktury.

Posiadana infrastruktura jest niewielka acz w zupełności wystarczająca do prowadzenia działalności gospodarczej którą prowadzi Wnioskodawca.

Wnioskodawca przy ocenie powyższego zagadnienia, składając wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, kierował się także uzasadnieniem rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw. Wskazane w nim zostało, że wprowadzenie nowego reżimu podatkowego ma na celu w szczególności wspieranie realnych inwestycji prowadzonych przez holdingi oraz promowanie prowadzenia rzeczywistego biznesu. Ustawodawca za cel niniejszego wymogu do spełnienia, uznaje próbę ograniczenia ryzyka potencjalnych nadużyć. Najistotniejsze jednak wydaje się stwierdzenie przedstawione w uzasadnieniu w brzmieniu „Trudno bowiem znaleźć powody, dla których spółki holdingowe powinny zostać wykluczane z grona podmiotów prowadzących rzeczywistą działalność gospodarczą tj. posiadania wystarczającego substratu majątkowo-osobowego wymaganego dla tego typu działalności”.

W konsekwencji rzeczywiście prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza jest w jego przekonaniu również rzeczywistą działalnością gospodarczą w rozumieniu wskazanych przepisów Ustawy CIT.

Wnioskodawca wskazuje iż obecnie posiada udziały w następujących spółkach:

1)A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, KRS: (…), od (…).2021 r.;

2)B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, KRS: (…), rej. zmiany udziałowca: (…).2019 r.;

3)C. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, KRS: (…), rej. zmiany udziałowca: (…).2019 r.,

4)D. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, KRS: (…), rej. zmiany udziałowca: (…).2019 r.;

5)E. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, KRS: (…), rej. zmiany udziałowca: (…).2022 r.

Spółka posiada nierówny rok obrotowy, który nie jest on rokiem kalendarzowym. Rozpoczął się w 2022 roku i trwa do dnia dzisiejszego. W momencie zbycia udziałów, które to następuje każdorazowo po 2 latach od w/w dat (jako że tyle trwa cykl inwestycyjny w tego typu projektach) spółka spełnia warunki opisane w art. 24m ust. 1 pkt 1-4 ustawy o CIT tj. posiadała udziały nieprzerwanie przez dwa lata od momentu nabycia udziałów w tych spółkach a więc od wskazanych powyżej dat.

Spółki nie posiadają tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze i stan ten utrzyma się do dnia poprzedzającego uzyskanie przychodów ze zbycia udziałów.

Spółki nie wchodzą w skład podatkowej grupy kapitałowej i na moment sprzedaży udziałów nie będą wchodziły w skład podatkowej grupy kapitałowej.

Spółki nie posiadają co najmniej 50% wartości aktywów, bezpośrednio lub pośrednio w nieruchomościach położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w prawach do takich nieruchomości.

Pytania (treść pytań ustalona ostatecznie w piśmie z 9 sierpnia 2023 r.)

1.Czy transakcje odpłatnego zbycia udziałów w spółkach zależnych przez Wnioskodawcę posiadanych przez dłużej niż 2 lata w ilości powyżej 10%, które nie są spółkami nieruchomościowymi będą zwolnione z podatku dochodowego?

2.Czy do okresu co najmniej 2-letniego posiadania udziałów (akcji), o którym mowa w art. 24m pkt 2 lit. a (winno być art. 24m ust. 2) Ustawy o CIT wlicza się także posiadanie udziałów przez Wnioskodawcę w 2021 r. oraz wcześniejszych latach?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy dokonywane przez niego transakcje zbycia udziałów w spółkach zależnych posiadanych przez dłużej niż 2 lata w ilości powyżej 10%, które nie są spółkami nieruchomościowymi będą zwolnione z podatku dochodowego.

Ad 2

Zdaniem wnioskodawcy okres co najmniej 2 lat nieprzerwanego posiadania udziałów obejmuje również posiadanie ich w roku 2021 r. oraz wcześniejszych latach.

Uzasadnienie stanowiska

Na wstępie Wnioskodawca wskazuje, że w jego opinii spełnia on kryteria do uznania go za spółkę holdingową w rozumieniu art. 24m pkt 2 (winno być art. 24m ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT. Znaczy to, że posiada, nieprzerwanie przez okres co najmniej 1 roku, bezpośrednio na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów w kapitale spółek zależnych; nie tworzy podatkowej gruby kapitałowej; nie korzysta ze zwolnień podatkowych z art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a, art. 20 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4; udziałów w Spółce nie posiada udziałowiec mający siedzibę lub zarząd lub zarejestrowany lub położony na terytorium lub w kraju: wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2 Ustawy o CIT, wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 86a § 10 pkt 1 Ordynacji podatkowej, z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy prowadzi on rzeczywistą działalność gospodarczą zgodnie z art. 24m pkt 2 lit. d (winno być art. 24m ust. 1 pkt 2 lit. d) Ustawy o CIT, który wskazuje również na to, że przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio. Powoływany przez ustawodawcę art. 24a ust. 18 ten stanowi, że przy ocenie, czy zagraniczna jednostka kontrolowana prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, bierze się pod uwagę w szczególności, czy:

1)zarejestrowanie zagranicznej jednostki kontrolowanej wiąże się z istnieniem przedsiębiorstwa, w ramach którego ta jednostka wykonuje faktycznie czynności stanowiące działalność gospodarczą, w tym w szczególności czy jednostka ta posiada lokal, wykwalifikowany personel oraz wyposażenie wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej;

2)zagraniczna jednostka kontrolowana nie tworzy struktury funkcjonującej w oderwaniu od przyczyn ekonomicznych;

3)istnieje współmierność między zakresem działalności prowadzonej przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną a faktycznie posiadanym przez tę jednostkę lokalem, personelem lub wyposażeniem;

4)zawierane porozumienia są zgodne z rzeczywistością gospodarczą, mają uzasadnienie gospodarcze i nie są w sposób oczywisty sprzeczne z ogólnymi interesami gospodarczymi tej jednostki;

5)zagraniczna jednostka kontrolowana samodzielnie wykonuje swoje podstawowe funkcje gospodarcze przy wykorzystaniu zasobów własnych, w tym obecnych na miejscu osób zarządzających.

W nawiązaniu do powyższego przepisu, Wnioskodawca pragnie wskazać, że posiada opisane w stanie faktycznym składniki majątku niezbędne do prowadzenia jego działalności gospodarczej tj. lokal (na podstawie umowy najmu), wykwalifikowany personel (wykorzystywany zarówno stale jak i w okresach zwiększonego zapotrzebowania w ramach potrzeb na podstawie umów zlecenia) oraz wyposażenie wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej, a wszelkie umowy i porozumienia zawierane przez Spółkę odpowiadają jej faktycznie prowadzonej działalności i się z nią pokrywają. Nie sposób nie dostrzec również ich gospodarczego uzasadnienia oraz powiązania z interesami Wnioskodawcy. Ponadto Wnioskodawca wykonuje swoje podstawowe funkcje gospodarcze przy wykorzystaniu zasobów własnych, w tym obecnych na miejscu osób zarządzających, jak i zewnętrznych podwykonawców dobieranych w ramach potrzeb do wykonania konkretnych zadań. Wnioskodawca nie jest podmiotem prowadzącym produkcję czy dystrybucję towarów lub świadczącym usługi od konsumentów co mogłoby wymagać posiadania znacznej infrastruktury. Posiadana infrastruktura jest niewielka acz w zupełności wystarczająca do prowadzenia działalności gospodarczej którą prowadzi Wnioskodawca.

Wnioskodawca przy powyższej ocenie kieruje się także uzasadnieniem rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw. Wskazane w nim zostało, że wprowadzenie nowego reżimu podatkowego ma na celu w szczególności wspieranie realnych inwestycji prowadzonych przez holdingi oraz promowanie prowadzenia rzeczywistego biznesu. Ustawodawca za cel niniejszego wymogu do spełnienia, uznaje próbę ograniczenia ryzyka potencjalnych nadużyć. Najistotniejsze jednak wydaje się stwierdzenie przedstawione w uzasadnieniu w brzmieniu „Trudno bowiem znaleźć powody, dla których spółki holdingowe powinny zostać wykluczane z grona podmiotów prowadzących rzeczywistą działalność gospodarczą tj. posiadania wystarczającego substratu majątkowo-osobowego wymaganego dla tego typu działalności”.

W związku z powyższym Wnioskodawca uznaje się za spółkę holdingową, której zgodnie z art. 24o Ustawy o CIT przysługuje zwolnienie od podatku dochodowego od dochodów osiągniętych przez spółkę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3, pod warunkiem złożenia przez spółkę holdingową właściwemu dla niej naczelnikowi urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przez dniem zbycia, oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia. Wynika z tego, że Spółka przy odpłatnym zbywaniu udziałów w spółkach zależnych będzie zwolniona z podatku dochodowego od dochodów osiągniętych z tego tytułu jeżeli posiada udziały dłużej niż 1 rok (liczone od momentu chęci zbycia, a nie od momentu wejścia przepisów w życie).

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza w szczególności wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 maja 2023 roku, sygn. III SA/WA 2935/22, w którym Sąd zauważył, iż ,,Nie sposób zgodzić się z organem, który wskazał, że skoro przepisy o reżimie holdingowym weszły w życie dnia 1 stycznia 2022 r., to ten moment należy uznać za rozpoczynający bieg rocznego okresu, w którym powinny być spełnione warunki, przewidziane w przepisach o reżimie holdingowym. Pogląd organu, że dopiero z upływem 2022 r. spółka mogłaby stosować się do tego reżimu jest nieprawidłowy. Wskazać należy, że w ustawie zmieniającej, w której dodano do u.p.d.o.p. rozdz. 5b zatytułowany „Opodatkowanie spółek holdingowych”, obejmujący m.in. art. 24m, 24n oraz art. 24o u.p.d.o.p., nie wskazano zastrzeżenia odnoszącego się do tego, od jakiej daty należy liczyć upływ tego co najmniej roku posiadania przez spółkę holdingową tytułu własności udziałów tudzież akcji w kapitale spółki zależnej. Oznacza to zatem, że na dzień skorzystania ze zwolnienia musi być spełniony ten warunek, chociażby skorzystanie ze zwolnienia miało nastąpić niezwłocznie - w związku z wejściem w życie przepisów art. 24m oraz art. 24o u.p.d.o.p. (przy oczywiście założeniu spełnieniu pozostałych warunków zastosowania tych zwolnień). Skoro przepisy nie wprowadzają szczególnej regulacji, o charakterze intertemporalnym dotyczącej początku rocznego terminu przewidzianego w art. 24m pkt 2 lit. a i 3 lit. a u.p.d.o.p., to stanowią jedynie o posiadaniu tytułu własności przez okres co najmniej jednego roku. Nie ma przeszkód, żeby do tego okresu wliczać okres posiadania z tytułu własności przypadający przed datą wejścia w życie rzeczowych przepisów”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na mocy przepisów ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r., poz. 2105, dalej: „ustawa nowelizująca”, „Polski Ład”) od 1 stycznia 2022 r. wprowadzono do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT” lub „udpop”) szereg zmian, a także dodano nowe przepisy, w tym nowe preferencje podatkowe dla spółek holdingowych (rozdział 5b ustawy o CIT), które mają sprzyjać lokalizacji spółek holdingowych w Polsce.

W ramach tzw. „Polskiego Ładu” od 1 stycznia 2022 r. wprowadzono do polskiego systemu prawnego instytucję spółki holdingowej. Są to zmiany mające na celu wzmocnienie konkurencyjności polskiego systemu podatkowego. Regulacja jest skierowana do polskich spółek holdingowych, które posiadają krajowe lub zagraniczne spółki zależne. Stanowi ona alternatywę dla funkcjonującej instytucji Podatkowej Grupy Kapitałowej (PGK), gdyż ani spółki zależne spółek holdingowych, ani same spółki holdingowe nie mogą wchodzić w skład PGK.

Przepisy dotyczące m.in. spółek holdingowych zostały zmienione ustawą z dnia 7 października 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2022 r. poz. 2180 dalej jako „Ustawa nowelizująca”).

Zgodnie z art. 20 ust. 1 Ustawy nowelizującej:

Przepisy art. 18ed ust. 1, art. 18f ust. 1a i 2, art. 24aa, art. 24m oraz art. 24n ust. 1 i 3 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2023 r.

Zgodnie z aktualnie obowiązującą wersją (od 1 stycznia 2023 r.) art. 24m ust. 1 pkt 1 – 3 ustawy o CIT, ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o:

1)krajowej spółce zależnej - oznacza to spółkę zależną będącą spółką z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółką akcyjną, będącą podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1;

2)spółce holdingowej - oznacza to spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, prostą spółkę akcyjną albo spółkę akcyjną będącą podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1, spełniającą łącznie następujące warunki:

a)posiada bezpośrednio na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki zależnej,

b)nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową,

c)nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a,

d)prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, przy czym przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio,

e)udziałów (akcji) w tej spółce nie posiada, pośrednio lub bezpośrednio, udziałowiec (akcjonariusz) mający siedzibę lub zarząd lub zarejestrowany lub położony na terytorium lub w kraju:

• wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2,
• wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 86a § 10 pkt 1 Ordynacji podatkowej,
• z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych;

3)spółce zależnej - oznacza to spółkę spełniającą łącznie następujące warunki:

a)co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale tej spółki posiada bezpośrednio na podstawie tytułu własności spółka holdingowa,

b)(uchylona),

c)nie posiada tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze,

d)nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową,

e)(uchylona));

Zgodnie z art. 24m ust. 2 ustawy o CIT,

Przepisy niniejszego rozdziału stosuje się, jeżeli na dzień poprzedzający uzyskanie przychodów z dywidend albo zbycia udziałów (akcji) warunki określone w ust. 1 pkt 1-4 są spełnione nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat.

Na podstawie art. 24o ustawy o CIT:

1.Zwalnia się od podatku dochodowego dochody osiągnięte przez spółkę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3, pod warunkiem złożenia przez spółkę holdingową właściwemu dla niej naczelnikowi urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przez dniem zbycia, oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia.

2.Oświadczenie o zamiarze skorzystania ze zwolnienia zawiera:

1)imiona i nazwiska lub nazwy, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej stron umowy;

2)nazwę, adres oraz numer identyfikacji podatkowej spółki zależnej, której udziały (akcje) będą zbywane;

3)wskazanie udziału w kapitale spółki zależnej, który będzie przedmiotem odpłatnego zbycia;

4)planowaną datę zawarcia umowy.

3.Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej, jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tych spółek, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości, przy czym przepis art. 3 ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Celem zmian ww. przepisów, które weszły w życie 1 stycznia 2023 r. było doprecyzowanie przepisów i zapobieżenie ewentualnym wątpliwościom co do okresu, w którym powinny być spełnione warunki konieczne dla możliwości skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dywidendy lub zysków ze zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej albo zagranicznej spółki zależnej. Wynika to wprost z uzasadnienia do Rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Druk sejmowy nr 2544).

Przy czym możliwe jest skorzystanie ze zmienionego reżimu holdingowego już w 2023 roku przy założeniu spełnienia zmodyfikowanych warunków, w tym dwuletniego posiadania udziałów/akcji, przed wejściem w życiem przepisów nowelizujących - tj. przed 1 stycznia 2023 roku.

Okres nieprzerwanego posiadania udziałów/akcji przez spółkę holdingową powinien być bowiem ustalany (obliczany) również w oparciu o stan faktyczny, który wystąpił odpowiednio przed wejściem w życie/nowelizacją reżimu holdingowego. Przyjęcie bowiem odmiennego poglądu stałoby w sprzeczności z celem ustawodawcy, którym jest przypływ kapitału inwestycyjnego, przyczyniający się do wzrostu gospodarczego w Polsce.

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego Spółka z o.o. pełni rolę spółki holdingowej. Spółka posiada udziały w kilku spółkach kapitałowych. Spółka posiada 10-100% udziałów w kapitale zakładowym każdej ze spółek zależnych. Spółka holdingowa nie należy do podatkowej grupy kapitałowej, jak również nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT. Spółka ta będzie prowadzić rzeczywistą działalność gospodarczą w myśl art. 24a ust. 18 ustawy o CIT. Spółka holdingowa posiada na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów w kapitale zakładowym każdej ze spółek zależnych nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat (art. 24m ust. 1 pkt 3 lit. a).

Spółki zależne spełniają następujące warunki:

• są podatnikami, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT (art. 24m ust. 1 pkt 1);
• co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale tej spółki posiada bezpośrednio na podstawie tytułu własności spółka holdingowa (art. 24m ust. 1 pkt 3 lit. a);
• nie posiadają tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze (art. 24m ust. 1 pkt 3 lit. c);
• nie są spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową (art. 24m ust. 1 pkt 3 lit. d);
• nie są spółkami, których co najmniej 50% wartości aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości (art. 24o ust. 3).

Spółka holdingowa planuje dokonać odpłatnego zbycia udziałów w Spółkach zależnych na rzecz podmiotów niepowiązanych, o których mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Spółka holdingowa złoży właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przed zbyciem, oświadczenie o zamiarze skorzystania ze zwolnienia i planowanym przeprowadzeniu transakcji sprzedaży udziałów.

Państwa wątpliwości dotyczą m.in. momentu rozpoczęcia liczenia okresu co najmniej 2 lat posiadania udziałów oraz możliwości skorzystania ze zwolnienia dochodu z tytułu zbycia udziałów spółek zależnych, o którym mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT.

Zatem wskazać należy, że zwolnienie wynikające z art. 24o ust. 1 ustawy o CIT ma zastosowanie do dochodów uzyskiwanych przez spółkę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów lub akcji w spółce zależnej. Pozostałymi warunkami uprawniającymi do skorzystania z ww. zwolnienia są:

1.zbycie udziałów krajowej albo zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,

2.spółki zależne nie mogą posiadać co najmniej 50% wartości aktywów bezpośrednio lub pośrednio w nieruchomościach położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości, przy czym przepis art. 3 ust. 4 ustawy o CIT stosuje się odpowiednio,

3.zbycia udziałów musi dokonać spółka holdingowa w rozumieniu art. 24m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, a spółka zbywana musi spełniać warunki określone w art. 24m ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ustawy o CIT albo art. 24m ust. 1 pkt 3-4 ustawy o CIT,

4.Zawiadomienie właściwego naczelnika urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przed dniem zbycia, o zamiarze skorzystania ze zwolnienia,

5.spełnianie, na dzień poprzedzający uzyskanie przychodów ze zbycia udziałów (akcji), warunków określonych w art. 24m ust. 1 pkt 1-4 ustawy o CIT nieprzerwanie przez okres co najmniej dwóch lat.

Jak wynika z powyższego, skorzystanie ze zwolnienia o którym jest mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT do dochodu osiągniętego po 1 stycznia 2023 r. wymaga spełnienia warunków określonych w Rozdziale 5b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat.

Jak zostało wskazane w art. 20 ust. 1 Ustawy nowelizującej, przepisy zmieniane tą ustawą, a dotyczące regulacji z zakresu opodatkowania spółek holdingowych, należy stosować do przychodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2023 r. Zatem celem zmian doprecyzowujących, wprowadzonych przez ustawodawcę była możliwość zastosowania przepisów z ww. rozdziału do przychodów osiąganych przez Spółkę holdingową już od 1 stycznia 2023 r.

Zgodnie z wykładnią językową analizowanych przepisów, należy stwierdzić, że do okresu „co najmniej 2 lat”, o którym mowa w art. 24m ust. 2 ustawy o CIT w brzmieniu od 1 stycznia 2023 r. wlicza się także nieprzerwany okres, który swój początek miał przed dniem 1 stycznia 2023 r., a zatem początek biegu dwuletniego, nieprzerwanego okresu spełnienia warunków określonych w art. 24m ust. 1 pkt 1-4 mógł mieć miejsce wcześniej, przykładowo w 2021 r. lub w latach wcześniejszych.

Zgodnie z powyższym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Zgodnie z przedstawionym przez Państwa opisem sprawy stwierdzić należy, że skoro realizacja transakcji zbycia udziałów będzie dotyczyła Spółek zależnych, w których posiadają Państwo udziały nieprzerwanie przez okres dłuższy niż dwa lata (ponieważ cykl inwestycyjny w tego typu projektach trwa co najmniej dwa lata), to w przypadku dokonania przez Państwa transakcji zbycia udziałów (posiadanych w ilości co najmniej 10%) w tych spółkach zależnych, dochód uzyskany z transakcji zbycia udziałów będzie podlegał zwolnieniu, o którym mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT. Przesądza o tym m.in. fakt, że zgodnie z art. 24m ust. 2 updop będą spełnione, nieprzerwanie przez okres co najmniej dwóch lat, wszystkie wymogi konieczne do tego, aby uznać Państwa za spółkę holdingową, zgodnie z art. 24m ust. 1 pkt 2 updop, jak również krajowe spółki zależne, w których posiadają Państwo udziały, spełniać będą wymogi określone w art. 24m ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o CIT. Spółki zależne nie będą także posiadać aktywów o których mowa w art. 24o ust. 3 updop. Dodatkowo przy każdej tego typu transakcji dokonają Państwo złożenia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia co najmniej na 5 dni przed planowanym zbyciem udziałów.

Zgodnie z powyższym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 - jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanego przez Państwa wyroku sądu administracyjnego należy stwierdzić, że został on wydany w indywidualnej sprawie i nie jest wiążący dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołany wyrok WSA nie stanowi źródła prawa, wiąże strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartego w nim stanowiska sądu nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i/lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).