Interpretacja indywidualna z dnia 18 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.572.2023.4.AC

Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w celu uzyskania licencji Pilota Liniowego.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 czerwca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 1 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w celu uzyskania licencji Pilota Liniowego.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Od dnia 01.11.2021 r. prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą pod nr NIP (…) z zakresu działalności usługowej wspomagającej transport lotniczy (przeważająca działalność zgodnie z PKD 52.23.Z).

Rozlicza się Pan na zasadach ogólnych (Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.), prowadzi księgowość uproszczoną w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2014 r. poz. 1037 z późn. zm.) oraz jest płatnikiem VAT (Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. z 2022 poz. 931 z późn. zm.).

Zamierza Pan rozszerzyć zakres działalności o świadczenie usług z zakresu prowadzenia transportu lotniczego pasażerskiego (PKD 51.10.Z) i transportu lotniczego towarów (PKD 51.21.Z), opierając się na analizach zagranicznych podmiotów dotyczących ruchu lotniczego w Europie (np. analizy (...)l) oraz zapotrzebowania na personel latający na świecie do roku 2032 (np. analizy (...)). Usługi lotnicze zamierza Pan świadczyć osobiście na rzecz podmiotów profesjonalnych - zarówno przewoźników koncesjonowanych, jak i niekoncesjonowanych. Świadczenie usług z zakresu transportu lotniczego możliwe jest po uzyskaniu przez Pana co najmniej uprawnień pilota liniowego (tzw. ATPL(A) frozen), odbywając w tym celu szereg niezbędnych szkoleń i zdobywając odpowiednie uprawnienia, w tym m.in.: - Licencję Pilota Turystycznego PPL(A), - Uprawnienie do wykonywania lotów w nocy, tzw. VFR Noc, - Uprawnienie do lotów samolotami wielosilnikowymi MEP(L), - Uprawnienie do lotów według wskazań przyrządów IR, - Szkolenie teoretyczne ATPL(A),- Szkolenie UPRT, MCC, JOC, - Licencja Pilota Zawodowego CpL(A). Dodatkowo, po zdobyciu wymaganego doświadczenia, odbyciu szkolenia oraz uzyskaniu uprawnień instruktorskich FI(A) planuje Pan także rozszerzenie portfolio usługi o prowadzenie działalności szkoleniowej z zakresu nauki pilotażu. Przewiduje Pan też możliwość świadczenia odpłatnych usług lotniczych polegających np. na lotach widokowych i wycieczkowych, air taxi, przemieszczaniu samolotów z punktu A do punktu B, oraz innych czynnościach, takich jak reklamy lotnicze, czy loty ze skoczkami spadochronowymi. Poza kosztami szkoleń, należy ponieść także szereg wydatków związanych z zakupem pomocy nawigacyjnych (mapy lotnicze, nawigacje satelitarne, skalówki, nakolanniki, itp.), materiałów szkoleniowych (książki, dostępy do dodatkowych kursów), pomocy szkoleniowych (takich jak. np. kamery i rejestratory dźwięku do rejestrowania i oceny przebiegu i postępów szkolenia oraz samorozwoju), zakupem innych akcesoriów niezbędnych do realizacji szkoleń, odbyciem egzaminów przed Lotniczą Komisją Egzaminacyjną, uzyskaniem orzeczeń lotniczo-lekarskich.

Znaczącym kosztem jest także zdobycie odpowiedniego nalotu, który jest wymogiem rozpoczęcia danego etapu szkoleniowego oraz opłaty za paliwo i opłaty lotniskowe. Uzyskanie tych uprawnień możliwe jest podpisując z jedną ze szkół umowę na realizację pełnego zawodowego programu szkoleniowego (tzw. program 0-ATPL) lub realizując każde z wymaganych szkoleń osobno w trybie tzw. modułowym w jednym lub wielu ośrodkach szkoleniowych. Pomiędzy oboma podejściami nie ma różnicy merytorycznej w zakresie szkoleń oraz uzyskiwanych uprawnień. Po analizie ofert szkół lotniczych działających w (…), stwierdził Pan, że korzystniejszym jest realizacja szkoleń modułowo, zależnie od ofert cenowych i terminów realizacji szkoleń w poszczególnych ośrodkach. Wymagany nalot, będący prerekwizytem rozpoczynania dalszych etapów szkolenia po licencji PPL(A) będzie Pan zdobywał wypożyczając samolot od podmiotów świadczących takie usługi. Realizacja pełnego programu szkoleniowego trwa około od 2 do 3 lat, w związku z czym pierwszy przychód z przedmiotowej działalności planowany jest na lata 2025-2026.

Szkolenia opisane powyżej realizowane będą z Pana własnych środków, uzyskanych z głównej działalności. W celu rozszerzenia portfolio usług, w dniu 10.05.2023 r. rozszerzył Pan zakres wykonywanej działalności gospodarczej o kody PKD 51.10.Z, 51.23.Z, 85.53.Z.

Po 10.05.2023 r., do chwili obecnej poniósł Pan następujące wydatki, udokumentowane wymaganymi fakturami VAT wystawionymi na Pana:

1.uzyskanie orzeczenia lotniczo-lekarskiego klasy II, niezbędnego do rozpoczęcia szkolenia PPL(A),

2.zakup podstawowych pomocy nawigacyjnych oraz materiałów i pomocy szkoleniowych (tj. nakolannik, podręczniki pilotażu, logbook do rejestrowania nalotu i postępów w szkoleniu).

3.Wnioskodawca podpisał także umowę na realizację szkolenia PPL(A), opłacił pierwszą fakturę VAT (pierwsza z trzech rat) i oczekuje na rozpoczęcie szkolenia.

Uzupełnienie

Szkolenie lotnicze do Licencji Pilota Turystycznego Samolotowego PPL(A) zostało rozpoczęte 27.05.2023 r., a pierwsza faktura (1 rata z trzech) wystawiona została w dn. 30.05.2023 r.

Prowadzona działalność została rozszerzona o kody PKD 51.10.Z Transport lotniczy pasażerski, 51.21.Z Transport lotniczy towarów oraz 85.53.Z Pozaszkolne formy edukacji z zakresu nauki jazdy i pilotażu, aby umożliwić wykonywanie usług w tym zakresie w przyszłości. Stosowną zmianę w CEiDG złożył Pan dnia 10.05.2023 r., a więc przed poniesieniem jakichkolwiek wydatków na te cele.

Poniesione wydatki (koszty) są ściśle związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych oraz zdobywaniem wiedzy i umiejętności w zakresie pilotażu samolotów, które będą potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej. Realizowane obecnie szkolenie PPL(A) jak również szkolenia planowane w przyszłości (wszystkie etapy zostały opisane szczegółowo we wniosku) są niezbędne oraz prowadzą do uzyskania Licencji Zawodowej oraz Licencji Pilota Liniowego. Dopiero uzyskanie tych uprawnień pozwoli na świadczenie usług opisanych we wniosku. Pana zdaniem wydatki te, jak również planowane wydatki związane z dalszymi etapami szkolenia lotniczego są powiązane z planowanym w przyszłości przychodem, a zatem wyczerpują znamiona kosztów poniesionych w celu osiągnięcia przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.).

Zamierza Pan świadczyć usługi na rzecz koncesjonowanych przewoźników lotniczych (linii lotniczych) oraz innych podmiotów świadczących usługi lotnicze takie jak szkolenia lotnicze, przewóz osób i towarów, wynoszenie skoczków spadochronowych, loty widokowe oraz holowanie szybowców.

Zamierza Pan świadczyć usługi lotnicze wymienione we wniosku osobiście.

Inne akcesoria niezbędne do realizacji szkoleń rozumie Pan jako materiały i pomoce nawigacyjne, szkoleniowe, ale także wszelkie inne przedmioty, które niezbędne są do wykonywania lotów szkoleniowych i treningowych celem budowy nalotu, będącego wymogiem koniecznym do rozpoczęcia dalszych etapów szkolenia. Przykładami takich wydatków mogą być wymienione we wniosku słuchawki, mapy lotnicze, przybory nawigacyjne, książki, logbooki, kamery do rejestrowania przebiegu szkolenia, ale także np. kamizelki odblaskowe niezbędne do operowania z niektórych lotnisk, pisaki, skalówki lotnicze, itp.

Do chwili obecnej poniósł Pan koszty, które w ujęciu całego procesu szkoleniowego stanowią jego mniejszą część. Zasadne zatem jest postawienie pytania o przyszłe wydatki poniesione w celu realizacji szkoleń i zdobywania uprawnień jak opisane we wniosku, celem uzyskania licencji Pilota Liniowego.

Wydatki te będą dotyczyły w szczególności opłacenia pozostałych rat za szkolenie PPL(A) oraz opłacenie dalszych etapów szkolenia po zdobyciu Licencji PPL(A), takich jak Uprawnienie do wykonywania lotów w nocy, tzw. VFR Noc; Uprawnienie do lotów samolotami wielosilnikowymi MEP(L); Uprawnienie do lotów według wskazań przyrządów IR; Szkolenie teoretyczne ATPL(A); Szkolenie UPRT, MCC, JOC; Licencja Pilota Zawodowego CPL(A), Szkolenie do uzyskania uprawnień instruktorskich FI(A).

Szkolenia te mogą być realizowane w formie zintegrowanej w jednej szkole lotniczej lub modułowo w różnych organizacjach, zależnie od aktualnych ofert cenowych i dostępnych terminów szkoleń. Znaczące wydatki będą stanowiły także koszty wynajmu samolotu w celu zdobycia niezbędnego nalotu, koszty opłat lotniskowych oraz paliwa.

Dodatkowo zobowiązany będzie Pan pokryć koszty egzaminów przed Lotniczą Komisją Egzaminacyjną, uzyskania orzeczeń lotniczo-lekarskich oraz zakupu materiałów nawigacyjnych i szkoleniowych jak opisane w punkcie I.6 powyżej.

Warto zaznaczyć, że pytanie sformułowane w ten sposób zgodne jest w podobnymi pytaniami zadawanymi w innych Wnioskach o Wydanie Interpretacji Indywidualnej w podobnej sprawie (np. 0114-KDIP3-2.4011.395.2020.1.MT).

Ponadto, pismem z 7 sierpnia 2023 r. został doprecyzowany opis sprawy a mianowicie wskazał, Pan że:

1.Wydatki, które zostały poniesione od dnia 10.05.2023 r. do dnia dzisiejszego (tj. 07.08.2023 r.), które zamierza Pan ująć w kosztach uzyskania przychodu to:

• Wykonanie badań lotniczo-lekarskie klasy II niezbędnych do rozpoczęcia szkolenia do Licencji Pilota Turystycznego Samolotowego PPL(A);
• Opłacenie I raty za szkolenie lotnicze do Licencji Pilota Turystycznego PPL(A);
• Zakup słuchawek lotniczych;
• Zakup materiałów edukacyjnych, tj.:
•  podręcznik do Meteorologii,
•  podręcznik Osiągi, wyważenie i planowanie;
• Zakup wyposażenia nawigacyjnego, tj.:
•  mapy lotnicze,
•  kalkulator lotniczy,
• Przybory nawigacyjne:
•  skalówka,
•  kątomierz,
•  pisaki,
•  druki planu lotu;
• Zakup wyposażenia dodatkowego, tj.:
•  nakolannik lotniczy,
•  Logbook oraz okładka na licencję i badania.

Wszystkie powyższe wydatki zostały udokumentowane fakturami VAT.

• Dodatkowo poniesiono koszt egzaminu teoretycznego na Licencję Pilota Turystycznego Samolotowego PPL(A) przed Lotniczą Komisją Egzaminacyjną, udokumentowany potwierdzeniem przelewu do Urzędu Lotnictwa Cywilnego.

2.Wydatki, które Wnioskodawca zamierza ponieść w przyszłości, to:

• Pozostałe raty za szkolenie lotnicze do Licencji Pilota Turystycznego PPL(A);
• Koszt wykonania badań lotniczo-lekarskich kl. I;
• Koszt dalszych etapów szkolenia do zdobycia niezbędnych uprawnień, tj.:
• Uprawnienie do wykonywania lotów w nocy, tzw. VFR Noc,
• Uprawnienie do lotów samolotami wielosilnikowymi MEP(L),
• Uprawnienie do lotów według wskazań przyrządów IR,
• Szkolenie teoretyczne ATPL(A),
• Szkolenie UPRT, o Szkolenie MCC,
• Szkolenie JOC,
• Szkolenie do Licencji Pilota Zawodowego CPL(A),
• Szkolenie do uzyskania uprawnień instruktorskich FI(A),
• Uprawnienie do wywożenia skoczków spadochronowych oraz holowania szybowców;
• Koszt szkolenia i egzaminu z języka angielskiego na poziomie min. 4 wymaganym przepisami ICAO;
• Koszty egzaminów teoretycznych i praktycznych przed lotniczą Komisją Egzaminacyjną;
• Koszty wypożyczenia samolotu w celu budowania nalotu oraz koszty wypożyczenia samolotu na czas egzaminów praktycznych;
• Koszty dodatkowe związane z wypożyczeniem samolotu, szkoleniem i budowaniem nalotu, tj.: paliwo i opłaty lotniskowe;
• Koszt zakupu materiałów i przyborów szkoleniowych i nawigacyjnych, tj.:
• książek, materiałów multimedialnych, szkoleń internetowych w celu zdobywania wiedzy teoretycznej niezbędnej w szkoleniu,
• kamer i rejestratorów dźwięku w celu rejestracji lotów i ich analizy w celach szkoleniowych,
• map i przyborów nawigacyjnych (pisaki, plotery, skalówki, kalkulator lotniczy).

Wszystkie wydatki (koszty) przedstawione w punktach 1 i 2 powyżej są zdaniem Pana ściśle związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych oraz zdobywaniem wiedzy i umiejętności w zakresie pilotażu samolotów, które będą niezbędne w prowadzonej działalności gospodarczej. Nie mają one charakteru osobistego. Zdaniem Pana te wydatki łączy logiczny ciąg przyczynowo skutkowy z planowanym w przyszłości przychodem, a zatem wyczerpują one znamiona kosztów poniesionych w celu osiągnięcia przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.).

Pytania

1.Czy wydatki poniesione przez Pana od dnia 10.05.2023 r. do dnia dzisiejszego, opisane w niniejszym wniosku, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów?

2.Czy przyszłe wydatki, które musi ponieść Pan, opisane w niniejszym wniosku, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Pana dywersyfikacja portfolio usług jest naturalnym oraz pożądanym procesem i metodą zwiększania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej. Branża lotnicza nie jest dla Wnioskodawcy nową. Od początku prowadzenia działalności świadczy usługi wspomagające transport lotniczy, w tym doradztwo inżynierskie, zarządzanie projektami oraz inspekcje statków powietrznych.

Wobec tego rozszerzenie portfolio usług na usługi z zakresu transportu lotniczego jest, zdaniem Pana, rozsądnym krokiem, uzasadnionym szeroko dostępnymi analizami rynku transportu lotniczego i doprowadzi do zwiększenia przychodów w szacowanych terminach opisanych we wniosku.

Zdaniem Pana wydatki poniesione od dnia 10.05.2023r. do dnia dzisiejszego, jak również przyszłe wydatki konieczne do poniesienia przez Pana, opisane w niniejszym wniosku, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.), dalej też w skrócie "ustawa", kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowana albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Zatem podstawową cechą kosztu podatkowego jest związek tego kosztu z przychodem (ewentualnie z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów). Istotne znaczenie ma również cel, w jakim został poniesiony.

Wyrażenie "w celu osiągnięcia przychodów" zawarte we wskazanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z osiąganiem przychodów z tytułu działalności gospodarczej podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. O ile niektóre wydatki opisane we wniosku trudno przypisać na ten moment do konkretnego przychodu, jednakże stanowią one konieczny element, bez którego nie będzie możliwe zdobycie kolejnych wymaganych uprawnień i docelowo osiągnięcie przychodu w przyszłości. Wydatki wymienione we wniosku nie służą podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia niezwiązanego z działalnością gospodarczą, nie mają zatem charakteru osobistego, a są związane z podnoszeniem kwalifikacji, zdobywaniem wiedzy i umiejętności na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Istnieje zatem silne powiązanie tych wydatków z osiągnięciem przychodu w przyszłości.

Zdaniem Pana przedstawiony związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy wydatkami, a planowanym przychodem wyczerpuje definicję kosztów poniesionych w celu osiągnięcia przychodów zgodnie z ustawą. Wydatki wskazywane przez Pana nie są ujęte w katalogu zawartym w art. 23 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Będą ponadto udokumentowane prawidłowo wystawionymi fakturami oraz rachunkami.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że wydatki wskazane przez Pana spełniają przesłanki, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy. Mogą obiektywnie przyczyniać się do osiągnięcia przychodu, bądź też służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Z tego powodu stanowisko Pana należy uznać za prawidłowe. Dodatkowo zaznaczyć należy, że stanowisko Pana jest zgodne z linią interpretacyjną organów podatkowych, przedstawioną m.in. w piśmie Dyrektora KIS z dnia 22 lipca 2020 r. sygn. 0114-KDIP3-2.4011.395.2020.1.MT.), z dnia 16 marca 2021 r. (sygn. 0114-KDIP3-1.4011.50.2021.2.AC oraz z dnia 10 lutego 2022 r. ( sygn. 0115-KDIT3.4011.9.2022.1.AW).

Podsumowując, zdaniem Pana, jak przedstawiono we wniosku wydatki opisane w niniejszym uzupełnieniu, oraz we wniosku poniesione od dnia 10.05.2023r. do dnia dzisiejszego, jak również przyszłe wydatki konieczne do poniesienia przez Pana, w przyszłości, opisane powyżej, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Wypełniają one znamiona kosztów poniesionych w celu osiągnięcia przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Oznacza to, że zaliczenie wydatków do kosztów podatkowych jest możliwe, jeżeli zostaną spełnione kryteria wynikające z tego przepisu.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego między poniesieniem kosztu a powstaniem przychodów lub realną szansą powstania przychodów podatkowych bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy – oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli między jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodów istnieje związek przyczynowy (ewentualnie z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów).

A zatem warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztów uzyskania przychodów podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Tym samym – możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, że wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia jego przychodów.

Dokonując oceny charakteru ponoszonych wydatków, należy rozstrzygnąć, czy spełniają one kryteria określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz czy nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 tej ustawy. Ocena prawna danego wydatku wymaga bowiem uwzględnienia unormowań art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym ustawodawca dokonał enumeratywnego wyliczenia wydatków niestanowiących kosztów podatkowych, nawet jeśli ponoszone są w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Z przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jakkolwiek podmioty gospodarcze mogą dowolnie i swobodnie podejmować decyzje finansowe w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to jednak kwalifikacja wydatków do kosztów podatkowych winna opierać się na przepisach prawa podatkowego. Nie każdy wydatek z racji tylko samego jego poniesienia jest kosztem podatkowym. Aby tak było, wydatek musi spełniać wskazane kryteria ustawowe. Nie ma w tym względzie dowolności i uznaniowości podyktowanej pozaustawowymi kryteriami.

Wskazuję również, że sam fakt nieobjęcia ustawowym wykazem wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów zawartym w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest wystarczający do podatkowej kwalifikacji kosztów. Brak takiego wydatku w katalogu kosztów negatywnych nie skutkuje automatycznym przyjęciem, że stanowi on koszt podatkowy.

Z opisu sprawy wynika, że od 01.11.2021 r. prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą z zakresu działalności usługowej wspomagającej transport lotniczy (przeważająca działalność zgodnie z PKD 52.23.Z). Rozlicza się Pan na zasadach ogólnych, prowadzi księgowość uproszczoną w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz jest płatnikiem VAT. Zamierza Pan rozszerzyć zakres działalności o świadczenie usług z zakresu prowadzenia transportu lotniczego pasażerskiego (PKD 51.10.Z) i transportu lotniczego towarów (PKD 51.21.Z), opierając się na analizach zagranicznych podmiotów dotyczących ruchu lotniczego w Europie oraz zapotrzebowania na personel latający na świecie do roku 2032. Usługi lotnicze zamierza Pan świadczyć osobiście na rzecz podmiotów profesjonalnych - zarówno przewoźników koncesjonowanych, jak i niekoncesjonowanych. Świadczenie usług z zakresu transportu lotniczego możliwe jest po uzyskaniu przez Pana co najmniej uprawnień pilota liniowego (tzw. ATPL(A) frozen), odbywając w tym celu szereg niezbędnych szkoleń i zdobywając odpowiednie uprawnienia.

Poza kosztami szkoleń, należy ponieść także szereg wydatków związanych z zakupem pomocy szkoleniowych, zakupem innych akcesoriów niezbędnych do realizacji szkoleń, odbyciem egzaminów przed Lotniczą Komisją Egzaminacyjną, uzyskaniem orzeczeń lotniczo-lekarskich. Znaczącym kosztem jest także zdobycie odpowiedniego nalotu, który jest wymogiem rozpoczęcia danego etapu szkoleniowego oraz opłaty za paliwo i opłaty lotniskowe. Wymagany nalot, będący prerekwizytem rozpoczynania dalszych etapów szkolenia po licencji PPL(A) będzie Pan zdobywał wypożyczając samolot od podmiotów świadczących takie usługi. Realizacja pełnego programu szkoleniowego trwa około od 2 do 3 lat, w związku z czym pierwszy przychód z przedmiotowej działalności planowany jest na lata 2025-2026.

Szkolenia opisane powyżej realizowane będą z Pana własnych środków, uzyskanych z głównej działalności. W celu rozszerzenia portfolio usług, w dniu 10.05.2023 r. rozszerzył Pan zakres wykonywanej działalności gospodarczej o kody PKD 51.10.Z, 51.23.Z, 85.53.Z.

Wydatki, które zostały poniesione od dnia 10.05.2023 r., które zamierza Pan ująć w kosztach uzyskania przychodu to:

• Wykonanie badań lotniczo-lekarskie klasy II niezbędnych do rozpoczęcia szkolenia do Licencji Pilota Turystycznego Samolotowego PPL(A);
• Opłacenie I raty za szkolenie lotnicze do Licencji Pilota Turystycznego PPL(A);
• Zakup słuchawek lotniczych;
• Zakup materiałów edukacyjnych, tj.:
•  podręcznik do Meteorologii,
•  podręcznik Osiągi, wyważenie i planowanie;
• Zakup wyposażenia nawigacyjnego, tj.:
•  mapy lotnicze,
•  kalkulator lotniczy,
• Przybory nawigacyjne:
•  skalówka,
•  kątomierz,
•  pisaki,
•  druki planu lotu;
• Zakup wyposażenia dodatkowego, tj.:
•  nakolannik lotniczy,
•  Logbook oraz okładka na licencję i badania.

Wszystkie powyższe wydatki zostały udokumentowane fakturami VAT.

• Dodatkowo poniesiono koszt egzaminu teoretycznego na Licencję Pilota Turystycznego Samolotowego PPL(A) przed Lotniczą Komisją Egzaminacyjną, udokumentowany potwierdzeniem przelewu do Urzędu Lotnictwa Cywilnego.

Wydatki, które Wnioskodawca zamierza ponieść w przyszłości, to:

• Pozostałe raty za szkolenie lotnicze do Licencji Pilota Turystycznego PPL(A);
• Koszt wykonania badań lotniczo-lekarskich kl. I;
• Koszt dalszych etapów szkolenia do zdobycia niezbędnych uprawnień, tj.:
• Uprawnienie do wykonywania lotów w nocy, tzw. VFR Noc,
•  Uprawnienie do lotów samolotami wielosilnikowymi MEP(L),
• Uprawnienie do lotów według wskazań przyrządów IR,
• Szkolenie teoretyczne ATPL(A),
• Szkolenie UPRT, o Szkolenie MCC,
• Szkolenie JOC,
• Szkolenie do Licencji Pilota Zawodowego CPL(A),
• Szkolenie do uzyskania uprawnień instruktorskich FI(A),
• Uprawnienie do wywożenia skoczków spadochronowych oraz holowania szybowców;
• Koszt szkolenia i egzaminu z języka angielskiego na poziomie min. 4 wymaganym przepisami ICAO;
• Koszty egzaminów teoretycznych i praktycznych przed lotniczą Komisją Egzaminacyjną;
• Koszty wypożyczenia samolotu w celu budowania nalotu oraz koszty wypożyczenia samolotu na czas egzaminów praktycznych;
• Koszty dodatkowe związane z wypożyczeniem samolotu, szkoleniem i budowaniem nalotu, tj.: paliwo i opłaty lotniskowe;
• Koszt zakupu materiałów i przyborów szkoleniowych i nawigacyjnych, tj.:
• książek, materiałów multimedialnych, szkoleń internetowych w celu zdobywania wiedzy teoretycznej niezbędnej w szkoleniu,
• kamer i rejestratorów dźwięku w celu rejestracji lotów i ich analizy w celach szkoleniowych,
• map i przyborów nawigacyjnych (pisaki, plotery, skalówki, kalkulator lotniczy).

Do stwierdzenia, czy poniesione wydatki od 10.05.2023 r. oraz wydatki, które zamierza Pan ponieść w celu zyskania licencji pilota (szczegółowo przedstawione w opisie sprawy) mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, istotnym jest ustalenie:

• czy takie wydatki związane są z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych, zdobywaniem wiedzy i umiejętności, które są potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej i które mają z nią związek,
• czy takie wydatki służą tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia niezwiązanego z działalnością, a więc który co do zasady mają charakter osobisty,
• czy ponoszenie wydatków związanych z wynajmem samolotu jest działaniem w celu osiągnięcia przychodu.

Jako uzasadnione racjonalnie i gospodarczo wydatki, których poniesienie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów ze źródła, jakim jest działalność gospodarcza, należy uznać wydatki na kształcenie, które pozwolą podatnikowi nabyć umiejętności i wiedzę niezbędną w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Związek z przychodem albo źródłem przychodu mamy wtedy, gdy koszt jest poniesiony w celu osiągnięcia przychodu. Z całokształtu sprawy wynika, że poniesione wydatki (koszty) są ściśle związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych oraz zdobywaniem wiedzy i umiejętności w zakresie pilotażu samolotów, które będą potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej. Realizowane obecnie szkolenie PPL(A) oraz koszty związane z zakupem pomocy szkoleniowych, niezbędnych akcesoriów, wyposażenia jak również szkolenia planowane w przyszłości są niezbędne oraz prowadzą do uzyskania Licencji Pilota. Uzyskanie tych uprawnień pozwoli na świadczenie usług opisanych we wniosku. Wydatki te, jak również planowane wydatki związane z dalszymi etapami szkolenia lotniczego są powiązane z planowanym w przyszłości przychodem, a zatem wyczerpują znamiona kosztów poniesionych w celu osiągnięcia przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie powołanych przepisów prawa oraz przedstawionego opisu sprawy wskazuję, że ww. wydatki spełniają wymagane warunki, tj. pozostają w związku przyczynowo- skutkowym z pozarolniczą działalnością gospodarczą i są/będą ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Reasumując - wymienione wydatki, które zostały poniesione po 10.05.2023 r. oraz wydatki, które zostaną przez Pana poniesione w przyszłości mogą/będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja stanowi ocenę Pana stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W interpretacji ocenie zostały poddane tylko te wydatki, które zostały wymienione szczegółowo we wniosku.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).