Interpretacja indywidualna z dnia 16 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-3.4014.188.2023.2.JS

Sprzedaż nieruchomości, w związku z jej opodatkowaniem VAT, podlega wyłączeniu z opodatkowania PCC.

 Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

15 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 14 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości.

Treść wniosku jest następująca:

 Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będąca stroną postępowania (dalej: Sprzedający): N. Sp. z o.o. NIP: (…)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania (dalej: Kupujący): G. R. Sp. z o.o. NIP: (…)

Opis zdarzenia przyszłego

N. Sp. z o.o. – Zainteresowany będący stroną postępowania (dalej: Sprzedający) ma siedzibę i miejsce działalności gospodarczej w Polsce. Sprzedający jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług.

Sprzedający zamierza nabyć niezabudowaną nieruchomość, położoną w P., stanowiącą działkę ewidencyjną nr (…), o powierzchni 61.984 m², dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą KW nr (…) („Nieruchomość”). Zgodnie z wpisami w dziale I-O księgi wieczystej, sposób korzystania z Nieruchomości oznaczono jako R – grunty orne. Na obszarze, na którym położona jest Nieruchomość aktualnie nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość jest niezabudowana.

Nabycie własności Nieruchomości zostanie dokonane od współwłaścicieli, będących osobami fizycznymi i polskimi rezydentami podlegającymi w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów („Współwłaściciele”). Zgodnie z wpisem w księdze wieczystej Współwłaściciele nabyli Nieruchomość w drodze spadku po swoim ojcu i mężu.

Sprzedający planuje, że dokonany zostanie podział Nieruchomości na dwie działki ewidencyjne w ten sposób, że powstanie m.in. wyodrębniona działka ewidencyjna o projektowanej powierzchni 3,1238 ha („Nieruchomość R.”). Po nabyciu własności Nieruchomości przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania (Sprzedającego), wyodrębniona Nieruchomość R. zostanie przez niego zbyta na rzecz G. R. Sp. z o.o. (dalej: Zainteresowany niebędący stroną postępowania, Kupujący). Kupujący jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług.

W celu przeprowadzenia ww. transakcji zbycia Nieruchomości R., 4 stycznia 2023 r. podpisali Państwo (Sprzedający i Kupujący) umowę przedwstępną sprzedaży tej nieruchomości („Umowa przedwstępna”).

W Umowie przedwstępnej strony oświadczyły, że są zainteresowane nabyciem poszczególnych części Nieruchomości w ten sposób, że docelowo Kupujący stanie się właścicielem Nieruchomości R., zaś Sprzedający będzie właścicielem pozostałej części Nieruchomości i każda ze stron będzie realizować na swojej części Nieruchomości inwestycję deweloperską w postaci budowy osiedla mieszkaniowego wielorodzinnego („Inwestycja”).

W Umowie przedwstępnej postanowiono w związku z tym, że jej celem jest zapewnienie, że Zainteresowany będący stroną postępowania (Sprzedający) nabędzie własność Nieruchomości, a co najmniej Nieruchomość R., od jej obecnych Współwłaścicieli, a następnie strony wspólnie doprowadzą do uzyskania przez Sprzedającego i przeniesienia na rzecz Kupującego decyzji środowiskowej, decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu oraz pozwolenia na budowę. Następnie po spełnieniu wszystkich warunków przewidzianych w Umowie przedwstępnej Zbywca sprzeda Nieruchomość R. na rzecz Kupującego wraz z prawami do ww. decyzji i na warunkach określonych szczegółowo w tej umowie.

W Umowie przedwstępnej strony zobowiązały się, że zawrą umowę sprzedaży Nieruchomości R., na podstawie której Zbywca sprzeda Kupującemu, a Nabywca kupi prawo własności tej nieruchomości za cenę określoną w umowie. Warunkiem zawieszającym zawarcia umowy sprzedaży jest to, żeby Sprzedający stał się właścicielem Nieruchomości R., jak również: wydanie prawomocnej i ostatecznej decyzji podziałowej zatwierdzającej podział Nieruchomości poprzez wydzielenie geodezyjne Nieruchomości R.; wydanie decyzji środowiskowej oraz decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu i pozwolenia na budowę.

Zgodnie z postanowieniami Umowy przedwstępnej cena z tytułu sprzedaży Nieruchomości R. („Cena”) zostanie uregulowana w ten sposób, że: w terminie 7 dnia od daty doręczenia Kupującemu decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, zapłaci on na rzecz Sprzedającego zaliczkę, która zostanie zaliczona na poczet ceny („Zaliczka”). Następnie najpóźniej 1 dzień przed podpisaniem umowy sprzedaży Kupujący (Zainteresowany niebędący stroną postępowania) wpłaci pozostałą część Ceny do depozytu notarialnego. Po zawarciu przyrzeczonej umowy sprzedaży Cena pomniejszona o zapłaconą Zaliczkę zostanie przekazana na rzecz Sprzedającego.

Jednocześnie strony Umowy przedwstępnej zgodnie postanowiły, że niezależnie od Ceny Sprzedającemu może przysługiwać dodatkowe wynagrodzenie, obliczane jako iloczyn stałej stawki w zł za każdy m² przekraczający określony w umowie limit powierzchni użytkowej mieszkań i usług w ramach Inwestycji („Wynagrodzenie dodatkowe”). Wynagrodzenie dodatkowe będzie obliczane m.in. na podstawie pozwolenia na budowę, a także ewentualnych decyzji o zmianie pozwolenia na budowę. Warunkiem otrzymania Dodatkowego wynagrodzenia będzie także fakt jego wypłaty przez Zbywcę na rzecz poprzednich właścicieli (Współwłaścicieli), ponieważ w umowie zawartej z dotychczasowymi Współwłaścicielami zawarte zostały analogiczne postanowienia dotyczące obowiązku wypłaty na ich rzecz dodatkowego wynagrodzenia.

Postanowienia dotyczące obowiązku zapłaty Dodatkowego wynagrodzenia zostały uregulowane szczegółowo w art. 7 Umowy przedwstępnej pt.: „Cena”. W tym zakresie postanowiono m.in., że jeśli pozwolenie na budowę uzyskane przed datą zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży zezwalać będzie na wybudowanie budynków w ramach planowanej Inwestycji o powierzchni użytkowej (określonej zgodnie z definicją zawartą w Umowie przedwstępnej) większej niż określony limit lub po dacie zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży wydane zostanie zamienne pozwolenie na budowę, to Dodatkowe Wynagrodzenie zostanie zapłacone Sprzedającemu: (i) w dniu zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży na zasadach płatności przewidzianych dla Ceny — o ile dojdzie do uzyskania pozwolenia na budowę do tego dnia albo (ii) po zawarciu przyrzeczonej umowy sprzedaży i późniejszym uzyskaniu zamiennego pozwolenia na budowę w terminie 30 dni od dnia otrzymania informacji o rachunku bankowym Wnioskodawcy.

Aby uniknąć wątpliwości, zaznaczyli Państwo że:

- przedmiotem planowanej umowy sprzedaży będzie Nieruchomość R. będąca odrębną niezabudowaną działką ewidencyjną gruntu,

- nabycie i sprzedaż Nieruchomości R. związane jest z działalnością gospodarczą Sprzedającego i Kupującego opodatkowaną podatkiem od towarów i usług (działalnością deweloperską); Nieruchomość nie była wykorzystywana na cele związane z działalnością zwolnioną od podatku.

Pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

Czy w zakresie, w jakim sprzedaż Nieruchomości R. (w tym zapłata Ceny, Zaliczki oraz Wynagrodzenia dodatkowego) będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z tego podatku, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, sprzedaż Nieruchomości R., w tym otrzymanie Ceny, Zaliczki na poczet tej ceny oraz Wynagrodzenia dodatkowego, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych stosownie do treści art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wskazali Państwo, że w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zamiany w zakresie, w jakim są opodatkowanie podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika więc, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo użytkowania wieczystego.

Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Państwa zdaniem w opisanym zdarzeniu przyszłym sprzedaż Nieruchomości R. będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i sprzedaż ta nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Tym samym Sprzedający będzie zobowiązany do naliczenia podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży tej Nieruchomości.

A zatem, skoro omawiana we wniosku transakcja sprzedaży Nieruchomości R.: (i) będzie podlegała faktycznemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, (ii) nie będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług, to do opisanej transakcji znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku opisana transakcja sprzedaży Nieruchomości R. będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska przywołali Państwo interpretacje indywidualne.

Powyżej przywołano tylko tę część Państwa stanowiska, która odnosi się do opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 170 ze zm.):

podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

obowiązek podatkowy – przy umowie sprzedaży – ciąży na kupującym.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych,

podstawę opodatkowania – przy umowie sprzedaży – stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

stawki podatku wynoszą – od umowy sprzedaży:

 a) nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,

 b) innych praw majątkowych – 1%.

Na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

- umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r. poz. 685, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z treści art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo użytkowania wieczystego.

Z opisu sprawy wynika, że zamierzają Państwo zawrzeć umowę sprzedaży, na mocy której Zainteresowany niebędący stroną postępowania (Kupujący) nabędzie od Zainteresowanego będącego stroną postępowania (Sprzedającego) niezabudowaną działkę gruntu (określaną we wniosku jako „Nieruchomość R.”).

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Państwa dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług będzie bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z interpretacji indywidualnej znak: 0111-KDIB3-1.4012.459.2023.2.MSO w zakresie podatku od towarów i usług wynika, że:

- sprzedaż opisanej Nieruchomości R. nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku,

- sprzedaż Nieruchomości R. podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki ww. podatku.

Zatem, skoro omawiana Transakcja (sprzedaż Nieruchomości R.) będzie podlegała faktycznemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będzie z tego podatku zwolniona, to do opisanej transakcji znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku transakcja sprzedaży nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Końcowo zauważa się, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu podlega czynność cywilnoprawna – umowa sprzedaży, a nie jej poszczególne elementy, tj. zapłata Ceny, Zaliczki oraz Wynagrodzenia dodatkowego.

Dodatkowe informacje 

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja stanowi ocenę Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – znak: 0111-KDIB3-1.4012.459.2023.2.MSO.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

N. Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy Ordynacja podatkowa.