Interpretacja indywidualna z dnia 8 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT2.4011.295.2023.2.ENB

Skutki podatkowe otrzymania jednorazowego świadczenia z Australii

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 czerwca 2023 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania świadczenia z Australii i zastosowania zwolnienia przedmiotowego. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem w dniu 12 lipca 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pani polską rezydentką podatkową, posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o PIT. Pani mąż zmarł w grudniu 2021 r. w Australii, gdzie do końca życia mieszkał i pracował. Mężowi przysługiwało w momencie śmierci dożywotnie świadczenie emerytalne, należne w ramach Drugiego Filara Państwowego Programu Emerytalnego (SSS - State Superannuation Scheme - Ustawa o Drugim Filarze Państwowego Programu Emerytalnego z roku 1916 - Nowa Południowa Walia). Została Pani pisemnie poinformowana przez australijską instytucję państwową, że jest jedyną osobą uprawnioną do tych świadczeń emerytalnych. Pani mąż z jednej strony, jako ubezpieczony był obowiązany do wnoszenia obowiązkowych wkładów osobistych ze swojego wynagrodzenia do jednostek funduszu emerytalnego, płatnych po osiągnięciu wieku emerytalnego, z drugiej strony jego pracodawca płacił odpowiedni składnik zasilający jednostki tego funduszu. Mężowi przysługiwało w momencie jego śmierci dożywotnie świadczenie emerytalne, ponieważ jeszcze przed śmiercią osiągnął odpowiedni do tego wiek. W 2023 r. otrzymała Pani na konto bankowe w Polsce jednorazową wypłatę z tytułu świadczenia. Świadczenie powyższe nie podlega ustawie o spadkach i darowiznach w Australii, co jest tożsame z treścią art. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn z dnia 28 lipca 1983 r. t.j. z dnia 21 maja 2021 r. Dz. U. z 2021, poz. 1043 ze zm. Zwróciła się Pani pisemnie do ww. australijskiego funduszu emerytalnego w celu ustalenia prawno-podatkowych aspektów otrzymanego świadczenia. Z udzielonej pisemnej informacji wynika, że dla celów australijskiego opodatkowania nie było wymagane potrącenie żadnego podatku od otrzymanych płatności oraz, że otrzymane świadczenie nie jest tożsame z systemem drugiego filara stosowanego w Polsce. Zasugerowano jednocześnie, aby zwróciła się Pani do polskiego urzędu skarbowego z pytaniem, jak on zaszeregowałby to świadczenie w świetle obowiązujących w Polsce przepisów podatkowych.

Uzupełniając wniosek wyjaśniła Pani, że otrzymane jednorazowe świadczenie z Australii nie podlega w Polsce przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn (art. 3 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r., tj. z dnia 21 maja 2021 r. Dz. U. z 2021, poz. 1043 ze zm.). Jednorazowa wypłata stanowiła zwrot środków zgromadzonych przez Pani męża w ramach Drugiego Filaru Państwowego Programu Emerytalnego w Australii. Po śmierci ubezpieczonego, zgromadzone środki zostały przekazane na Pani rzecz, tj. uprawnionego współmałżonka.

Pytanie

Czy jest Pani zobowiązana – a jeśli tak to w jakiej wysokości – do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT) od otrzymanego po zmarłym mężu świadczenia z australijskiego funduszu emerytalnego?

Pani stanowisko w sprawie

Uważa Pani, że otrzymane świadczenie z australijskiego funduszu emerytalnego po zmarłym mężu korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 58a lit. b ustawy o PIT. Wypłata środków została dokonana na rzecz Pani, jako jedynej osoby uprawnionej do tych środków po śmierci oszczędzającego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 4a ww. ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z opisu zdarzenia wynika, że jest Pani polską rezydentką podatkową, posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Pani mąż zmarł w grudniu 2021 r. w Australii, gdzie do końca życia mieszkał i pracował. Mężowi przysługiwało w momencie śmierci dożywotnie świadczenie emerytalne, należne w ramach Drugiego Filaru Państwowego Programu Emerytalnego (SSS - State Superannuation Scheme - Ustawa o Drugim Filarze Państwowego Programu Emerytalnego z roku 1916 - Nowa Południowa Walia). Została Pani pisemnie poinformowana przez australijską instytucję państwową, że jest jedyną osobą uprawnioną do tych świadczeń emerytalnych. Mężowi przysługiwało w momencie jego śmierci dożywotnie świadczenie emerytalne, ponieważ jeszcze przed śmiercią osiągnął odpowiedni do tego wiek. W 2023 r. otrzymała Pani na konto bankowe w Polsce jednorazową wypłatę z tytułu świadczenia. Uzyskała Pani informacje, że dla celów australijskiego opodatkowania nie było wymagane potrącenie żadnego podatku od otrzymanych płatności oraz, że otrzymane świadczenie nie jest tożsame z systemem drugiego filara stosowanego w Polsce. Jednorazowe świadczenie z Australii nie podlega w Polsce przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn (art. 3 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r., tj. z dnia 21 maja 2021 r. Dz. U. z 2021, poz. 1043 ze zm.). Jednorazowa wypłata stanowiła zwrot środków zgromadzonych przez Pani męża w ramach Drugiego Filaru Państwowego Programu Emerytalnego w Australii. Po śmierci ubezpieczonego, zgromadzone środki zostały przekazane na Pani rzecz, tj. uprawnionego współmałżonka.

W związku z powyższym, w niniejszej sprawie znajdą zastosowanie postanowienia Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Australią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w Canberze dnia 7 maja 1991 r. (Dz. U. z 1992 r. Nr 41, poz. 177).

Na podstawie art. 18 ust. 1 i ust. 2 tej Umowy:

Emerytury (w tym emerytury rządowe) i renty, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w jednym z Umawiających się Państw, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Określenie "renta" oznacza określoną kwotę płatną okresowo i w określonym czasie podczas życia lub w pewnym określonym albo dającym się wymierzyć czasie jako spełnienie zobowiązania dokonywania płatności w zamian za uprzednio w pełni wykonane świadczenie pieniężne lub w równoważniku danej kwoty pieniężnej.

Ww. Umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku nie definiuje co należy rozumieć przez określenie „emerytury”. Zgodnie z Komentarzem do art. 18 Konwencji Modelowej OECD (który odnosi się do emerytur i innych podobnych świadczeń) rodzaje wypłat objętych tych artykułem obejmują nie tylko emerytury wypłacane bezpośrednio byłym pracownikom najemnym, lecz również innym beneficjentom (…) oraz inne podobne świadczenia, np. renty starcze z tytułu dawnego zatrudnienia. Kwestię, czy wypłaty są objęte art. 18 można ocenić w zależności od ich istoty, z uwzględnieniem faktów i okoliczności w których są dokonywane.

O ile określenie „emerytura” w ramach zwykłego znaczenia tego słowa obejmuje tylko okresowe wypłaty, o tyle sformułowanie „inne podobne świadczenia” jest dość szerokie, aby objąć wypłaty nieokresowe. Niemniej jednak podkreślenia wymaga, że art. 18 analizowanej Umowy polsko-australijskiej odnosi się wyłącznie do świadczeń w postaci emerytur i rent. Niezależnie od powyższego – jak wynika z Komentarza – zwrot składek emerytalnych nie stanowi „innego podobnego świadczenia” w rozumieniu artykułu 18 Konwencji Modelowej.

W świetle powyższego otrzymane przez Panią z Australii jednorazowe świadczenie stanowiące zwrot środków zgromadzonych przez zmarłego męża w ramach Drugiego Filaru Państwowego Programu Emerytalnego nie mieści się w dyspozycji art. 18 ust. 1 Umowy polsko-australijskiej.Tego rodzaju przychód na gruncie ww. Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania należy kwalifikować do tzw. innych dochodów, o których mowa w art. 22 ust. 1 Umowy.

Zgodnie z tym przepisem:

Części  dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw, które nie zostały wymienione w wyżej wymienionych artykułach niniejszej umowy, będą podlegały opodatkowaniu tylko w tym Państwie, lecz jeżeli dochody są uzyskiwane ze źródeł w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być również opodatkowane w tym drugim Państwie.

Powyższe oznacza, że uzyskane przez Panią jednorazowe świadczenie (zwrot zgromadzonych przez zmarłego małżonka środków) podlega opodatkowaniu zarówno w państwie miejsca zamieszkania (w Polsce), jak i w państwie źródła (w Australii).

W takiej sytuacji przewiduje się zastosowanie metody unikania podwójnego opodatkowania, o której mowa w art. 24 Umowy polsko-australijskiej.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 Umowy:

Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z niniejszą umową może być opodatkowany w Australii, to Polska potrąci z polskiego podatku płaconego z tytułu tego dochodu kwotę równą podatkowi australijskiemu w odniesieniu do tego dochodu. Takie potrącenie nie może jednak przewyższyć kwoty podatku polskiego, wyliczonego przed dokonaniem potrącenia podlegającego opłacie z tytułu tego dochodu.

W Polsce otrzymane przez Panią jednorazowe świadczenie podlega opodatkowaniu, na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 tej ustawy. W związku z tym, świadczenie mające realną korzyść finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b ww. ustawy, jest dla świadczeniobiorcy przychodem z innych źródeł.

W konsekwencji otrzymane przez Panią jednorazowe świadczenie z Australii stanowiące zwrot środków zgromadzonych przez zmarłego małżonka stanowi dla Pani przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do możliwości zastosowania wskazanego przez Panią zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58a lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyjaśnić należy, że zgodnie z tym przepisem:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z tytułu oszczędzania na indywidualnym koncie emerytalnym, w rozumieniu przepisów o indywidualnych kontach emerytalnych, uzyskane w związku z wypłatą środków dokonaną na rzecz osób uprawnionych do tych środków po śmierci oszczędzającego - z tym że zwolnienie nie ma zastosowania w przypadku, gdy oszczędzający gromadził oszczędności na więcej niż jednym indywidualnym koncie emerytalnym, chyba że przepisy te przewidują taką możliwość.

Podkreślić przy tym należy, że w polskim systemie prawnym definicję legalną indywidualnego konta emerytalnego („IKE), a także zasady gromadzenia oszczędności na IKE, dokonywania wpłat, wypłat transferowych, wypłat, częściowego zwrotu i zwrotu środków zgromadzonych na takim koncie określa ustawa z 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1792).

Jednocześnie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie wskazują, że ilekroć w tej ustawie jest mowa o IKE oznacza to również indywidualne konta emerytalne lub inne podobne instrumenty oszczędzania na emeryturę utworzone i działające w oparciu o przepisy obowiązujące w innych państwach.

Powołany przez Panią art. 21 ust. 1 pkt 58a lit. b ustawy wskazuje na możliwość zwolnienia kwot otrzymanych z tytułu oszczędzania na indywidualnym koncie emerytalnym, w rozumieniu przepisów o indywidualnych kontach emerytalnych. A zatem dotyczy on wyłącznie wypłat świadczeń związanych z polskim systemem emerytalnym.

Z przedstawionych przez Panią okoliczności wynika, że wypłata na Pani rzecz stanowiła zwrot środków w ramach Drugiego Filaru Państwowego Programu Emerytalnego z Australii, a nie wypłatę środków z tytułu oszczędzania na indywidualnym koncie emerytalnym, w rozumieniu przepisów o indywidualnych kontach emerytalnych.

Oznacza to, że otrzymane przez Panią świadczenie nie korzysta z ww. zwolnienia przedmiotowego.

Podsumowując, otrzymane przez Panią świadczenie z Australii stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce, który należy wykazać w zeznaniu podatkowym składanym za 2023 r. Przychód ten podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponieważ z przedstawionych okoliczności wynika, że w Australii od wypłaconego świadczenia nie został pobrany podatek, oznacza to, że podatek w Polsce nie będzie podlegał pomniejszeniu o zagraniczny podatek dochodowy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.