Interpretacja indywidualna z dnia 4 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.430.2023.2.AKU

Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 maja 2023 r. złożył Pan wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem złożonym 28 lipca 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Od dnia 6 kwietnia 2022 r. prowadzi Pan działalność gospodarczą pod nazwą …., figurując tym samym w rejestrze Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. W przeważającej części, przedmiotem Pana działalności jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD. 62.01.Z).

Jest Pan polskim rezydentem i posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Osiągane przychody oraz koszty ponoszone w ramach prowadzonej działalności gospodarczej rozlicza Pan na zasadach ogólnych, prowadząc podatkową księgę przychodów i rozchodów.

W bieżącym roku zawarł Pan kolejną umowę B2B o świadczenie usług programistycznych. Wykonuje Pan swoją pracę zdalnie na terenie Polski. Wynagrodzenie za wykonaną pracę otrzymuje Pan na podstawie wystawianych przez siebie faktur, a autorskie prawa majątkowe do wytworzonego programu przenosi Pan w całości na firmę, dla której świadczy usługi programistyczne.

Poinformował Pan również, że nie nabywa i jednocześnie nie jest właścicielem innych praw autorskich innych podmiotów oraz nie nabywa prac badawczo-rozwojowych. Rozwijając bądź ulepszając oprogramowanie, które już istnieje i nie jest Pana własnością, robi to Pan na podstawie nieodpłatnej licencji, która to Panu umożliwia. Oprogramowanie, które Pan tworzy bądź rozwija jest wynikiem Pana indywidualnej, twórczej działalność intelektualnej.

Prowadząc działalność gospodarczą i świadcząc usługi w ramach umowy B2B pracuje Pan jako członek zespołu, w ramach którego określane są cele oraz planowana jest ich realizacja poprzez pisanie kodu w poszczególnych projektach. Analizuje Pan dane otrzymane od użytkowników i poprzez własny proces twórczy otrzymuje określone rozwiązania. Tworząc oprogramowanie pracuje Pan jako fullstack deweloper, dostarcza więc rozwiązania po stronie serwera, jak również tworzy wygląd danego serwisu internetowego lub aplikacji. Tworzy Pan głównie oprogramowanie wspomagające przeprowadzenie przetargów w Stanach Zjednoczonych, ulepsza je, wprowadza innowacyjne rozwiązania, tworzy nowe funkcjonalności oraz odpowiada na potrzeby klientów firmy będącej odbiorcą Pana usług. Każdorazowo tworzy Pan nowy kod – nowe funkcjonalności do istniejących programów. Wytwarzanie, rozwijanie oraz ulepszanie oprogramowania jest bezpośrednim wynikiem prowadzonych przez Pana prac rozwojowych w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, co czyni ją działalnością o charakterze twórczym, podejmowaną w sposób systematyczny celem pogłębienia swojej wiedzy i tworzenia nowych rozwiązań. Posiadaną wiedzę rozwija Pan, kształtuje i wykorzystuje w swojej pracy, tworząc nowe rozwiązania w tworzeniu lub ulepszaniu oprogramowania. Całość wytworzonych praw autorskich przenosi Pan na firmę, będącą odbiorcą Pana usług, tym samym otrzymuje wynagrodzenie za świadczoną pracę ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W związku z wprowadzeniem w 2019 r. ulgi IP BOX, chciałby Pan skorzystać z możliwości jej zastosowania, odnosząc się do art. 30ca i art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, umożliwiających zastosowanie 5% stawki opodatkowania dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, czyli autorskiego prawa do programu komputerowego.

W ramach ulgi IP BOX będzie Pan prowadził odrębną ewidencję (oprócz PKPIR) dla przychodów oraz kosztów, pozwalającą na ustalenie dochodu podlegającego opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%. Dochód ten będzie pochodził z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a koszty generowane poprzez monitorowanie i śledzenie praw badawczo-rozwojowych obejmować będą wydatki od początku 2023 r. poniesione na wytworzenie, ulepszenie i rozwinięcie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W 2022 r. zapłacił Pan podatek dochodowy za grudzień, jednak odzyskał go w rozliczeniu rocznym, stąd też wnioskuje Pan o zastosowanie ulgi począwszy od roku 2023.

Chcąc skorzystać z preferencyjnej stawki podatku dochodowego wynoszącej 5% podstawy opodatkowania, jako przedsiębiorca jest Pan zobligowany do obliczenia wskaźnika Nexus. Obliczając ten wskaźnik będzie Pan miał prawo do uwzględnienia wszystkich kosztów poniżej wskazanych, odnoszących się do litery „a”, tj. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Dominującymi kosztami ponoszonymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej są koszty bezpośrednio związane z realizacją praw autorskich opisanych we wniosku. Należą do nich:

·zakup sprzętu elektronicznego/komputerowego niezbędnego do pisania kodu źródłowego – tj. komputer, monitory, mysz, klawiatura itp.;

·wydatki na zakup usług telekomunikacyjnych – konieczne do wykonywania pracy zdalnej, kontaktu ze Zleceniodawcą;

·zakup usług księgowych – koszt niezbędny, by w sposób zgodny z prawem gospodarczym i podatkowym prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, a także dokonywać rozliczeń z ZUS;

·koszt składek na ubezpieczenie społeczne – niezbędny koszt przy prowadzeniu działalności gospodarczej;

·wydatki na użytkowanie samochodu – potrzebne do spotkań z klientami oraz zespołem.

Praca, którą Pan wykonuje, polegająca na tworzeniu oprogramowania, ma charakter twórczy, gdyż służy tworzeniu innowacyjnych i oryginalnych rozwiązań, a również od Pana zależy pomysłowość i opracowanie dalszych kroków w tworzeniu oprogramowania. Stanowi ono oryginalny wytwór Pana pracy twórczej i jest przedmiotem prawa autorskiego. W pracy wykorzystuje Pan swoją wiedzę z zakresu najnowszych technologii oraz umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, co pozwala na unowocześnianie i ulepszanie platform web przez Pana tworzonych. W związku z powyższym uważa Pan, iż prowadzi działalność badawczo-rozwojową (art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce). Wytwarzając, ulepszając i rozwijając oprogramowanie powstaje nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego, które na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, podlega ochronie. Wynagrodzenie otrzymuje  więc Pan za sprzedaż tego prawa w zamian za przenoszenie w całości autorskich praw majątkowych.

W uzupełnieniu wniosku poinformował Pan, że prowadzona przez Pana działalność spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 39 i 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pracuje Pan nad innowacyjnym portalem internetowym, służącym do lokowania pieniędzy w inwestycje prywatnych przedsiębiorców w Stanach Zjednoczonych. Portal ten umożliwia dopełnienie niezbędnych formalności, nad których funkcjonalnością Pan pracował. Aktualnie tworzy Pan proces generowania podsumowań i raportów z przeprowadzonych inwestycji przez użytkowników portalu. Na rynku jest niewiele portali internetowych, które umożliwiają wykonywanie takich czynności.

Do wykonywania wszystkich funkcjonalności wykorzystuje Pan wiedzę oraz umiejętności zdobywane przez lata nauki, a także prawie 3-letnie doświadczenie w pracy zawodowej. Wciąż nabywa Pan nową wiedzę oraz poszerza swoje doświadczenie w celu rozwoju zawodowego. Prowadzona przez Pana działalność ma charakter twórczy, a działania podejmowane w celu tworzenia nowych rozwiązań i zastosowań są systematyczne. Technologie, jakie Pan używa, to języki programowania: (...). Dzięki nim może Pan tworzyć nowe funkcjonalności zarówno na backendzie, czyli stronie serwerowej portalu internetowego oraz po stronie wizualnej użytkownika tzw. frontend. To, co wyróżnia Pana oprogramowanie od pozostałych, jest sposób działania serwisu internetowego. Takich stron jak ta, nad którą Pan pracuje jest niewiele, przez co funkcjonalności tworzone w tym serwisie są unikalne. Większość portali internetowych, które umożliwiają podpisywanie dokumentów i wypełnianie niezbędnych formalności umożliwiają tylko strony rządowe. Pan pracuje nad wdrożeniem takich funkcjonalności dla osoby prywatnej. Do tworzenia oprogramowania wykorzystuje Pan płatną wersję programu …, dzięki któremu może Pan w szybszy i dokładniejszy sposób tworzyć funkcjonalności. Same programy nie wpływają na innowacje tworzonego oprogramowania, lecz przede wszystkim wiedza oraz doświadczenie programisty wykorzystywane w realizowanym projekcie.

Pana działalność, w ramach której ulepsza i rozwija Pan program komputerowy opiera się na zaplanowanych działaniach. Harmonogram prac, który ma Pan do wykonania w danym projekcie, jest tworzony z tygodniowym wyprzedzeniem. Wykorzystuje Pan do tego dedykowaną temu platformę, w której może z łatwością planować kolejne zadania oraz rozpisywać godziny pracy potrzebne na ich wykonanie.

Przed rozpoczęciem realizacji programu komputerowego posiadał Pan wiedzę zdobytą w szkole średniej oraz na studiach inżynierskich na kierunku „Informatyka ze specjalizacją Sieciowe systemy informatyczne”, jak również doświadczenie i wiedzę zdobytą w pracy zawodowej oraz wiedzę z odbytych kursów i szkoleń. Za pomocą technologii, jakiej Pan używa, tj. (...), nieustannie rozwija Pan swoje umiejętności oraz poszerza wiedzę zdobytą w szkole, na kursach oraz przede wszystkim w pracy zawodowej. Do tworzenia obecnego programu komputerowego wykorzystuje Pan niemal całą wiedzę zdobytą z wykonanych kursów i przeczytanych książek dotyczących programowania oraz doświadczenia zdobytego w poprzedniej pracy. W aktualnym projekcie wykorzystuje Pan wszystkie technologie, w jakich się Pan kształcił oraz wcześniej pracował, takie jak: (...). Dzięki zdobytej wcześniej wiedzy, udało się Panu tworzyć funkcjonalność umożliwiającą tworzenie własnych, małych portali internetowych dla deweloperów, opartych o główny system zarządzania inwestycjami. Dzięki temu wielu deweloperów może ogłaszać własne inwestycje i zapraszać do udziału w nich inwestorów opierając się na jednym portalu internetowym.

Efekty Pana pracy zawsze są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ponieważ kod tworzony przez programistę jest zawsze inny. Wynika to z indywidualnego podejścia do rozwiązania jakiegoś problemu lub stworzenia nowej funkcjonalności. To, w jaki sposób kod powstanie, zależy od inwencji programisty i jego własnego spostrzeżenia.

Tworzony przez Pana kod zawsze będzie realizowany w podejściu twórczym, unikatowym, ponieważ wynika to z Pana indywidualnego podejścia do tworzonych funkcjonalności. Projekty ograniczają swój kod programistyczny licencjami, które uniemożliwiają kopiowanie go, co także jest powodem, dlaczego, zawsze tworząc oprogramowanie, Pana funkcjonalności są tworzone w unikalnym sposób.

Umowa współpracy zawarta z odbiorcą Pana usług zawiera klauzulę, informującą o tym, iż Pan tworzy, sporządza, opracowuje oraz wdraża dzieła objęte prawami autorskimi, chronione przez obowiązujące przepisy prawa, a także, iż wszystkie prawa własności intelektualnej są przenoszone na Zleceniodawcę Pana usług. Otrzymuje Pan wynagrodzenie na podstawie wystawionej przez siebie tektury. Faktura jest wystawiana na koniec miesiąca, a wartość wynagrodzenia jest stała.

Umowy z klientami przewidują okresy rozliczeniowe. Na fakturze nie jest wyodrębnione osobne wynagrodzenie z tytułu przeniesienia praw autorskich, ponieważ wynika to z zawartej umowy. Prawa są przenoszone na Zleceniodawcę – wynika to z zawartej z nim umowy współpracy B2B. W momencie zaakceptowania przez Zleceniodawcę napisanego przez Pana kodu, wszystkie prawa własności w nim związane przenoszone są na Zleceniodawcę.

Ponosi Pan odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności podejmowanych przez siebie oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych.

Współtworzy Pan program, jednak każdy programista (w tym również Pan) z osobna tworzy oprogramowanie, które podlega ochronie na podstawie 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W momencie uzyskania pozytywnej oceny wniosku i możliwości skorzystania z ulgi IP BOX, będzie Pan prowadził odrębny rejestr przychodów oraz kosztów, spełniający wymogi o których mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zamierza Pan stosować preferencyjną 5% stawkę opodatkowania do kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych IP zarówno w roku 2023, jak również w latach następnych. W przyszłości będzie Pan uzyskiwał te dochody w takich samych okolicznościach, jak w przedstawionym stanie faktycznym.

Pytanie

Czy w opisanej powyżej sytuacji może Pan zastosować preferencyjną stawkę podatku od osób fizycznych, w ramach ulgi IP BOX, wynoszącą 5% podstawy opodatkowania dla dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania wytwarzanego przez siebie?

Pana stanowisko w sprawie

Uważa Pan, że spełnia wszystkie wymogi ustawowe, aby móc skorzystać z ulgi IP BOX.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2647 ze zm.):

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy:

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i pkt 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.):

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań: planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ww. ustawy. Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ww. ustawy:

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Zatem, powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy autorskie prawo do programu komputerowego, zwanych „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Jak wynika z art. 30ca ust. 3 ww. ustawy:

Stosownie z kolei do treści art. 30ca ust. 4 ww. ustawy:

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Stosownie do art. 30ca ust. 6 ww. ustawy:

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ww. ustawy:

W powołanym przepisie ustawodawca wskazuje zamknięty katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wśród nich wymienił sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (pkt 2) oraz uwzględnienie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie sprzedaży produktu lub usługi (pkt 3).

W przypadku kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, sprzedaż ta polega na przeniesieniu przez podatnika przysługujących mu autorskich praw majątkowych do programu komputerowego na inny podmiot.

Stosownie do art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Natomiast, jak wynika z art. 30ca ust. 11 ww. ustawy:

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak stanowi art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy:

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego według skali bądź stawki liniowej. Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

Taka odrębna ewidencja, oprócz dat dokumentów księgowych, ich numerów oraz kwot z nich wynikających, powinna także:

-wyodrębniać każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z których podatnik uzyskuje przychody (przede wszystkim, jaki to jest rodzaj kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, na podstawie jakich przepisów prawa te podlegają ochronie),

-wykazywać przychody, koszty ich uzyskania, a także dochód (stratę) przypadające na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

-wyodrębniać koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

Powyższe ma zapewnić możliwość ustalenia łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

W przypadku podatników, którzy nie prowadzą ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej ewidencji dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP może być spełniony poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego.

Fakt sporządzenia odrębnej ewidencji dopiero w przyszłości nie wypełnia przesłanki z art. 30cb ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Rzetelne dokumentowanie, monitorowanie na bieżąco wszystkich operacji finansowych dotyczących IP Box, nie może bowiem polegać na zaewidencjonowaniu i wyodrębnieniu ich na koniec okresu rozliczeniowego. Stworzenie w przyszłości odrębnej ewidencji tylko po to, aby wypełnić obowiązek wynikający z powołanego przepisu, nawet w sytuacji, kiedy na jej podstawie możliwe będzie prawidłowe określenie podstawy opodatkowania stawką 5%, uniemożliwia zastosowanie preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy:

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Podkreślenia wymaga w tym miejscu fakt, że w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest wyłącznie autorskie prawo do programu komputerowego. Tylko i wyłącznie dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnych wskazanych w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą bowiem stanowić podstawę opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatkową.

Jedynym wyjątkiem od powyższej zasady jest możliwość zastosowania preferencyjnego opodatkowania, o którym mowa w art. 30ca wskazanej ustawy odpowiednio do dochodów z licencji do korzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przysługującej podatnikowi na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez podatnika z tego prawa, pod warunkiem uprzedniego prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych, których efektem jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej, na które udzielono tej licencji (art. 30ca ust. 14 ww. ustawy).

Dodać również należy, że o ile podstawą opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatkową jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym, to wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

-zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

-należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

-podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

W przedstawionym opisie sprawy wskazał Pan, że:

-od 6 kwietnia 2022 r. prowadzi Pan działalność gospodarczą, przedmiotem której jest działalność związana z wytwarzaniem oprogramowania;

-wytwarzane, rozwijane i ulepszane oprogramowanie komputerowe jest wynikiem prowadzonych przez Pana prac rozwojowych, w ramach działalności gospodarczej. Prowadzona przez Pana działalność ma charakter twórczy, a działania podejmowane są systematycznie w celu tworzenia nowych rozwiązań i zastosowań;

-do wykonywania wszystkich funkcjonalności wykorzystuje Pan wiedzę oraz umiejętności zdobywane przez lata nauki, a także prawie 3-letnie doświadczenie w pracy zawodowej. Wciąż nabywa Pan nową wiedzę oraz poszerza swoje doświadczenie w celu rozwoju zawodowego;

-Pana działalność, w ramach której ulepsza i rozwija Pan program komputerowy opiera się na zaplanowanych działaniach. Pracuje Pan zgodnie ze stworzonym z wyprzedzeniem harmonogramem prac;

-tworzony przez Pana kod zawsze będzie realizowany w podejściu twórczym, unikatowym, ponieważ wynika to z Pana indywidualnego podejścia do tworzonych funkcjonalności,

-wytworzone, rozwijane, ulepszane przez Pana oprogramowanie stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlega ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;

-osiąga Pan dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

-w momencie uzyskania pozytywnej oceny wniosku i możliwości skorzystania z ulgi IP BOX, będzie Pan prowadził odrębny rejestr przychodów oraz kosztów, spełniający wymogi o których mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym – przedstawione we wniosku działania podejmowane przez Pana, polegające na tworzeniu i rozwijaniu programów komputerowych w zakresie, w jakim są pracami rozwojowymi w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, mieszczą się w definicji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podkreślenia przy tym wymaga, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość świadczonych przez Pana usług ani też całość prowadzonej działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu w ramach podejmowanych przez Pana prac rozwojowych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że uzyskany przez Pana dochód z tytułu przenoszenia (zbycia) autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania lub jego części, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone, rozwinięte, ulepszone w ramach prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej, stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 w związku z art. 30ca ust. 7 pkt 2  ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, może Pan zastosować stosownie do art. 30ca ust. 1-2 ww. ustawy, stawkę 5% do uzyskanego przez siebie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Prawo do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5% będzie Panu przysługiwało od momentu zaprowadzenia odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, która wyodrębni każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwoli na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Powyższe prawo preferencyjnego opodatkowania będzie Panu przysługiwało również w kolejnych latach, jeżeli nie zmieni się stan faktyczny lub nie ulegną zmianie przepisy prawa podatkowego w tym zakresie.

Należy w tym miejscu podkreślić, że opodatkowaniu preferencyjną stawką podatkową w wysokości 5% może podlegać wyłącznie dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnych uzyskany w danym roku podatkowym, którego wysokość stanowi iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego – dla tego konkretnego IP – według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawił Pan i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zastrzec, że interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku w kontekście zadanego pytania, natomiast nie rozstrzyga innych kwestii wynikających z opisu sprawy, które nie były przedmiotem pytania i własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej.

Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.), opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Należy wskazać, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe będzie się różnił/różniło od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Pana w zakresie przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).