Interpretacja indywidualna z dnia 2 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-2.4012.315.2023.1.AGM

Dotyczy braku obowiązku rozliczenia WNT oraz importu usług.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 lipca 2023 r. wpłynął za pośrednictwem ePUAP Państwa wniosek z 17 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku obowiązku rozliczenia WNT oraz importu usług. Uzupełnili go Państwo pismami z dnia 5 lipca 2023 r. (wpływ 27 lipca 2023 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego:

Jako Fundacja (…) prowadzicie Państwo działalność o charakterze kultu religijnego. Jest to działalność o strukturze zarówno działalności statutowej nieodpłatnej, odpłatnej, jak też w części o charakterze działalności gospodarczej w związku bezpośrednio z którą jesteście zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT, również jako VAT-UE.

W Państwa działalności dokonujecie zakupu m.in. usług streamingu internetowego, dostępu do portali internetowych, usług pośrednictwa finansowego przy płatnościach elektronicznych oraz zakupu ścieżek dźwiękowych wraz z licencją do publicznego ich odtwarzania. Sporadycznie dokonujecie Państwo również zakupu towarów niehandlowych.

Wyżej wymienionych zakupów dokonujecie Państwo poza granicami Polski, na terenie Unii Europejskiej jak też poza jej granicami; zarówno od podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy, jak też od podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy do transakcji wewnątrzwspólnotowych posługujących się ważnym i aktywnym numerem VAT-UE.

Podmioty, od których nabywacie Państwo usługi bądź towary nie posiadają stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce oraz nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT w Polsce.

Obecnie dokonując ww. zakupów niezwiązanych z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą a wyłącznie związanych z działalnością statutową nieodpłatną, nie rozliczacie związanych z nimi faktur zakupu w miesięcznych plikach JPK_7M, gdyż rozliczacie wyłącznie VAT związany bezpośrednio z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą.

Pytanie

Czy w związku z przedstawioną, istniejącą sytuacją macie Państwo obowiązek rozliczania WNT i importu usług z ww. transakcji zagranicznych dotyczących zakupu usług oraz towarów niehandlowych niezwiązanych z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą a wyłącznie prowadzoną nieodpłatną działalnością statutową?

Państwa stanowisko w sprawie

Z Państwa stanowiska wynika, że zdaniem Państwa nie powinniście rozliczać WNT i importu usług w związku z opisanymi transakcjami ponieważ, rozliczanie WNT i importu usług z dokonywanych przez Państwa transakcji zagranicznych dotyczących zakupu usług i towarów niehandlowych, niezwiązanych z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą, spowoduje sytuację gdzie wykazując wynikający z nich VAT po stronie VAT należnego, niestety nie będziecie mieć prawa do wykazania tego samego VAT po stronie VAT naliczonego, za czym idzie brak możliwości pomniejszenia VAT należnego o VAT naliczony. A wziąwszy pod uwagę fakt, iż jesteście Państwo podmiotowo zwolnieni z CIT, nie macie możliwości ujęcia nieodliczonego VAT w kosztach uzyskania przychodu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Przy tym, w myśl art. 2 pkt 1 ustawy:

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że Fundacja prowadzi działalność o charakterze kultu religijnego. Jest to działalność o strukturze zarówno działalności statutowej nieodpłatnej, odpłatnej, jak też w części o charakterze działalności gospodarczej w związku bezpośrednio z którą jesteście zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT, również jako VAT-UE.

W Państwa działalności dokonujecie zakupu m.in. usług streamingu internetowego, dostępu do portali internetowych, usług pośrednictwa finansowego przy płatnościach elektronicznych oraz zakupu ścieżek dźwiękowych wraz z licencją do publicznego ich odtwarzania, sporadycznie dokonujecie Państwo również zakupu towarów niehandlowych.

Wyżej wymienionych zakupów dokonujecie Państwo poza granicami Polski, na terenie Unii Europejskiej jak też poza jej granicami; zarówno od podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy, jak też od podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy do transakcji wewnątrzwspólnotowych posługujących się ważnym i aktywnym numerem VAT-UE.

Podmioty, od których nabywacie Państwo usługi bądź towary nie posiadają stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce oraz nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT w Polsce.

Na tle przedstawionego opisu sprawy Państwa wątpliwości dotyczą obowiązku rozliczania WNT i importu usług od zakupu usług oraz towarów niehandlowych niezwiązanych z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą a wyłącznie z prowadzoną nieodpłatną działalnością statutową.

W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku świadczenia usług, gdy kontrahenci posiadają siedzibę poza terytorium kraju, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy:

Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Za podatników, w świetle art. 28a pkt 1 ustawy, uznawane są również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich. Natomiast przepis art. 28a pkt 2 ustawy uszczegóławia normę zawartą w pkt 1 lit. a, przez wskazanie, że pojęcie podatnika, na potrzeby ustalania miejsca świadczenia usług, obejmuje również sytuację, gdy podatnik, który wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą, nabywa usługi dla czynności niepodlegających opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy.

Przechodząc na grunt prawa podatkowego, w odniesieniu do przedstawionej sprawy trzeba jeszcze raz zaznaczyć, że przepis art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług wprowadza odrębną definicję podatnika, która ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Istotą tego przepisu jest natomiast odróżnienie podmiotów znajdujących się w sferze aktywności gospodarczej od konsumentów.

Należy podkreślić, że działalność gospodarcza, w rozumieniu ustawy o VAT, nie musi być - co do zasady - prowadzona w celu uzyskania zysku. W ramach działalności gospodarczej podatnik VAT może dążyć do osiągnięcia celów inne niż zarobkowe. Tym samym, podatnikami VAT mogą być również podmioty typu "non profit", realizujące np. zadania charytatywne, przy czym, opodatkowaniu mogą podlegać jedynie takie czynności tych podatników, działających w tym charakterze, które są realizowane pod tytułem odpłatnym. Bez znaczenia także dla bycia podatnikiem VAT jest efekt prowadzonej działalności, w szczególności, czy jest to działalność dochodowa, czy też nie.

Realizacja zadań fundacji, poza przypadkami prowadzenia przez nią działalności gospodarczej związanej z jej celami statutowymi (czynności odpłatne), ma z reguły charakter usługowy - nieodpłatny. Przy czym, jej statutowe czynności podlegają opodatkowaniu, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, jedynie wówczas, gdy są one realizowane za odpłatnością (odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług), natomiast, gdy są wykonywane nieodpłatnie - nie podlegają podatkowi od towarów i usług.

W świetle powyższych uwag należy stwierdzić, że w przedstawionej sprawie Fundacja, prowadząc działalność o strukturze zarówno działalności statutowej nieodpłatnej, odpłatnej, jak też w części o charakterze działalności gospodarczej mieści się wśród podmiotów wymienionych w art. 15 ust. 2 ustawy. Ponadto, jak wynika z art. 28a pkt 1 lit. a ustawy, podatnikami są podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel i rezultat tej działalności, co oznacza, że brak charakteru zarobkowego czynności wykonywanych przez Fundację nie może stanowić przesłanki wyłączającej ten podmiot z definicji podatnika określonej w powyższym przepisie.

W celu określenia, czy opisane usługi podlegają opodatkowaniu w Polsce, należy ustalić miejsce ich świadczenia.

W oparciu o zasadę ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Do powołanej w art. 28b ust. 1 ustawy zasady ogólnej, ustawodawca przewidział szereg zastrzeżeń, wskazując szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług. Jednakże w przedmiotowej sprawie nie mają one zastosowania.

Jak wynika z opisu sprawy prowadzicie Państwo działalność o strukturze zarówno działalności statutowej nieodpłatnej, odpłatnej, jak też w części o charakterze działalności gospodarczej w związku bezpośrednio z którą jesteście zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT, również jako VAT-UE. Dokonujecie zakupu m.in. usług streamingu internetowego, dostępu do portali internetowych, usług pośrednictwa finansowego przy płatnościach elektronicznych oraz zakupu ścieżek dźwiękowych wraz z licencją do publicznego ich odtwarzania, sporadycznie dokonujecie Państwo również zakupu towarów niehandlowych. Przedmiotowych zakupów dokonujecie Państwo poza granicami Polski, na terenie Unii Europejskiej jak też poza jej granicami zarówno od podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy, jak też od podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy do transakcji wewnątrzwspólnotowych posługujących się ważnym i aktywnym numerem VAT-UE. Tym samym należy stwierdzić, że Fundacja w zakresie swoich działań zalicza się do podmiotów wymienionych w art. 15 ust. 2 ustawy, do którego odnosi się przepis art. 28a pkt 1 lit. a ustawy. Jak wskazał bowiem ustawodawca w art. 28a pkt 1 lit. a ustawy, podatnikami są podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel i rezultat tej działalności, co oznacza, że brak charakteru zarobkowego wykonywanych przez Fundację czynności nie może stanowić okoliczności wyłączającej ten podmiot z definicji podatnika, określonej w powyższym przepisie.

Należy zatem wskazać, że Państwa Fundacja spełnia przesłanki wynikające z art. 28a pkt 1 lit. a ustawy i jest podatnikiem w rozumieniu tego przepisu. Oznacza to, że miejsce świadczenia nabywanych od podmiotów zagranicznych usług należy ustalić na podstawie zasady ogólnej, wyrażonej w art. 28b ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy:

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy:

Stosownie do art. 17 ust. 2 ww. ustawy:

Przechodząc do Państwa wątpliwości należy wskazać, że w świetle powołanych przepisów z tytułu nabycia usług od podmiotów zagranicznych zobowiązani są Państwo do rozliczenia podatku od towarów i usług na zasadzie importu usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy. Jak wskazano w niniejszej interpretacji, jesteście Państwo podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy. Z uwagi na to, że posiadają Państwo siedzibę na terytorium kraju, to zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem opodatkowania nabywanych przez Państwa usług świadczonych przez podmiot zagraniczny, nieposiadający siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce - jest terytorium kraju, tj. Polski. Wobec powyższego, nabywane przez Państwa usługi od podmiotów spoza Polski stanowią import usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy, z tytułu którego są Państwo podatnikiem i to na Państwu ciąży obowiązek rozliczenia nabywanych usług.

Ponadto Państwa wątpliwości dotyczą obowiązku rozliczenia nabycia przez Fundację towarów jako WNT.

I tak, w myśl art. 9 ust. 1 ustawy:

Przepis art. 9 ust. 2 ustawy stanowi z kolei, że:

Zgodnie z art. 9 ust. 3 ustawy:

Ponadto jak wynika z art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy ma miejsce pod warunkiem gdy nabywcą towarów jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika (art. 9 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy). Co więcej wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy ma miejsce gdy nabywcą towarów jest osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 9 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, tj. osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, lub podatnikiem podatku od wartości dodanej wykorzystującym nabywane towary do działalności gospodarczej (art. 9 ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy). Zatem, żeby miało miejsce wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy nabywcą nie musi być podatnik prowadzący działalność gospodarczą. Przy tym (niezależnie czy nabywcą jest podmiot, o którym mowa w art. 9 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy czy też podmiot, o którym mowa w art. 9 ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy ma miejsce pod warunkiem gdy dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w art. 9 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, tj. podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy lub podatnikiem podatku od wartości dodanej (art. 9 ust. 2 pkt 2 ustawy). Mechanizm opodatkowania transakcji wewnątrzwspólnotowych polega na zwolnieniu z prawem do odliczenia dostawy towarów, w wyniku której towar przemieszczany jest pomiędzy państwami członkowskimi, przy jednoczesnym zobowiązaniu nabywcy do zastosowania stawki krajowej w państwie przeznaczenia towarów. Stosowanie tej stawki ma za zadanie doprowadzić do realizacji podstawowego celu, dla którego wprowadzono szczególne zasady opodatkowania transakcji wewnątrzwspólnotowych, czyli opodatkowania towarów w kraju ich konsumpcji.

Jak wynika z opisu sprawy jesteście Państwo zarejestrowani jako czynny podatnik VAT oraz jako podatnik VAT-UE, zaś nabycia towarów dokonujecie od podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy do transakcji wewnątrzwspólnotowych posługujących się ważnym i aktywnym numerem VAT-UE. Tym samym w Państwa sytuacji spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 9 ust. 2 pkt 1 ustawy dotyczące nabywcy (Fundacja jest podatnikiem zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i podatnikiem VAT UE), jak również spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 9 ust. 2 pkt 2 ustawy dotyczące dostawcy, tj. podatników zarejestrowanych do transakcji wewnątrzwspólnotowych. Przy tym w sytuacji gdy towary są transportowane z innego państwa członkowskiego UE niż Polska na terytorium kraju, a Fundacja nabywa prawo do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, to transakcja nabycia towarów stanowi po Państwa stronie wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w Polsce.

Zatem, mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz okoliczności sprawy należy stwierdzić, że nabycie przez Fundację towarów niehandlowych gdzie Państwo byliście zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz podatnikiem podatku od wartości dodanej (VAT – UE) od podmiotów z terenu Unii Europejskiej spełniało definicję wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy, a w związku z tym Fundacja zobowiązana była do rozliczenia podatku należnego z tego tytułu.

Należy podkreślić również, że pomimo tego, że w przedstawionej sytuacji (nabycie towarów niehandlowych) Fundacja nie występowała w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, to jednak działała jako osoba prawna wymieniona w art. 9 ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy, a w takim przypadku nie musi wystąpić przesłanka wykorzystania nabywanych towarów do działalności gospodarczej, o której mowa w art. 9 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy.

W konsekwencji wbrew Państwu stanowisku, Fundacja w analizowanej sytuacji we wniosku występuje w charakterze podatnika zobowiązanego do rozliczenia podatku od towarów i usług w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem towaru, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).