Interpretacja indywidualna z dnia 2 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.271.2023.2.MB

Zwolnienie od podatku VAT otrzymanego odszkodowania za wywłaszczoną niezabudowaną działkę.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zwolnienia od podatku VAT otrzymanego odszkodowania za wywłaszczoną niezabudowaną działkę nr 5/1 (po podziale działki nr 1). Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 lipca 2023 r. (wpływ 26 lipca 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca, (…), jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej Spółka). Spółka powstała pod koniec 2007 r. i jest zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym Rejestrze Przedsiębiorców. Wspólnikami Spółki są dwie osoby fizyczne, które obie jednocześnie pełnią funkcję członków zarządu Spółki.

Wspólniczki Spółki, jeszcze przed jej utworzeniem, nabyły w 2007 r., jako osoby fizyczne, nieruchomość niezabudowaną położoną we wsi (…), gmina (…) o powierzchni (…) ha złożonej m.in. z działki nr 1, położoną w części na długości około 4/6 metrów na terenach upraw polowych i ogrodniczych, a w pozostałej części na terenach łąk i pastwisk. Dla przedmiotowych działek prowadzona jest księga wieczysta nr (…).

Następnie, w umowie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z (…) 2007 r., tworzącą Spółkę, Wspólniczki zobowiązały się do pokrycia wkładem niepieniężnym (aportem) udziałów objętych w Spółce przez przeniesienie swojego udziału w prawie własności ww. nieruchomości do Spółki. Aport nastąpił w formie aktu notarialnego (umowy przeniesienia własności nieruchomości) 2007 r. W konsekwencji nieruchomość składająca się m.in. z działki nr 1 we wsi (…) stała się własnością Spółki (dalej: Nieruchomość).

W chwili nabycia Nieruchomości przez wspólniczki Spółki, jak również w chwili aportowania jej do Spółki brak było dla przedmiotowej Nieruchomości aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego. A w ostatnim obowiązującym (do 31 grudnia 2003 r.) planie zagospodarowania przestrzennego działki składające się na Nieruchomość położone były na terenach łąk i pastwisk oraz na terenach upraw rolnych. Do dnia złożenia przedmiotowego wniosku działka ewidencyjna o nr 1 we wsi (…) (zgodnie z danymi ewidencji gruntów i budynków, potwierdzonymi przez Burmistrza (…)), gm. (…) nie jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego.

Spółka posiadała Nieruchomość, jednak na przedmiotowych działkach nie była prowadzona faktyczna działalność gospodarcza. Intencją Spółki było rozpoczęcie i prowadzenie na przedmiotowej Nieruchomości działalności gospodarczej związanej z wydobyciem (…).

Z powodu nieotrzymania koncesji na wydobycie (…) Spółka nigdy nie rozpoczęła działalności gospodarczej (wydobywczej) na przedmiotowej Nieruchomości. Niemniej jednak przez wzgląd na charakter Nieruchomości Spółka składała deklaracje na podatek rolny. Przedmiotem opodatkowania była w tym zakresie również działka o nr 1 (użytki klasy IVb i klasy V) rodzaju Lzr- grunty zadrzewione i zakrzewione użytkach rolnych).

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym działka nr 1 korzystała ze zwolnienia w podatku rolnym przewidzianego dla użytków rolnych klasy V, VI, VIz oraz gruntów zadrzewionych i zakrzewionych ustanowione na użytkach rolnych.

W kwietniu 2021 r. Spółka otrzymała Zawiadomienie Wojewody (…) o wszczęciu postępowania (…).

Z treści zawiadomienia wynikało, iż działka Spółki stanowiąca Nieruchomość była wskazana w części: (…).

Z kolei w grudniu 2021 r. Spółka otrzymała od Wojewody (…) Zawiadomienie o wydaniu decyzji (o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej) w której działka Spółki stanowiąca Nieruchomość była wskazana w części: (…) jako (…). W wyniku podziału zatwierdzonego powołaną decyzją powstały działki 5/1 i 5/2. Działka nr 5/2 została własnością Spółki, zaś działka nr 5/1 była przedmiotem wywłaszczenia.

W lutym 2022 r. Spółka otrzymała Zawiadomienie Wojewody (…) o wszczęciu z urzędu postępowania w sprawie ustalenia wysokości odszkodowania za Nieruchomość.

Decyzją z (…) 2023 r. Wojewoda (…) orzekł o ustaleniu odszkodowania na rzecz Spółki w łącznej wysokości (…) PLN z czego:

a)(…) PLN za prawo własności nieruchomości położonej w obrębie (…) gmina (…) - obszar wiejski, oznaczonej jako działka nr 5/1 o pow. (…) ha - która stała się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa - na podstawie decyzji o przejęciu pod inwestycję;

b)(…) PLN - tj. (…) % wartości nieruchomości z tytułu wydania nieruchomości przez właściciela w terminie określonym w art. 18 ust. 1e ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych.

W związku z uprawomocnieniem się powyższej decyzji GDDKiA Oddział w (…) wypłaciła Spółce odszkodowanie w niej przewidziane 28 kwietnia 2023 r.

Spółka była zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług od (…) 2008 r. Niestety, ze względu na składanie deklaracji w których Spółka nie wykazywała sprzedaży, nabycia towarów lub usług ani importu towarów z kwotami podatku do odliczenia (tzw. deklaracje zerowe), Naczelnik Urzędu Skarbowego wykreślił, na podstawie art. 96ust. 9a pkt 3 ustawy o VAT, Spółkę (…) 2018 r. z rejestru podatników VAT.

W związku z wydaniem Decyzji i jej uprawomocnieniem (której następstwem była konieczność faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa za odszkodowaniem), Spółka wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego z ponownym zgłoszeniem rejestracyjnym w podatku od towarów i usług 26 kwietnia 2023 r.

Na chwilę złożenia niniejszego wniosku Spółka nie została jeszcze przywrócona do rejestru podatników VAT.

W związku z koniecznością wystawienia przedmiotowej faktury Spółka planuje wykazać przedmiotową dostawę jako dostawę zwolnioną z podatku od towarów i usług.

Intencją Spółki w zakresie przedmiotowego wniosku jest potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

Uzupełnienie i doprecyzowanie zdarzenia przyszłego

Dla działki będącej przedmiotem dostawy na moment wywłaszczenia nie istniały (nie zostały wydane) decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Nabycie działki przez Spółkę nastąpiło w drodze aportu nieruchomości przez wspólniczki do Spółki w trakcie jej zawiązywania (powstawania). Wspólniczki nie były wówczas podatnikami VAT, były osobami fizycznymi w związku z czym transakcja ta nie podlegała opodatkowaniu VAT i nie została udokumentowana fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT. Transakcja została udokumentowana aktem notarialnym dokumentującym przeniesienie własności ze wspólniczek na Spółkę w ramach wykonania przez nie zobowiązania aportowego.

Spółce z tytułu nabycia (wniesienia przez wspólniczki aportem) działki nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przedmiotowa działka nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wynika z zaświadczenia z (…) 2023 r. (kopia w załączeniu) o sygn. (…) decyzja Wojewody (…) z (…) 2023 r. uprawomocniła się (stała się ostateczna) 18 kwietnia 2023 r.

Pytanie

Czy prawidłowo wykażą Państwo przedmiotową dostawę Nieruchomości dokumentując ją fakturą ze stawką ZW (zwolniona) ze względu na przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Stoją Państwo na stanowisku, iż dla opisanej we wniosku dostawy Nieruchomości znajdzie zastosowanie zwolnienie z podatku od towarów i usług, w konsekwencji czego powinni Państwo wystawić fakturę dokumentującą przedmiotową dostawę ze stawką ZW (jako zwolnioną).

Wywłaszczenie za odszkodowaniem jest formą dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931, dalej „ustawa o VAT”).

Zgodnie bowiem z przepisem art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, za dostawę towarów uważa się również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa, prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

W przypadku wywłaszczenia za odszkodowaniem do czynności podlegającej opodatkowaniu (dostawy) dochodzi po stronie wywłaszczanego właściciela gruntu, jakim jest w przedmiotowym przypadku Spółka. W związku z tym z faktycznym opodatkowaniem dostawy będziemy mieli do czynienia, jeśli wywłaszczany jest podatnikiem względem danego gruntu.

Państwa zdaniem, choć formalnie Spółka nie była zarejestrowana dla celów podatku VAT (była wykreślona z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 3 ustawy o VAT w chwili wydania Decyzji oraz wypłaty odszkodowania, to jako przedsiębiorcę należy uznać ją za podatnika podatku od towarów i usług względem Nieruchomości, za którą otrzymała odszkodowanie z tytułu wywłaszczenia. Dla jasności wywodu należy dodać, iż w chwili wystawienia faktury Spółka będzie formalnie zarejestrowana i ujawniona w rejestrze podatników podatku od towarów i usług.

Powyższe Państwa stanowisko wynika z faktu, iż Nieruchomość, której własności zostali Państwo pozbawieni, stanowili składnik majątku bezsprzecznie związany z prowadzoną działalnością.

Należy w tym miejscu również zauważyć, iż wywłaszczona Nieruchomość nie była gruntem faktycznie przeznaczonym pod zabudowę budowanej autostrady (…). Wywłaszczenie Nieruchomości było związane z budową autostrady (…), jednak Nieruchomość nie leży na trasie przebiegu inwestycji publicznej w związku z którą została wywłaszczona (leży obok przebiegu autostrady i nie była/nie jest zabudowana tylko poddana eksploatacji zawartych w niej (…)).

Związek Nieruchomości z budową autostrady (…) polegał na pozyskiwaniu z Państwa Nieruchomości piasku niezbędnego do prowadzenia prac budowlanych (które nie miały miejsca na Nieruchomości - na jej obszarze były prowadzone wyłącznie działania wydobywcze, polegające na pozyskiwaniu piasku, który był następnie transportowany w miejsce budowy (przebiegu) autostrady (…)). Innymi słowy wywłaszczenie gruntu nastąpiło w zbieżnym (identycznym) celu jak ten, w związku z którym Nieruchomość stanowiła składnik Państwa majątku.

Zamierzali Państwo wydobywać (…) z Nieruchomości, jednakże ze względu na biurokratyczne procedury i trudności w uzyskaniu stosownych koncesji ostatecznie nigdy nie eksploatowali Państwo Nieruchomości zgodnie ze swoimi zamiarami.

Co do zasady, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT podstawowa stawka podatku wynosi 23%.

Ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Z godnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Tereny budowlane to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (art. 2 pkt 33 ustawy o VAT).

Należy w tym miejscu zauważyć, iż dla Nieruchomości nigdy nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu przestrzennym.

W konsekwencji zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane (np. grunty o charakterze rolnym, leśnym itd.).

W konsekwencji, zgodnie z formalnymi i faktycznymi przesłankami mającymi miejsce w przedmiotowej sprawie stoją Państwo na stanowisku, iż dostawa Nieruchomości, stanowiącej działkę (grunt) o charakterze rolnym, korzysta ze zwolnienia w podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Państwa stanowisko znajduje potwierdzenie w:

1)stanowisku Ministra Finansów z 2 stycznia 2019 r. (PT1.054.42.2018.PSG.952) na interpelację poselską nr (…) („Zgodnie z powyższym zmiana przeznaczenia wywłaszczanych nieruchomości z rolnych na przeznaczone pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym te nieruchomości stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia. Nie znajdowałoby zatem uzasadnienia stwierdzenie, iż najpierw dokonano zmiany przeznaczenia nieruchomości, a następnie dokonano ich dostawy (wywłaszczenia) – już jako terenów budowlanych. W związku z powyższym wywłaszczana nieruchomość rolna powinna, w mojej ocenie, zostać opodatkowana na zasadach właściwych dla nieruchomości rolnej’’);

2)piśmie wydanym przez Ministra Finansów 14 czerwca 2013 r. (sygn. PT10/033/12/207/WLI/13/RD- 58639) „Opodatkowanie dostaw terenów niezabudowanych w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego oraz decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania” - („W konsekwencji dostawa terenu niezabudowanego, nieobjętego planem zagospodarowania przestrzennego lub decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług.”);

3)wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 13 stycznia 2021 r., sygn. akt I SA/Bk 889/20;

4)interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 kwietnia 2023 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.98.2023.2.MR);

5)interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 kwietnia 2023 r. (sygn. 0112-KDIL3.4012.114.2023.1.KFK);

6)interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 kwietnia 2023 r. (sygn. 0112-KDIL1-2.4012.73.2023.1.AS);

7)interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 grudnia 2022 r. (sygn. 0114-KDIP4-1.4012.643.2022.1.RMA);

8)interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 grudnia 2021 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.776.2021.2.AK);

9)interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 marca 2021 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.28.2021.2.ASY);

10)interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 października 2020 r. (sygn. 0112-KDIL1-1.4012.321.2020.2.EB);

11)interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 lipca 2020 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.420.2020.2.WL);

12)interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 grudnia 2019 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.724.2019.2.MP);

13)interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 września 2019 r. (sygn. 0115-KDIT1-2.4012.432.2019.1.AD);

14)interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 kwietnia 2019 r. (sygn. 0112-KDIL1-1.4012.83.2019.2.RW);

15)interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 sierpnia 2018 r. (0112-KDIL1-2.4012.421.2018.1.DC);

16)interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 lipca 2018 r. (sygn. 0112-KDIL1-2.4012.330.2018.1.JO);

17)interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 stycznia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.591.2017.2.AM).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy przy tym zaznaczyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania. Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl dyspozycji art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy:

Obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zasady nabywania nieruchomości pod inwestycje w zakresie dróg publicznych, a także organy właściwe w tych sprawach, reguluje ustawa z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2023 r. poz. 162).

Art. 11a ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych stanowi, że:

Wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo wykonujący zadania zlecone z zakresu administracji rządowej starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Na podstawie art. 11f ust. 1 pkt 6 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Stosownie do art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych,

Nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1)własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,

2)własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

- z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

W myśl art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Na mocy art. 12 ust. 4f ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

W oparciu o art. 12 ust. 5 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18.

W myśl art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

Na podstawie art. 112 ust. 2 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2023 r. poz. 344 ze zm.):

Wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

W myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

Istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika jasno, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Z opisu sprawy wynika, że Wojewoda (…) wszczął postępowanie w sprawie zezwolenia na realizację inwestycji drogowej. W grudniu 2021 r. otrzymali Państwo od Wojewody (…) zawiadomienie o wydaniu decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, w której Państwa działka stanowiąca Nieruchomość uległa podziałowi. Tym samym działka nr pozostała Państwa własnością, zaś działka nr 5/1 została objęta wywłaszczeniem. Decyzją z (…) 2023 r. nr Wojewoda (…) orzekł o ustaleniu odszkodowania na Państwa rzecz. W związku z uprawomocnieniem się powyższej decyzji (…) 2023 r. GDDKiA Oddział w (…) wypłaciła Państwu odszkodowanie w niej przewidziane 28 kwietnia 2023 r.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Państwa wątpliwości sprowadzają się do ustalenia, czy w stosunku do wywłaszczonej działki nr 5/1 są zobowiązani Państwo do wystawienia faktury przy zastosowaniu zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości należy wskazać, że przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu z nakazu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Państwo działają dla tej czynności w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W tym przypadku odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie stanowią one terenów budowlanych, o których mowa w art. 2 pkt 33 ustawy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego. W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle ww. orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższego wynika, że ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zauważyć należy, że analiza ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Z okoliczności sprawy wynika, że przed wydaniem decyzji o pozwoleniu na realizację inwestycji drogowej, działka nr 5/1 (po podziale działki nr 1) nie miała charakteru terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, gdyż jak z wniosku wynika ww. nieruchomość nie była objęta ustaleniami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jak również w stosunku do nieruchomości nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W momencie wywłaszczenia działka stanowiła grunty zadrzewione i zakrzewione w użytkach rolnych.

Mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy stwierdzić, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami zmiana przeznaczenia wywłaszczonej nieruchomości z terenu niebędącego terenem przeznaczonym pod zabudowę na teren przeznaczony pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia.

Zatem, właściwym jest stwierdzenie, że najpierw dochodzi do czynności wywłaszczenia, a następnie do dokonania zmiany przeznaczenia nieruchomości. Tym samym, wywłaszczona nieruchomość powinna zostać opodatkowana zgodnie z obowiązującą kwalifikacją nieruchomości w momencie wywłaszczenia.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że czynność przeniesienia działki gruntu nr 5/1 będącej w Państwa własności w zamian za odszkodowanie w trybie wywłaszczenia, w związku z jej przeznaczeniem pod inwestycję dotyczącą budowy drogi publicznej, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy stanowiąc odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Jednakże z uwagi na okoliczność, że opisana we wniosku działka, stanowiła teren niezabudowany nieobjęty planem zagospodarowania przestrzennego i decyzją o warunkach zabudowy, a zmiana przeznaczenia wywłaszczonej nieruchomości odbywa się w tym samym momencie, w którym ta nieruchomość staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa – jej sprzedaż podlegała zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Stosownie do art. 106b ust. 2 ustawy:

Podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

W odniesieniu do Państwa wątpliwości należy wskazać, że faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku od towarów i usług, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury. Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Generalnie ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną od podatku na podstawie przepisów ustawy lub rozporządzeń wykonawczych do niej.

W analizowanej sprawie czynność przekazania przez Państwa z nakazu organu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie nieruchomości - działki niezabudowanej nr 5/1, stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zatem czynność polegająca na dostawie nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa może zostać udokumentowana poprzez wystawienie faktury na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).