Interpretacja indywidualna z dnia 26 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.238.2023.2.JKU

1. Czy Dodatki stworzone przez Wnioskodawcę oraz Gry i Dodatki, które powstaną w przyszłości stanowić będą kwalifikowane prawo własności intelektualnej (dalej: „KPWI”) - w rozumieniu przepisu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT (autorskie prawo do programu komputerowego)? 2. Jeśli na pytanie pierwsze zostanie udzielona odpowiedź twierdzącą to czy tym samym Spółka może korzystać ze stawki 5% od dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży licencji na wskazane w pyt. 2 KPWI? 3. Czy Wnioskodawca prawidłowo alokuje koszty wynagrodzenia programistów zatrudnionych na umowę o pracę, umowę o dzieło, umowę zlecenie, a także koszty członków zespołu programistycznego, pełniących funkcję Product Owner’a, będących członkami Zarządu Spółki (podmiotami powiązanymi), zatrudnionymi również na gruncie umowy o pracę, na potrzeby obliczania wskaźnika, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, w literze „A” wzoru, tj. jako koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z wytwarzaniem KPWI? 4. Czy prawidłowa jest klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania poszczególnych rozliczeń kosztów we współczynniku Nexus - tj. czy koszty programistów zewnętrznych (prowadzących własną działalność gospodarczą), koszty nabycia licencji do elementów gotowych, koszty umorzenia nabytych praw autorskich oraz koszty ochrony znaku towarowego powinny być rozliczone pod lit.: „B” (w przypadku podmiotów niepowiązanych)? 5. Czy prawidłowa jest klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania poszczególnych rozliczeń kosztów we współczynniku Nexus - tj. czy koszty programistów oraz podmiotów zewnętrznych powiązanych ze Spółką powinny być rozliczone pod lit.: „C”? 6. Czy Spółka w prawidłowy sposób klasyfikuje koszty poniesione na nabycie kompletnych praw własności intelektualnej, podlegających dalszej komercjalizacji, na potrzeby obliczania współczynnika Nexus - czy koszty te należy rozliczyć pod lit. „D”? 7. Czy prawidłowe jest zdanie Spółki w zakresie pomniejszenia dochodu z Gier/Dodatków ujmowanych w ramach reżimu IP Box o koszty ogólne Spółki, nieujmowane w ramach wskaźnika Nexus, rozliczone według Klucza Alokacji w ramach wyniku podatkowego rozliczonego w ramach ulgi IP Box? 8. Czy Spółka ma prawo do zastosowania w sposób symultaniczny ulgi na działalność badawczo-rozwojową oraz preferencji IP Box w odniesieniu do dochodu z praw własności intelektualnej, który objęty jest reżimem IP Box, począwszy od 1 stycznia 2022 r.? 9. Czy Spółka ma prawo do uwzględnienia w ramach reżimu IP Box wyłącznie części kosztów związanych z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tak aby pozostałą część kosztów związanych z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej Spółka rozliczyła w kosztach związanych ze źródłem przychodów innych niż związanych z IP Box?

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe, w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

-Dodatki stworzone przez Wnioskodawcę oraz Gry i Dodatki, które powstaną w przyszłości stanowić będą kwalifikowane prawo własności intelektualnej (dalej: „KPWI”) – w rozumieniu przepisu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT (autorskie prawo do programu komputerowego),

-Spółka może korzystać ze stawki 5% od dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży licencji na wskazane w pyt. 2 KPWI,

-Wnioskodawca prawidłowo alokuje koszty wynagrodzenia programistów zatrudnionych na umowę o pracę, umowę o dzieło, umowę zlecenie, a także koszty członków zespołu programistycznego, pełniących funkcję Product Owner’a, będących członkami Zarządu Spółki (podmiotami powiązanymi), zatrudnionymi również na gruncie umowy o pracę, na potrzeby obliczania wskaźnika, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, w literze „A” wzoru, tj. jako koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z wytwarzaniem KPWI,

-prawidłowa jest klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania poszczególnych rozliczeń kosztów we współczynniku Nexus - tj. czy koszty programistów zewnętrznych (prowadzących własną działalność gospodarczą), koszty nabycia licencji do elementów gotowych, koszty umorzenia nabytych praw autorskich oraz koszty ochrony znaku towarowego powinny być rozliczone pod lit.: „B” (w przypadku podmiotów niepowiązanych),

-prawidłowa jest klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania poszczególnych rozliczeń kosztów we współczynniku Nexus - tj. czy koszty programistów oraz podmiotów zewnętrznych powiązanych ze Spółką powinny być rozliczone pod lit.: „C”,

-Spółka w prawidłowy sposób klasyfikuje koszty poniesione na nabycie kompletnych praw własności intelektualnej, podlegających dalszej komercjalizacji, na potrzeby obliczania współczynnika Nexus - czy koszty te należy rozliczyć pod lit. „D”,

-prawidłowe jest zdanie Spółki w zakresie pomniejszenia dochodu z Gier/Dodatków ujmowanych w ramach reżimu IP Box o koszty ogólne Spółki, nieujmowane w ramach wskaźnika Nexus, rozliczone według Klucza Alokacji w ramach wyniku podatkowego rozliczonego w ramach ulgi IP Box,

-Spółka ma prawo do zastosowania w sposób symultaniczny ulgi na działalność badawczo-rozwojową oraz preferencji IP Box w odniesieniu do dochodu z praw własności intelektualnej, który objęty jest reżimem IP Box, począwszy od 1 stycznia 2022 r.,

-Spółka ma prawo do uwzględnienia w ramach reżimu IP Box wyłącznie części kosztów związanych z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tak aby pozostałą część kosztów związanych z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej Spółka rozliczyła w kosztach związanych ze źródłem przychodów innych niż związanych z IP Box.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 czerwca 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

1.Opis działalności Wnioskodawcy

Wnioskodawca jest polskim podmiotem zajmującym się produkcją i wydawaniem gier oraz dodatków do gier na komputery PC oraz na konsole (…). Obecnie Spółka zajmuje się głównie produkcją dodatków do gry, która została wytworzona przez podmiot powiązany z grupy kapitałowej Wnioskodawcy i odniosła duży sukces rynkowy. Spółka zajmuje się również produkcją gier i dodatków oraz rozwijaniem działalności produkcyjno-wydawniczej we własnym zakresie.

Spółka jest członkiem polskiej grupy kapitałowej, będącej w czołówce producentów gier komputerowych w Polsce, w skład której wchodzi szereg podmiotów notowanych na Giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT. Przeważającym przedmiotem działalności prowadzonej przez Spółkę jest działalność wydawnicza w zakresie gier komputerowych (PKD 58.21.Z). Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca w sposób systematyczny opracowuje nowe koncepcje produktów, modyfikuje oraz ulepsza produkty niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu są zróżnicowane od istniejących rozwiązań. Czynności, które wykonuje Wnioskodawca stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze. Tym samym, działalność realizowana przez Spółkę spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 27 i 28 analizowanego przepisu ustawy o CIT (w rozumieniu Wnioskodawcy). Spółka w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej wytwarza gry komputerowe oraz dodatki (dalej jako: „Gra”, „Dodatek” lub „Projekt”). Gry oraz Dodatki wytwarzane są przez programistów wykonujących czynności w ramach umowy o pracę oraz umowy o dzieło/zlecenie, jak również przez programistów wykonujących prace w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Gry oraz Dodatki powstają w procesie programowania, które jest traktowane jako część prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Spółkę. Prowadzone przez Spółkę prace dotyczą stworzenia nowego rozwiązania informatycznego w postaci Gry/Dodatku, wykorzystują dostępną wiedzę lub pozyskują nową wiedzę do tworzenia nowych rozwiązań, są prowadzone systematycznie, według ustalonego harmonogramu, mają twórczy charakter, są nastawione na stworzenie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy w celu wytworzenia Gry/Dodatku, są związane z nabywaniem, łączeniem i wykorzystywaniem dostępnej wiedzy i kwalifikacji z zakresu IT i programowania.

2.Przebieg procesu projektowego

Wnioskodawca tworzy nowe koncepcje Gier oraz Dodatków w toku prac prowadzonych przez poszczególne zespoły deweloperskie. Spółka tworzy w tym zakresie odpowiednią dokumentację projektową. Pracami w zakresie tworzonych Gier oraz Dodatków kieruje Product Owner, którego funkcję pełni członek Zarządu Spółki. Spółka zajmuje się tworzeniem Gier i Dodatków, które będą spełniały w maksymalnym stopniu oczekiwania graczy. Wnioskodawca kładzie nacisk na weryfikację pomysłów dotyczących tworzonych Gier i Dodatków poprzez testy rynkowe poprzedzające wdrożenie koncepcji do etapu produkcji. W ten sposób Wnioskodawca tworzy koncepcje Gier oraz Dodatków, które dotychczas nie pojawiły się na rynku, po to, aby stworzone produkty były nowatorskie, a także dostosowane do potrzeb nabywców i wzbudzały ich zainteresowanie w sytuacji wysokiej konkurencyjności na rynku gier komputerowych.

Stworzenie nowego projektu stanowi proces składający się z kilku etapów. Spółka identyfikuje następujące etapy tworzenia, a następnie komercjalizacji Gry/Dodatku. Etapy te są następujące:

a)Stworzenie opisowego dokumentu na temat Projektu, rynku oraz docelowej grupy graczy.

b)Wyznaczenie zespołu, rozplanowanie zadań i ustalenie wstępnego harmonogramu prac nad projektem.

c)Stworzenie prototypu Gry/Dodatku i przetestowanie założeń ustalonych w dokumencie opisowym.

d)Stworzenie wersji Gry/Dodatku posiadającej kilka podstawowych mechanizmów rozgrywki, na podstawie której tworzony jest zwiastun oraz karta Gry/Dodatku na platformie dystrybucyjnej.

e)Dostarczenie materiałów firmie marketingowej w celu wykonania materiału prasowego oraz informacji prasowej, w celu publikacji oraz poinformowania szerokiej grupy odbiorców o produkcji Gry/Dodatku.

f)Rozpoczęcie kampanii reklamowej i utworzenie tzw. fun page’u w mediach społecznościowych, promowanie Gry/Dodatku na kartach platformy dystrybucyjnej i stronach innych własnych gier, ale także tych należących do podmiotów współpracujących.

g)Stworzenie wersji Gry/Dodatku zawierającej wszystkie mechanizmy rozgrywki oraz podstawową zawartość oraz wydanie Gry/Dodatku w wersji demonstracyjnej na platformie dystrybucyjnej.

h)Współpraca z graczami na poziomie zapytań/ankiet na fun page’u.

i)Stworzenie w pełni ukończonej wersji Gry/Dodatku oraz podzielenie się nim z dziennikarzami growymi oraz recenzentami.

j)Dopracowanie Gry/Dodatku, badanie rynku oraz wyznaczenie odpowiedniego momentu wydania.

k)Właściwe wydanie Gry/Dodatku, śledzenie recenzji oraz dalsze dostosowanie do oczekiwań graczy.

3.Zespoły deweloperskie i rezultat prac

Wnioskodawca tworzy Gry oraz Dodatki przy współpracy z zespołami deweloperskimi. W skład zespołów wchodzą specjaliści mający doświadczenie w zakresie produkcji, game designu, programowania, level designu, grafiki 3D, grafiki 2D, User Experience/User Interface, technical art, animacji, testowania gier, efektów specjalnych, dźwięków i muzyki oraz marketingu.

Tworzenie Gier oraz Dodatków jest realizowane przez specjalistów wchodzących w skład wewnętrznego zespołu deweloperskiego Wnioskodawcy przy współpracy z zewnętrznym zespołem deweloperskim. W skład wewnętrznego zespołu deweloperskiego wchodzą programiści zatrudnieniu w oparciu o umowy dzieło/zlecenie oraz umowy o pracę. Z kolei zewnętrzny zespół deweloperski tworzą programiści prowadzący własną działalność gospodarczą.

Obecnie w ramach struktur Wnioskodawcy, utrzymywane są 3 zespoły deweloperskie. W ramach produkcji Gier/Dodatków wykonują oni prace z zakresu projektowania i przygotowania grafik 3D, tworzenia Gier, aplikacji i systemów informatycznych, testowania oprogramowania, pisania skryptów i scenariuszy testowych, wykonywania dokumentacji technicznej i analitycznej, projektowania i tworzenia poziomów gry, tworzenia grafik, badania rynku gier, projektowania skryptów silnika, tworzenia architektury oprogramowania dla projektów, profilowania nowego kodu w programach i aplikacjach, testowania i poprawiania błędnego kodu, tworzenia animacji, tworzenia modeli 3D, importu assetów do projektu, testowania wykonanych assetów.

Programiści, z którymi Spółka zawarła umowy zlecenie oraz umowy o pracę wykonują czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej Spółki. Programiści prowadzący działalność gospodarczą prowadzą prace badawczo-rozwojowe, konsekwencją których są wyniki prac, które następnie nabywa od nich Spółka. Żadna z osób zajmujących się programowaniem nie tworzy samodzielnie całej gry komputerowej. Wielu programistów tworzy określone fragmenty kodu pojedynczej Gry/pojedynczego Dodatku.

Wnioskodawca staje się posiadaczem autorskich praw majątkowych od podmiotów tworzących poszczególne elementy Gry i Dodatku, ponieważ podmioty te przenoszą na Wnioskodawcę prawa autorskie w momencie ustalenia utworu lub w momencie wypłaty wynagrodzenia - w zależności od umowy zawartej między Wnioskodawcą a Wykonawcą.

Gra/Dodatek stanowi rodzaj oprogramowania komputerowego, które tworzone jest w procesie programowania. Programowanie obejmuje w szczególności, proces tworzenia lub wykorzystania odpowiednich zapisów kodu źródłowego. Programowanie jest traktowane jako część prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Spółkę. Gry/Dodatki posiadają twórczy charakter i są „nowe” - nie powstały w wyniku skopiowania lub odwzorowania programu już istniejącego. Gry/Dodatki wyróżniają się ze względu na zróżnicowaną tematykę, model rozgrywki i potencjalnego odbiorcę. Celem prac związanych z wytworzeniem Gry/Dodatku nie jest wprowadzenie okresowych zmian do oprogramowania.

Wytworzone Gry/Dodatki podlegają ochronie prawnej wynikającej z art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. 2021 r., poz. 1062, dalej „Prawo autorskie”). Stworzone Gry oraz Dodatki podlegają ochronie prawnej wynikającej z art. 74 Prawa autorskiego. W myśl art. 74 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, z kolei ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Tym samym, Gry Komputerowe oraz Dodatki tworzone przez Wnioskodawcę w procesie programowania stanowią rodzaj oprogramowania, które podlega ochronie prawnej.

Prace prowadzone w celu stworzenia Gry/Dodatku przez Wnioskodawcę odbywają się w długotrwałym i złożonym procesie trwającym od kilku do kilkudziesięciu miesięcy. W pracach biorą udział osoby, które posiadają odpowiednie wykształcenie i kwalifikacje do tworzenia Gier/Dodatków.

Wnioskodawca jest twórcą Gier oraz Dodatków, stanowiących utwór w rozumieniu Prawa Autorskiego i to Spółce przysługuje wyłączne prawo do korzystania i rozporządzania Grami/Dodatkami na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z Gry/Dodatku.

4.Sprzedaż i dystrybucja

Po zakończeniu prac nad daną Grą /Dodatkiem, produkt jest kierowany do premiery. Dystrybucja Gry/Dodatku następuje poprzez udzielenie licencji dla podmiotu prowadzącego daną platformę sprzedaży gier, np. (…) itd. (w przypadku gier PC). Przychód Spółki ze sprzedaży Gry/Dodatku wynika lub będzie wynikać w przyszłości z opłat licencyjnych, od danej platformy sprzedaży, dotyczących sprzedaży Gier/Dodatków końcowym użytkownikom (graczom). Spółka nie sprzedaje kluczy cyfrowych końcowym użytkownikom oraz nie prowadzi tzw. „sprzedaży pudełkowej” Gier/Dodatków.

5.Rachunkowość i ewidencja kosztów

Każdy projekt realizowany przez Spółkę jest, w momencie rozpoczęcia nad nim prac, ujmowany na koncie księgowym dotyczącym produkcji w toku. Każdy z projektów jest ewidencjonowany na odrębnym koncie analitycznym, na którym następuje przyporządkowanie kosztów dotyczących wytworzenia danej Gry/Dodatku. W momencie „skierowania” Gry/Dodatku do premiery koszty danego projektu będą przeksięgowywane na odrębne konto księgowe dotyczące produktu gotowego. Tam również nakłady te będą ujmowane na koncie analitycznym dotyczącym danego projektu. W szczególności koszty związane z wyprodukowaniem danej Gry/Dodatku obejmują:

-wynagrodzenie programistów własnych, zatrudnionych w oparciu o umowy o dzieło/zlecenia lub umowy o pracę, będących członkami wewnętrznego zespołu deweloperskiego Wnioskodawcy,

-wynagrodzenie programistów współpracujących niepowiązanych będących członkami zewnętrznego zespołu deweloperskiego Wnioskodawcy (umowy b2b),

-wynagrodzenie członków zarządu Spółki zatrudnionych w oparciu o umowy o pracę, będących członkami wewnętrznego zespołu deweloperskiego Wnioskodawcy, pełniących funkcję Product Owner’a,

-nabycie licencji do elementów gotowych do produkowanych Gier/Dodatków,

-umorzenie nabytych praw autorskich,

-koszty ochrony znaku towarowego,

-koszty poniesione na nabycie przez Spółkę kompletnych praw własności intelektualnej, podlegających dalszej komercjalizacji.

Pod pojęciem „koszty programistów zewnętrznych” należy rozumieć koszty wynagrodzenia programistów współpracujących niepowiązanych z Wnioskodawcą, którzy tworzą wewnętrzny zespół deweloperski i prowadzą własną działalność gospodarczą. Koszty te zostały poniesione, jak również będą ponoszone w przyszłości, na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Wnioskodawca pod pojęciem „koszty umorzenia nabytych praw autorskich”, o których mowa w pytaniu nr 5, rozumie koszty związane z amortyzacją praw autorskich do Gry. Wnioskodawca amortyzuje nabyte majątkowe autorskie prawa do Gry, które zostały nabyte przez Wnioskodawcę na podstawie zawartej Umowy Sprzedaży z podmiotem powiązanym, należącym do grupy kapitałowej Wnioskodawcy. Wnioskodawca nabywa majątkowe autorskie prawa do Gry, które następnie wykorzystuje do tworzenia Gry/Dodatku z przeznaczeniem na różne platformy i w tym zakresie ponosi koszty związane z amortyzacją nabytych praw. Koszty te zostały poniesione, jak również będą ponoszone w przyszłości, na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Koszty nabycia licencji do elementów gotowych oraz koszty ochrony znaku towarowego zostały/zostaną w przyszłości poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Niedawno Wnioskodawca zakończył produkcję Dodatku do gry, która została wytworzona przez podmiot powiązany z grupy kapitałowej Wnioskodawcy. Gdyby Wnioskodawca nie nabył licencji do tej gry, wówczas wytwarzanie przez niego Dodatków do tej gry nie byłoby możliwe. Tym samym, zarówno koszt nabycia licencji do elementów gotowych oraz koszty ochrony znaku towarowego, które zostały przez Wnioskodawcę poniesione, a także będą przez Niego ponoszone w przyszłości, stanowią koszty poniesione w sposób bezpośredni na działalność badawczo- rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Spółka wyodrębnia każdą wytworzoną Grę/Dodatek w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób, który umożliwia ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodów (strat), przypadających na każdy pojedynczy projekt. Spółka od początku i na bieżąco prowadzi odrębną ewidencję realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Jednocześnie prowadzone księgi rachunkowe pozwalają Spółce wyodrębnić koszty wymienione w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, przypadające na pojedynczy produkt, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu uzyskanego z tego produktu, tj. koszty faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W przypadku Wnioskodawcy alokacja ponoszonych kosztów przedstawia się następująco:

a - koszty programistów własnych (umowy o pracę, umowy zlecenie, umowy o dzieło) oraz koszty członków zespołu programistycznego, pełniących funkcję Product Owner’a, będących członkami Zarządu Spółki (podmiotami powiązanymi) zatrudnionymi na gruncie umowy o pracę;

b - koszty programistów zewnętrznych niepowiązanych ze Spółką, koszty nabycia licencji do elementów gotowych wykorzystywanych do produkowanych Gier/Dodatków, koszty umorzenia nabytych praw autorskich oraz ochrony znaku towarowego;

c - koszty programistów lub podmiotów zewnętrznych powiązanych ze Spółką (tj. koszty ponoszone na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotów powiązanych z Wnioskodawcą);

d - koszty poniesione na nabycie przez Spółkę kompletnych praw własności intelektualnej, podlegających dalszej komercjalizacji.

Podstawę do „zamknięcia” konta produkcji w toku i przeksięgowania projektu na konto dotyczące produktu gotowego stanowi dokument informujący o zakończeniu produkcji Gry/Dodatku i skierowaniu go do premiery. Z tego dokumentu wynika czy finalnie wytworzony projekt stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej, które podlegać będzie rozliczaniu w ramach reżimu IP Box.

Komercjalizacja projektu następuje poprzez sprzedaż licencji do danej Gry/Dodatku. Przychody uzyskiwane z tego tytułu ewidencjonowane są na koncie dotyczącym przychodów ze sprzedaży wyrobów gotowych. Na koncie przychodów ze sprzedaży prowadzona jest odrębna analityka dotycząca przychodów uzyskiwanych z poszczególnych Gier/Dodatków. Tym samym istnieje możliwość określenia przychodów z komercjalizacji kwalifikowanych praw własności intelektualnej, jak również określenie przychodów z projektów, które nie są rozliczane w reżimie IP Box.

Ewidencjonowanie operacji w powyższy sposób umożliwia ustalenie jednostkowego wyniku finansowego/podatkowego uzyskiwanego z danej Gry/Dodatku, w tym na pojedynczym kwalifikowanym prawie własności intelektualnej.

6.Rozliczenie podatku

Wnioskodawca zamierza skorzystać z ulgi podatkowej określonej w art. 24d i 24e ustawy o CIT (tzw. ulgi IP Box) w stosunku do kwalifikowanych dochodów uzyskanych ze sprzedaży Gier/Dodatków.

W związku z powyższym Wnioskodawca ma zamiar ustalić wysokość należnego podatku dochodowego od osób prawnych z uwzględnieniem ulgi podatkowej określonej w art. 24d i 24e ustawy o CIT (tzw. ulgi IP Box) za dany rok podatkowy w sposób następujący:

-Spółka obliczy dochód (przychód pomniejszony o koszty: wynagrodzeń programistów własnych (umowy o pracę, umowy zlecenie, umowy o dzieło), koszty programistów współpracujących (prowadzących własną działalność gospodarczą), nabycie licencji do elementów gotowych dla każdej z Gier/Dodatków;

-Spółka ustali wskaźnik Nexus dla każdej Gry/Dodatku;

-określony w powyższy sposób dochód dla każdej Gry/Dodatku będzie podlegać pomnożeniu przez właściwy dla niej wskaźnik Nexus;

-obliczony w powyższy sposób dochód z Gier Komputerowych, rozliczonych w ramach ulgi IP Box Spółka pomniejszy o koszty ogólne Spółki przypisane według klucza alokacji do źródła IP Box opartego o udział przychodów w źródle IP Box do łącznej wartości przychodów podatkowych Spółki (dalej jako: „Klucz Alokacji”);

-Spółka odliczy koszty uzyskania przychodów, stanowiące koszty kwalifikowane poniesione na działalność B+R, o których mowa w art. 18d ustawy o CIT od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej;

-wygenerowany w powyższy sposób wynik Spółka opodatkuje podatkiem CIT według stawki 5%;

-rozliczenie nastąpi w deklaracji podatkowej Spółki.

Niniejszy wniosek dotyczy:

-zaistniałego stanu faktycznego - w zakresie Dodatku, którego sprzedaż rozpoczęła się odpowiednio w pierwszej połowie 2022 r. i pierwszej połowie 2023 r.;

-zdarzenia przyszłego - w zakresie Gier/Dodatków, których produkcja jest jeszcze niezakończona lub Gier/Dodatków, które dopiero powstaną w przyszłości.

Tytułem uzupełnienia, pismem z 29 czerwca 2023 r., wskazali Państwo następujące:

Ad. 1.

Pod pojęciem kosztów ochrony znaku towarowego Wnioskodawca rozumie koszty, które zostały poniesione/zostaną poniesione w przyszłości i są związane z rozwojem Gry/Dodatku przez Wnioskodawcę w sposób samodzielny, w sytuacji gdy na wczesnym etapie projektu nabył/w przyszłości dokona nabycia od podmiotu powiązanego autorskich praw majątkowych do przedmiotowej Gry/Dodatku.

Wnioskodawca dokonał rejestracji słownego znaku towarowego w Urzędzie Unii Europejskiej ds. Własności Intelektualnej, w którym możliwe jest rejestrowanie znaków towarowych Unii Europejskiej i wspólnotowych wzorów przemysłowych. Słowny znak towarowy został zarejestrowany w 2022 r., a data jego wygaśnięcia przypada w 2031 r. Wnioskodawca nabył pełne prawa autorskie do Gry, w oparciu o wskazane w umowie pola eksploatacji, dnia 1 lutego 2021 r. od podmiotu powiązanego. Następnie, w drugiej połowie 2021 r. Wnioskodawca złożył wniosek o zarejestrowanie tego znaku towarowego w Urzędzie Unii Europejskiej ds. Własności Intelektualnej. Wniosek został pozytywnie rozpatrzony, a ochrona zarejestrowanego znaku towarowego trwa przez 10 lat. Opłata za dokonanie rejestracji została poniesiona przez Wnioskodawcę jednorazowo w całej wysokości, lecz Wnioskodawca dokonuje rozliczenia w czasie uiszczonej opłaty, zarówno bilansowo, jak i podatkowo (rozliczenia międzyokresowe kosztów czynne).

Wnioskodawca, aby dokonać rejestracji znaku towarowego musiał go uprzednio nabyć lub wytworzyć we własnym zakresie. W przypadku Gry, Wnioskodawca nabył prawa autorskie, po czym dokonał rejestracji słownego znaku towarowego, który po dokonaniu tej czynności, podlega ochronie przez 10-letni okres.

Ad. 2.

Znak towarowy, którego koszty ochrony ponosi Wnioskodawca, został nabyty od pomiotu zewnętrznego. Koszty ochrony znaku towarowego, stanowią koszty poniesione w sposób bezpośredni na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Ad. 3.

Wnioskodawca wyjaśnia znaczenie pojęć: Gra, Dodatek, Gra/Dodatek w sposób przedstawiony poniżej:

1) Gra - gra komputerowa, która wytwarzana jest przez programistów wykonujących czynności w ramach umowy o pracę oraz umowy o dzieło/zlecenie, jak również przez programistów wykonujących prace w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Gra powstaje w procesie programowania, który to proces jest traktowany jako część prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę. Prowadzone przez Wnioskodawcę prace dotyczą stworzenia nowego rozwiązania informatycznego w postaci Gry, wykorzystują dostępną wiedzę lub pozyskują nową wiedzę do tworzenia nowych rozwiązań, są prowadzone systematycznie, według ustalonego harmonogramu, mają twórczy charakter, są nastawione na stworzenie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy w celu wytworzenia Gry, są związane z nabywaniem, łączeniem i wykorzystywaniem dostępnej wiedzy i kwalifikacji z zakresu IT i programowania.

2) Dodatek - dodatek do gry komputerowej, który tworzony jest przez programistów wykonujących czynności w ramach umowy o pracę oraz umowy o dzieło/zlecenie, jak również przez programistów wykonujących prace w ramach prowadzonej działalności gospodarczej,| Dodatki, podobnie jak Gry, powstają w procesie programowania, które jest traktowane jako część prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę. Prace prowadzone przez Wnioskodawcę dotyczą stworzenia nowego rozwiązania informatycznego w postaci Dodatku, a w tym celu wykorzystują dostępną wiedzę lub pozyskują nową wiedzę do tworzenia nowych rozwiązań, są prowadzone systematycznie, według ustalonego harmonogramu, mają twórczy charakter, są nastawione na stworzenie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy w celu wytworzenia Dodatku, są związane z nabywaniem, łączeniem i wykorzystywaniem dostępnej wiedzy i kwalifikacji z zakresu IT i programowania. Wnioskodawca wskazuje, że Dodatek do Gry stanowi uzupełnienie istniejącej już Gry. Dodatek stanowi rozszerzenie fabuły istniejącej już Gry. Tym samym, istnieje zależność pomiędzy Grą a Dodatkiem, tj. Gra może istnieć samodzielnie, natomiast Dodatek jest tworzony do wyprodukowanej już Gry.

3) Gra/Dodatek - jest to pojęcie zdefiniowane powyżej, tj. w pkt 1 i pkt 2, i stosowane w treści wniosku oznacza zarówno Grę, jak i Dodatek.

Stworzone Gry oraz Dodatki są zróżnicowane pod względem szaty graficznej, stosowanych mechanik w wykonywaniu czynności charakterystycznych dla danej gry czy dostępnych w rozgrywce opcji. Gry oraz Dodatki korzystają przy tym z elementów sztampowych dla gier symulacyjnych, których zamysł opiera się na mniej lub bardziej dokładnym odwzorowaniu rzeczywistych zdarzeń i sytuacji.

Lista Gier i Dodatków będących przedmiotem wniosku, które zostały dotychczas wytworzone przez Wnioskodawcę: (…).

W tym miejscu warto również wskazać, że przedmiot wniosku stanowią zarówno Gry, jak i Dodatki, które zostały już wytworzone przez Wnioskodawcę, jak również Gry i Dodatki, które zostaną przez Wnioskodawcę wytworzone w przyszłości. Tym samym, powyższy katalog nie stanowi zamkniętego katalogu produkowanych Gier i Dodatków.

Wnioskodawca nadmienia, że celem korzystania z Dodatku konieczne jest wcześniejsze nabycie Gry, podczas gdy celem korzystania z Gry nie jest konieczne wcześniejsze nabycie Dodatku.

Wnioskodawca wykorzystuje nabyte majątkowe prawa autorskie do Gry celem wytworzenia Gry/Dodatku. Nabywa je od podmiotów, które tworzą poszczególne elementy Gry/Dodatku. Wnioskodawca nabywa poszczególne fragmenty kodu pojedynczej Gry/pojedynczego Dodatku celem stworzenia kompletnej i gotowej Gry/kompletnego i gotowego Dodatku.

Wnioskodawca wskazuje, że proces wytwarzania zarówno Gier, jak i Dodatków odbywa się bardzo często w kooperacji z innymi podmiotami.

Gry oraz Dodatki zostały stworzone w procesie programowania. Programowanie obejmuje zaś proces tworzenia lub wykorzystania odpowiednich zapisów kodu źródłowego. Spółka częściowo wytworzyła Gry oraz Dodatki, zaś częściowo nabyła autorskie prawa majątkowe do Gry od podmiotów powiązanych. Pomimo nabycia autorskich praw majątkowych do wybranych gier Spółka dalej rozwija te gry oraz ma na celu ich całkowite wytworzenie i skierowanie do sprzedaży w przyszłości. W rezultacie Gry oraz Dodatki stanowią niezależne utwory na gruncie prawa autorskiego.

Ad. 4.

Wnioskodawca wskazuje, że Gra stanowi wynik działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT. Elementy gotowe do Gry, nabywane przez Wnioskodawcę, nie stanowią wyniku działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT.

Pytania

1.Czy Dodatki stworzone przez Wnioskodawcę oraz Gry i Dodatki, które powstaną w przyszłości stanowić będą kwalifikowane prawo własności intelektualnej (dalej: „KPWI”) - w rozumieniu przepisu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT (autorskie prawo do programu komputerowego)?

2.Jeśli na pytanie pierwsze zostanie udzielona odpowiedź twierdzącą to czy tym samym Spółka może korzystać ze stawki 5% od dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży licencji na wskazane w pyt. 2 KPWI?

3.Czy Wnioskodawca prawidłowo alokuje koszty wynagrodzenia programistów zatrudnionych na umowę o pracę, umowę o dzieło, umowę zlecenie, a także koszty członków zespołu programistycznego, pełniących funkcję Product Owner’a, będących członkami Zarządu Spółki (podmiotami powiązanymi), zatrudnionymi również na gruncie umowy o pracę, na potrzeby obliczania wskaźnika, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, w literze „A” wzoru, tj. jako koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z wytwarzaniem KPWI?

4.Czy prawidłowa jest klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania poszczególnych rozliczeń kosztów we współczynniku Nexus - tj. czy koszty programistów zewnętrznych (prowadzących własną działalność gospodarczą), koszty nabycia licencji do elementów gotowych, koszty umorzenia nabytych praw autorskich oraz koszty ochrony znaku towarowego powinny być rozliczone pod lit.: „B” (w przypadku podmiotów niepowiązanych)?

5.Czy prawidłowa jest klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania poszczególnych rozliczeń kosztów we współczynniku Nexus - tj. czy koszty programistów oraz podmiotów zewnętrznych powiązanych ze Spółką powinny być rozliczone pod lit.: „C”?

6.Czy Spółka w prawidłowy sposób klasyfikuje koszty poniesione na nabycie kompletnych praw własności intelektualnej, podlegających dalszej komercjalizacji, na potrzeby obliczania współczynnika Nexus - czy koszty te należy rozliczyć pod lit. „D”?

7.Czy prawidłowe jest zdanie Spółki w zakresie pomniejszenia dochodu z Gier/Dodatków ujmowanych w ramach reżimu IP Box o koszty ogólne Spółki, nieujmowane w ramach wskaźnika Nexus, rozliczone według Klucza Alokacji w ramach wyniku podatkowego rozliczonego w ramach ulgi IP Box?

8.Czy Spółka ma prawo do zastosowania w sposób symultaniczny ulgi na działalność badawczo-rozwojową oraz preferencji IP Box w odniesieniu do dochodu z praw własności intelektualnej, który objęty jest reżimem IP Box, począwszy od 1 stycznia 2022 r.?

9.Czy Spółka ma prawo do uwzględnienia w ramach reżimu IP Box wyłącznie części kosztów związanych z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tak aby pozostałą część kosztów związanych z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej Spółka rozliczyła w kosztach związanych ze źródłem przychodów innych niż związanych z IP Box?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1.

Dodatki wytworzone przez Wnioskodawcę oraz Gry Komputerowe/Dodatki, które zostaną wytworzone dopiero w przyszłości będą stanowić kwalifikowane prawo własności intelektualnej (dalej: „KPWI”) - w rozumieniu przepisu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT (autorskie prawo do programu komputerowego).

Zgodnie z art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT, autorskie prawo do programu komputerowego stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej, które podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Z kolei z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT wynika, że podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Ze względu na niewystępowanie definicji „autorskiego prawa do programu komputerowego” w ustawie o CIT, istnieje konieczność odwołania się do ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Z art. 74 ust. 1 ww. ustawy i prawach pokrewnych wynika, że programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy nie stanowią inaczej. Co więcej, art. 74 ust. 2 powyższej ustawy stanowi, że ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

W punkcie 74 Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej jako: „Objaśnienia podatkowe”), przedstawiona została następująca informacja: „Zarówno ustawy podatkowe, jak i ustawy pozapodatkowe, w szczególności ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie definiują pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”.

Z art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynika, że przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Należy podkreślić, że w art. 1 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy wskazano, że przedmiotem prawa autorskiego są w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

W tym miejscu warto ponownie odwołać się do Objaśnień podatkowych wydanych przez Ministerstwo Finansów, z których wynika, że „pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko: „(...). Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs”. Podstawową przesłanką stworzenia prawa autorskiego jest to, by Gra/Dodatek stanowiła utwór, a więc stanowiła przejaw działalności twórczej o charakterze indywidualnym.

Powyższy warunek, został przez Wnioskodawcę spełniony ze względu na fakt, iż Gra/Dodatek jest efektem przeprowadzonych prac badawczo-rozwojowych, a każda z tworzonych Gier/Dodatków wyróżnia się od pozostałych i stanowi osobny utwór.

Przedmiot ochrony prawnoautorskiej Gry/Dodatku będzie stanowił kod w postaci kodu źródłowego lub wynikowego, bez względu na jego rodzaj. Kod ten wykorzystywany jest w procesie produkcji gry komputerowej.

Zdaniem Spółki, zarówno w przedstawionym stanie faktycznym, jak i zdarzeniu przyszłym odpowiedź na powyższe pytanie powinna być twierdząca.

Ad. 2.

Z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT wynika, że podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego, jeżeli podlega ono ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych określa, że przedmiotem prawa autorskiego są m.in. utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Zgodnie z art. 24e ust. 1 ustawy o CIT, podmiot podlegający opodatkowaniu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej jest zobowiązany do spełnienia wymogów określonych w ustawie.

Podatnik jest obowiązany do:

1)wyodrębnienia każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w prowadzonych przez podatnika księgach rachunkowych;

2)prowadzenia ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3)wyodrębnienia kosztów, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Wnioskodawca spełnia wymienione w ustawie warunki:

1)w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawcy ma miejsce wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych, ponieważ stworzona Gra/Dodatek jest ujmowana na koncie analitycznym konta dotyczącego najpierw produkcji w toku, następnie produktu gotowego, a następnie kosztu własnego sprzedaży;

2)w Spółce ma miejsce wyodrębnianie każdej tworzonej Gry oraz każdego tworzonego Dodatku w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób, który umożliwia ustalenie wysokości przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodów (strat), przypadających na każdy projekt - jest to możliwe poprzez ujmowanie przychodów uzyskiwanych z pojedynczej Gry/Dodatku na koncie analitycznym dotyczących przychodów ze sprzedaży wyrobów gotowych, ujmowanie kosztów na koncie analitycznym dotyczącym kosztów produkcji w toku, kosztów wyrobu gotowego oraz kosztu własnego sprzedaży. Daje to możliwość ustalenia dochodu (straty) uzyskiwanego z pojedynczego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)obliczanie współczynnika Nexus, dla pojedynczego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w celu obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu - Wnioskodawca za pomocą prowadzonych ksiąg rachunkowych dokonuje ewidencjonowania wszystkich kosztów związanych z wytworzeniem pojedynczej Gry/Dodatku. Wnioskodawca ma także możliwość przyporządkowania poniesionych kosztów do danej litery wskaźnika Nexus, w celu obliczenia tego wskaźnika. Ta możliwość jest zapewniona w przypadku każdej Gry/Dodatku tworzonej przez Spółkę.

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno we wskazanym stanie faktycznym, jak i w zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca będzie miał prawo do skorzystania z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 5% podstawy opodatkowania od dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży licencji do Gier/Dodatków wytworzonych przez Wnioskodawcę oraz Gier/Dodatków, które Spółka stworzy w przyszłości.

Ad. 3.

W art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT wskazano, że kosztami kwalifikowanymi są poniesione w danym miesiącu należności z tytułów umowy o pracę, umowy zlecenia lub umowy o dzieło oraz składki na ubezpieczenie społeczne z tytułu należności wynikających z zawarcia tych umów.

Oznacza to, że wykonywanie zadań w ramach działalności badawczo-rozwojowej przez pracowników, zleceniobiorców/twórców dzieła należy zakwalifikować jako koszty prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności badawczo-rozwojowej, związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Spółka ponosi również koszty zatrudnienia członków zespołu programistycznego, którzy pełnią funkcję Product Owner’a i pełnią funkcję członków Zarządu Spółki (są podmiotami powiązanymi). Podmioty te zajmują się realizowaniem zadań z zakresu działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym IP. Jak wynika z Akapitu Nr 116 Objaśnień podatkowych, w sytuacji gdy pracownik zatrudniony przez podatnika realizuje działalność badawczo-rozwojową, wówczas należy uznać, że poniesione przez pracodawcę wydatki w tym zakresie mogą zostać zaliczone do kosztów, o których mowa w lit. „a” wzoru nexus, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP.

W związku z powyższym, Wnioskodawca uważa, że wydatki poniesione na wynagrodzenia osób zatrudnionych w oparciu o umowę o pracę, umowę zlecenia lub umowę o dzieło, a także członków zespołu programistycznego, pełniących funkcję Product Owner’a i będących równocześnie członkami Zarządu Spółki zatrudnionymi na podstawie umowy o pracę, można zaliczyć do kosztów oznaczonych pod lit. „a” wskaźnika Nexus.

Ad. 4.

Z przedstawionych informacji wynika, że Wnioskodawca:

-nabywa wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z danym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od programistów zewnętrznych prowadzących własną działalność gospodarczą, niebędących podmiotami powiązanymi (w rozumieniu przepisów ustawy o CIT);

-nabywa licencje do elementów gotowych od podmiotów niepowiązanych,

-ponosi koszty umorzenia nabytych praw autorskich,

-ponosi koszty ochrony znaku towarowego.

Zdaniem Spółki, koszty programistów zewnętrznych niepowiązanych ze Spółką (prowadzących własną działalność gospodarczą), koszty nabycia licencji do elementów gotowych od podmiotów niepowiązanych, koszty umorzenia nabytych praw autorskich oraz koszty ochrony znaku towarowego powinny być rozliczone pod lit. „B” współczynnika Nexus.

Zgodnie z wyjaśnieniami OECD w Raporcie OECD BEPS Plan Działania nr 5, istotne jest to, aby ze wskaźnika Nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP.

Należy zauważyć, że podejście Nexus dotyczy wykazania związku między:

-wydatkami poniesionymi przez Spółkę w związku z wytworzeniem/rozwojem /ulepszeniem kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej,

-kwalifikowanymi IP,

-dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP.

Tym samym, jeżeli programiści zewnętrzni, prowadzący działalność gospodarczą prowadzą prace badawczo-rozwojowe, w wyniku których otrzymują wyniki prac, które następnie nabywa od nich Spółka, powinny być rozliczone w ramach współczynnika Nexus pod lit. „b” (w przypadku podmiotów niepowiązanych).

Koszty nabycia licencji do elementów gotowych do Gry/Dodatku także powinny być rozliczone pod lit. „b” współczynnika Nexus (w wypadku podmiotów niepowiązanych).

W odniesieniu do kosztów umorzenia nabytych praw autorskich oraz kosztów ochrony znaku towarowego należy wskazać, że koszty te mają bezpośredni związek z kwalifikowanym IP, co oznacza, że można ująć te koszty we wskaźniku Nexus. Bez poniesienia kosztów umorzenia nabytych praw autorskich oraz kosztów ochrony znaku towarowego podatnik nie mógłby wytworzyć kwalifikowanego IP. Tym samym, koszty te bezpośrednio wiążą się z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP i dlatego powinny zostać ujęte we wskaźniku Nexus. Koszty te również powinny być rozliczone pod lit. „b” współczynnika Nexus.

Zdaniem Spółki, odpowiedź na pytanie Nr 4 powinna być twierdząca.

Ad. 5.

Spółka nabywa wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z danym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w postaci kosztów programistów i podmiotów zewnętrznych powiązanych ze Spółką.

Z akapitu Nr 111 Objaśnień podatkowych wynika, że podatnik nie ma obowiązku samodzielnego prowadzenia prac badawczo-rozwojowych, lecz może je nabywać zarówno od podmiotów powiązanych, jak i podmiotów niepowiązanych. Należy jednak mieć na uwadze fakt, że koszty poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP od innego podmiotu będą musiały zostać umieszczone w odpowiednim miejscu we współczynniku nexus, tj. koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo- rozwojowych od podmiotu powiązanego należy ująć w literze „c” wskaźnika Nexus.

Tym samym, stanowisko Spółki jest prawidłowe i powyższe koszty powinny być rozliczone pod lit. „c”.

Ad. 6.

Koszty nabycia kompletnych praw własności intelektualnej, podlegające dalszej komercjalizacji należy uwzględnić przy obliczaniu współczynnika Nexus. Koszty te w sposób bezpośredni wiążą się z wytworzeniem kwalifikowanego IP. Koszty te ponoszone są jeżeli w wyniku wykonania danej umowy nastąpi przeniesienie prawa własności intelektualnej. Koszty te Wnioskodawca ponosi/będzie ponosił na nabycie kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Tym samym, nabycie przez podatnika kwalifikowanego IP należy ująć w lit. „d” współczynnika Nexus.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na pytanie Nr 6 powinna być twierdząca.

Ad. 7.

Bez ponoszenia kosztów ogólnych Spółka nie miałaby możliwości tworzenia Gier/Dodatków, które oferuje swoim klientom. Koszty ponoszone przez Spółkę związane są z całokształtem jej działalności. Tym samym nie ma możliwości ustalenia konkretnej wysokości kosztu związanego z wytworzeniem danej Gry/Dodatku oraz przychodami z tej Gry/Dodatku.

Tym samym, wydatki te będą stanowiły koszty uzyskania przychodu przy obliczaniu kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, przy zastosowaniu przychodowego Klucza Alokacji, tj. w wysokości proporcjonalnej w jakiej przychód z danego Kwalifikowanego IP pozostaje w stosunku do przychodów Spółki ogółem.

Akapit Nr 136 Objaśnień podatkowych stanowi, że przy obliczaniu dochodu z kwalifikowanego IP należy określić koszty pozostające w pośrednim i bezpośrednim związku z powstaniem przychodu osiągniętego z kwalifikowanego IP. Koszty ogólne Spółki, w tym koszty, które Spółka ponosi po premierze Gry/Dodatku, które nie stanowią kosztu wytworzenia a wiążą się z wytworzeniem danej Gry/Dodatku powinny zostać ujęte w rozliczeniu wyniku w ramach reżimu IP Box.

Aby dokonać alokacji kosztów do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT, zgodnie z którą, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te można ustalić w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że odpowiedź na pytanie Nr 7 powinna być twierdząca.

Ad. 8.

W związku z ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r., poz. 2105) od 1 stycznia 2022 roku w ustawie o CIT funkcjonuje wprowadzony przepis w postaci art. 24d ust. 9a. Zgodnie z tym przepisem, od dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej podatnik może odliczyć koszty kwalifikowane określone w art. 18d ust. 2-3b, które doprowadziły do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia przez podatnika tego prawa. Tym samym Wnioskodawca wytwarzający kwalifikowane prawo własności intelektualnej, który ponosi koszty prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, komercjalizuje wyniki prac badawczo-rozwojowych i osiąga z nich dochody kwalifikowane w rozumieniu przepisów o IP Box ma możliwość skorzystania z obu ulg. Wnioskodawca wskazał na możliwość równoczesnego skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową i ulgi IP Box, w sytuacji gdy Wnioskodawca osiąga dochód z praw własności intelektualnej, objęty reżimem IP Box. Jeżeli zatem Wnioskodawca komercjalizuje wyniki prac badawczo-rozwojowych i osiąga z nich dochody kwalifikowane w rozumieniu przepisów o IP Box nie ma obowiązku dokonania wyboru, na koniec roku podatkowego, pomiędzy dotychczas „wykluczającymi się” preferencjami.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na pytanie Nr 8 jest twierdząca.

Ad. 9.

Zdaniem Spółki, nie ma możliwości uwzględnienia części kosztów związanych z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w ramach reżimu IP Box oraz zakwalifikowania pozostałej części kosztów związanych z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kosztach związanych ze źródłem przychodów innych niż związanych z IP Box. Z punktu 136 Objaśnień podatkowych wynika, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu”. Tym samym dochód z kwalifikowanego IP stanowi nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty te przekroczą sumę przychodów, wówczas wystąpi strata z kwalifikowanego IP.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca twierdzi, że odpowiedź na wskazane pytanie powinna być twierdząca.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących zastosowania preferencji IP Box, wskazać należy, że regulacje dotyczące stosowania ww. ulgi zostały odzwierciedlone w art. 24d–24e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm.; dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, w myśl art. 24d ust. 2 ww. ustawy, są:

Zgodnie z art. 24d ust. 3 updop,

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4 updop. Zgodnie z treścią tego przepisu,

W tym miejscu należy wskazać, że na podstawie art. 11a ust. 1 pkt 4 updop, przez podmioty powiązane należy rozumieć:

Natomiast przez podmioty niepowiązane należy rozumieć podmioty inne niż podmioty powiązane (art. 11a ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Stosownie do art. 24d ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 ww. ustawy).

Natomiast, zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

W myśl art. 24d ust. 8 updop,

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d zostały określone w art. 24e ww. ustawy, który stanowi, że:

Zgodnie z art. 24e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

Należy w tym miejscu zauważyć, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia „programu komputerowego” oraz brak w świetle polskiego prawa precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności (wyrok irlandzkiego sądu II instancji z 1995 r. w sprawie News Datacom Ltd. versus Satellite Decoding Systems, (1995) FSR 201 oraz wyrok australijskiego sądu I instancji z dnia 4 czerwca 1997 r. w sprawie Powerflex Services Pty Ltd v Data Access Corporation, (1997) FCA 490; 37 IPR 436). Należy zatem odwołać się w tym względzie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2509; dalej: „Ustawa o prawie autorskim”):

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy,

Stosownie do art. 1 ust. 2 pkt 1 Ustawy o prawie autorskim,

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 tej ustawy,

Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne podejścia do definiowania pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego” które wskazują, że część chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem, program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Reasumując, pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania Nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Z powołanych przepisów wynika, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

1.zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

2.należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 updop;

3.podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw.

Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 1, wskazać należy, że Wnioskodawca w przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego opisując tworzone przez siebie oprogramowanie  (tj. gry komputerowe i dodatki) wskazuje na spełnienie przesłanek wynikających z art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. podlegania przez Gry/Dodatki ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz tworzenia ich w ramach działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że Dodatek stworzony przez Wnioskodawcę oraz Gry i Dodatki, które powstaną w przyszłości stanowić będą kwalifikowane prawa własności intelektualnej - w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 updop (autorskie prawo do programu komputerowego). Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 2, wskazać należy, że Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wskazuje również na spełnienie pozostałych warunków wynikających z art. 24d updop, oraz dodatkowo z art. 24e updop, którymi są:

-uzyskiwanie odpowiednich dochodów - tj. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

-prowadzenie ewidencji rachunkowej, zgodnie z art. 24e ust. 1 updop.

W związku z powyższym, Wnioskodawca może skorzystać w myśl art. 24d ust. 1 updop, ze stawki 5% od dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży licencji na wskazane w pytaniu nr 1 kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do pytań oznaczonych nr 3-6 wskazać należy, że z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących IP-BOX (akapit Nr 136) wynika, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym”.

Podkreślić w tym miejscu należy, że z treści art. 24d ust. 4 updop wynika, że pod lit. „a” wskaźnika nexus należy uwzględnić: koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Z ww. objaśnień Ministerstwa Finansów dot. IP-BOX (akapit Nr 114) wynika, że „do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło”.

Zgodnie z wyjaśnieniami OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP.

Podkreślić należy, że podejście nexus koncentruje się na wykazaniu związku między:

-wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem/rozwojem/ ulepszeniem kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej,

-kwalifikowanymi IP,

-dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP.

Wskazać należy, że ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu jakim jest kalkulacja tego wskaźnika i nie zmienia zasad traktowania kosztów dla innych celów, w tym do obliczania dochodu, który jest przemnażany przez ten wskaźnik.

Z informacji przedstawionych w treści wniosku wynika, że w przypadku Spółki alokacja kosztów do poszczególnych liter wskaźnika nexus prezentuje się następująco:

-lit. „a” - koszty wynagrodzenia programistów zatrudnionych na umowę o pracę, umowę o dzieło, umowę zlecenie, a także koszty członków zespołu programistycznego, pełniących funkcję Product Owner’a, będących członkami Zarządu Spółki (podmiotami powiązanymi), zatrudnionymi również na gruncie umowy o pracę,

-lit. „b” - koszty programistów zewnętrznych (prowadzących własną działalność gospodarczą), koszty nabycia licencji do elementów gotowych, koszty umorzenia nabytych praw autorskich oraz koszty ochrony znaku towarowego (w przypadku podmiotów niepowiązanych),

-lit. „c” - koszty programistów oraz podmiotów zewnętrznych powiązanych ze Spółką,tj. koszty ponoszone na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotów powiązanych z Wnioskodawcą,

-lit. „d” - koszty poniesione na nabycie kompletnych praw własności intelektualnej, podlegających dalszej komercjalizacji, na potrzeby obliczania współczynnika Nexus.

Zgodnie z treścią cytowanego na wstępie art. 24d ust. 4 updop,

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

-Wnioskodawca prawidłowo alokuje koszty wynagrodzenia programistów zatrudnionych na umowę o pracę, umowę o dzieło, umowę zlecenie, a także koszty członków zespołu programistycznego, pełniących funkcję Product Owner’a, będących członkami Zarządu Spółki (podmiotami powiązanymi), zatrudnionymi również na gruncie umowy o pracę, na potrzeby obliczania wskaźnika, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, w literze „A” wzoru, tj. jako koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z wytwarzaniem KPWI (pytanie oznaczone nr 3),

-prawidłowa jest klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania poszczególnych rozliczeń kosztów we współczynniku Nexus - tj. czy koszty programistów oraz podmiotów zewnętrznych powiązanych ze Spółką powinny być rozliczone pod lit. „C” (pytanie oznaczone nr 5),

-Spółka w prawidłowy sposób klasyfikuje koszty poniesione na nabycie kompletnych praw własności intelektualnej, podlegających dalszej komercjalizacji, na potrzeby obliczania współczynnika Nexus - czy koszty te należy rozliczyć pod lit. „D” (pytanie oznaczone nr 6)

należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do pytania oznaczonego nr 4 nie można w pełni zgodzić się z Wnioskodawcą co do prawidłowości klasyfikacji wskazanych kosztów do lit. „B” współczynnika nexus.

Należy bowiem wskazać, że zgodnie z cytowanym już art. 24d ust. 4 updop, pod lit. „B” wskaźnika nexus mogą być ujęte koszty faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. „D”, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3. Zatem, do litery „B” wskaźnika nexus mogą zostać zaliczone koszty programistów zewnętrznych (prowadzących własną działalność gospodarczą), stanowiące wyniki prac badawczo-rozwojowych.

Natomiast, koszty nabycia licencji do elementów gotowych, koszty umorzenia nabytych praw autorskich oraz koszty ochrony znaku towarowego Wnioskodawca nie może zakwalifikować do lit. „B” współczynnika nexus. Bowiem, jak sam Wnioskodawca wskazał, elementy gotowe do Gry nabywane przez Wnioskodawcę nie stanowią wyniku działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 updop. Tym samym, koszty nabycia licencji do elementów gotowych nie spełniają przesłanek z art. 24d ust. 4 lit. „B” updop.

Podobnie koszty umorzenia nabytych praw autorskich nie stanowią wydatków na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Jak wskazuje Wnioskodawca, pod pojęciem „kosztów umorzenia nabytych praw autorskich” Wnioskodawca rozumie koszty związane z amortyzacją praw autorskich do Gry. Wnioskodawca amortyzuje nabyte majątkowe autorskie prawa do Gry, które zostały nabyte przez Wnioskodawcę na podstawie zawartej Umowy Sprzedaży z podmiotem powiązanym, należącym do grupy kapitałowej Wnioskodawcy. Wnioskodawca nabywa majątkowe autorskie prawa do Gry, które następnie wykorzystuje do tworzenia Gry/Dodatku z przeznaczeniem na różne platformy i w tym zakresie ponosi koszty związane z amortyzacją nabytych praw. Koszty te zostały poniesione, jak również będą ponoszone w przyszłości, na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Z opisu wynika, że koszty amortyzacji praw autorskich do Gry mogą zostać zaliczone do lit. „A” wskaźnika nexus tj. koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zatem, koszty umorzenia nabytych praw autorskich nie mogą być kwalifikowane do lit. „B” współczynnika nexus.

Odnosząc się do kosztów ochrony znaku towarowego, jak sam Wnioskodawca wskazał, nabył prawa autorskie, po czym dokonał rejestracji słownego znaku towarowego, który po dokonaniu tej czynności, podlega ochronie przez 10-letni okres. Znak towarowy, którego koszty ochrony ponosi Wnioskodawca, został nabyty od pomiotu zewnętrznego.

Z opisu sprawy nie wynika, aby koszty ochrony znaku towarowego stanowiły koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych.

Tym samym, koszty ochrony znaku towarowego nie spełniają przesłanek z art. 24d ust. 4 lit. „B” updop.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy prawidłowa jest klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania poszczególnych rozliczeń kosztów we współczynniku Nexus pod lit. „B” (w przypadku podmiotów niepowiązanych) w zakresie:

-kosztów programistów zewnętrznych (prowadzących własną działalność gospodarczą) – jest prawidłowe,

-kosztów nabycia licencji do elementów gotowych, kosztów umorzenia nabytych praw autorskich oraz kosztów ochrony znaku towarowego – jest nieprawidłowe.

 Odnosząc się pytania oznaczonego we wniosku nr 7 i 9, należy wskazać na treść objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box, zgodnie z którymi: „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Ww. objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób te koszty należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem tut. Organu, w celu alokowania kosztów do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którą, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Zasadę tę stosuje się również do dochodów częściowo niepodlegających opodatkowaniu i częściowo zwolnionych z opodatkowania.

Należy jednak podkreślić, że podstawowym warunkiem zastosowania przepisu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest wystąpienie takiego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, iż nie ma możliwości ustalenia kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła. Zastosowanie przychodowego klucza podziału kosztów pośrednich, o którym mowa w przedmiotowym przepisie, do poszczególnych rodzajów przychodów należy rozpatrywać w kategoriach „wyjątku od zasady”, kiedy z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe przypisanie określonej kategorii kosztów do danego źródła przychodów nie jest możliwe w danym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym (dany koszt dotyczy obu źródeł i nie ma możliwości zastosowania właściwej metodologii jego przypisania do danego źródła tj. takiej, która będzie odzwierciedlać adekwatne „powiązanie” odpowiedniej części danego kosztu z przychodami z danego źródła).

W konsekwencji powyższego, w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie ma możliwości ustalenia kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne Gry/Dodatki, to obliczając dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej za dany rok podatkowy celem alokacji kosztów pośrednich poniesionych w danym roku podatkowym, Spółka uprawniona będzie stosować klucz przychodowy, tj. przyporządkować koszty tego rodzaju do przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w takiej proporcji, w jakiej przychody z tego źródła pozostają w ogólnej kwocie uzyskanych przez nią przychodów w danym roku podatkowym.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 7 jest prawidłowe.

Należy zaznaczyć, że weryfikacja zasadności stosowania metody podziału kosztów według określonej proporcji możliwa jest w postępowaniu dowodowym, które zastrzeżone jest dla innych trybów postępowania organów podatkowych.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 7 ust. 2 updop:

Mając na uwadze powyższe, zgodzić się również należy z Wnioskodawcą, że Spółka nie ma możliwości uwzględnienia części kosztów związanych z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w ramach reżimu IP Box oraz zakwalifikowania pozostałej części kosztów związanych z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kosztach związanych ze źródłem przychodów innych niż związanych z IP Box.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 9 jest prawidłowe.

Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 8 wskazać należy, że istotną zmianę do preferencji związanej z opodatkowaniem dochodu osiągniętego z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wprowadzono ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105, dalej: „ustawa zmieniająca”), poprzez dodanie do art. 24d ust. 9a, który stanowi, że:

Z uzasadnienia wprowadzenia powyższej regulacji wynika, że przepis ten umożliwia podatnikowi, który osiąga dochody z kwalifikowanych IP i opodatkowuje je preferencyjną 5% stawką podatku, korzystanie jednocześnie z odliczenia w ramach ulgi B+R. Przepis wprowadza możliwość odliczania kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność B+R (kosztów kwalifikowanych), (...) od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ustalonego zgodnie z 24d ust. 7 updop. Odliczenie kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi B+R możliwe będzie w stosunku do tych kosztów uzyskania przychodu, które są związane z danym kwalifikowanym IP, poniesionych na działalność badawczo-rozwojową, która doprowadziła do jego wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia.

Przepis ten umożliwia jedynie zatem odliczenie kosztów kwalifikowanych ulgi B+R od dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej opodatkowanego stawką 5%.

Wprowadzone rozwiązanie polega na umożliwieniu korzystania w sposób symultaniczny z ulgi B+R przez podatnika osiągającego dochód z praw własności intelektualnej, który objęty jest reżimem IP BOX. Zatem, podatnik komercjalizujący wyniki prac badawczo-rozwojowych i osiągający z nich dochody kwalifikowane w rozumieniu przepisów o IP BOX nie jest zobowiązany do dokonania wyboru, na koniec roku podatkowego, pomiędzy „wykluczającymi się” preferencjami.

Przy kalkulacji dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej podatnicy, w aktualnym brzmieniu omawianych przepisów, mogą uwzględnić koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność B+R, które doprowadziły do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia przez podatnika danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, z komercjalizacji osiągany jest dochód.

Koszty prac badawczo-rozwojowych, stanowiące zarazem koszty uzyskania przychodów i koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d updop, mogą zatem być uwzględnione przy obliczeniu dochodu z praw własności intelektualnej. Wskazuje na to wprost art. 24d ust. 9a omawianej ustawy.

Natomiast, koszty kwalifikowane, które zostaną uwzględnione jako koszt w celu ustalenia dochodu z IP Box, nadal nie mogą zostać odliczone w ramach ulgi B+R od dochodu ustalonego wg zasad ogólnych. Przepis art. 24d ust. 9a updop umożliwia jedynie ich odliczanie od dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i opodatkowanego stawką 5%, co nie było możliwe w stanie prawnym obowiązującym do końca 2021 r.

Zatem, zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że Spółka ma prawo do zastosowania w sposób symultaniczny ulgi na działalność badawczo-rozwojową oraz preferencji IP Box w odniesieniu do dochodu z praw własności intelektualnej, który objęty jest reżimem IP Box, począwszy od 1 stycznia 2022 r. Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia:

-czy Dodatek stworzony przez Wnioskodawcę oraz Gry i Dodatki, które powstaną w przyszłości stanowić będą kwalifikowane prawo własności intelektualnej - w rozumieniu przepisu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT (autorskie prawo do programu komputerowego) – jest prawidłowe,

-jeśli na pytanie pierwsze zostanie udzielona odpowiedź twierdzącą to, czy tym samym Spółka może korzystać ze stawki 5% od dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży licencji na wskazane w pyt. 2 KPWI – jest prawidłowe,

-czy Wnioskodawca prawidłowo alokuje koszty wynagrodzenia programistów zatrudnionych na umowę o pracę, umowę o dzieło, umowę zlecenie, a także koszty członków zespołu programistycznego, pełniących funkcję Product Owner’a, będących członkami Zarządu Spółki (podmiotami powiązanymi), zatrudnionymi również na gruncie umowy o pracę, na potrzeby obliczania wskaźnika, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, w literze „A” wzoru, tj. jako koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z wytwarzaniem KPWI – jest prawidłowe,

-czy prawidłowa jest klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania poszczególnych rozliczeń kosztów we współczynniku Nexus pod lit. „B” (w przypadku podmiotów niepowiązanych) w zakresie:

- kosztów programistów zewnętrznych (prowadzących własną działalność gospodarczą) – jest prawidłowe,

- kosztów nabycia licencji do elementów gotowych, kosztów umorzenia nabytych praw autorskich oraz kosztów ochrony znaku towarowego – jest nieprawidłowe,

-czy prawidłowa jest klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania poszczególnych rozliczeń kosztów we współczynniku Nexus - tj. czy koszty programistów oraz podmiotów zewnętrznych powiązanych ze Spółką powinny być rozliczone pod lit. C – jest prawidłowe,

-czy Spółka w prawidłowy sposób klasyfikuje koszty poniesione na nabycie kompletnych praw własności intelektualnej, podlegających dalszej komercjalizacji, na potrzeby obliczania współczynnika Nexus - czy koszty te należy rozliczyć pod lit. D – jest prawidłowe,

-czy prawidłowe jest zdanie Spółki w zakresie pomniejszenia dochodu z Gier/Dodatków ujmowanych w ramach reżimu IP Box o koszty ogólne Spółki, nieujmowane w ramach wskaźnika Nexus, rozliczone według Klucza Alokacji w ramach wyniku podatkowego rozliczonego w ramach ulgi IP Box – jest prawidłowe,

-czy Spółka ma prawo do zastosowania w sposób symultaniczny ulgi na działalność badawczo-rozwojową oraz preferencji IP Box w odniesieniu do dochodu z praw własności intelektualnej, który objęty jest reżimem IP Box, począwszy od 1 stycznia 2022 r. – jest prawidłowe,

-czy Spółka ma prawo do uwzględnienia w ramach reżimu IP Box wyłącznie części kosztów związanych z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tak aby pozostałą część kosztów związanych z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej Spółka rozliczyła w kosztach związanych ze źródłem przychodów innych niż związanych z IP Box - jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.).