Interpretacja indywidualna z dnia 17 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.411.2023.4.JK3

Udostępnianie Personelowi przez Państwa, w Państwa biurach podczas pracy artykułów spożywczych i posiłków z dowozem, które wpływa pozytywnie na atmosferę w biurach, a tym samym ma realny wpływ na poprawę efektywności Personelu oraz wskazane powyżej zakupy wiążą się bezpośrednio z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą i powodują niewątpliwie korzyści o charakterze ekonomicznym, nie będzie generować po stronie Personelu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 czerwca 2023 r. (wpływ 20 czerwca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Prowadzą Państwo działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży wysyłkowej suplementów diety. W ramach prowadzonej działalności zatrudniają Państwo pracowników oraz spotykają się Państwo na spotkaniach biznesowych z kontrahentami, z którymi kooperują Państwo [dalej: Kontrahenci]. Część osób współpracuje z Państwem na podstawie umowy o pracę [dalej: Pracownicy], a część na podstawie umów zlecenia lub umów cywilnoprawnych zawieranych w ramach prowadzonej przez te osoby jednoosobowej działalności gospodarczej [dalej: Współpracownicy]. Starają się Państwo zapewnić Pracownikom i Współpracownikom [dalej: Personel] atrakcyjne wynagrodzenie jak również odpowiednie warunki pracy uwzględniając współczesne standardy rynkowe i oczekiwania zatrudnianych osób. Ze względu na powyższe, od początku swojej działalności zdecydowali się Państwo na zapewnienie stałego dostępu do artykułów spożywczych na spotkaniach biznesowych z Kontrahentami, jak również Personelowi w czasie wykonywania obowiązków.

Mając na uwadze wskazane podejście, ponoszą Państwo wydatki na artykuły spożywcze, które udostępniacie Państwo nieodpłatnie swoim Kontrahentom oraz Pracownikom i Współpracownikom w biurze w (…) oraz (…) (kuchnia, sale konferencyjne), gdzie prowadzona jest działalność gospodarcza. Nabywają Państwo w szczególności artykuły takie jak: woda, kawa, herbata, cukier, owoce, mleko (inne napoje np. napój sojowy, owsiany, ryżowy, kokosowy i podobne używane do kawy zamiast mleka), napoje gazowane, soki, ciastka, czekoladki, herbatniki, paluszki, cukierki, inne słodycze oraz sporadycznie posiłki z dowozem. Wymienione produkty są dostępne we wspólnych pomieszczeniach biurowych Spółki, a ich wykorzystanie nie jest szczegółowo ewidencjonowane ani limitowane (nie ma również obowiązku spożywania udostępnianych artykułów spożywczych czy posiłków). Kontrahenci oraz Personel Spółki mogą korzystać ze wskazanych artykułów tylko w czasie spotkań biznesowych lub godzin pracy (w tym podczas przerw).

Produkty spożywcze nabywane przez Państwa nie są wystawne, okazałe lub luksusowe. Standardem na rynku jest udostępnianie tego rodzaju benefitów swoim kontrahentom, pracownikom czy współpracownikom, a Państwo staracie się od niego nie odbiegać.

Możliwość spożycia w ciągu dnia pracy artykułów spożywczych wpływa pozytywnie na atmosferę w biurach, a tym samym ma realny wpływ na poprawę efektywności Personelu. Wskazane powyżej zakupy wiążą się bezpośrednio z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą i powodują niewątpliwie korzyści o charakterze ekonomicznym.

Pytania

1.Czy mają Państwo prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki na artykuły spożywcze i posiłki z dowozem, udostępniane w Państwa biurach podczas spotkań i pracy Kontrahentom i Personelowi?

2.Czy mają Państwo prawo odliczyć naliczony VAT z faktur dokumentujących zakupy artykułów spożywczych i posiłków z dowozem, udostępnianych w Państwa biurach podczas spotkań i pracy Kontrahentom i Personelowi?

3.Czy nie mają Państwo obowiązku doliczenia przychodu Personelowi z tytułu spożycia artykułów spożywczych i posiłków z dowozem udostępnianych w Państwa biurach podczas pracy?

Przedmiotowa interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych (pyt. Nr 3), natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług (pyt. Nr 1 i Nr 2) zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 3

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych [dalej: Updof] opodatkowaniu podlegają wszelkiego rodzaju dochody. Stosownie natomiast do art. 10 ust. 1 pkt 1 Updof, źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta. Artykuł 12 ust. 1 Updof stanowi z kolei, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Należy przy tym zwrócić uwagę, że w przytoczonym przepisie ustawodawca jedynie przykładowo wymienił przychody ze stosunku pracy, a użyty w nim zwrot „w szczególności” wskazuje, że stanowią one katalog otwarty. Ponadto do przychodów ze stosunku pracy zaliczyć należy nie tylko wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne, ale również wynikające ze stosunku pracy świadczenia nieodpłatne lub częściowo odpłatne.

Pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” nie zostało zdefiniowane w ustawie PIT. Należy więc w tym względzie odwołać się do orzecznictwa sądowego. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwałach z 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 (ONSA nr 2/2003, poz. 47) oraz z 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06 (ONSA i WSA nr 12/2006, poz. 153), stwierdził, że w zakres pojęcia nieodpłatnego świadczenia wchodzą „wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. NSA w uchwałach z 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10 oraz z 24 października 2011 r., sygn. akt II FPS 7/10 potwierdził, że wskazane powyżej stanowisko ma również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych.

Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, zwrócił uwagę na to, że „mimo bardzo szerokiego ujęcia przychodów ze stosunku pracy (...) ‐ nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu”. W uzasadnieniu przytoczonego wyroku Trybunał Konstytucyjny wskazał warunki, które świadczenie otrzymane od pracodawcy powinno łącznie spełniać, aby można je uznać za stanowiące przychód pracownika na gruncie ustawy PIT. Zatem zdaniem Trybunału Konstytucyjnego nieodpłatne świadczenia mogą być traktowane jako przychód pracownika w świetle Updof, gdy jednocześnie spełniają następujące przesłanki:

• świadczenie zostało spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z niego w pełni dobrowolnie);
• zostało spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosło mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść;
• korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Odnosząc powyższe przesłanki do przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, że pierwsza z nich jest spełniona o tyle, że faktycznie skorzystanie przez pracownika z artykułów spożywczych, drobnych poczęstunków jest dobrowolne i za jego zgodą. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia zostaje wyrażone przez skonsumowanie udostępnionych produktów.

Mając na uwadze drugie ze wskazanych kryteriów, wychodzą Państwo z założenia, że udostępnienie Personelowi artykułów leży zarówno w interesie pracowników, jak i w znacznej mierze w interesie pracodawcy. Wśród korzyści można wymienić m. in. poprawę efektywności pracy pracowników poprzez zapewnienie energii do prawidłowego funkcjonowania organizmu i tym samym do sprawnego wykonywania obowiązków zawodowych, poprawy samopoczucia i motywacji pracowników w miejscu pracy. Przerwa na spożycie herbaty, kawy czy słodyczy to również chwila odpoczynku dla pracownika w ciągu dnia od obowiązków zawodowych, a także możliwość integrowania się z innymi pracownikami, co dobrze wpływa na atmosferę pracy i dobre relacje międzyludzkie w miejscu zatrudnienia.

Państwa celem jest też zwiększenie zadowolenia z warunków pracy, a także kreowanie wizerunku na rynku pracy jako nowoczesnego i konkurencyjnego pracodawcy. To wpływa na jeszcze lepsze prezentowanie Państwa kandydatom do pracy podczas rekrutacji, co potencjalnie ma przełożenie na ich decyzję o jej podjęciu. W wyniku oferowania tego benefitu zwiększa się także lojalność aktualnego Personelu i tym samym zmniejsza się jego rotacja, tj. Personel nie podejmuje tak łatwo decyzji o zmianie pracy i ma większe poczucie przynależności. To z kolei wpływa na pracę wszystkich zespołów i kadry kierowniczej poprzez większą stabilizację w zespołach, brak konieczności częstego wdrażania nowych osób do pracy i przydzielania zadań pracowników odchodzących z pracy innym pracowników, co może z kolei powodować ich niezadowolenie i czasowe przeciążenie pracą. Wspomniane korzyści mają pozytywnie rzutować na Państwa wynik finansowy. Stabilny zespół/ Personel pracujący w dobrej kondycji fizycznej i psychicznej to inwestycja Wnioskodawcy, która ma przełożyć się na zwiększenie produktywności, rozwój firmy, a także zwiększenie przychodów.

W kontekście drugiego warunku Trybunał Konstytucyjny wskazał, że „świadczenia uzyskiwane od pracodawcy, niezależnie od tego czy są dokonywane w formie pieniężnej czy w formie świadczenia rzeczowego lub usługi, aby podlegały opodatkowaniu muszą prowadzić do pojawienia się po stronie pracownika dochodu, czyli korzyści majątkowej, która może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale (...) znaczenie dochodu na gruncie ustawy PIT jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku”. Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że świadczenie w postaci udostępniania artykułów spożywczych prowadzi do zaoszczędzenia wydatków po stronie Personelu. Co do zasady wydatki te każdy z pracowników musiałby ponieść we własnym zakresie niezależnie od faktu świadczenia pracy na rzecz Wnioskodawcy. W konsekwencji pracownik uzyskuje z tego tytułu realne przysporzenie majątkowe, które jest uchwytne w jego majątku. Tym samym wyżej wymieniony warunek wskazany przez Trybunał Konstytucyjny należałoby uznać za spełniony w tym sensie, że pracownik otrzymuje przysporzenie majątkowe w formie zaoszczędzenia wydatków. Jednakże należy podkreślić, że nie jest możliwe dokładne określenie jego wartości w wybranym okresie, co ma związek z kolejnym niżej analizowanym warunkiem. Trzeci ze wskazanych przez Trybunał Konstytucyjny warunków spełniony jest wówczas, gdy można zindywidualizować korzyść wynikającą z nieodpłatnego świadczenia, tj. przypisać ją do konkretnego pracownika oraz gdy możliwym jest określenie jej dokładnej wysokości (wartości). Na tej podstawie należy uznać, że przychód podatkowy nie powstanie, gdy wartość świadczenia opierałaby się jedynie na wartości statystycznej, tj. wynikającej z podzielenia wartości świadczenia na ilość osób do niego uprawnionych – Personelu. Analizując tę przesłankę w kontekście przedstawionego stanu faktycznego, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim charakter funkcjonującego rozwiązania, tj. zapewnienia pracownikom artykułów spożywczych czy drobnych poczęstunków. Jak zostało to przedstawione w opisie stanu faktycznego, nie prowadzą Państwo rejestru osób mogących skorzystać z artykułów spożywczych oraz nie prowadzą Państwo zapisów pośrednio lub bezpośrednio dla takich osób, a także nie monitoruje, kto i w jakim zakresie korzysta z dostępnych produktów. W związku z tym, Spółka nie jest w stanie określić, kto z Personelu oraz w jakim zakresie i kiedy faktycznie skorzystał z benefitów. Zapewniane artykuły spożywcze nie są bowiem spersonalizowane ani przypisane do konkretnego pracownika.

Z uwagi na pracę w trybie hybrydowym (możliwość świadczenia pracy przez Personel również z domu w ustalonych dniach), a także ze względu na usprawiedliwione nieobecności jak urlopy i zwolnienia lekarskie, trudno stwierdzić, jak często Personel rzeczywiście korzysta z oferowanych w miejscu pracy produktów. Tym samym, nie jest możliwe dokładne określenie wartości tego benefitu w przeciwieństwie do innych benefitów oferowanych przez pracodawców. Na przykład, jeśli pracodawca oferuje pracownikom vouchery w programie kafeteryjnym o stałej wartości 150 zł miesięcznie na skorzystanie z różnych usług, w takim przypadku jest możliwe realne i dokładne określenie wartości benefitu w skali miesiąca. Natomiast w przypadku udostępnianych artykułów spożywczych, mimo zachowania należytej staranności Państwo nie jesteście w stanie określić wartości pieniężnej skonsumowanych przez Personel produktów. Tym samym, sformułowany przez Trybunał Konstytucyjny warunek dotyczący indywidualizacji świadczenia i ustalenia jego wysokości przypadającego na konkretnego pracownika nie jest spełniony.

Podsumowując należy stwierdzić, że nieodpłatne świadczenie przedstawione w opisie stanu faktycznego spełnia jedynie dwa z trzech warunków sformułowanych przez Trybunał Konstytucyjny. Jest ono spełnione za zgodą pracownika i w pełni dobrowolnie, w jego interesie i przynosi mu korzyść w postaci uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. Jednocześnie, przy zachowaniu należytej staranności, nie jesteście Państwo w stanie określić odbiorców świadczenia i osiąganej przez nich korzyści (trzeci warunek). Oznacza to, że skorzystanie przez Personel z artykułów spożywczych udostępnianych w Państwa biurach – nie pociąga za sobą powstania przychodu podatkowego po stronie Personelu. Celem wdrożonego rozwiązania nie jest przy tym osiągnięcie korzyści podatkowych poprzez sztuczne uniemożliwienie określenia odbiorców świadczenia i osiąganej przez nich korzyści. W tym kontekście warto wskazać, że obowiązujące przepisy, w tym w szczególności przepisy prawa podatkowego, nie nakładają na pracodawcę obowiązku ewidencjonowania, kto z Personelu i w jakim zakresie skorzystał z udostępnionych artykułów. Zaprezentowane przez Spółkę, stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w indywidualnych interpretacjach, odnoszących się do analogicznych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (przykładowo interpretacja z 27 stycznia 2022 r. nr 0113‐KDIPT2‐3.4011.930.2022.1.RR).

Państwa zdaniem, w świetle przedstawionych powyżej okoliczności, świadczenie polegające na nieodpłatnym udostępnianiu Personelowi artykułów spożywczych oraz drobnych poczęstunków nie stanowi dla niego przychodu podlegającego podatkowi dochodowemu od osób fizycznych. Wobec tego na Państwu nie ciążą obowiązki płatnika z tego tytułu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 11 ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 11 ust. 2a cytowanej ustawy:

Na mocy art. 11 ust. 2b cytowanej ustawy:

W myśl art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca wymienia źródła przychodów. Zgodnie z pkt 1, 2 i 3 tego artykułu:

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy:

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego od pracodawcy świadczenia. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 13 pkt 8 ww. ustawy:

W myśl art. 41 ust. 1 omawianej ustawy:

Jak stanowi art. 14 ust. 1 tej ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 8 tej ustawy,

Na podstawie art. 44 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy. Rozumienie tego pojęcia zostało jednak wypracowane w orzecznictwie.

Zauważyć trzeba się, że w uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż na gruncie tej ustawy termin „nieodpłatne świadczenie” ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W uchwale z dnia 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10 NSA potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kwestia rozumienia pojęcia „innych nieodpłatnych świadczeń” – w kontekście świadczeń pracowniczych – była również przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 wskazał na obiektywne kryteria, którymi należy się kierować przy określaniu, czy w analizowanym przypadku mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem na rzecz pracownika. Przede wszystkim kryterium tym musi być obiektywna ocena, czy świadczenie leży w interesie pracownika, a jest tak wtedy, gdy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w majątku pracownika. Zastosowanie tego obiektywnego kryterium wyróżnienia świadczeń będących przychodem pracownika, zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, prowadzi do wniosku, że zaoszczędzenie wydatku przez pracownika może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena jest jednak poprawna tylko wtedy, gdy świadczenia te pracodawca spełnia na wniosek pracownika lub dysponując uprzednią zgodą pracownika na ich przyjęcie. Zgoda pracownika na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie – z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej – jest celowe i przydatne, leży w jego interesie.

W konsekwencji, „zdaniem Trybunału, przeprowadzona powyżej analiza pozwala na określenie cech istotnych kategorii „innych nieodpłatnych świadczeń” jako przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy przyjąć, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

• po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
• po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
• po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów)”.

Jeżeli którykolwiek z warunków nie zostanie spełniony, nieodpłatnego świadczenia nie będzie można uznać za przychód pracownika.

Powyższy wyrok Trybunału Konstytucyjnego dotyczy wprawdzie świadczeń uzyskiwanych przez pracowników, jednak zawiera wskazówki interpretacyjne, jak należy rozumieć nieodpłatne świadczenia i przywołane ustalenia pozostają aktualne również do sytuacji innych osób.

W kontekście pierwszego warunku, Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie – z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej – jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego – słowo „dobrowolny” – oznacza „wynikający z wolnej woli”, „działający bez przymusu”.

Ponadto warunkiem uznania, że dane świadczenie w naturze stanowi nieodpłatne świadczenie w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów podatkowych jest faktyczne otrzymanie świadczenia przez pracownika.

Formułując drugi warunek Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dla oceny czy świadczenie leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Trybunał Konstytucyjny – w ślad za uchwałami NSA – uznał, że w zakres nieodpłatnego świadczenia, jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, „których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W konsekwencji, aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała, opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku. Jako przykład Trybunał Konstytucyjny wskazał m.in. dowożenie pracownika z miejsca zamieszkania do pracy. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego zorganizowanie tego rodzaju transportu może oznaczać zaoszczędzenie wydatku po stronie pracownika i w konsekwencji może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena jest jednak poprawna tylko pod warunkiem, że świadczenia te pracodawca spełniał, dysponując uprzednią zgodą pracownika na ich przyjęcie. O ile bowiem pracownik decyduje się skorzystać z przewozu, niewątpliwie zaoszczędza sobie wydatku, który musiałby ponieść.

Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie zostało przyjęte jako warunek niezbędny do zgodnego z prawem wykonania pracy - po stronie pracownika nie pojawia się korzyść, która mogłaby być objęta podatkiem dochodowym.

Odnosząc się natomiast do trzeciego warunku, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę. Mając powyższe na uwadze Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu. Dotyczy to między innymi zorganizowania przez pracodawcę dowozu do pracy, w sytuacji gdy pracodawca wie kto będzie korzystał z tej formy transportu oraz zna odległości, którą każdy będzie pokonywał. W takim przypadku pracodawca jest w stanie precyzyjnie określić wartość świadczenia przypadającą indywidualnie na każdego przewożonego.

Z kolei jako przykład świadczenia, które nie rodzi po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) Trybunał Konstytucyjny wskazał sytuację, w której pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (konferencji, szkoleniu) dobrowolnie, po jego stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie „kursokonferencja” organizowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Trudno też poważnie utrzymywać, że przychodem pracownika z umowy o pracę czy stosunku służbowego jest możliwość okazjonalnego uczestnictwa w obiedzie czy kolacji, a wartość zjedzonych przez niego potraw i wypitych napojów wyznacza podstawę opodatkowania.

W świetle powyższego zauważyć należy, że nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu, podobnie jak nie każde tego rodzaju świadczenie jest wyłączone spod regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, jak słusznie zauważył Trybunał Konstytucyjny, ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców – nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych przysporzeń, które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego powinny być przez ustawodawcę uwzględnione. Na marginesie Trybunał Konstytucyjny zauważył, że przepisy podatkowe – niezależnie od konieczności realizacji obowiązku ustalonego w art. 84 Konstytucji – nie mogą prowadzić do takiego ukształtowania pozycji pracowników, aby pozostawanie w stosunku pracy w nadmierny sposób obciążało strony tego stosunku w porównaniu do samozatrudnienia bądź pracy na czarno.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyjaśnić, że pierwszy warunek został spełniony, bowiem skorzystanie z oferowanych artykułów spożywczych zależeć będzie od woli pracownika lub Państwa współpracowników.

Odnosząc się do drugiego warunku Trybunału Konstytucyjnego - otrzymane przez pracownika świadczenie w postaci darmowego posiłku stanowi dla niego realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. Taka też sytuacja ma miejsce w przedmiotowym przypadku – Państwa pracownik lub współpracownik uzyskuje dochód w postaci zaoszczędzenia wydatków, które poniósłby, gdyby nie otrzymał nieodpłatnego świadczenia od pracodawcy.

Kluczowe znaczenie w przedmiotowej sprawie ma trzeci warunek opisany w wyroku Trybunału Konstytucyjnego. W ww. wyroku Trybunał orzekł, że aby nieodpłatne świadczenie stanowiło przychód podatkowy, powinna być to korzyść przypisana konkretnej osobie (indywidualnemu pracownikowi lub współpracownikowi), w ustalonej dla niej indywidualnie wysokości. Tym samym, nie można mówić o przychodzie podatkowym, w sytuacji gdy przypisana wartość świadczenia byłaby jedynie wartością statystyczną (ustaloną np. przez podzielenie kosztów zakupu artykułów spożywczych przez całkowitą liczbę pracowników lub współpracowników), a nie odzwierciedlałyby rzeczywistej korzyści odniesionej przez daną osobę.

Zatem bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez pracownika (lub inną osobę) nie uzyskuje on przychodu; nie występuje zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Tym bardziej, bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brak podstaw do określenia jego wysokości. Tak więc, zapewnienie artykułów spożywczych i posiłków, nie oznacza uzyskania przychodu przez te osoby, gdyż nie ma podstaw, by świadczenie adresowane do wszystkich przypisać indywidualnym uczestnikom, jako ich wymierną korzyść.

Odnosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że udostępnianie Personelowi przez Państwa, w Państwa biurach podczas pracy artykułów spożywczych i posiłków z dowozem, które wpływa pozytywnie na atmosferę w biurach, a tym samym ma realny wpływ na poprawę efektywności Personelu oraz wskazane powyżej zakupy wiążą się bezpośrednio z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą i powodują niewątpliwie korzyści o charakterze ekonomicznym, nie będzie generować po stronie Personelu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, nie będą ciążyły na Państwu obowiązki płatnika związane z obliczeniem, pobraniem i odprowadzeniem zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tego tytułu.

Zatem Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania interpretacji.

Interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie na wniosek zainteresowanego – co wynika z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – niniejsza interpretacja pełni funkcję ochronną jedynie dla Spółki, jako występującej z wnioskiem.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musicie się Państwo zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).