Interpretacja indywidualna z dnia 14 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-2.4018.6.2023.3.MGO

Obowiązek złożenia dodatkowego zgłoszenia rejestracyjnego w celu uzyskania dodatkowego NIP na potrzeby dokonywania czynności płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zakresie zasad ewidencji i identyfikacji podatników i płatników jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników w zakresie obowiązku złożenia dodatkowego zgłoszenia rejestracyjnego w celu uzyskania dodatkowego NIP na potrzeby dokonywania czynności płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 23 czerwca 2023 r. (wpływ 23 czerwca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

H.E. L. (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) Oddział w Polsce, dalej „Wnioskodawca”, jest oddziałem zagranicznej spółki H. E. L. z siedzibą w S. P. w Z. K. W. B. i I. P. Z kolei H. E. L. jest częścią koncernu H. jako centrala regionalna na Europę.

Działalność koncernu H. skupia się na technologiach i usługach informatycznych, elektronice, systemach energetycznych, systemach przemysłowych i maszynach budowlanych. Istotnym celem przyświecającym prowadzonej działalności gospodarczej jest przyczynienie się do globalnej redukcji śladu węgłowego oraz pozytywnego wpływu na środowisko naturalne.

Wnioskodawca działa na terenie Rzeczypospolitej w formie oddziału spółki zagranicznej zgodnie z Ustawą z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (t. j. Dz. U. z 2022 poz. 470 z późn. zm.).

Wnioskodawca został w związku z tym wpisany jako oddział zagranicznego przedsiębiorcy do Rejestru Przedsiębiorców KRS pod numerem ….. Wnioskodawca uzyskał także Numer Identyfikacji Podatkowej X. Wnioskodawca posługuje się wskazanym numerem identyfikacyjnym na potrzeby wszystkich rozliczeń podatkowych, obejmujących występowanie w charakterze podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, podatku od towarów i usług oraz płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Wnioskodawca występuje w charakterze pracodawcy w stosunku do zatrudnionych przez siebie osób na terenie Rzeczypospolitej Polskiej od 2007 roku, kiedy to został zatrudniony w oparciu o umowę o pracę pierwszy pracownik. Zatrudnienie odbywa się na podstawie umowy o pracę regulowanej przez Kodeks pracy. Wskazując najważniejsze postanowienia typowej umowy o pracę, trzeba zwrócić uwagę, że Wnioskodawca jest w nich wskazany jako pracodawca tzn. oddział zagranicznego przedsiębiorcy działającego w formie spółki kapitałowej (L.). Ponadto umowa o pracę nie zawiera żadnych innych elementów niż te, które są wymagane przez przepisy prawa pracy oraz inne ustawy powszechnie obowiązujące (np. dotyczące poufności, przetwarzania danych osobowych itp.). W imieniu Wnioskodawcy umowy są zawierane przez osobę upoważnioną w oddziale do reprezentowania przedsiębiorcy zagranicznego w oparciu o udzielone pełnomocnictwo. Obowiązek ustanowienia odpowiedniej osoby (reprezentanta) przedsiębiorcy zagranicznego w oddziale wynika z art. 16 Ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W związku z zatrudnianiem przez Wnioskodawcę osób w oparciu o umowę o pracę na Wnioskodawcy ciąży szereg obowiązków, w tym obowiązek prawidłowej kalkulacji zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w stosunku do wynagrodzeń wypłacanych pracownikom, wpłacenia ich na odpowiedni rachunek bankowy we właściwym terminie oraz przekazaniu pracownikowi jako podatnikowi informacji o przychodach w zakresie umożliwiającym złożenie rocznej deklaracji podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych. Realizacja powyższych obowiązków jest związana z koniecznością posługiwania się przez Wnioskodawcę Numerem Identyfikacji Podatkowej („NIP”), który został nadany Wnioskodawcy, a to X. Jest to ten sam NIP, który jest wykorzystywany w celu wypełniania obowiązków związanych z realizacją rozliczeń na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług, a zatem do sytuacji w ramach których Wnioskodawca występuje w charakterze podatnika.

W powyższej sytuacji Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy jest on zobowiązany dokonać osobnego zgłoszenia identyfikacyjnego w trybie ustawy z dnia 13 października 1995 roku o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2500 z późn. zm.) w celu uzyskania dodatkowego (t.j. niezależnie od już przyznanego NIP X) NIP w związku z wykonywaniem obowiązków nałożonych przez ustawy podatkowe na Wnioskodawcę jako płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w stosunku do zatrudnionych przez siebie pracowników.

Należy dodać, że do tej pory posługiwanie się tylko jednym NIP na potrzeby wszystkich rozliczeń podatkowych, w tym na potrzeby wypełniania obowiązków płatnika, nie było kwestionowane przez właściwe dla Wnioskodawcy organy podatkowe i przyjmowały one dotychczasowe wypełnianie obowiązków w oparciu o powyżej wskazany NIP za prawidłowe, także w zakresie rozliczeń pracowników Wnioskodawcy w stosunku, do których Wnioskodawca działa w charakterze płatnika przy wypłacie wynagrodzeń ze stosunku pracy.

W uzupełnieniu wskazali Państwo, że:

W wezwaniu do uzupełnienia braków formalnych wniosku z dnia 15 czerwca 2023 Dyrektor KIS wskazał, że konieczne jest uzupełnienie stanu faktycznego poprzez udzielenie odpowiedzi na pytanie: „Do kogo konkretnie należy nadany NIP X? Czy NIP ten został nadany przedsiębiorcy zagranicznemu tj. spółce H.E. L. czy też oddziałowi tego zagranicznego przedsiębiorcy działającego w Polsce?”. Zanim Wnioskodawca udzieli odpowiedzi na pytania postawione przez Dyrektora KIS, pomocne może okazać się chronologiczne przedstawienie czynności dokonywanych w związku z uzyskaniem NIP X. Z uwagi na ograniczone ramy postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej okoliczności dotyczące treści składanych dokumentów zostaną przedstawione w sposób opisowy.

W złożonym wniosku NIP-2 z dnia 23 listopada 2012 roku wskazano jako wnioskodawcę H. E. L. Wniosek został złożony do Naczelnika Urzędu Skarbowego w X. Jako załącznik do tego wniosku dołączono NIP-2/A tzn. informację o wyodrębnionych jednostkach wewnętrznych, gdzie wskazano w odpowiednich pozycjach jako dane jednostki macierzystej: „H. E. L.” a jako dane jednostki wyodrębnionej na terenie Rzeczypospolitej Polskiej: „H.E. L. (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) Oddział w Polsce”. Z kolei we wniosku o rejestrację podmiotu w rejestrze przedsiębiorców „Oddział przedsiębiorcy zagranicznego główny oddział zagranicznego zakładu reasekuracji” (na formularzu KRS- W10) z dnia 26 listopada 2012 roku wniesiono o rejestrację podmiotu H.E. L. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oddział w Polsce. W załączniku do wyżej wymienionego zgłoszenia przekazano pismo pełnomocnika z 26 listopada 2012 roku, w którym pełnomocnik wskazał, że wnosi o nadanie numeru NIP na potrzeby odprowadzania podatku dochodowego od osób prawnych oraz opłacania przez przedsiębiorcę zagranicznego składek na ubezpieczenie społeczne w związku z zatrudnieniem pracowników w oddziale. W treści wniosku podkreślono, że przedsiębiorca zagraniczny nie wnosi o nadanie NIP dla oddziału, gdyż zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 marca 2011 roku (sygnatura akt II FSK 1773 / 09) oddział przedsiębiorcy zagranicznego nie posiada odrębnej od przedsiębiorcy zagranicznego podmiotowości prawnej i nie może posiadać odrębnego od przedsiębiorcy zagranicznego NIP. W związku z tym wniesiono o nadanie wnioskodawcy Numeru Identyfikacji Podatkowej dla celów podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie formularza NIP-2 wraz z załącznikiem, przekazanego właściwemu urzędowi przez Sąd Rejonowy dla Miasta Stołecznego W. w W. XII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego w związku z rejestracją oddziału.

Niezależnie od powyższego w dniu 12 marca 2013 roku złożono formularz KRS Z1. Formularz ten został złożony w celu zarejestrowania zmian dotyczących oddziału przedsiębiorcy zagranicznego. W treści tego formularza wskazano nazwę wnioskodawcy „H. E.L. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oddział w Polsce” oraz Numer Identyfikacji Podatkowej X. Do powyższego dokumentu dołączono formularz KRS-ZY. Dokument ten stanowi załącznik do złożonego wniosku o dokonanie zmian i dotyczy zmian danych w Krajowym Rejestrze Sądowym w zakresie numeru REGON oraz NIP. W załączniku do tego dokumentu przedłożono formularz NIP-2, w którym wymieniono nazwę podmiotu go składającego t.j. H.E. L. Z kolei w NIP-2A tzn. w załączniku dotyczącego informacji o wyodrębnionych jednostkach wewnętrznych podmiotu podlegającego obowiązkowej rejestracji wskazano w odpowiednich rubrykach jako Numer Identyfikacji Podatkowej: X. Ponadto w treści dokumentu zaznaczono jako dane identyfikacyjne dla jednostki macierzystej: H.E. L., a z kolei dla jednostki wyodrębnionej na terenie Polski: H. E. L. (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) Oddział w Polsce.

Na marginesie należy wskazać, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. potwierdził zarejestrowanie H. E.L. jako podatnika podatku od towarów i usług czynnego w dokumencie z dnia 17 kwietnia 2013 roku. Jako Numer Identyfikacji Podatkowej został wskazany numer X.

W powyżej przedstawionych okolicznościach faktycznych Wnioskodawca pragnie odpowiedzieć na pytanie postawione przez Dyrektora KIS w następujący sposób. Z przedstawionych okoliczności faktycznych wynika, że Numer Identyfikacji Podatkowej X został nadany H. E. L. jako zagranicznemu przedsiębiorcy. Z kolei ten zagraniczny przedsiębiorca posługuje się wyżej wymienionym NIP także w ramach wykonywania działalności gospodarczej na terenie Rzeczypospolitej Polskiej w formie oddziału. W konsekwencji wyżej wskazany NIP jest używany na wszystkich dokumentach związanych z wykonywaniem obowiązków podatkowych dotyczących m.in. podatku dochodowego od osób prawnych tzn. jest faktycznie wykorzystywany przez oddział przedsiębiorcy zagranicznego do rozliczeń zobowiązań podatkowych.

Pytanie

Czy Wnioskodawca jest zobowiązany złożyć dodatkowe zgłoszenie rejestracyjne w trybie Ustawy z dnia 13 października 1995 roku o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników w celu uzyskania dodatkowego NIP na potrzeby dokonywania czynności płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z art. 32 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Państwa stanowisko w sprawie  

Zgodnie z art. 32 ust. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ustawa o PIT”) zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy. Z kolei pojęcie podatnika oraz płatnika zostały zdefiniowane odpowiednio w art. 7 i 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa.

Podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Z kolei płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. W pierwszej kolejności należy przeanalizować, czy oddział przedsiębiorcy zagranicznego może być uznany za zakład pracy, a w konsekwencji za płatnika zaliczek na podatek dochodowy.

Zgodnie z ustawą  z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: „Ustawa o zasadach uczestnictwa”) dla wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przedsiębiorcy zagraniczni z państw członkowskich UE mogą tworzyć oddziały z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a z pozostałych państw również, o ile ratyfikowane umowy międzynarodowe nie stanowią inaczej (art. 14 ust. 1 i 2 Ustawy o zasadach uczestnictwa). Zgodnie z art. 15 Ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorca zagraniczny w ramach oddziału może wykonywać działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie, w jakim prowadzi tę działalność za granicą. Przedsiębiorca zagraniczny tworzący oddział jest obowiązany ustanowić osobę upoważnioną w oddziale do reprezentowania przedsiębiorcy zagranicznego. Przedsiębiorca zagraniczny może rozpocząć działalność w ramach oddziału po uzyskaniu wpisu oddziału do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego (por. art. 16 - 17 Ustawa o zasadach uczestnictwa). Jak podkreśla się w doktrynie, przedsiębiorcą zagranicznym jest podmiot prawa obcego, zdolny i uprawniony do wykonywania określonego rodzaju działalności za granicą (działalność pierwotna). Taki przedsiębiorca wykonuje, co do zasady, działalność wtórną na terenie Rzeczypospolitej Polskiej w zakresie odpowiadającym działalności pierwotnej wykonywanej za granicą lub węższym. Przedsiębiorca zagraniczny może wykonywać taką działalność bezpośrednio w formie transgranicznego świadczenia usług lub poprzez swój oddział na terenie Polski, względnie poprzez podmioty zależne t. j. spółki z siedzibą na terenie Rzeczypospolitej Polskiej (Konstytucja biznesu Komentarz pod red. M. Wierzbowskiego, Warszawa 2019, s. 413 - 417).

Osobnego rozważenia wymaga pojęcie zakładu pracy, które pojawia się w art. 32 Ustawy o PIT. Należy zaznaczyć, że pojęcie „zakładu pracy” nie występuje obecnie w Kodeksie pracy i zamiast niego stosowany jest od 1996 roku termin „pracodawca”.

Na gruncie prawa pracy pracodawcą może być osoba fizyczna, osoba prawna, a także jednostka organizacyjna niewyposażona w osobowość prawną, ale dostatecznie wyodrębniona pod względem organizacyjnym i finansowym np. jednostka budżetowa, wyodrębniona jednostka w przedsiębiorstwie wielozakładowym, o ile jest uprawniona do samodzielnego zatrudniania pracowników (por. Kodeks pracy Komentarz pod redakcją W. Muszalskiego, Warszawa 2007, s. 17, podobnie Kodeks pracy Komentarz pod red. L. Florka, Warszawa 2009, s. 40 - 42). Oddział zagranicznego przedsiębiorcy będzie pracodawcą, jeżeli przedsiębiorca zagraniczny umocuje go do samodzielnego nabywania praw i zaciągania zobowiązań w zakresie prawa pracy tzn. w sytuacji w której umowy o pracę są zawierane z oddziałem jako pracodawcą. Biorąc pod uwagę powyższe nie powinno być wątpliwości, że Wnioskodawca może pełnić rolę pracodawcy w stosunku do zatrudnionych w oddziale pracowników, a w konsekwencji to na Wnioskodawcy spoczywają obowiązki związane m.in. z funkcją płatnika o której mowa w art. 32 Ustawy o PIT.

Prawidłowe wykonanie obowiązków nałożonych przez ustawy podatkowe, w tym przez art. 32 Ustawy o PIT, wymaga aby podmiot mógł się w sposób jednoznaczny zidentyfikować w stosunku do właściwych w danej sprawie organów podatkowych. Zasady identyfikacji uregulowane zostały w ustawie z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (dalej: „Ustawa o NIP”). Zgodnie z art. 2 ust. 1 Ustawy o NIP osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu. Ust. 2 tego artykułu stanowi, że obowiązkowi ewidencyjnemu podlegają również inne podmioty niż wymienione w ust. 1, jeżeli na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, oraz płatnicy podatków. Zgodnie z art. 2 ust. 3 Ustawy o NIP obowiązkowi ewidencyjnemu podlegają także podmioty będące, na podstawie odrębnych ustaw, płatnikami składek ubezpieczeniowych.

Wreszcie zgodnie z art. 2 ust. 4 Ustawy o NIP obowiązkowi ewidencyjnemu nie podlegają podatnicy, którzy posiadają numer identyfikacyjny nadany na podstawie art. 132 ust. 5, art. 134a ust. 4 oraz art. 138e ust. 7 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931, z późn. zm.). Artykuł ten zawiera wymienienie kilku różnych kategorii sytuacji, w których powstaje obowiązek dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego, przy czym należy zwrócić uwagę na środki techniki legislacyjnej użyte do redakcji poszczególnych ustępów. W przypadku art. 2 ust. 1 Ustawy o NIP ustawodawca wskazuje kategorie podmiotów objętych obowiązkiem dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego, o ile są one podatnikami. Natomiast w ust. 2 tego artykułu wskazuje dwie dodatkowe kategorie podmiotów objętych tym obowiązkiem, choćby nie były one podatnikami wskazanymi w ust. 1. Wynika to z posłużenia się przez ustawodawcę zwrotami językowymi „również inne podmioty niż wymienione w ust. 1”, a ponadto „oraz płatnicy podatków”. Zestawienie art. 2 ust. 1 z art. 2 i ust. 2 Ustawy o NIP pozwala stwierdzić, że nawet w sytuacji, w której dany podmiot nie ma statusu podatnika, jest on objęty obowiązkiem złożenia zgłoszenia identyfikacyjnego, jeżeli ma on status płatnika w rozumieniu art. 8 Ordynacji podatkowej.

Należy w związku z tym zaakcentować, że powyższe przepisy w żaden sposób nie wprowadzają obowiązku dokonania wielokrotnego zgłoszenia identyfikacyjnego, w szczególności po raz pierwszy jako podatnik oraz po raz drugi jako płatnik. Doszukiwanie się istnienia takiego obowiązku byłoby uzasadnione tylko wtedy, gdyby obowiązujące przepisy przewidywały różne systemy identyfikacji na potrzeby pełnienia różnych ról jak podatnik czy też płatnik, co obecnie nie ma miejsca. Co więcej art. 5 ust. 1 Ustawy o NIP przewiduje zasadę jednokrotności dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego. Zgodnie z tym przepisem podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 2a, są obowiązani do dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego do naczelnika urzędu skarbowego albo organu właściwego na podstawie odrębnych przepisów. Zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się jednokrotnie, bez względu na rodzaj oraz liczbę opłacanych przez podatnika podatków, formę opodatkowania, liczbę oraz rodzaje prowadzonej działalności gospodarczej oraz liczbę prowadzonych przedsiębiorstw. W drugim zdaniu tego przepisu wyraźnie przewidziano zasadę jednokrotności dokonania zgłoszenia, która nie jest adresowana tylko do podmiotów będących podatnikami, ale do wszystkich podmiotów obowiązanych do dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego. Gdyby powyższa zasada odnosiła się tylko do podatników zobowiązanych do dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego, wówczas brzmienie zdania drugiego musiałoby być inne, przykładowo: „Podatnicy dokonują zgłoszenia identyfikacyjnego jednokrotnie, bez względu na rodzaj oraz liczbę opłacanych przez podatnika podatków, formę opodatkowania, liczbę oraz rodzaje prowadzonej działalności gospodarczej oraz liczbę prowadzonych przedsiębiorstw”. Należy także zaakcentować, że zawężenie stosowania zasady jednokrotności dokonywanego zgłoszenia byłoby także niezrozumiałe, ponieważ uzależniałoby obowiązek posługiwania się 2 lub 3 NIP od tego, w jakim charakterze najpierw dokonywano zgłoszenia rejestracyjnego. Jeżeli takie zgłoszenie byłoby po raz pierwszy składane przez podmiot będący jedynie płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, wówczas byłby on zobowiązany ponownie złożyć zgłoszenie identyfikacyjne w związku z uzyskaniem statusu podatnika. Taki podmiot posługiwałby się dwoma NIP w kontaktach z administracją podatkową. Z drugiej strony, podmiot który najpierw złożyłby zgłoszenie ewidencyjne jako podatnik, nie musiałby już ponownie składać zgłoszenia identyfikacyjnego i posługiwałby się tylko jednym NIP.

W konsekwencji dwa podmioty w takich samych sytuacjach faktycznych byłyby traktowane w sposób odmienny i to bez istnienia wyraźnej podstawy ustawowej ku takiemu traktowaniu. Biorąc pod uwagę powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, że może się posługiwać nadanym mu NIP X wypełniając swoje obowiązki zarówno jako podatnik, jak i w przypadku działania w charakterze płatnika w stosunku do zaliczek na podatek dochodowy pobieranych od wynagrodzeń wypłacanych zatrudnionym pracownikom. Wnioskodawca zauważa, że na takim samym stanowisku stoi orzecznictwo sądów administracyjnych. Mianowicie w sytuacji w której przedsiębiorca zagraniczny prowadzi działalność gospodarczą na terenie Rzeczypospolitej Polskiej w formie oddziału i zatrudnia jako oddział osoby na podstawie umowy o pracę, wówczas taki podmiot powinien posługiwać tylko jednym NIP dla wszelkich swoich rozliczeń podatkowych tzn. jako podatnik i jako płatnik w stosunku do zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Przykładowo w tezowanym orzeczeniu NSA z 18 marca 2011 roku (II FSK 1773/09) wskazano, że: „W świetle art. 2 ust. 2 w związku z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2004 r. Nr 269, poz. 2681 ze zm.) oddział spółki zagranicznej, będącej podatnikiem na mocy odrębnych przepisów, nie jest zobowiązany do zgłoszenia ewidencyjnego, nawet tylko jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych oraz płatnik składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, ponieważ w obrocie gospodarczym posługuje się NIP nadanym spółce”.

W drugiej tezie przedmiotowego orzeczenia NSA zaznaczył, że: „Na gruncie ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 ze zm.), a zwłaszcza jej art. 5 pkt 4 (UWAGA: obecnie odpowiednikiem tego przepisu jest art. 3 pkt 4 Ustawy o zasadach uczestnictwa), nie można wywieść odrębności prawnej oddziału od spółki, którego odrębność od spółki polega tylko na funkcjonalnym i przestrzennym wydzieleniu części organizacyjno-gospodarczej spółki.” Również w nowszym orzecznictwie sądowym wskazuje się, że w przypadku oddziału przedsiębiorcy zagranicznego na terenie Rzeczypospolitej Polskiej zatrudniającego pracowników, nie można mówić o konieczności dokonania zgłoszenia rejestracyjnego dwukrotnie: po raz pierwszy jako podatnika oraz po raz drugi jako płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Stanowisko takie zajęto także w wyroku NSA z 31 stycznia 2020 roku (II FSK 509/18): „Zarówno więc literalne brzmienie art. 1, art. 2 ust. 1 i 2 oraz art. 6 cyt. ustawy we wzajemnej relacji, jak i zasady logicznego rozumowania nie pozwalają na przyjęcie, że „oddział spółki jest odrębnym płatnikiem i musi podlegać odrębnemu obowiązkowi ewidencyjnemu” (zarzut 1 skargi kasacyjnej). Prawodawca bowiem nie przewidział w omawianej regulacji odrębności podatkowej oddziału - tak jak chce tego organ.

Trafnie też wskazuje Sąd pierwszej instancji, że z treści art. 5 ustawy o NIP można wywieść zasadę jednokrotności zgłoszenia identyfikacyjnego. Zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się jednokrotnie, bez względu na rodzaj oraz liczbę opłacanych przez podatnika podatków, formę opodatkowania, liczbę oraz rodzaje prowadzonej działalności gospodarczej oraz liczbę prowadzonych przedsiębiorstw. Brak jest więc podstaw do przyjęcia, że dany podmiot, będący jednocześnie podatnikiem jakiegoś podatku oraz płatnikiem składek wskazanych w art. 2 ust. 3 tej ustawy, jest zobowiązany do podwójnego zgłoszenia ewidencyjnego, a tym samym do posiadania dwóch NIP. Oznacza to, że oddział spółki zagranicznej, będącej podatnikiem na mocy odrębnych przepisów, nie jest zobowiązany do zgłoszenia ewidencyjnego, nawet będąc płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych oraz płatnikiem składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne (art. 2 ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 1 ustawy o NIP). Tym samym nie ma podstaw do nadania takiemu oddziałowi spółki odrębnego numeru identyfikacji podatkowej.”

Podsumowując Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Wnioskodawca nie był i nie jest zobowiązany złożyć ponownie zgłoszenie rejestracyjne w trybie Ustawy o NIP w celu uzyskania dodatkowego Numeru Identyfikacji Podatkowej na potrzeby dokonywania czynności płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z art. 32 Ustawy o PIT i może się posługiwać jako płatnik nadanym mu NIP: X.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Kwestie dotyczące funkcjonowania oddziału podmiotu zagranicznego działającego w Polsce regulują przepisy ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (t. j. Dz. U z 2022 r. poz. 470 ze zm.).

W myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy:

Osobą zagraniczną w rozumieniu ww. ustawy jest zgodnie z art. 3 pkt 5:

W myśl art. 3 pkt 7 ww. ustawy

Natomiast w art. 3 pkt 4 ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zdefiniowany został oddział jako

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy,

Na podstawie postanowień zawartych w art. 15 ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej

W świetle powołanych unormowań podmiot zagraniczny, prowadzący działalność na terytorium Polski w formie oddziału, traktowany jest jako jeden podmiot - przedsiębiorca zagraniczny. Rejestracja tego oddziału jest jednoznaczna z rejestracją przedsiębiorcy zagranicznego.

Oddział posiada więc jedynie samodzielność organizacyjną (jest wydzielony ze struktur firmy macierzystej), natomiast nie posiada możliwości prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, zaś prowadzona działalność stanowi jedynie część działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego.

Potwierdza to również regulacja zawarta w art. 17 ww. ustawy, zgodnie z którym:

Zatem podmiotem prowadzącym działalność w Polsce pozostaje, pomimo utworzenia i funkcjonowania oddziału w Polsce, przedsiębiorca zagraniczny. W kontekście posiadanej podmiotowości prawnej, należy stwierdzić, że oddział nie jest odrębnym podmiotem w stosunku do jednostki macierzystej, lecz jest jej częścią.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2500 ze zm.), zwanej dalej ustawą o NIP, ustawa określa:

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy o NIP:

Zgodnie z art. 2 ust. 2 i 3 cyt. wyżej ustawy o NIP:

Stosownie do art. 2 ust. 4 ww. ustawy:

Z analizy wyżej powołanego art. 2 ustawy o NIP wynika, że obowiązek dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego dotyczy podmiotów, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami lub płatnikami podatków bądź płatnikami składek ubezpieczeniowych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 cyt. ustawy:

Minister Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej na podstawie art. 5 ust. 5 ustawy o NIP wydał Rozporządzenie z dnia 19 lipca 2021 r. w sprawie wzorów formularzy zgłoszeń identyfikacyjnych i zgłoszeń aktualizacyjnych oraz zgłoszeń w zakresie danych uzupełniających (Dz. U. z 2021 r. poz. 1404 ze zm.) gdzie w § 1 określił wzory formularzy:

 1) zgłoszenia identyfikacyjnego/zgłoszenia aktualizacyjnego osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, będącej podatnikiem lub płatnikiem (NIP-2), stanowiący załącznik nr 1 do rozporządzenia;

 2) zgłoszenia identyfikacyjnego/zgłoszenia aktualizacyjnego osoby fizycznej będącej podatnikiem lub płatnikiem (NIP-7), stanowiący załącznik nr 2 do rozporządzenia;

 3) zgłoszenia aktualizacyjnego osoby fizycznej będącej podatnikiem (ZAP-3), stanowiący załącznik nr 3 do rozporządzenia;

 4) zgłoszenia identyfikacyjnego/zgłoszenia aktualizacyjnego w zakresie danych uzupełniających (NIP-8), stanowiący załącznik nr 4 do rozporządzenia.

Wskazać w tym miejscu należy, że podmiot zagraniczny podlegający obowiązkowi ewidencyjnemu w Polsce z tytułu czynności wymienionych w art. 2 ustawy o NIP, dokonuje rejestracji za pomocą złożenia zgłoszenia NIP-2 do naczelnika urzędu skarbowego albo organu właściwego na podstawie odrębnych przepisów. Formularz ten przeznaczony jest m.in. dla osób prawnych i jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej będących podatnikiem lub płatnikiem podatków, lub płatnikiem składek na ubezpieczenie społeczne lub ubezpieczenia zdrowotne z wyjątkiem podmiotów wpisanych do Krajowego Rejestru Sądowego, dla których przeznaczony jest formularz NIP-8.

Należy podkreślić również, że nie jest prawnie dopuszczalna sytuacja nadania jednego NIP dwóm podmiotom (z których jeden jest podatnikiem np. podatku od towarów i usług, a drugi płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych), jak również posługiwania się do identyfikacji NIP nadanym innemu podmiotowi.

Na podstawie art. 5 ust. 3 ww. ustawy:

Z przytoczonych przepisów wynika, że każdy podmiot, który należy do jednej z wymienionych kategorii (podatnika i płatnika) jest obowiązany do złożenia zgłoszenia identyfikacyjnego. Zatem podmiot posiadający status podatnika lub płatnika podatków lub płatnika składek ubezpieczeniowych i zdrowotnych jest obowiązany do złożenia zgłoszenia identyfikacyjnego.

W myśl art. 7 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.):

Stosownie do art. 8 ustawy Ordynacja podatkowa:

Zgodnie zaś z brzmieniem art. 5a pkt 6 lit. a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2647 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje dwa „tryby” zapłaty/poboru podatku:

- tzw. samoobliczenie (samowymiar) i zapłatę podatku przez podatnika;

- obliczenie i pobór podatku przez płatnika.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Obowiązek poboru podatku przez płatnika dotyczy natomiast wyłącznie przypadków określonych w ustawie.

Ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych poprzez:

- określenie rodzaju podmiotu, który dokonuje wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników – przy czym ustawodawca określa rodzaj podmiotu poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz

- określenie kategorii przychodów (dochodów) w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

Stosownie zaś do art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: 

Powołane wyżej przepisy dotyczą sytuacji uzyskiwania określonych rodzajów przychodów od zakładów pracy lub wypłacania określonych rodzajów przychodów przez zakłady pracy.

Przy czym „zakładem pracy” danego podatnika jest osoba fizyczna, osoba prawna albo jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, z którą łączy podatnika jeden ze stosunków prawnych wskazanych w omawianych przepisach (m.in. stosunek pracy).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca działa na terenie Rzeczypospolitej w formie oddziału spółki zagranicznej. Wnioskodawca został w związku z tym wpisany jako oddział zagranicznego przedsiębiorcy do Rejestru Przedsiębiorców KRS pod numerem…….. Wnioskodawca uzyskał także Numer Identyfikacji Podatkowej X. Numer Identyfikacji Podatkowej X został nadany H. E. L. jako zagranicznemu przedsiębiorcy. Z kolei ten zagraniczny przedsiębiorca posługuje się wyżej wymienionym NIP także w ramach wykonywania działalności gospodarczej na terenie Rzeczypospolitej Polskiej w formie oddziału. W konsekwencji wyżej wskazany NIP jest używany na wszystkich dokumentach związanych z wykonywaniem obowiązków podatkowych dotyczących m.in. podatku dochodowego od osób prawnych tzn. jest faktycznie wykorzystywany przez oddział przedsiębiorcy zagranicznego do rozliczeń zobowiązań podatkowych.

Wnioskodawca występuje w charakterze pracodawcy w stosunku do zatrudnionych przez siebie osób na terenie Rzeczypospolitej Polskiej od 2007 roku, kiedy to został zatrudniony w oparciu o umowę o pracę pierwszy pracownik. Zatrudnienie odbywa się na podstawie umowy o pracę regulowanej przez Kodeks pracy. Wnioskodawca jest w nich wskazany jako pracodawca tzn. oddział zagranicznego przedsiębiorcy działającego w formie spółki kapitałowej (L.). W związku z zatrudnianiem przez Wnioskodawcę osób w oparciu o umowę o pracę na Wnioskodawcy ciąży szereg obowiązków, w tym obowiązek prawidłowej kalkulacji zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w stosunku do wynagrodzeń wypłacanych pracownikom, wpłacenia ich na odpowiedni rachunek bankowy we właściwym terminie oraz przekazaniu pracownikowi jako podatnikowi informacji o przychodach w zakresie umożliwiającym złożenie rocznej deklaracji podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych. Realizacja powyższych obowiązków jest związana z koniecznością posługiwania się przez Wnioskodawcę Numerem Identyfikacji Podatkowej.

W powyższej sytuacji Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy jest on zobowiązany dokonać osobnego zgłoszenia identyfikacyjnego w trybie ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników w celu uzyskania dodatkowego NIP w związku z wykonywaniem obowiązków nałożonych przez ustawy podatkowe na Wnioskodawcę jako płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w stosunku do zatrudnionych przez siebie pracowników.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że w odniesieniu do posługiwania się przez Oddział numerem NIP do rozliczania się z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych (CIT) oraz podatku od towarów i usług (VAT), podmiot zagraniczny prowadzący działalność na terytorium Polski w formie oddziału, zarejestrowany dla potrzeb podatku CIT oraz podatku VAT, traktowany jest jako jeden podmiot - przedsiębiorca zagraniczny. W konsekwencji jednak braku oddzielnej podmiotowości prawnej oddziału, to zagraniczny przedsiębiorca prowadzący działalność w Polsce jest podatnikiem CIT jak i podatnikiem VAT. Podatnikiem CIT i VAT nie jest oddział, a jego jednostka macierzysta działająca w Polsce w ramach położonego na jej terytorium oddziału.

W związku z powyższym, w wyniku utworzenia Oddziału w Polsce nie dochodzi do powstania nowego, odrębnego od Spółki macierzystej podatnika podatku CIT/podatnika podatku VAT. Tym samym w celu rozliczania CIT i VAT z organami podatkowymi działająca za pośrednictwem Oddziału Spółka macierzysta, posługuje się nadanym jej numerem NIP jako podatnikowi podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce. Podmiotem identyfikowanym na podstawie numeru identyfikacji podatkowej jest Spółka (jednostka macierzysta). Tym samym jest ona obowiązana do podawania swojego numeru identyfikacji podatkowej na wszelkich dokumentach związanych z wykonywaniem zobowiązań podatkowych.

Jak wynika z wniosku, Oddział jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych oraz składek ubezpieczeniowych, ponieważ stanowi zakład pracy tj. zatrudnia pracowników.

Zatem Wnioskodawca jako Oddział, z racji posiadania statusu płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych oraz składek na ubezpieczenia społeczne, powinien posługiwać się własnym, odrębnym od jednostki macierzystej numerem identyfikacji podatkowej. Przy czym oddział powinien wykorzystywać własny NIP jedynie w celu wykonywania obowiązków płatnika, gdyż wyłącznie w tym celu NIP ten zostaje nadany. Oddział nie powinien w tym zakresie posługiwać się NIP wydanym Spółce.

W rozpatrywanej sprawie znajduje zastosowanie art. 2 ust. 2 i 3 ustawy o NIP i w związku z tym Wnioskodawca (Oddział) jest zobowiązany w zakresie, w jakim jest płatnikiem (i tylko dla tych rozliczeń) posiadać i posługiwać się własnym – niezależnym od przedsiębiorcy zagranicznego - numerem identyfikacji podatkowej.

Reasumując należy stwierdzić, że Oddział przedsiębiorcy zagranicznego, z racji posiadania statusu płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych oraz składek ubezpieczeniowych, powinien posługiwać się własnym Numerem Identyfikacji Podatkowej tylko i wyłącznie w tym zakresie. NIP nadany Oddziałowi spółki zagranicznej na terytorium Polski jako płatnikowi składek powinien służyć wyłącznie do rozliczeń składek ZUS i PIT.

W konsekwencji nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że nie był i nie jest zobowiązany złożyć ponownie zgłoszenie rejestracyjne w trybie ustawy o NIP w celu uzyskania dodatkowego Numeru Identyfikacji Podatkowej na potrzeby dokonywania czynności płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z art. 32 ustawy o PIT i może się posługiwać jako płatnik nadanym mu NIP: X.

Zatem Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Końcowo – odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego tut. organ wyjaśnia, że wskazane wyroki zostały potraktowane jako element argumentacji Wnioskodawcy, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą stronę postępowania w konkretnej, indywidualnej sprawie, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w…. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).