Interpretacja indywidualna z dnia 12 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.273.2023.1.AW

Dotyczy ustalenia czy: - w wyniku przekształcenia Spółki w Spółkę Przekształconą po stronie Spółki Przekształconej powstanie przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych; - w wyniku przekształcenia Spółki w Spółkę Przekształconą po stronie Spółki Przekształconej niepodzielone zyski sprzed 1 maja 2021 r. będą opodatkowane; - w wyniku przekształcenia Spółki w Spółkę Przekształconą po stronie Spółki Przekształconej niepodzielone zyski osiągnięte po dniu 30 kwietnia 2021 r. będą opodatkowane; - przekształcenie Spółki w spółkę z o.o. jest czynnością restrukturyzacyjną wymienioną w przepisie art. 28k ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych; - sprzedaż udziałów Spółki Przekształconej przez udziałowca tj. osobę prawną osobie fizycznej jest czynnością restrukturyzacyjną wymienioną w przepisie art. 28k ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy:

-w wyniku przekształcenia Spółki w Spółkę Przekształconą po stronie Spółki Przekształconej powstanie przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

-w wyniku przekształcenia Spółki w Spółkę Przekształconą po stronie Spółki Przekształconej niepodzielone zyski sprzed 1 maja 2021 r. będą opodatkowane;

-w wyniku przekształcenia Spółki w Spółkę Przekształconą po stronie Spółki Przekształconej niepodzielone zyski osiągnięte po dniu 30 kwietnia 2021 r. będą opodatkowane;

-przekształcenie Spółki w spółkę z o.o. jest czynnością restrukturyzacyjną wymienioną w przepisie art. 28k ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

-sprzedaż udziałów Spółki Przekształconej przez udziałowca tj. osobę prawną osobie fizycznej jest czynnością restrukturyzacyjną wymienioną w przepisie art. 28k ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka (...) (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) prowadzi działalność w zakresie sprzedaży hurtowej pozostałej żywności, włączając ryby, skorupiaki i mięczaki.

Kluczowym składnikiem majątku Spółki są zawarte przez Spółkę kontrakty handlowe, z których generowane są w większości przychody Spółki. Wspólnikami Spółki są jedna osoba fizyczna (komandytariusz) oraz jedna osoba prawna, tj. (...) (komplementariusz).

Od dnia 1 maja 2021 r. Spółka posiada status podatnika CIT.

Na dzień złożenia wniosku Spółka posiada niepodzielone zyski wypracowane przez Spółkę do dnia 30 kwietnia 2021 r. jak również niepodzielone zyski wypracowane przez Spółkę po dniu 30 kwietnia 2021 r. do dnia złożenia wniosku.

Wnioskodawca planuje w najbliższej przyszłości przekształcenie Spółki w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka Przekształcona”), na mocy przepisów tytułu IV działu III ustawy z dnia 15 września 2000 r - Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm., dalej: „KSH”).

Stosownie do art. 553 § 1 KSH, Spółce Przekształconej przysługiwać będą wszystkie prawa i obowiązki Spółki (jako spółki przekształcanej). Przepis ten wyraża podstawową zasadę mającą zastosowanie w przypadku przekształcenia spółek tj. zasadę kontynuacji, która w praktyce oznacza, że Spółka Przekształcona pozostanie z mocy prawa podmiotem praw/obowiązków przysługujących Spółce. Innymi słowy Spółka (jako podmiot tych samych praw i obowiązków) będzie nadal istnieć tyle, że w zmienionej formie prawnej - jako Spółka Przekształcona. Wspólnicy Spółki staną się zaś z dniem przekształcenia wspólnikami Spółki Przekształconej (vide art. 553 § 3 KSH). W konsekwencji planowanego przekształcenia Spółce Przekształconej przysługiwać będzie również prawo własności majątku należącego do Spółki.

W związku z przekształceniem grono wspólników Spółki Przekształconej nie ulegnie zmianie, tj. w ramach przekształcenia do Spółki Przekształconej nie przystąpi żaden nowy wspólnik, który swoim wkładem mógłby zwiększyć majątek Spółki Przekształconej, a wszyscy dotychczasowi wspólnicy Spółki staną się wspólnikami Spółki Przekształconej.

Ponadto, żaden ze wspólników Spółki nie wniesie w związku z przekształceniem, dodatkowego wkładu do Spółki Przekształconej.

W konsekwencji, na dzień zarejestrowania przekształcenia Spółki w Spółkę Przekształconą, majątek Spółki Przekształconej nie ulegnie zmianie (powiększeniu lub pomniejszeniu) w stosunku do majątku posiadanego przez Spółkę.

Jak już wspomniano wcześniej na dzień złożenia wniosku Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Ponadto, po planowanym przekształceniu Spółka Przekształcona zamierza w przyszłości skorzystać z ryczałtu od dochodów spółek (rozdział 6b art. 28c-28t ustawy o CIT, dalej „estoński CIT”).

W związku z faktem, iż po przekształceniu w Spółce Przekształconej udziałowcami będzie osoba fizyczna oraz osoba prawna, a jednym z warunków stosowania estońskiego CIT jest wymóg posiadania udziałowców tylko osób fizycznych, rozważa się sprzedaż udziałów osoby prawnej innej osobie fizycznej, tak aby spełnić wymóg przepisu art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Spółka Przekształcona będzie spełniać wszystkie warunki niezbędne do stosowania estońskiego CIT, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 1-7 ustawy o CIT. W odniesieniu do Spółki przekształconej nie będą zachodzić przesłanki negatywne wskazane enumeratywnie w art. 28k ustawy o CIT, które wykluczają możliwość skorzystania przez Spółki z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych.

Pytania

1.Czy w wyniku przekształcenia Spółki w Spółkę Przekształconą po stronie Spółki Przekształconej powstanie przychód w rozumieniu przepisów ustawy o CIT?

2.Czy w wyniku przekształcenia Spółki w Spółkę Przekształconą po stronie Spółki Przekształconej niepodzielone zyski sprzed 1 maja 2021 r. będą opodatkowane?

3.Czy w wyniku przekształcenia Spółki w Spółkę Przekształconą po stronie Spółki Przekształconej niepodzielone zyski osiągnięte po dniu 30 kwietnia 2021 r. będą opodatkowane?

4.Czy przekształcenie Spółki w spółkę z o.o. jest czynnością restrukturyzacyjną wymienioną w przepisie art. 28k ustawy o CIT?

5.Czy sprzedaż udziałów Spółki Przekształconej przez udziałowca, tj. osobę prawną osobie fizycznej jest czynnością restrukturyzacyjną wymienioną w przepisie art. 28k ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z przekształceniem Spółki w Spółkę Przekształconą nie powstanie po stronie Spółki Przekształconej przychód w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej „ustawa o CIT”).

Stosownie do art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 1467 ze zm., dalej „k.s.h”), spółka jawna (Spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą), w tym także w spółkę kapitałową, tj. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółkę akcyjną.

Zgodnie z art. 552 k.s.h., spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Zgodnie z art. 553 k.s.h. spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń koncesji oraz ulg które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Natomiast wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej, z uwzględnieniem art. 576 (art. 553 § 3 k.s.h.).

Regulacja zawarta w art. 553 k.s.h. wprost wyraża zasadę kontynuacji w myśl której istnieje tożsamość podmiotu przekształcanego i podmiotu przekształconego, a dochodzi jedynie do zmiany formy prawnej tego podmiotu. W konsekwencji, przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową stanowi jedynie modyfikację formy prowadzenia działalności gospodarczej w ramach tego samego bytu gospodarczego. W wyniku przekształcenia nie dochodzi więc do powstania nowego podmiotu, lecz podmiot przekształcony to wciąż ten sam podmiot co przed przekształceniem.

Na tożsamość spółki przekształconej i przekształcanej oraz zasadę sukcesji praw i obowiązków w związku z przekształceniem formy prawnej wskazuje również doktryna prawa handlowego. „Normatywna konstrukcja przekształcenia opiera się przede wszystkim na tzw. zasadzie kontynuacji i ciągłości, którą wyraża art. 553 k.s.h.  Zasada ta odnosi się do sfery podmiotowej przekształcenia Istota przekształcenia polega na tym że spółka poddana procesowi transformacji pozostaje przez cały czas tym samym podmiotem zmienia jedynie swoją „szatę zewnętrzną”, w której funkcjonuje. Przekształcenie oznacza więc zmianę typu spółki, przy zachowaniu pełnej tożsamości podmiotowej w zakresie praw i obowiązków” (S. Sołtysiński (red ) Prawo spółek kapitałowych System Prawa Prywatnego T 17B Wyd. 2 Warszawa 2016).

Zasadę sukcesji praw i obowiązków w prawie podatkowym reguluje natomiast art. 93a § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r - Ordynacja Podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem osoba prawna zawiązana w wyniku przekształcenia spółki wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształconej spółki. Spółka przekształcona jest zatem na gruncie przepisów podatkowych traktowana jako sukcesor podatkowy spółki przekształcanej.

Skutki podatkowe sukcesji podatkowej wynikającej z przekształcenia spółek będących podatnikami CIT regulują także poszczególne przepisy ustawy o CIT. Przepisy tej ustawy odnoszą się m.in do zasad kontynuacji amortyzacji środków trwałych przez podmiot przekształcony (np. art. 16g ust. 9 ustawy o CIT i art. 16h ust. 3 ustawy o CIT), czy do przejęcia strat poniesionych przez przekształcaną spółkę (art. 7 ust. 4 ustawy o CIT).

Ustawa te będzie miała zastosowanie do przekształcenia Spółki w Spółkę Przekształconą bowiem na gruncie jej przepisów przekształcenie to będzie traktowane jak przekształcenie spółki (podatnika CIT) w rozumieniu art. 4a pkt 21 lit. c ustawy o CIT w inną spółkę w rozumieniu art. 4a pkt 21 lit. a ustawy o CIT.  Na moment przekształcania Spółka będzie już bowiem podatnikiem CIT, a zatem „spółką” w rozumieniu przepisów tej ustawy.

Fakt, że w ramach przekształcenia dochodzi do sukcesji prawnej i podatkowej oraz nie następuje jakiekolwiek wzbogacenie Spółki Przekształconej o nowy majątek lub dodatkowe wkłady wspólników stanowi kluczowy argument za tym, że w konsekwencji zmiany formy prawnej Wnioskodawcy w spółkę z o. o. po stronie Spółki Przekształconej nie wystąpi jakiekolwiek przysporzenie w rozumieniu ustawy o CIT, podlegające opodatkowaniu CIT.

Spółka oraz Spółka Przekształcona w sensie prawnym podatkowym stanowić będą bowiem ten sam podmiot dysponujący tym samym majątkiem i nie dojdzie do przemieszczania lub wzrostu wartości aktywów, w wyniku którego mogłoby dojść do powstania przysporzenia po strome Spółki Przekształconej. Istotą i właściwie jedynym skutkiem przekształcenia Spółki w Spółkę Przekształconą będzie bowiem zmiana formy prawnej przy jednoczesnym zachowaniu statusu podatnika CIT. Skutki podatkowe przekształcenia spółki niebędącej osobą prawną w spółkę będącą osobą prawną (przy czym przed i po przekształceniu posiadającą status podatnika CIT) nie zostały wprost uregulowane w ustawie o CIT.

W związku z tym, analiza czy w wyniku przekształcenia dojdzie po stronie Spółki Przekształconej do powstania dochodu do opodatkowania, powinna zostać przeprowadzona także w oparciu o ogólne zasady opodatkowania dochodów podatników CIT.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów.

Dochód definiowany jest jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym (art. 7 ust. 2 Ustawy o CIT).

Katalog zdarzeń skutkujących powstaniem przychodu został zawarty w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT. Ze względu na użyte w przepisie sformułowanie „w szczególności” należy uznać, że katalog wymienionych tam zdarzeń nie ma jednak charakteru enumeratywnego. Przepis ten wyrażaj ogólną zasadę uznania poszczególnych zdarzeń gospodarczych za powodujące powstanie przychodu po stronie podatnika i ma zastosowanie w przypadkach, gdy żaden inny przepis ustawy o CIT nie reguluje w sposób szczegółowy sposobu lub momentu powstania danego przychodu.

W ocenie Wnioskodawcy, w stosunku do skutków podatkowych przekształcenia Spółki w Spółkę Przekształconą nie występuje przepis szczegółowy wyłączający zastosowanie zasady z art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, w związku z czym skutki podatkowe tego przekształcenia powinny zostać ocenione w świetle zasad ogólnych. Nie jest w tym przypadku przepisem szczególnym art. 7b ustawy o CIT wskazujący na zamknięty katalog przychodów z zysków kapitałowych w tym art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT, bowiem nie odnosi się on do skutków podatkowych przekształcenia z perspektywy Spółki Przekształconej.

Ponieważ art. 12 ust. 1 ustawy o CIT nie zawiera formalnej definicji przychodu, w celu ustalenia zakresu znaczeniowego tego pojęcia na gruncie ustawy o CIT należy odwołać się do definicji wypracowanej w tym zakresie przez doktrynę prawa podatkowego i orzecznictwo. W świetle utrwalonego orzecznictwa i doktryny prawa podatkowego przychodem podatkowym mogą być tylko trwałe i definitywne przysporzenia majątkowe. Tak wskazał m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 kwietnia 2017 r. (sygn. akt III SA/Wa 377/16) stwierdzając, że „ustawa nie zawiera legalnej definicji pojęcia przychodu. W ocenie sądu, uznać jednak należy, że skoro podstawą opodatkowania jest dochód, a więc wartość pozostająca po pomniejszeniu przychodu o koszty jego uzyskania, to przychód rozumieć należy jako przysporzenie majątkowe o charakterze definitywnym”. Tak również NSA m.in. w wyroku z dnia 21 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 1154/14. Również w doktrynie prawa podatkowego zgodnie wskazuje się, że „na podstawie treści art. 12 PDOPrU można określić przychód jako wszelkie trwałe, bezzwrotne i definitywne przysporzenia majątkowe w postaci środków pieniężnych, dóbr majątkowych oraz świadczeń w naturze, niezależnie od tytułu prawnego ich uzyskania przez podatnika; wyjątki od tej zasady określone są w ust. 4 i 4a tego artykułu. Definitywne przysporzenie majątkowe należy rozumieć w ten sposób, że w sposób trwały i ostateczny zwiększa ono aktywa osoby prawnej” (Modzelewski W., Pyssa J., Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 12, Warszawa 2018, opubl. Legalis).

Takie przysporzenie nie powstanie po stronie Spółki Przekształconej, bowiem w wyniku przekształcenia nie zwiększą się jej aktywa ani nie zmniejszą pasywa. W ramach przekształcenia nie zmieni się skład osobowy wspólników Spółki Przekształconej, ani nie zostaną wniesione ani wycofane żadne dodatkowe wkłady, nie zwiększy się również w efekcie przekształcenia wartość majątku Spółki Przekształconej. Nie dojdzie zatem do zmian w stanie majątkowym Spółki Przekształconej, które mogłyby spowodować powstanie trwałego przysporzenia po stronie Spółki Przekształconej.

Brak opodatkowania podatkiem CIT spółki przekształconej potwierdzają także organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo:

a)interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji z 16 lutego 2018 r. Znak: 0114-KDIP2-3.4010.355.2017.1.MC, w której organ potwierdził neutralność podatkową przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę akcyjną;

b)interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji z 27 lipca 2020 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.215.2020.2.AW, w której organ potwierdził neutralność podatkową przekształcenia spółki akcyjnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z przekształceniem Spółki w Spółkę Przekształconą, po stronie Spółki Przekształconej nie wystąpi przychód w rozumieniu ustawy o CIT, a zatem przekształcenie będzie neutralne podatkowo dla Spółki Przekształconej.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z przekształceniem Spółki w Spółkę Przekształconą po stronie Spółki Przekształconej tzw. niepodzielone zyski Spółki sprzed 1 maja 2021 r. nie będą podlegały opodatkowaniu.

W myśl art. 7b ust. 1 lit. j ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia.

W związku z tym, iż przepis art. 7b ust. 1 lit. j ustawy o CIT dotyczy przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę niebędącą osobą prawną w przedmiotowej kwestii nie znajdzie on zastosowania. Tym samym zdaniem Wnioskodawcy, niepodzielone zyski Spółki sprzed dnia 1 maja 2021 r. nie będą podlegały opodatkowaniu.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z przekształceniem Spółki w Spółkę Przekształconą po stronie Spółki Przekształconej tzw. niepodzielone zyski Spółki osiągnięte po dniu 30 kwietnia 2021 r. nie będą podlegały opodatkowaniu.

W myśl art. 7b ust. 1 lit. j ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia.

W związku z tym, iż przepis art. 7b ust. 1 lit. j ustawy o CIT dotyczy przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę niebędącą osobą prawną w przedmiotowej kwestii nie znajdzie on zastosowania. Tym samym zdaniem Wnioskodawcy niepodzielone zyski Spółki osiągnięte po dniu 30 kwietnia 2021 r. nie będą podlegały opodatkowaniu.

Ad 4

Zdaniem Wnioskodawcy, przekształcenie Spółki w spółkę z o.o. nie jest czynnością restrukturyzacyjną wymienioną w przepisie art. 28k ustawy o CIT, która wyklucza opodatkowanie tzw. estońskim CIT. Spółka, która powstanie w wyniku przekształcenia będzie miała siedzibę oraz zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w związku z czym zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, będzie polskim rezydentem podatkowym podlegającym obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce bez względu na miejsce ich osiągania.  Taki podmiot, aby skorzystać z formy opodatkowania jaką jest estoński CIT. musi w pierwszej kolejności spełnić przesłanki pozytywne, o których mowa w art. 28 ustawy o CIT co - zdaniem Wnioskodawcy będzie miało miejsce w przypadku spółki powstałej w wyniku przekształcenia Spółka powstanie w wyniku przekształcenia spółki komandytowej Ponadto, w opinii Wnioskodawcy, w odniesieniu do Spółki nie będą również zachodzić przesłanki negatywne, wskazane enumeratywnie w art. 28k, które wykluczają możliwość skorzystania przez Spółki z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych. Odnosi się to również w równym stopniu do przesłanek o charakterze podmiotowym jak i przedmiotowym.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, przekształcenie Spółki w spółkę z o.o. nie jest czynnością restrukturyzacyjną wymienioną w przepisie art. 28k ustawy o CIT, która wyklucza opodatkowanie tzw. estońskim CIT.

Ad 5

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż udziałów Spółki Przekształconej przez udziałowca tj. osobę prawną osobie fizycznej nie jest czynnością restrukturyzacyjną wymienioną w przepisie art. 28k ustawy o CIT.

Spółka, która powstanie w wyniku przekształcenia będzie miała siedzibę oraz zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w związku z czym zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, będzie polskim rezydentem podatkowym podlegającym obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce bez względu na miejsce ich osiągania. Taki podmiot, aby skorzystać z formy opodatkowania jaką jest estoński CIT, musi w pierwszej kolejności spełnić przesłanki pozytywne, o których mowa w art. 28 ustawy o CIT co - zdaniem Wnioskodawcy będzie miało miejsce w przypadku spółki powstałej w wyniku przekształcenia. Spółka powstanie w wyniku przekształcenia spółki komandytowej. Ponadto, w opinii Wnioskodawcy, w odniesieniu do Spółki nie będą również zachodzić przesłanki negatywne, wskazane enumeratywnie w art. 28k, które wykluczają możliwość skorzystania przez Spółki z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych. Odnosi się to również w równym stopniu do przesłanek o charakterze podmiotowym jak i przedmiotowym.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż udziałów Spółki Przekształconej przez udziałowca tj. osobę prawną osobie fizycznej nie jest czynnością restrukturyzacyjną wymienioną w przepisie art. 28k ustawy o CIT, która wyklucza opodatkowanie tzw. estońskim CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Ad 1.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 budzi kwestia czy w wyniku przekształcenia Spółki (sp. z o.o. sp. k.) w Spółkę Przekształconą (sp. z o.o.) po stronie Spółki Przekształconej powstanie przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności stwierdzić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 tej ustawy przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm.),

Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Do przychodów podatkowych podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Z kolei podstawy przekształceń spółek regulują przepisy ustawy z 15 września 2000 r. Kodeksu Spółek Handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 1467 ze zm., dalej „KSH”).

W myśl art. 551 § 1 KSH:

Natomiast w myśl art. 552 KSH:

Z kolei zgodnie art. 553 § 1 i 3 KSH:

Przekształcenie spółek, w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych, powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej.

Kwestię podatkowej sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Stosownie do art. 93a § 1 pkt 2 tej ustawy:

W konsekwencji, jeśli przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zostanie przeprowadzone według przepisów Kodeksu spółek handlowych, to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki komandytowej.

Przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie stanowi więc jej likwidacji, lecz prowadzi do jej kontynuacji w innej, nowej formie prawnej. Majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej.

Wobec powyższego skoro przekształcenie Spółki komandytowej jest neutralne podatkowo oraz z opisu sprawy wynika, że w związku z przekształceniem Spółki  (sp. z o.o. sp.k.) w Spółce Przekształconą (sp. z o.o.) nie osiągną Państwo żadnych korzyści (przysporzenia), to po stronnie Spółki Przekształconej nie powstanie przychód podatkowy w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1, że  w związku z przekształceniem Spółki w Spółkę Przekształconą nie powstanie po stronie Spółki Przekształconej przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należało uznać za prawidłowe.

Ad 2 i 3

Państwa wątpliwości w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 2 i 3 budzi kwestia czy w wyniku przekształcenia Spółki w Spółkę Przekształconą po stronie Spółki Przekształconej niepodzielone zyski osiągnięte sprzed 1 maja 2021 r. oraz osiągnięte po dniu 30 kwietnia 2021 r. będą opodatkowane.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości Wnioskodawcy, wskazać należy że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o CIT,

W myśl art. 1 ust. 3 pkt 1 Ustawy o CIT,

Brzmienie ww. przepisu zostało ustalone ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r., poz. 2123, dalej „ustawa nowelizująca”) i obowiązuje od 1 stycznia 2021 r.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej,

W myśl art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej,

Zgodnie z art. 12 ust. 5 ww. ustawy,

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej,

Zgodnie z art. 13 ust. 3 ww. ustawy,

W stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2021 r., spółki komandytowe były traktowane jako podmioty podatkowo transparentne, tzn. podmioty których uzyskiwane przychody oraz ponoszone koszty podlegały uznaniu za przychody i koszty ich wspólników.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy o CIT,

Stosownie do art. 5 ust. 2 Ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT,

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o CIT,

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. j ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT,

Odnosząc powyższe do danych przedstawianych w opisie zdarzenia przyszłego wskazać należy, że przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową nie jest traktowane jak likwidacja spółki osobowej i powstanie nowego podmiotu (spółki kapitałowej), a jedynie jako proces zmierzający do zmiany formy prawnej prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej. Mamy więc do czynienia z tym samym podmiotem, który działalność prowadzi pod inną formą prawną. Przekształcenie więc jest operacją neutralną podatkowo.

Wobec powyższego, samo przekształcenie Spółki (spółki komandytowej) w Spółkę Przekształcaną (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) nie będzie powodowało po stronie Spółki Przekształconej obowiązku opodatkowania niepodzielnych zysków osiągniętych sprzed 1 maja 2021 r. ani po dniu 30 kwietnia 2021 r.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 i 3, że w związku z przekształceniem Spółki w Spółkę Przekształconą po stronie Spółki Przekształconej tzw. niepodzielne zyski osiągnięte sprzed 1 maja 2021 r. oraz po dniu 30 kwietnia 2021 r. nie będą podlegały opodatkowaniu, należało uznać za prawidłowe.

Ad 4 i 5

Państwa wątpliwości w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 4 i 5 budzi kwestia czy przekształcenie Spółki w spółkę z o.o. oraz sprzedaż udziałów Spółki Przekształconej przez udziałowca, tj. osobę prawną osobie fizycznej są czynnościami restrukturyzacyjnymi wymienionymi w art. 28k ustawy o CIT.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności stwierdzić należy, że ustawą nowelizującą wprowadzone zostały do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisy regulujące nowe zasady opodatkowania, tj. ryczałt od dochodów spółek kapitałowych - stanowiący alternatywny w stosunku do dotychczasowego sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przepisy powyższe weszły w życie 1 stycznia 2021 r.

Podatnik, aby móc wybrać nową formę opodatkowania jest zobowiązany spełnić warunki określone w przepisach o ryczałcie. Dodatkowo przepisy te wyłączają wprost niektóre kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji. Podatnik, aby móc wybrać ryczałt od dochodów spółek jest zobowiązany spełnić warunki określone w przepisach o ryczałcie. Dodatkowo przepisy te wyłączają wprost niektóre kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji.

W myśl bowiem art. 28k ust. 1 ustawy CIT:

Natomiast art. 28k ust. 2 ustawy CIT wskazuje, że:

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy, zgodzić się należy z Państwem, że Przekształcenie Spółki (Spółki komandytowej) w Spółkę z o.o. nie jest czynnością restrukturyzacyjną wymienioną w art. 28k ustawy o CIT, która wyłącza możliwość opodatkowania tzw. estońskim CIT.

Jak już wskazano powyżej, jeśli przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zostanie przeprowadzone według przepisów Kodeksu spółek handlowych, to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki komandytowej.

Przekształcenie komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie stanowi więc jej likwidacji, lecz prowadzi do jej kontynuacji w innej, nowej formie prawnej. Majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej.

Zatem, mając na uwadze powyższe wskazać należy, że przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie jest czynnością restrukturyzacyjną wymienioną w art. 28k ust. 1 pkt 5-6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie stanowi przeszkody do opodatkowania ryczałtem, o ile Spółka Przekształcona będzie spełniała pozostałe warunki przewidziane w art. 28c-28t ustawy o CIT.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 4, że przekształcenie Spółki w spółkę z o.o. nie jest czynnością restrukturyzacyjną wymienioną w przepisie art. 28k ustawy o CIT, która wyklucza opodatkowanie tzw. estońskim CIT, należało uznać za prawidłowe.

Zgodzić się należy się należy także z Państwem, że sprzedaż udziałów Spółki Przekształconej przez udziałowca tj. osobę prawną osobie fizycznej nie jest czynnością restrukturyzacyjną wymienioną w przepisie art. 28k ustawy o CIT.

Podkreślić należy, że art. 28k ust. 1 pkt 5-6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wynika, aby  sprzedaż udziałów w Spółce Przejmowanej (sp. z o.o.) była czynnością restrukturyzacyjną wymienioną w art. 28k ust. 1 pkt 5-6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego, sprzedaż udziałów Spółki Przekształconej przez udziałowca tj. osobę prawną osobie fizycznej nie stanowi przeszkody do opodatkowania ryczałtem, o ile Spółka Przekształcona będzie spełniała pozostałe warunki przewidziane w art. 28c-28t ustawy o CIT.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 5, że sprzedaż udziałów Spółki Przekształconej przez udziałowca tj. osobę prawną osobie fizycznej nie jest czynnością restrukturyzacyjną wymienioną w przepisie art. 28k ustawy o CIT, należało uznać za prawidłowe.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia czy:

-w wyniku przekształcenia Spółki w Spółkę Przekształconą po stronie Spółki Przekształconej powstanie przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe;

-w wyniku przekształcenia Spółki w Spółkę Przekształconą po stronie Spółki Przekształconej niepodzielone zyski sprzed 1 maja 2021 r. będą opodatkowane;

-w wyniku przekształcenia Spółki w Spółkę Przekształconą po stronie Spółki – jest prawidłowe;

-Przekształconej niepodzielone zyski osiągnięte po dniu 30 kwietnia 2021 r. będą opodatkowane – jest prawidłowe;

-przekształcenie Spółki w spółkę z o.o. jest czynnością restrukturyzacyjną wymienioną w przepisie art. 28k ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe;

-sprzedaż udziałów Spółki Przekształconej przez udziałowca tj. osobę prawną osobie fizycznej jest czynnością restrukturyzacyjną wymienioną w przepisie art. 28k ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Organ nie odniósł się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych ani orzeczeń sądowych, gdyż interpretacje te oraz orzeczenia zostały wydane w innych sprawach podatników i nie wiążą tut. Organu w niniejszej sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).