Interpretacja indywidualna z dnia 7 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-2.4014.96.2023.2.PB

W zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania nabycia nieruchomości.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 kwietnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 18 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania nabycia nieruchomości. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 czerwca 2023 r. (wpływ 22 czerwca 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Dnia 14 września 2022 r. została przez Wojewodę (…) wydana decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Decyzji został nadany rygor natychmiastowej wykonywalności. Od decyzji odwołały się strony (osoby wywłaszczane inne niż Pan), przez co decyzja ZRID nie stała się ostateczna. Odpowiedni Wydział (…) w Ministerstwie (…) do 12 maja 2023 r. ma podejmować dalsze decyzje w sprawach złożonych odwołań. Drogą decyzji o odszkodowaniu Wojewody (…) z (...) marca 2023 r. za swoją nieruchomość mieszkalną otrzymał Pan odszkodowanie. Z dniem 12 kwietnia 2023 r. decyzja o odszkodowaniu stała się ostateczna, co jest potwierdzone pieczęcią i podpisem Inspektora Wojewódzkiego na  ww. decyzji w dniu 17 kwietnia 2023 r. Na mocy Dz. U. 2023.162 t.j. art. 12 ust. 5a specustawy drogowej (ustawa z 10 kwietnia 2003 r.) na wniosek osoby uprawnionej do otrzymania odszkodowania wypłaca się zaliczkę w wysokości 70% odszkodowania. Taka zaliczka została Panu wypłacona 3 kwietnia 2023 r. Pana zdaniem i zdaniem prawników,  z którymi konsultował Pan tą sprawę, spełnia Pan kryteria do objęcia zwolnieniem  z płatności PCC przy nabywaniu nowej nieruchomości zgodnie z ustawą o podatku od czynności cywilnoprawnych, Dz. U. 2000 Nr 86 poz. 959 z dnia 9 września 2000 r. Zgodnie z art. 9 pkt 3 zwalnia się od podatku następujące czynności cywilnoprawne: (...) sprzedaż nieruchomości, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego lub prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym, jeżeli nabywcą jest były właściciel: a) nieruchomości wywłaszczonej, któremu przyznano odszkodowanie, a nie przyznano nieruchomości zamiennej, w wysokości kwoty otrzymanego odszkodowania (uzyskanej ceny), pod warunkiem że nabycie nastąpiło w ciągu 5 lat od daty otrzymania odszkodowania (zapłaty). Z Pana strony nabycie nastąpi do 5 lat od daty otrzymania odszkodowania (70% wypłaconej zaliczki). Nie przyznano Panu też nieruchomości zamiennej. Wartość nabywanej nieruchomości nie przekroczy wartości 70% otrzymanej zaliczki odszkodowania za wywłaszczenie.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

- Opcja 1: nabycie nieruchomości za otrzymaną zaliczkę za wywłaszczenie nastąpi do majątku objętego wspólnością ustawową małżeńską. Wartość nabytej nieruchomości będzie w wysokości do kwoty 70% odszkodowania.

- Opcja 2: nabycie nieruchomości za otrzymaną zaliczkę za wywłaszczenie nastąpi do majątku osobistego (przed zakupem zrobi Pan z żoną rozdzielność majątkową). Wartość nabytej nieruchomości będzie w wysokości do kwoty 70% odszkodowania.

- Opcja 3: nabycie nieruchomości nastąpi w części za środki pochodzące z ww. zaliczki w wysokości jej 70%, a w pozostałej 30% części (tj. brakującej części do wartości 100% kwoty odszkodowania) za środki pochodzące z udzielonego kredytu hipotecznego wziętego na Pana razem z żoną czyli nabycie nastąpi do majątku objętego wspólnością ustawową małżeńską. Oboje będą Państwo kredytobiorcami. Za część środków z zaliczki zostanie zakupiona działka budowlana i za pozostałe środki z zaliczki oraz dodatkowo z kredytu hipotecznego zostanie sfinansowana budowa domu i jego wykończenie.

- Opcja 4: nabycie nieruchomości nastąpi w części za środki pochodzące z ww. zaliczki w wysokości jej 70%, a w pozostałej (brakującej części do wartości 100% kwoty odszkodowania) za środki pochodzące z udzielonego kredytu hipotecznego wziętego tylko na Pana. Pan będzie kredytobiorcą, a żona tylko osobą poświadczającą kredyt (żyrantem). Umowa kredytu nastąpi po ustanowieniu z żoną rozdzielności majątkowej. Za część środków z zaliczki zostanie zakupiona działka budowlana i za pozostałe środki z zaliczki oraz dodatkowo z kredytu hipotecznego zostanie sfinansowana budowa domu i jego wykończenie.

Prosi Pan o interpretację każdej z sytuacji w odniesieniu do swoich obowiązków podatkowych jako wnioskodawcy.

Pytania

1)Czy w związku z tym w chwili obecnej kiedy decyzja ZRID nie jest prawomocna, ale decyzja o odszkodowaniu jest ostateczna przy zakupie za gotówkę (za środki pochodzące z 70% zaliczki z odszkodowania za wywłaszczenia) nieruchomości (działki lub domu z działką czy też mieszkania) będzie Pan zwolniony z opłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w sytuacji kiedy wartość nabytej nieruchomości będzie niższa niż kwota otrzymanej zaliczki 70% odszkodowania? (pytanie sformułowane we wniosku)

2)Co w sytuacji jeśli wartość zakupionej przez Pana nieruchomości przekroczy wartość wypłaconej Panu kwoty 70% zaliczki z odszkodowania za wywłaszczenie? Zakłada Pan, że zakup nieruchomości następuje przed wypłatą brakującej Panu części 30% odszkodowania. Czy wtedy za różnicę ponad wartością otrzymanej zaliczki a ceną nabywanej nieruchomości zapłaci Pan podatek? Zakłada Pan tutaj, że wartość nieruchomości będzie przewyższać kwotę 70% zaliczki. Czy też Urząd Skarbowy przy liczeniu PCC będzie brał pod uwagę całościową kwotę odszkodowania a nie wartość 70% zaliczki i nie zapłaci Pan podatku jeśli zakupi Pan nieruchomość w cenie mniejszej niż kwota całkowita odszkodowania? Którą wartość będzie brał Urząd Skarbowy do wyliczenia PCC: 70% czy całość odszkodowania (pomimo że jeszcze całość nie trafiła na Pana konto)? (pytanie sformułowane we wniosku)

3)W przypadku zakupu nieruchomości za środki pochodzące z 70% zaliczki odszkodowania jeśli notariusz pobierze i odprowadzi podatek to czy na podstawie zapisu z ustawy o zwolnieniu z zapłaty tego podatku w interpretacji Urząd Skarbowy powinien Panu go zwrócić jeśli wystąpi Pan o jego zwrot? Zakłada Pan tutaj, że w tym przypadku następuje przez Pana zakup nieruchomości gdy: 1. Nie zapadnie jeszcze ostateczność decyzji (w Pana przypadku drogą decyzji w Ministerstwie (…)) a Pan już wystąpi o zwrot; 2. Zwraca się Pan z prośbą do Urzędu Skarbowego o zwrot naliczonego podatku po zapadnięciu ostatecznej decyzji w Ministerstwie (…), podczas kiedy zakup nieruchomości nastąpił przed ostatecznością decyzji. Prosi Pan o interpretację obydwóch przypadków: czy Urząd Skarbowy powinien zwrócić Panu zapłacony podatek? (pytanie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

4)Jeśli podatek będzie musiał być naliczony to od jakiej wartości będzie Pan musiał go odprowadzić: od ceny transakcyjnej nieruchomości czy różnicy pomiędzy ceną transakcyjną nieruchomości a wartością otrzymanej zaliczki kwoty 70% odszkodowania? Pytanie dotyczy zarówno opcji zakupu nieruchomości w całości za gotówkę jak i z częścią transakcji finansowanej kredytem hipotecznym. Jeśli chodzi o opcję z kredytem to prosi Pan o interpretację sytuacji tylko z Panem jako kredytobiorcą, jak również z kredytem w ustawowej wspólnocie majątkowej. (pytanie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

5)Jakich dokumentów ze strony osoby wywłaszczonej Urząd Skarbowy wymaga celem udowodnienia jej sytuacji celem zwolnienia z zapłaty PCC? (pytanie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1) Jako osoba nabywająca środki z 70% zaliczki z odszkodowania za wywłaszczenie spełnia Pan kryteria do objęcia zwolnieniem z płatności PCC przy nabywaniu nowej nieruchomości. Pana stanowisko znajduje podstawę w obowiązujących przepisach prawa,  a to art. 9 pkt 3 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. 2000 Nr 86 poz. 959). Przepis art. 9 wskazuje bowiem na zwolnienia określonych czynności od podatku. Chodzi m.in. o nieruchomość nabywaną przez byłego właściciela nieruchomości wywłaszczonej, któremu przyznano odszkodowanie a nie inną nieruchomość. Przy czym zwolnienie z podatku dotyczy ceny równej kwocie uzyskanej w ramach odszkodowania, a transakcja zakupu musi zostać dokonana w ciągu 5 lat od chwili otrzymania odszkodowania. W Pana przypadku zostaną spełnione wszystkie przesłanki. Nadmienił Pan, że stanowisko takie zajęła również Izba Skarbowa w interpretacji indywidualnej z 25 maja 2016 r. sygnatura IBPB-2-1/4514-204/16/AD: „Skoro zatem Wnioskodawczyni - jako były właściciel nieruchomości wywłaszczonej, któremu nie przyznano nieruchomości zamiennej - nabyła mieszkanie ze środków pochodzących z zaliczki od odszkodowania w terminie pięciu lat od dnia otrzymania zaliczki stanowiącej 70% odszkodowania to czynność ta korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 pkt 3 lit. a ustawy”. Pomimo tego więc, że decyzja ZRID nie stała się jeszcze ostateczną ale decyzja o odszkodowaniu dla Pana stała się już ostateczną tak powinno się interpretować możliwość zwolnienia z opłaty podatku od czynności cywilnoprawnych ze środków pochodzących z wypłaty 70% zaliczki z przyznanej całości odszkodowania. Ostateczność całościowej decyzji ZRID jest bowiem nieuchronna,  a poza tym przy nadanym rygorze natychmiastowej wykonywalności inwestycji jest kwestią raczej krótkiego czasu.

Ad. 2) Urząd Skarbowy nie powinien pobierać Panu podatku w tych przypadkach, ponieważ jako osoba nabywająca środki z 70% zaliczki z odszkodowania za wywłaszczenie spełnia Pan kryteria do objęcia zwolnieniem z płatności PCC przy nabywaniu nowej nieruchomości. Pana stanowisko znajduje podstawę w obowiązujących przepisach prawa, a to art. 9 pkt 3 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. 2000 Nr 86 poz. 959). Przepis art. 9 wskazuje bowiem na zwolnienia określonych czynności od podatku. Chodzi m.in. o nieruchomość nabywaną przez byłego właściciela nieruchomości wywłaszczonej, któremu przyznano odszkodowanie a nie inną nieruchomość. Przy czym zwolnienie z podatku dotyczy ceny równej kwocie uzyskanej w ramach odszkodowania,  a transakcja zakupu musi zostać dokonana w ciągu 5 lat od chwili otrzymania odszkodowania. W Pana przypadku zostaną spełnione wszystkie przesłanki. Nadmienia Pan, że stanowisko takie zajęła również Izba Skarbowa w interpretacji indywidualnej z 25 maja 2016 r. sygnatura IBPB-2-1/4514-204/16/AD. Cytat z decyzji poniżej: „Skoro zatem Wnioskodawczyni - jako były właściciel nieruchomości wywłaszczonej, któremu nie przyznano nieruchomości zamiennej - nabyła mieszkanie ze środków pochodzących z zaliczki od odszkodowania w terminie pięciu lat od dnia otrzymania zaliczki stanowiącej 70% odszkodowania to czynność ta korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 pkt 3 lit. a ustawy”. Pomimo tego więc, że decyzja ZRID nie stała się jeszcze ostateczną (obecnie oczekuje Pan na nadanie jej ostateczności przez decyzję w Ministerstwie (...) w Departamencie (…)), ale decyzja o odszkodowaniu dla Pana (mocą decyzji Wojewody (…)) stała się już ostateczną to tak właśnie powinno się interpretować pozytywnie możliwość zwolnienia z opłaty podatku od czynności cywilnoprawnych ze środków pochodzących  z wypłaty 70% zaliczki z przyznanej całości odszkodowania. Ostateczność całościowej decyzji ZRID jest bowiem nieuchronna, a poza tym przy nadanym rygorze natychmiastowej wykonywalności inwestycji jest kwestią raczej krótkiego czasu.

Ad. 3) Na Pana wniosek powinien nastąpić zwrot podatku.

Ad. 4) Jeśli nastąpi konieczność zapłaty podatku to powinien Pan go zapłacić tylko od kwoty różnicy pomiędzy ceną transakcyjną nieruchomości a wartością otrzymanej zaliczki kwoty 70% odszkodowania. To w sytuacji jeśli zakup nieruchomości nastąpi przed ostatecznością decyzji.

Ad. 5) Decyzja ZRID, decyzja o przyznaniu prawa do odszkodowania, potwierdzenie wpływu zaliczki na Pana rachunek.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 170 ze zm.):

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Na podstawie art. 4 pkt 1 cyt. ustawy:

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy:

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 2 i 3 cyt. ustawy:

Jak wynika z powołanych przepisów – umowa sprzedaży nieruchomości podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1  lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym. Jako, że umowa sprzedaży nieruchomości jest dokonywana w formie aktu notarialnego, obowiązkiem notariusza – jako płatnika – jest pobór tego podatku.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 9 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Stosownie do treści art. 12 ust. 4 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz.U. z 2023 r.  poz. 162):

Zgodnie z art. 12 ust. 5a ww. ustawy:

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że14 września 2022 r. została przez Wojewodę (…) wydana decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Decyzji został nadany rygor natychmiastowej wykonalności. Od decyzji odwołały się strony (osoby wywłaszczane inne niż Pan), przez co decyzja ZRID nie stała się ostateczna. Drogą decyzji o odszkodowaniu Wojewody (…) z 24 marca 2023 r. za swoją nieruchomość mieszkalną otrzymał Pan odszkodowanie. Z dniem 12 kwietnia 2023 r. decyzja o odszkodowaniu stała się ostateczna, co jest potwierdzone pieczęcią i podpisem Inspektora Wojewódzkiego na ww. decyzji w dniu 17 kwietnia 2023 r. Nie przyznano Panu też nieruchomości zamiennej. Obecnie zamierza Pan kupić nieruchomość wykorzystując w tym celu środki jakie zostały Panu wypłacone tytułem zaliczki w wysokości 70% odszkodowania. Z uzupełnienia wniosku wynika, że zakłada Pan, iż zakup nieruchomości nastąpi przed dniem, w którym decyzja ZRID stanie się ostateczna.

Wykładnia literalna art. 9 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie pozostawia wątpliwości, że podstawowym warunkiem zwolnienia jest zakup przez byłego właściciela nieruchomości wywłaszczonej innej nieruchomości w terminie pięciu lat od dnia otrzymania odszkodowania. Jak z kolei stanowi art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych wywłaszczona nieruchomość staje się własnością Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego  z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna. Tymczasem z wniosku wynika, że decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej nie stała się ostateczna, a zakup nieruchomości ma nastąpić przed dniem,  w którym decyzja ta stanie się ostateczna. Nie sposób zatem uznać, że w momencie zakupu nieruchomości będzie Pan byłym właścicielem nieruchomości wywłaszczonej.

W konsekwencji, nabycie przez Pana nieruchomości za środki pochodzące z wypłaconej Panu zaliczki stanowiącej 70% odszkodowania – w chwili obecnej kiedy decyzja ZRID nie stała się ostateczna – będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (nie będzie zwolnione z opodatkowania), a zatem będzie ciążył na Panu obowiązek uiszczenia podatku z tego tytułu w stawce 2% wartości rynkowej nieruchomości.

Powyższe stanowisko potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu z wyroku z 24 stycznia 2020 r., sygn. akt. I SA/Po 867/19, w którym stwierdził, że: „Nabywcą, o którym mowa w art. 9 pkt 3 lit. a u.p.c.c. jest były właściciel nieruchomości wywłaszczonej. Status "byłego właściciela nieruchomości wywłaszczonej" na podstawie przepisów u.i.d.p., podatnik uzyskuje z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna (art. 12 ust. 4 u.i.d.p.).” (podkreślenie Organu)

Tym samym, skoro umowa sprzedaży, na podstawie której nabędzie Pan nieruchomość nie będzie w ogóle korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, bowiem w momencie zakupu nie będzie Pan byłym właścicielem nieruchomości wywłaszczonej, to zbędna jest analiza Pana pozostałych pytań oznaczonych  nr 2-5. 

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2561 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w .... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).