Interpretacja indywidualna z dnia 7 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.209.2023.1.SG

Ustalenia: - czy Spółka słusznie przyjmuje, że w opisanym stanie faktycznym nie ciąży na niej obowiązek zapłaty podatku od przerzuconych dochodów z tytułu Kosztów kwalifikowanych poniesionych przez Spółkę w 2022 r. na rzecz Podmiotów UK oraz A. US ze względu na fakt, że koszty te stanowią mniej niż 50% wartości przychodów każdego z tych podmiotów, - czy Spółka słusznie przyjmuje, że w opisanym stanie faktycznym nie ciąży na niej obowiązek zapłaty podatku od przerzuconych dochodów z tytułu Kosztów kwalifikowanych poniesionych w 2022 r. na rzecz A. UA ze względu na fakt, że zgodnie z oświadczeniem kontrahenta kwoty te nie zostały przez A. UA ujęte w kosztach uzyskania przychodów, ani odliczone od dochodu, ani od podstawy opodatkowania, ani od podatku, a A. UA nie wypłaciła ani nie wypłaci otrzymanych przychodów w formie dywidendy lub innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych za 2022 r.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 kwietnia 2023 r. za pośrednictwem platformy e-PUAP wpłynął Państwa wniosek z 13 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy ustalenia:

- czy Spółka słusznie przyjmuje, że w opisanym stanie faktycznym nie ciąży na niej obowiązek zapłaty podatku od przerzuconych dochodów z tytułu Kosztów kwalifikowanych poniesionych przez Spółkę w 2022 r. na rzecz Podmiotów UK oraz A. US ze względu na fakt, że koszty te stanowią mniej niż 50% wartości przychodów każdego z tych podmiotów,

- czy Spółka słusznie przyjmuje, że w opisanym stanie faktycznym nie ciąży na niej obowiązek zapłaty podatku od przerzuconych dochodów z tytułu Kosztów kwalifikowanych poniesionych w 2022 r. na rzecz A. UA ze względu na fakt, że zgodnie z oświadczeniem kontrahenta kwoty te nie zostały przez A. UA ujęte w kosztach uzyskania przychodów, ani odliczone od dochodu, ani od podstawy opodatkowania, ani od podatku, a A. UA nie wypłaciła ani nie wypłaci otrzymanych przychodów w formie dywidendy lub innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych za 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

A. Sp. z o.o. (dalej jako: „Wnioskodawca”, „Spółka”) ma siedzibę na terytorium Polski i podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Wnioskodawca jest podmiotem wchodzącym w skład międzynarodowej grupy A. zajmującej się projektowaniem, produkcją oraz sprzedażą specjalistycznych wyrobów ceramicznych i systemów kontroli przetopu metali dla przemysłu.

Spółka ponosi na rzecz podmiotów powiązanych koszty, o których mowa w art. 24aa ust. 3 ustawy o CIT (dalej: „Koszty kwalifikowane”). Suma Kosztów kwalifikowanych poniesionych przez Spółkę w roku podatkowym 2022 r. na rzecz podmiotów, w tym podmiotów powiązanych, jest większa niż 3% sumy kosztów uzyskania przychodów poniesionych w tym roku w jakiejkolwiek formie.

Koszty kwalifikowane są ponoszone m.in. na rzecz podmiotów będących rezydentami Wielkiej Brytanii (kilka spółek z grupy A., dalej łącznie jako: „Podmioty UK”), Stanów Zjednoczonych (dalej: „A. US”) oraz Ukrainy (dalej: „A. UA”). Jako że żaden z tych podmiotów nie posiada rezydencji podatkowej w państwie należącym do Unii Europejskiej lub do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, wypłaty na ich rzecz nie mogą być objęte wyłączeniem, o którym mowa w art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT.

Kwota Kosztów kwalifikowanych poniesionych w 2022 r. przez Spółkę na rzecz poszczególnych Podmiotów UK stanowi mniej niż 50% wartości przychodów każdego z tych podmiotów za 2022 r. określonych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym lub przepisami o rachunkowości. Podobnie kwota Kosztów kwalifikowanych poniesionych przez Spółkę w 2022 r. na rzecz A. US - także jest niższa niż 50% wartości przychodów za 2022 r. tego podmiotu określonych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym lub przepisami o rachunkowości.

Kwota Kosztów kwalifikowanych poniesionych w 2022 r. przez Spółkę na rzecz A. UA stanowi więcej niż 50% wartości przychodów tego podmiotu za 2022 r. określonych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym lub przepisami o rachunkowości. A. UA przesłała jednak Wnioskodawcy podpisane oświadczenie, że płatności z tytułu Kosztów kwalifikowanych otrzymane od Wnioskodawcy w 2022 r. nie zostały przez nią ujęte w kosztach uzyskania przychodów, ani odliczone od dochodu, ani od podstawy opodatkowania, ani od podatku, a A. UA nie wypłaciła ani nie wypłaci otrzymanych przychodów w formie dywidendy lub innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych za 2022 r.

Pytania

 1. Czy Spółka słusznie przyjmuje, że w opisanym stanie faktycznym nie ciąży na niej obowiązek zapłaty podatku od przerzuconych dochodów z tytułu Kosztów kwalifikowanych poniesionych przez Spółkę w 2022 r. na rzecz Podmiotów UK oraz A. US ze względu na fakt, że koszty te stanowią mniej niż 50% wartości przychodów każdego z tych podmiotów?

 2. Czy Spółka słusznie przyjmuje, że w opisanym stanie faktycznym nie ciąży na niej obowiązek zapłaty podatku od przerzuconych dochodów z tytułu Kosztów kwalifikowanych poniesionych w 2022 r. na rzecz A. UA ze względu na fakt, że zgodnie z oświadczeniem kontrahenta kwoty te nie zostały przez A. UA ujęte w kosztach uzyskania przychodów, ani odliczone od dochodu, ani od podstawy opodatkowania, ani od podatku, a A. UA nie wypłaciła ani nie wypłaci otrzymanych przychodów w formie dywidendy lub innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych za 2022 r.?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym nie ciąży na Spółce obowiązek zapłaty podatku od przerzuconych dochodów z tytułu Kosztów kwalifikowanych poniesionych przez nią w 2022 r. na rzecz Podmiotów UK oraz A. US ze względu na fakt, że koszty te stanowią mniej niż 50% wartości przychodów każdego z tych podmiotów, określonych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym lub przepisami o rachunkowości.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym nie ciąży na Spółce obowiązek zapłaty podatku od przerzuconych dochodów z tytułu Kosztów kwalifikowanych poniesionych przez nią w 2022 r. na rzecz A. UA ze względu na fakt, że zgodnie z oświadczeniem uzyskanym od tego kontrahenta kwoty te nie zostały przez A. UA ujęte w kosztach uzyskania przychodów, ani odliczone od dochodu, ani od podstawy opodatkowania, ani od podatku, a A. UA nie wypłaciła ani nie wypłaci otrzymanych przychodów w formie dywidendy lub innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych za 2022 r.

Uzasadnienie

Na wstępie Wnioskodawca zaznacza, że ponieważ jego pytania dotyczą rozliczenia za rok 2022, ilekroć w uzasadnieniu jest przywoływana treść art. 24aa ustawy o CIT, chodzi o brzmienie tego przepisu obowiązujące do 31 grudnia 2022 r. (o ile nie wskazano inaczej).

Jak stanowi art. 24aa ust. 1 ustawy o CIT, podatek od spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy, z tytułu przerzuconych dochodów wynosi 19% (podatek od przerzuconych dochodów).

Zgodnie z art. 24aa ust. 2 ustawy o CIT, za przerzucone dochody uznaje się koszty poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ze spółką stanowiące należność tego podmiotu, jeżeli:

 1) faktycznie zapłacony podatek dochodowy przez ten podmiot powiązany za rok, w którym otrzymał należność, w państwie jego siedziby, zarządu, zarejestrowania lub położenia jest niższy o co najmniej 25% niż kwota podatku dochodowego, który byłby od niego należny, gdyby dochody tego podmiotu zostały opodatkowane z zastosowaniem stawki podatku, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1, przy czym przez podatek faktycznie zapłacony rozumie się podatek niepodlegający zwrotowi lub odliczeniu w jakiejkolwiek formie, w tym na rzecz innego podmiotu, oraz

 2) koszty te:

 a) podlegające zaliczeniu w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów, odliczeniu od dochodu, podstawy opodatkowania lub od podatku tego podmiotu powiązanego lub

 b) wypłacane przez ten podmiot powiązany w formie dywidendy lub innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych za rok, w którym otrzymał należność

- stanowiły co najmniej 50% wartości uzyskanych przez ten podmiot przychodów określonych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym lub zgodnie z przepisami o rachunkowości.

Z systematyki art. 24aa ust. 2 ustawy o CIT wynika, że aby Koszty kwalifikowane ponoszone na rzecz danego podmiotu powiązanego mogły zostać uznane za przerzucone dochody, a tym samym były uwzględnione w podstawie opodatkowania podatkiem od przerzuconych dochodów, przesłanki wskazane w pkt 1 oraz pkt 2 tego przepisu muszą być spełnione łącznie. Innymi słowy wystarczy, aby jedna z okoliczności wskazanych w pkt 1 oraz pkt 2 art. 24aa ust. 2 ustawy o CIT nie wystąpiła, by Koszty kwalifikowane nie stanowiły przerzuconych dochodów, a tym samym w związku z ich poniesieniem nie powstał obowiązek zapłaty podatku, o którym mowa w art. 24aa ust. 1 ustawy o CIT.

W ocenie Spółki, badając spełnienie przesłanki wskazanej w art. 24aa ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT dotyczącej udziału Kosztów kwalifikowanych w kwocie uzyskanych przez podmiot powiązany przychodów należy odnieść się do kwoty Kosztów kwalifikowanych poniesionych przez danego podatnika, nie zaś do łącznej sumy płatności z tytułu Kosztów kwalifikowanych otrzymanych przez ten podmiot powiązany łącznie od różnych (wszystkich) podmiotów z grupy. Oznacza to, że Spółka dokonując weryfikacji, czy ponoszone przez nią Koszty kwalifikowane podlegające zaliczeniu w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów, odliczeniu od dochodu, podstawy opodatkowania lub od podatku podmiotu powiązanego lub wypłacane przez ten podmiot powiązany w formie dywidendy lub innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych za rok, w którym należność została otrzymana stanowią mniej niż 50% wartości uzyskanych przez ten podmiot powiązany przychodów - powinna brać pod uwagę jedynie Koszty kwalifikowane ponoszone przez nią na rzecz danego podmiotu powiązanego. Jeśli więc kwota Kosztów kwalifikowanych poniesionych przez Wnioskodawcę w roku 2022 na rzecz danego podmiotu powiązanego stanowi mniej niż 50% uzyskanych w tym roku przez ten podmiot powiązany przychodów, to Koszty kwalifikowane poniesione na rzecz tego podmiotu nie będą uwzględniane w podstawie opodatkowania podatkiem od przerzuconych dochodów za rok 2022.

Prawidłowość tego poglądu potwierdza porównanie brzmienia artykułu 24aa ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT obowiązującego przed 1 stycznia 2023 r. oraz brzmienia tego przepisu obowiązującego od 1 stycznia 2023 r., wprowadzonego ustawą o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw z dnia 7 października 2022 r. (t.j. Dz.U. 2022 r. poz. 2180; dalej: „Ustawa zmieniająca”). Zmieniona regulacja art. 24aa ust. 2 brzmi następująco:

Za przerzucone dochody uznaje się zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym koszty poniesione przez podatnika na rzecz niemającego siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 z tym podatnikiem, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki: (...)

2) ten podmiot powiązany uzyskuje od podatnika lub innych spółek, o których mowa w art. 3 ust. 1, powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 z tym podatnikiem, z tytułów wymienionych w ust. 3 co najmniej 50% ogółu przychodów określonych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym lub przepisami o rachunkowości (...)”

Zestawienie obu wersji art. 24aa ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT prowadzi do wniosku, że ustawodawca postanowił poszerzyć zakres omawianej przesłanki poprzez wskazanie, że należy brać pod uwagę Koszty kwalifikowane zarówno ponoszone przez danego podatnika, jak i przez inne podmioty będące polskimi rezydentami podatkowymi i powiązane z podatnikiem. Brzmienie art. 24aa ust. 2 pkt 2 obowiązujące do końca 2022 r. wskazywało jednak jedynie na Koszty kwalifikowane poniesione na rzecz podmiotu powiązanego z podatnikiem, nie określając wprost przez kogo ponoszone. W szczególności jednak jego treść nie zawierała żadnej wzmianki o innych podmiotach powiązanych (a z kontekstu przepisu należy wnioskować, że chodziło o koszty poniesione przez konkretnego, polskiego podatnika, do którego adresowany jest cały art. 24aa) - z tego względu w opinii Wnioskodawcy należy uznać, że art. 24aa ust. 2 pkt 2 w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2022 r. przewidywał, że warunek dotyczący udziału Kosztów kwalifikowanych w przychodach podmiotu powiązanego odnosi się do Kosztów kwalifikowanych poniesionych wyłącznie przez danego podatnika. Ustawodawca postanowił zmodyfikować tę przesłankę w sposób wskazany wyżej, sprawa nie budzi więc obecnie (na rok 2023, w odniesieniu do roku podatkowego 2023) wątpliwości, ale zmiana ta weszła w życie z dniem 1 stycznia 2023 r. i należy odnosić ją do opodatkowania podatkiem od dochodów przerzuconych w roku 2023 (a nie 2022, którego dotyczy niniejszy wniosek). Ponadto, należy zauważyć, że w uzasadnieniu do Ustawy zmieniającej (druk sejmowy 2544) wskazano, że przepisy o przerzuconych dochodach zostały zmodyfikowane m.in. w celu ograniczenia wątpliwości interpretacyjnych. Wątpliwości podatników, w tym Spółki, w zakresie brzmienia art. 24aa ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT budzi m.in. to, czy warunek dotyczący udziału Kosztów kwalifikowanych w przychodach podmiotu powiązanego odnosi się wyłącznie do Kosztów kwalifikowanych poniesionych przez danego podatnika, czy do Kosztów kwalifikowanych ponoszonych także przez inne podmioty powiązane. Tymczasem nie ulega wątpliwości, że wszystkie niejasne przepisy prawa podatkowego należy interpretować na korzyść podatnika, zwłaszcza jeśli dotyczą tak istotnych regulacji, jak przepisy określające przesłanki opodatkowania. Również z tego względu należy uznać, że warunek dotyczący udziału Kosztów kwalifikowanych w przychodach podmiotu powiązanego (na rok 2022) odnosi się wyłącznie do Kosztów kwalifikowanych poniesionych przez danego podatnika.

W świetle powyższego należy uznać, że w celu weryfikacji, czy płatności z tytułu Kosztów kwalifikowanych na rzecz Podmiotów UK, A. US oraz A. UA stanowią po stronie Spółki podstawę opodatkowania podatkiem od przerzuconych dochodów w roku 2022, Spółka powinna obliczyć odrębnie dla każdego z tych podmiotów stosunek kwoty Kosztów kwalifikowanych poniesionych przez nią w roku 2022 na rzecz danego podmiotu do kwoty przychodów uzyskanych w roku 2022 przez ten podmiot.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, kwota Kosztów kwalifikowanych poniesionych w 2022 r. na rzecz Podmiotów UK oraz A. US (liczona odrębnie dla każdego podmiotu) stanowi mniej niż 50% wartości przychodów za 2022 r. każdego z tych podmiotów. Należy wobec tego uznać, że na Spółce nie ciąży obowiązek zapłaty podatku od przerzuconych dochodów z tytułu Kosztów kwalifikowanych poniesionych w 2022 r. na rzecz Podmiotów UK oraz A. US.

Natomiast kwota Kosztów kwalifikowanych poniesionych w 2022 r. przez Spółkę na rzecz A. UA stanowi więcej niż 50% wartości przychodów tego podmiotu za 2022 r. W tym przypadku więc istotne jest zbadanie, czy otrzymywane przez A. UA od Spółki płatności z tytułu Kosztów kwalifikowanych zostały przez ten podmiot w całości lub w części ujęte w kosztach uzyskania przychodów, odliczone od dochodu, podstawy opodatkowania lub od podatku lub czy nie zostaną wypłacone w postaci dywidendy lub innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych za 2022 r.

A. UA oświadczyła, że płatności z tytułu Kosztów kwalifikowanych otrzymane przez nią od Wnioskodawcy w 2022 r. nie zostały przez nią ujęte w kosztach uzyskania przychodów, ani odliczone od dochodu, ani od podstawy opodatkowania, ani od podatku, a A. UA nie wypłaciła ani nie wypłaci otrzymanych przychodów w formie dywidendy lub innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych za 2022 r. Tym samym nie jest spełniona przesłanka z art. 24aa ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, nie ciąży na niej więc obowiązek zapłaty podatku od przerzuconych dochodów z tytułu Kosztów kwalifikowanych poniesionych w 2022 r. na rzecz A. UA.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Natomiast w myśl z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT:

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 24aa ust. 1, 2, 3 i 10 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2022 r.:

 1. Podatek od spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1, z tytułu przerzuconych dochodów wynosi 19% (podatek od przerzuconych dochodów).

 2. Za przerzucone dochody uznaje się koszty poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ze spółką stanowiące należność tego podmiotu, jeżeli:

1) faktycznie zapłacony podatek dochodowy przez ten podmiot powiązany za rok, w którym otrzymał należność, w państwie jego siedziby, zarządu, zarejestrowania lub położenia jest niższy o co najmniej 25% niż kwota podatku dochodowego, który byłby od niego należny, gdyby dochody tego podmiotu zostały opodatkowane z zastosowaniem stawki podatku, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1, przy czym przez podatek faktycznie zapłacony rozumie się podatek niepodlegający zwrotowi lub odliczeniu w jakiejkolwiek formie, w tym na rzecz innego podmiotu, oraz

2) koszty te:

a) podlegające zaliczeniu w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów, odliczeniu od dochodu, podstawy opodatkowania lub od podatku tego podmiotu powiązanego lub

b) wypłacane przez ten podmiot powiązany w formie dywidendy lub innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych za rok, w którym otrzymał należność

- stanowiły co najmniej 50% wartości uzyskanych przez ten podmiot przychodów określonych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym lub zgodnie z przepisami o rachunkowości.

3. Do kosztów, o których mowa w ust. 2, zalicza się koszty:

 1) usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz usług o podobnym charakterze,

 2) wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,

 3) przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze,

 4) koszty finansowania dłużnego związane z uzyskaniem środków finansowych i korzystaniem z tych środków, w szczególności odsetki, opłaty, prowizje, premie, część odsetkową raty leasingowej, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz koszty zabezpieczenia zobowiązań, w tym koszty pochodnych instrumentów finansowych,

 5) opłat i wynagrodzeń za przeniesienie funkcji, aktywów lub ryzyk

-jeżeli suma tych kosztów poniesionych w roku podatkowym na rzecz podmiotów, w tym podmiotów niepowiązanych, stanowi co najmniej 3% sumy kosztów uzyskania przychodów poniesionych w tym roku w jakiejkolwiek formie, przy czym do ustalania sumy tych kosztów art. 15c ust. 1 nie stosuje się.

10. Przepisów ust. 1-9 nie stosuje się w zakresie, w jakim koszty, o których mowa w ust. 2, zostały poniesione na rzecz podmiotu powiązanego, o którym mowa w ust. 2, podlegającego opodatkowaniu od całości swoich dochodów w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego i prowadzącego w tym państwie istotną rzeczywistą działalność gospodarczą.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia:

- czy Spółka słusznie przyjmuje, że w opisanym stanie faktycznym nie ciąży na niej obowiązek zapłaty podatku od przerzuconych dochodów z tytułu Kosztów kwalifikowanych poniesionych przez Spółkę w 2022 r. na rzecz Podmiotów UK oraz A. US ze względu na fakt, że koszty te stanowią mniej niż 50% wartości przychodów każdego z tych podmiotów,

- czy Spółka słusznie przyjmuje, że w opisanym stanie faktycznym nie ciąży na niej obowiązek zapłaty podatku od przerzuconych dochodów z tytułu Kosztów kwalifikowanych poniesionych w 2022 r. na rzecz A. UA ze względu na fakt, że zgodnie z oświadczeniem kontrahenta kwoty te nie zostały przez A. UA ujęte w kosztach uzyskania przychodów, ani odliczone od dochodu, ani od podstawy opodatkowania, ani od podatku, a A. UA nie wypłaciła ani nie wypłaci otrzymanych przychodów w formie dywidendy lub innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych za 2022 r.

Przepisy w zakresie podatku od przerzuconych dochodów wprowadzono do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ze skutkiem od 1 stycznia 2022 r., na mocy ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r., poz. 2105). Zgodnie z uzasadnieniem do tej ustawy zmieniającej (Druk sejmowy nr 1532 , str. 145) mają one realizować istotny cel, jakim jest przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania poprzez transfer dochodów przy pomocy jednostek pośredniczących oraz poprzez jurysdykcje podatkowe o niskiej stawce opodatkowania.

Zgodnie z art. 24aa ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2022 r.:

Za przerzucone dochody uznaje się koszty poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ze spółką stanowiące należność tego podmiotu, jeżeli koszty te:

 a) podlegające zaliczeniu w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów, odliczeniu od dochodu, podstawy opodatkowania lub od podatku tego podmiotu powiązanego lub

 b) wypłacane przez ten podmiot powiązany w formie dywidendy lub innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych za rok, w którym otrzymał należność

- stanowiły co najmniej 50% wartości uzyskanych przez ten podmiot przychodów określonych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym lub zgodnie z przepisami o rachunkowości.

Obowiązująca od 1 stycznia 2023 r. treść artykułu 24aa ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, wprowadzona ustawą o zmianie ustawy o podatku dochodowym od

osób prawnych oraz niektórych innych ustaw z dnia 7 października 2022 r. (t.j. Dz.U. 2022 r. poz. 2180; dalej: „ustawa zmieniająca”) brzmi natomiast następująco:

Za przerzucone dochody uznaje się zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym koszty poniesione przez podatnika na rzecz niemającego siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 z tym podatnikiem, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki: (...) ten podmiot powiązany uzyskuje od podatnika lub innych spółek, o których mowa w art. 3 ust. 1, powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 z tym podatnikiem, z tytułów wymienionych w ust. 3 co najmniej 50% ogółu przychodów określonych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym lub przepisami o rachunkowości (...).

Wskazać przy tym należy, że w uzasadnieniu do ww. ustawy zmieniającej (Druk sejmowy 2544 - pkt 6, str. 17-18 oraz pkt 26, str. 47) wskazano, że przepisy o przerzuconych dochodach zostały zmodyfikowane m.in. w celu ograniczenia wątpliwości interpretacyjnych. Celem tej ustawy było również udoskonalenie przepisów dotyczących opodatkowania dochodów osób prawnych w sposób, który uczyni je bardziej przejrzystymi i jednocześnie zapewni ich większą efektywność z punktu widzenia ich stosowania i celu, jakiemu mają służyć, tj. przeciwdziałaniu unikania opodatkowania poprzez transfer dochodów przy pomocy jednostek pośredniczących i poprzez jurysdykcje podatkowe o znikomej efektywnej stawce opodatkowania. Jak wynika z ww. uzasadnienia aby ograniczyć wątpliwości interpretacyjne w tym zakresie zaproponowano zmianę redakcji i struktury art. 24aa, w tym zastosowanie bardziej czytelnej siatki pojęciowej dotyczącej ponoszonych przez poszczególne podmioty kosztów, uzyskiwanych przychodów oraz związanych z nimi należności.

Zgodnie z ww. uzasadnieniem do ustawy zmieniającej analizowane przepisy art. 24aa ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, powinny być traktowane jako doprecyzowanie regulacji obowiązujących w 2022 roku. Jak wynika bowiem z tego uzasadnienia, cyt.: „Ponadto, proponuje się doprecyzowanie zakresu kosztów podlegających podatkowi od przerzuconych dochodów po stronie spółek, które posiadają siedzibę lub zarząd na terytorium RP, jak i warunków, które ma spełniać podmiot powiązany, na rzecz którego spółki te ponoszą koszty.” Tym samym przepisy obowiązujące w 2022 r. powinny być interpretowane z uwzględnieniem tych doprecyzowań, co pozwoli zachować cel ustawodawcy przyświecający wprowadzeniu przepisów o podatku od przerzuconych dochodów.

Za błędne należy zatem uznać rozumowanie Wnioskodawcy, że zestawienie obu wersji art. 24aa ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT prowadzi do wniosku, iż ustawodawca postanowił od 1 stycznia 2023 r. w nowelizacji poszerzyć zakres tej regulacji w odniesieniu do kwestii będącej przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy, ponieważ taka intencja ustawodawcy nie wynika z uzasadnienia ustawy zmieniającej. Należy zauważyć, że treść art. 24aa ust 2 pkt 2 ustawy o CIT w brzmieniu do 31 grudnia 2022 r. wskazuje na koszty kwalifikowane poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu powiązanego z podatnikiem, nie określając przez jaki podmiot mają być one ponoszone. Ustawodawca nie ograniczył wprost tych kosztów tylko do tych, które ponoszone są przez podatnika.

Odnosząc się zatem do ww. wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie kwestii dotyczącej ustalenia, czy Spółka słusznie przyjmuje, że w opisanym stanie faktycznym nie ciąży na niej obowiązek zapłaty podatku od przerzuconych dochodów z tytułu Kosztów kwalifikowanych poniesionych przez Spółkę w 2022 r. na rzecz Podmiotów UK oraz A. US ze względu na fakt, że koszty te stanowią mniej niż 50% wartości przychodów każdego z tych podmiotów wskazać należy, że przesłanka z art. 24aa ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT odnosząca się do podmiotów powiązanych ma na celu objęcie podatkiem od przerzuconych dochodów wyłącznie podmiotów, dla których płatności pasywne uzyskane od polskich podmiotów powiązanych stanowią główne źródło przychodów.

Stąd, w świetle art. 24aa ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, warunkiem opodatkowania podatkiem od przerzuconych dochodów jest, aby zagraniczny podmiot powiązany uzyskiwał z tytułu wskazanych w ust. 3 płatności pasywnych, od podatnika, co najmniej 50% wartości uzyskanych przez ten podmiot przychodów określonych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym lub zgodnie z przepisami o rachunkowości.

Ponadto należy zaznaczyć, że na potrzeby ustalenia progu 50%, przepis art. 24aa ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT wskazuje na przychody określone „zgodnie z przepisami o podatku dochodowym lub przepisami o rachunkowości”. Takie uregulowanie jest konieczne z uwagi na efektywność podatku od przerzuconych dochodów (może mieć bowiem miejsce sytuacja, gdy podmiot powiązany w ogóle nie wykazałby żadnych przychodów podatkowych lub wykazałby takie przychody w innym roku). Z uwagi na sformułowanie „lub” podatnik jest zobowiązany do weryfikacji struktury przychodów, zarówno na podstawie ewidencji podatkowej jak i rachunkowej podmiotu powiązanego.

Z art. 24aa ust. 2 ustawy o CIT wynika, że aby Koszty kwalifikowane ponoszone na rzecz danego podmiotu powiązanego mogły zostać uznane za przerzucone dochody, a tym samym były uwzględnione w podstawie opodatkowania podatkiem od przerzuconych dochodów, przesłanki wskazane w pkt 1 oraz pkt 2 tego przepisu muszą być spełnione łącznie. Innymi słowy wystarczy, aby jedna z okoliczności wskazanych w pkt 1 oraz pkt 2 art. 24aa ust. 2 ustawy o CIT nie wystąpiła, by Koszty kwalifikowane nie stanowiły przerzuconych dochodów, a tym samym w związku z ich poniesieniem nie powstał obowiązek zapłaty podatku, o którym mowa w art. 24aa ust. 1 ustawy o CIT.

Co do zasady, przerzucone dochody stanowią koszty, w odniesieniu do których spełnione są łącznie dwa warunki wskazane w art. 24aa ust. 2 pkt 1-2 ustawy o CIT.

Aby wykazać brak spełnienia przez podmiot powiązany przesłanek wynikających z art. 24aa ust. 2 ustawy o CIT, należy zatem wykazać, iż nie jest spełniony jeden z powyższych warunków.

Warunkiem opodatkowania podatkiem od przerzuconych dochodów jest, aby zagraniczny podmiot powiązany uzyskiwał z tytułu płatności pasywnych wskazanych w art. 24aa ust. 3 ustawy o CIT, od podatnika i innych polskich spółek powiązanych z tym podatnikiem, co najmniej 50% wartości uzyskanych przez ten podmiot przychodów określonych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym lub przepisami o rachunkowości.

W najprostszym przypadku, mogą być to przychody uzyskane tylko od danego podatnika (jednej spółki z siedzibą lub zarządem na terytorium RP, która ponosi koszty na rzecz podmiotu powiązanego).

Natomiast w przypadku, gdy podmiot powiązany otrzymuje przychody z tytułu wskazanych należności pasywnych nie tylko od jednego podatnika, ale również od innych polskich spółek powiązanych, wartość uzyskanych przez podmiot powiązany przychodów określa się łącznie dla tego podatnika i innych powiązanych z nim polskich spółek.

Celem takiego uregulowania jest uniknięcie potencjalnych sytuacji, w których należności dzielone byłyby w sposób sztuczny pomiędzy spółki powiązane mając na uwadze obejście ustawowego progu.

W konsekwencji przy badaniu przesłanki określonej w art. 24aa ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT w brzmieniu do 31 grudnia 2022 r., dotyczącej udziału kosztów kwalifikowanych w kwocie uzyskanych przez podmiot powiązany przychodów należy odnieść się do łącznej sumy płatności z tytułu kosztów kwalifikowanych ponoszonych przez danego podatnika, jak i inne podmioty będące polskimi rezydentami podatkowymi i powiązane z podatnikiem. Jak wskazano w uzasadnieniu do ww. ustawy zmieniającej, celem takiego uregulowania od 1 stycznia 2023 r. art. 24aa ust. 2 pkt 2 Ustawy o CIT, cyt.: „jest uniknięcie potencjalnych sytuacji, w których należności dzielone są w sposób sztuczny pomiędzy spółki powiązane lub dzielone na poszczególne strumienie przychodowe, aby przychody danej spółki z danego tytułu ustalić na poziomie poniżej 50% łącznych przychodów i tym samym uniknąć objęcia podatkiem od przerzuconych dochodów.”

Oznacza to, że Spółka dokonując weryfikacji, czy ponoszone przez nią Koszty kwalifikowane podlegające zaliczeniu w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów, odliczeniu od dochodu, podstawy opodatkowania lub od podatku podmiotu powiązanego lub wypłacane przez ten podmiot powiązany w formie dywidendy lub innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych za rok, w którym należność została otrzymana stanowią mniej niż 50% wartości uzyskanych przez ten podmiot powiązany przychodów - powinna brać pod uwagę Koszty kwalifikowane ponoszone przez Spółkę oraz powiązane z nią polskie spółki.

Jeśli więc podmioty powiązane (Podmioty UK oraz A. US), każdy odrębnie otrzymuje przychody z Kosztów kwalifikowanych od jednego podmiotu (czyli Wnioskodawcy), wartość uzyskanych przez ten podmiot powiązany przychodów określa się tylko dla tego podmiotu.

Natomiast jeśli podmioty powiązane (Podmioty UK oraz A. US), każdy odrębnie otrzymuje przychody z Kosztów kwalifikowanych od jednego podmiotu (czyli Wnioskodawcy), ale również od innych polskich spółek, wartość uzyskanych przez podmiot powiązany przychodów określa się łącznie dla tego podatnika i innych powiązanych z nim polskich spółek.

Zatem badając spełnienie przesłanki wskazanej w art. 24aa ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT dotyczącej udziału Kosztów kwalifikowanych w kwocie uzyskanych przez podmioty powiązane przychodów należy odnieść się do łącznej sumy płatności z tytułu Kosztów kwalifikowanych otrzymanych od wszystkich podmiotów z grupy.

Tym samym biorąc pod uwagę wnioski płynące z analizy przedstawionych uregulowań prawnych oraz opis analizowanej sprawy stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawcy sprowadzające się do twierdzenia, że w opisanym stanie faktycznym nie ciąży na Spółce obowiązek zapłaty podatku od przerzuconych dochodów z tytułu Kosztów kwalifikowanych poniesionych przez nią w 2022 r. na rzecz Podmiotów UK oraz A. US ze względu na fakt, że koszty te stanowią mniej niż 50% wartości przychodów każdego z tych podmiotów, określonych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym lub przepisami o rachunkowości, należało uznać za nieprawidłowe.

Z kolei odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy Spółka słusznie przyjmuje, że w opisanym stanie faktycznym nie ciąży na niej obowiązek zapłaty podatku od przerzuconych dochodów z tytułu Kosztów kwalifikowanych poniesionych w 2022 r. na rzecz A. UA wskazać należy, że w świetle powyższych uwag nie można za prawidłowe uznać stanowiska Wnioskodawcy w tym zakresie. Oświadczenie podmiotu powiązanego, o którym mowa we wniosku, pomimo iż zawiera informację o niespełnieniu przesłanek wymienionych w art. 24aa ust. 2 pkt 2 lit. a i b ustawy o CIT w odniesieniu do Kosztów kwalifikowanych poniesionych przez Wnioskodawcę, to pomija informację o kosztach poniesionych na jego rzecz przez podmioty powiązane z Wnioskodawcą. Nie można więc wykluczyć, że doszło do spełnienia przesłanki wymienionej w tym przepisie z uwagi na to, że płatności z tytułu Kosztów kwalifikowanych otrzymane w 2022 r. od podmiotów powiązanych z Wnioskodawcą zostały przez A. UA ujęte w kosztach uzyskania przychodów, odliczone od dochodu, od podstawy opodatkowania, lub od podatku, a A. UA wypłaciła lub wypłaci otrzymane przychody w formie dywidendy lub innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych za 2022 r.

Zatem, Koszty kwalifikowane poniesione w 2022 r. przez Spółkę na rzecz A. UA stanowią przerzucone dochody, bowiem spełniają przesłanki z art. 24aa ust. 2 pkt 2 lit. a i b ustawy o CIT.

Tym samym biorąc pod uwagę wnioski płynące z analizy przedstawionych uregulowań prawnych oraz opis analizowanej sprawy stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawcy sprowadzające do twierdzenia, że w opisanym stanie faktycznym nie ciąży na Spółce obowiązek zapłaty podatku od przerzuconych dochodów z tytułu Kosztów kwalifikowanych poniesionych przez nią w 2022 r. na rzecz A. UA ze względu na fakt, że zgodnie z oświadczeniem uzyskanym od tego kontrahenta kwoty te nie zostały przez A. UA ujęte w kosztach uzyskania przychodów, ani odliczone od dochodu, ani od podstawy opodatkowania, ani od podatku, a A. UA nie wypłaciła ani nie wypłaci otrzymanych przychodów w formie dywidendy lub innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych za 2022 r., należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięciu

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259, dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).